Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 июля 2016 г. N 04АП-3552/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 3 ноября 2016 г. N Ф02-5884/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Чита

26 июля 2016 г.

Дело N А19-3657/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 20 июля 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26 июля 2016 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей: Ячменёва Г.Г., Желтоухова Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Щецко Ю.О., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Центр управления проектом "Восточная Сибирь-Тихий Океан" на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 мая 2016 года по делу N А19-3657/2016 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Центр управления проектом "Восточная Сибирь - Тихий Океан" (ОГРН 1053801124519, ИНН 3801079270, место нахождения: Иркутская область, г.Ангарск, ул. Горького, 2-б) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Ангарску Иркутской области (ОГРН 1043800546437, ИНН 3801073983, место нахождения: Иркутская область, г. Ангарск, 7А Микрорайон,34) о признании частично недействительным решения от 24.09.2015 N 12-54-7 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (суд первой инстанции -Луньков М.В.)

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Воронова Д.М., представителя по доверенности от 30.03.2016;

от инспекции - Змитрович Т.П., представителя по доверенности от 18.07.2016, Толмачевой М.С., представителя по доверенности от 07.09.2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Центр управления проектом "Восточная Сибирь - Тихий Океан" (далее также - заявитель, общество, ООО "ЦУП ВСТО", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ангарску Иркутской области (далее также - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 24.09.2015 N 12-54-7 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций в размере 75153010 руб., а также предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 18 мая 2016 года по делу А19-3657/2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суд первой инстанции признал правильными выводы налогового органа о неправомерности учета налогоплательщиком в составе внереализационных расходов средств целевого финансирования в сумме 375765053 руб., возвращенных инвестору ООО "Востокнефтепровод", что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось в Четвертый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке законности и обоснованности судебного акта суда первой инстанции в связи с неправильным применением норм материального права и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Общество, оспаривая выводы суда первой инстанции, указывает на правомерность отнесения на внереализационные расходы за 2012 год сумм возвращенных инвестору средств в размере 375765053 руб., ранее отраженных в составе внереализационных доходов за периоды 2008, 2009-2010 годов.

Заявитель указывает, что в 2012 году весь объем полученных ООО "ЦУП ВСТО" инвестиционных средств был возвращен инвесторам ООО "Востонефтепровод" и ОАО "Связьтранснефть" путем передачи построенных объектов системы связи ТС ВСТО, либо путем возврата денежных средств.

Полученные от ООО "Востокнефтепровод" средства на финансирование строительства объектов связи ТС ВСТО в размере 3049898012 руб. были признаны задолженностью Общества, подлежащей погашению перед ООО "Востокнефтепровод". Возврат инвестиционных средств инвестору, в том числе спорных 375 765 053 руб., общество посчитало новым обстоятельством, влияющим на его налоговые обязательства по итогам реализации инвестиционного проекта, исключающим сам факт "задвоения", имевший место ранее, в 2008-2010 годах. По итогам реализации инвестиционного проекта у заказчика-застройщика отсутствовала какая-либо экономия (доход). Общая стоимость переданных инвесторам объектов составляет 9 347 098 100 руб. (8 458 322 088 руб. + 888 776 012 руб.), что соответствует договорной стоимости. Все акты приемки-передачи законченных строительством объектов, договор и дополнительные соглашения к нему, включая дополнительное соглашение N 23, касающееся второго этапа строительства системы связи ТС ВСТО, исследовались в судебном заседании, вследствие чего вывод суда первой инстанции об отсутствии каких-либо дополнительных соглашений об увеличении объемов работ и стоимости строительств объектов связи по договору инвестирования является ошибочным.

Спорные расходы, понесенные Обществом, соответствуют критериям статьи 252 Налогового кодекса РФ и пп.20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ, в том, числе, понесены с соблюдением принципа соотносимости доходов и расходов.

Судом не оценены доводы общества относительно того, что в аналогичной ситуации - по эпизоду реализации Обществом невостребованных МТР, приобретенных за счет инвестора, - инспекцией подтверждено право Общества учесть в составе внереализационных расходов суммы, возвращенные инвестору в 2012 году.

Судом также не учтено, что объекты инвестиционной деятельности являются долевой собственностью субъектов инвестиционного процесса до момента приемки. С учетом выводов судов по делу N А40-6408/11-145-72, по договору инвестирования каждый из инвесторов внес вклад с целью достижения общей цели, а именно создания объекта недвижимости - системы связи ТС ВСТО, вследствие чего договор подлежит квалификации как договор простого товарищества.

В обоснование своей позиции по существу спора Обществом в апелляционной жалобе и дополнении к ней приведены ссылки на судебную практику. По мнению заявителя, Общество было вправе в периоде возврата неосновательно полученных инвестиционных средств (2012 год) уменьшить налоговую базу путем уменьшения дохода (статьи 41, 249 НК РФ), либо путем увеличения расходов (статьи 252,265 НК РФ). Общество воспользовалось правом и отразило возвращенное инвестору неосновательное обогащение в составе расходов.

Инспекция доводы апелляционной жалобы общества оспорила по мотивам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просила отказать в ее удовлетворении, оставив решение суда первой инстанции без изменения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 30.06.2016.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель общества доводы, приведенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, поддержал, просил решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований.

Представители инспекции в судебном заседании полагали решение суда первой инстанции законным и обоснованным, апелляционную жалобу - необоснованной, не подлежащей удовлетворению по мотивам, приведенным в отзыве на апелляционную жалобу.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней и отзыва на нее, изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом на основании решения от 30.09.2014 N 12-82-249 проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

Проверкой установлены следующие нарушения законодательства о налогах и сборах:

-неполная уплата налога на прибыль организаций в результате занижения внереализационных доходов за 2011 год на 22066071 руб.;

-неполная уплата налога на прибыль организаций в результате завышения внереализационных расходов за 2012 год на 353698982 руб.

По результатам проверки составлен акт от 20.08.2015 N 12-54-7, на основании которого, с учетом представленных налогоплательщиком возражений от 16.09.2015 N ЦУП-04-01-19001, принято решение от 24.09.2015 N 12-54-7 об отказе в привлечении ООО "ЦУП ВСТО" к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 4 статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации.

Указанным решением налогоплательщику доначислен налог на прибыль организаций в общей сумме 75153010 руб., в том числе: за 2011 год в сумме 4413214 руб., за 2012 год в сумме 70739796 руб.

Решением налогового органа Обществу предложено уплатить доначисленный налог на прибыль организаций, а также, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО "ЦУП ВСТО" обжаловало его в Управлении Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее Управление)

Решением Управления от 24.12.2015. N 26-13/021854@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в оспариваемой части, заявитель обратился в суд с требованием о признании его незаконным.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу о необоснованности доводов, приведенных обществом в апелляционной жалобе.

В силу статьи 246 Налогового кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу положений подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

В соответствии с пунктом 14 статьи 250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 14 статьи 250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Согласно статье 7 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон "Об инвестиционной деятельности") субъекты инвестиционной деятельности обязаны использовать средства, направляемые на капитальные вложения, по целевому назначению.

Статьей 8 Закона "Об инвестиционной деятельности" установлено, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Согласно подпункту 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, - для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пунктах 14, 15 статьи 250 настоящего Кодекса.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для его вынесения явились выводы налогового органа о неправомерности учета налогоплательщиком в составе внереализационных расходов средств целевого финансирования в сумме 375 765 053 руб., возвращенных инвестору ООО "Востокнефтепровод".

Выводы суда первой инстанции, признавшего выводы налогового органа обоснованными, являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах и правильном применении норм материального права, исходя из следующего.

Проверкой установлено, следует из материалов дела и установлено судом, что в проверяемом периоде ООО "ЦУП ВСТО" осуществляло деятельность заказчика-застройщика, в том числе, в соответствии с условиями договора инвестирования от 20.04.2006 Г25-01/2006/114-06, заключенного с ООО "Востокнефтепровод".

Предметом договора инвестирования от 20.04.2006 Г25-01/2006/114-06 являлась реализация инвестиционного проекта по строительству объектов первой очереди трубопроводной системы "Восточная Сибирь - Тихий океан" с объемом инвестиций согласно графику финансирования в сроки, определенные календарным графиком выполнения работ, с передачей определенных объектов в собственность инвестору в объеме и порядке, установленном договором.

Согласно договору инвестирования финансирование заказчика-застройщика осуществляется инвестором ООО "Востокнефтепровод" ежемесячно на основании письменных заявок в соответствии с графиком финансирования.

В соответствии с реестрами платежей от 14.08.2007, от 28.08.2007 целевое финансирование строительства объектов связи осуществлено ООО "Востокнефтепровод" платежными поручениями от 13.08.2007 N 2716, от 27.08.2007 N 2967 на сумму 3544500000 руб. Данные денежные средства перечислены Обществом на расчетный счет подрядной организации ООО "Ай Пи Сеть СПб".

Из материалов дела следует, что заключенный налогоплательщиком с ООО "Ай Пи Сеть СПб" контракт от 11.07.2007 N 631-07 на выполнение строительно-монтажных работ по строительству объектов системы связи впоследующем расторгнут. При этом на момент расторжения контракта объем выполненных ООО "Ай Пи Сеть СПб" работ составил 625836356 руб. 40 коп., в том числе: 240987624 руб. 36 коп. - по участку 0 - 570 км, строительно-монтажные работы на котором выполняло ОАО Трест "Связьстрой - 5" по контакту от 23.08.2007 N СДО/376/07; 315097464 руб. 45 коп. - по участку 570 км - 1105 км, строительно-монтажные работы на котором выполняли: ЗАО "ИТ-Центр" по контракту от 24.08.2007 N СДО/381/07 (570 км - 868 км) и ООО "ПИРС" по контракту от 22.08.2007 N СДО/373/07 (868 км - 1105 км); 69751267 руб. 58 коп. - по участку 2202 км - 2620 км, строительно-монтажные работы на котором выполняли: ЗАО "ИТ-Центр" по контракту от 24.08.2007 N СДО/381/07 (2202 км - 2500 км) и ООО "Радиострой РТВ" по контракту от 24.09.2007 N СДО/373/07 (2 144 км - 2284 км; 2500 км - 2620).

В соответствии с дополнительным соглашением от 31.03.2008 N 9 к договору инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06 к реализации инвестиционного проекта в качестве второго инвестора привлечено открытое акционерное общество (ОАО) "Связьтранснефть", которое приняло на себя права и обязанности, определенные договором, в части строительства объектов системы связи.

Объем инвестирования, осуществляемый Инвестором 2 по объектам связи, определен в сумме 15 028 942 886,37 рублей, в том числе НДС - 2 292 550 609,79 рублей, что составляет 100 % общей сметной стоимости строительства объектов связи "ТС ВСТО".

Следовательно, ОАО "Связьтранснефть" принимает на себя обязательства по финансированию строительства вышеназванных объектов связи в полном объеме, без учета средств в размере 3544500000 руб., уже полученных от ООО "Востокнефтепровод" (Инвестор 1) и перечисленных ООО "АИ ПИ СЕТЬ СПб" на выполнение данных строительно-монтажных работ.

Согласно Дополнительному соглашению от 31.03.2008 N 9 срок строительства объектов системы связи "ТС ВСТО" пересмотрен в сторону увеличения, принят новый График выполнения работ по строительству данных объектов, согласно которому строительство объектов системы осуществляется в срок май 2008 года - декабрь 2009 года.

Дополнительным соглашением от 30.04.2008 N 10 к договору инвестирования, из состава строительства объектов связи исключена часть работ на сумму 5591263734 руб.71 коп. (в том числе СМР и оборудование - на сумму 4880105264 руб.40 коп.), обязательство по выполнению которых принимает на себя ОАО "Связьтранснефть".

Согласно регистрам бухгалтерского учета, актам сверки взаиморасчетов, платежным поручениям и реестрам платежей ОАО "Связьтранснефть" осуществлено финансирование строительства объектов связи: в 2008 году - на сумму 2521307775 руб. 63 коп. (в том числе налог на добавленную стоимость); в 2009 году - на сумму 4025069311 руб. 22 коп. (в том числе налог на добавленную стоимость); в 2010 году - на сумму 1833745683 руб. 43 коп. (в том числе налог на добавленную стоимость).

После расторжения контракта от 11.07.2007 N 631-07 с ООО "АЙ ПИ СЕТЬ СПб", ООО "ЦУП ВСТО" заключило контракты на выполнение работ и услуг по строительству объектов системы связи "ТС ВСТО" с ОАО Трест "Связьстрой-5", ООО "Верхолазмонтажпром", ООО "ПИРС", ООО "Радиострой РТВ", ЗАО "КЭС-ЭнергоСтройИнжиниринг", ООО "Волгоэнергострой", ЗАО "Мехколонна N 159", ОАО "УЭСК".

Налоговым органом проведен анализ контрактов, заключенных с ООО "Радиострой РТВ", ЗАО "Мехколонна N 159", ОАО Трест "Связьстой-5" и ОАО "УЭСК" в рамках исполнения контракта с ООО "АЙ ПИ СЕТЬ СПб" из которого установлено, что указанные организации осуществляли строительство тех же объектов связи, что и по контрактам, заключенным с ООО "ЦУП ВСТО".

Вступившими в законную силу судебными актами по делу N А19-6806/2011, по делу N А19-4347/2013 подтверждено, что налогоплательщиком денежные средства инвестора ОАО "Связьтранснефть" получены необоснованно, поскольку использованы для финансирования уже выполненных работ по строительству объектов системы связи организациями, привлеченными для исполнения контракта от 11.07.2007 N631-07, заключенного с ООО "Ай Пи Сеть СПб".

Согласно пункту 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом, не доказываются вновь.

Суд первой инстанции, оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ представленные в материалы дела доказательства, пришел к обоснованному выводу, что факт направления полученных от ОАО "Связьтранснефть" целевых средств на работы по строительству объектов системы связи, которые уже были ранее профинансированы ООО "Востокнефтепровод" и выполнены организациями, привлеченными в рамках исполнения контракта от 11.07.2007 N 631-07 с ООО "АЙ ПИ СЕТЬ СПб", материалами дела подтвержден.

Согласно актам о приемке выполненных работ (Форма N КС-2), актам сверки взаиморасчетов, платежным поручениям, реестрам платежей, регистрам бухгалтерского учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" фактическое финансирование ОАО "Связьтранснефть" принятых объемов работ, которые ранее уже были выполнены ООО "АЙ ПИ СЕТЬ СПб" и профинансированы ООО "Востокнефтепровод", осуществлено на сумму 375 765 053 руб.

Судом установлено, что вышеприведенные обстоятельства свидетельствуют о необоснованном получении обществом и использовании целевых инвестиционных средств под финансирование уже выполненных работ по строительству объектов системы связи "ТС ВСТО" от ОАО "Связьтранснефть", а не от ООО "Востокнефтепровод".

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о неправомерности учета налогоплательщиком в составе внереализационных расходов средств целевого финансирования в размере 375 765 053 руб., возвращенных инвестору ООО "Востокнефтепровод", и занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на 75153010 руб., в том числе: за 2011 год на 4413214 руб., за 2012 год на 70739796 руб.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя ссылки заявителя апелляционной жалобы относительно того, что судом первой инстанции не установлены все обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, исходит из следующего.

В соответствии с дополнительным соглашением от 30.04.2008 N 10 к договору инвестирования ООО "ЦУП ВСТО" обязано осуществить строительство объектов системы связи общей стоимостью 9044063692 руб. 56 коп., при этом, согласно актам приемки-передачи законченных строительством объектов системы связи, фактическая стоимость строительства составила 9347098100 руб. 05 коп.

В соответствии с п. 5.6. договора инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06, при обнаружении необходимости выполнения дополнительных объемов работ, не предусмотренных указанным договором инвестирования, или необходимости корректировки проектной документации, Заказчик-Застройщик (ООО "ЦУП ВСТО") обязан незамедлительно письменно информировать об этом Инвестора с указанием причин корректировки, или проведения дополнительных работ, и о существе необходимых изменений.

Пунктом 5.7. договора определено, что проведение дополнительных работ, которые не предусмотрены договором инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06 и приложениями к данному договору, согласовывается с инвестором путем заключения дополнительных соглашений.

Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что доказательств наличия каких-либо дополнительных соглашений об увеличении объемов работ и стоимости строительства объектов системы связи ТС ВСТО по договору инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06 заявителем в материалы дела не представлено.

Дополнительное соглашение N 23 к договору инвестирования принято 31.03.2011.

В соответствии с п. 8.2. Приложения N 2 "Регламент взаимодействия ООО "Востокнефтепровод" и ООО "ЦУП ВСЮ" по реализации I очереди строительства трубопроводной системы "Восточная Сибирь - Тихий Океан" и п. 7.2. Приложения N2-А "Регламент взаимодействия ОАО "Связьтранснефть" и ООО "ЦУП ВСТО", являющихся неотъемлемой частью договора инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06, стоимость объектов корректируется на основании фактического выполнения работ, а также в случае корректировки проектных решений, связанных с изменением объемов работ, не предусмотренных утвержденной "в производство работ" проектно-сметной документацией (далее ПСД), необходимости замены МТР и др., при этом, удорожание стоимости строительства объекта без ПСД недопустимо.

Указанные объекты системы связи "ТС ВСТО" сданы Инвесторам согласно Акту N 1 приемочной комиссии о готовности законченного строительством здания, сооружения для предъявления приемочной комиссии (Форма КС-11) 25.12.2009 (I этап) и согласно Акту N 1 приемочной комиссии о готовности законченного строительством здания, сооружения для предъявления приемочной комиссии (Форма КС-11) 25.08.2010 (II этап). Данными актами зафиксирована стоимость объекта по утвержденной проектно-сметной документации.

Кроме того, объекты системы связи приняты приемочной комиссией и введены в действие, что подтверждается актами приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией N 1 от 31.12.2009 (I этап) и б/н.от 20.09.2010 (II этап). Данными актами также зафиксирована стоимость строительства согласно утвержденной проектно-сметной документацией и фактическая.

С учетом сформированной стоимости строительства, размера полученных инвестиционных средств, отражены соответствующие операции на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" по строительству объектов системы связи "ТС ВСТО" и счете 76/17 в части расчетов с ОАО "Связьтранснефть" и ООО "Востокнефтепровод" по использованию инвестиционных средств по договору инвестирования и закрытию задолженности по полученным целевым средствам на суммы фактической стоимости объектов строительства при передаче законченных строительством объектов "ТС ВСТО".

Следовательно, объекты переданы Инвестору (25.12.2009 и 25.08.2010) ранее даты заключения дополнительного соглашения N 23 от 31.03.2011 к договору инвестирования, в связи с чем ссылка на него судом отклоняется. Оценка обстоятельствам заключения дополнительных соглашений после передачи объектов Инвестору дана в судебных актах по делам N А19-4347/2013, А19-6806/2011.

Вывод суда первой инстанции о том, что инспекция определила доход налогоплательщика с учетом реальных правоотношений и действительного экономического смысла сделки, при отсутствии каких-либо дополнительных соглашений об увеличении стоимости строительства объектов связи ТС ВСТО по договору инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06, основан на оценке имеющихся в материалах дела доказательств.

Суд апелляционной инстанции считает подлежащими отклонению доводы заявителя апелляционной жалобы о соответствии спорных расходов критериям статьи 252 и подпункта 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ, исходя из следующего. Системное толкование указанных норм позволяет сделать вывод, что целевые денежные средства, использованные не по целевому назначению, приобретают статус внереализационных доходов, которые при возврате инвестору не отвечают признакам обоснованных и экономически оправданных расходов, связанных с осуществлением деятельности организации, направленной на получение дохода.

Довод общества о возможности учета в составе внереализационных расходов сумм, ранее использованных не по целевому назначению на финансирование уже выполненных работ в размере 375 765 053 руб., возвращенных инвестору, по аналогии с возвратом целевых средств, направленных на приобретение ТМЦ, в дальнейшем реализованных третьим лицам, операции по которым учтены в доходах Общества, несостоятелен, поскольку указанные расходы связаны с операциями по реализации материалов, то есть с получением дохода от реализации.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, инспекция определила доход налогоплательщика с учетом реальных правоотношений и действительного экономического смысла сделки, что не может повлечь искажение размера действительных налоговых обязательств Общества.

Из материалов дела усматривается, что согласно решениям ИФНС России по г. Ангарску Иркутской области от 31.12.2010 N 11-33-96, от 06.12.2012 N 12-35-42 ООО "ЦУП ВСТО" обязано было внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Между тем, изменения (исправления) в учет стоимости строительства объектов системы связи заявителем не внесены.

Довод общества об исполнении обязательств перед ООО "Связьтранснефть" и ООО "Востокнефтепровод", а именно передача указанным Инвесторам объектов системы связи ТС ВСТО в соответствии с договором инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06, не соответствует фактическим обстоятельствам, установленным по делу. Поскольку количество переданных инвесторам законченных строительством объектов системы связи "ТС ВСТО" и возвращенных денежных средств не соответствует условиям договора инвестирования от 20.04.2006 Г25-01/2006/114-06 и фактическим обстоятельствам настоящего дела, а представленные на проверку в подтверждение обоснованности учета в составе внереализационных расходов средств целевого финансирования в сумме 375765053 руб. документы содержат противоречивые сведения об организациях выполнявших работы на объектах, об объемах выполненных работ и о их стоимости, доводы заявителя о том, что весь объем полученных ООО "ЦУП ВСТО" инвестиционных средств был возвращен инвесторам путем передачи построенных объектов системы связи ТС ВСТО, либо путем возврата денежных средств, обоснованно отклонен судом первой инстанции.

Суд первой инстанции посчитал несостоятельными доводы Общества о том, что до момента приемки объекты инвестиционной деятельности являются долевой собственностью субъектов инвестиционного процесса.

Суд апелляционной инстанции считает возможным согласиться с судом первой инстанции.

Согласно п. 2.2. договора инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06 и регламентов взаимодействия ООО "ЦУП ВСТО" с ООО "Востокнефтепровод" и ОАО "Связьтранснефть", являющихся его неотъемлемой частью, заказчик-застройщик (ООО "ЦУП ВСТО") обязан передать законченные строительством объекты инвестору 1 и инвестору 2, перечень которых определен указанным договором. Законченные строительством объекты являются собственностью инвесторов, право собственности на которые регистрируются в государственных органах.

Из содержания дополнительного соглашения N 16 к договору инвестирования от 20.04.2006 г. N 25-01/2006/114-06 также следует, что инвестору 1 и инвестору 2 принадлежит право собственности на объекты системы связи в отдельности.

Таким образом, договором инвестирования от 20.04.2006 N 25-01/2006/114-06 совместного (долевого) владения построенными объектами системы связи не предусмотрено.

Следовательно, суд первой инстанции правильно исходил из того, что ответственность за реализацию инвестиционного проекта по строительству объектов "ТС ВСТО" Общество несет перед каждым из инвесторов, а не в рамках одного обязательства.

Иные доводы заявителя, приведенные также при апелляционном обжаловании, подлежат отклонению, поскольку не могут повлиять на выводы налогового органа о неправомерности учета налогоплательщиком в составе внереализационных расходов средств целевого финансирования в сумме 375765053 руб., возвращенных инвестору ООО "Востокнефтепровод".

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что суда первой инстанции имелись основания для отказа в удовлетворении заявленных обществом требований.

Ссылки заявителя апелляционной жалобы на судебные акты по иным делам в обоснование своей позиции подлежат отклонению, поскольку обстоятельства приведенных дел не аналогичны обстоятельствам по рассматриваемому делу.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 18 мая 2016 года по делу N А19-3657/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Иркутской области.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Г.Г. Ячменёв Е.В. Желтоухов