Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 3 августа 2016 г. N 03АП-3995/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 26 октября 2016 г. N Ф02-5641/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Красноярск

03 августа 2016 г.

Дело N А33-19017/2015

Резолютивная часть постановления объявлена "28" июля 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен "03" августа 2016 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Морозовой Н.А.,

судей: Борисова Г.Н., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Елистратовой О.М.,

при участии:

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Красноярскому краю) - Слободиной Е.Ю., представителя по доверенности от 04.05.2016 N 2.14-10; Ермоленко А.А., представителя по доверенности от 28.07.2016 N 2.14-15, налогоплательщика - индивидуального предпринимателя Цуприковой О.Г.

от налогоплательщика (индивидуального предпринимателя Цуприковой Ольги Геннадьевны) - Шмаланд Ю.А., представителя по доверенности от 26.07.2016 N 31,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Цуприковой Ольги Геннадьевны

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "23" мая 2016 года по делу N А33-19017/2015, принятое судьёй Петракевич Л.О.,

установил:

индивидуальный предприниматель Цуприкова Ольга Геннадьевна (ИНН 241100109967, ОГРН 304241119000055) (далее - заявитель, предприниматель, ИП Цуприкова О.Г., налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Красноярскому краю (далее - ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.05.2015 N 2.10-01/2/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа в размере 124 730 рублей, доначисления НДФЛ в размере 642 325 рублей, НДС в размере 1 444 536 рублей, а также пени за несвоевременную оплату указанных налогов в сумме 509 490 рублей 71 копейки.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от "23" мая 2016 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы (с учетом дополнений к апелляционной жалобе) заявитель ссылается на следующие обстоятельства.

- Налоговым органом не представлено доказательств, того, что Заявитель не имела права предоставить арендованные объекты недвижимости в безвозмездное пользование третьему лицу - ООО "Диэль".

- В мае 2014 года проверкой установлено, что вся выручка, полученная ООО "Диэль" от деятельности розничного рынка (аренды торговых мест), не передавалась в кассу ИП Цуприковой О.Г., а оставалась в распоряжении ООО "Диэль". Так же, проверкой подтвержден факт выдачи денежных средств в подотчет директору ООО "Диэль".

- В обоснование причин по которым возникла запутанность в предоставлении отчетности по ЕНВД предприниматель ссылается на то, что данная отчетность предоставлялась ошибочно, эти отчеты должно было предоставлять ООО "Диэль", как лицо, фактически осуществляющее данный вид деятельности.

- От налогового органа неоднократно поступали в адрес Предпринимателя требования о предоставлении пояснений к декларациям или уточненных деклараций в связи с выявленными ошибками в декларациях по ЕНВД, в связи с чем предприниматель была введена в заблуждение относительно того, кто является налогоплательщиком налогов, предусмотренных подпунктами 13 и14 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.

- Предприниматель подтверждает факт составления и предоставления в налоговый орган, при проведении налоговой проверки, кассовых книг, приходных и расходных ордеров по ошибке, в то время как у предпринимателя отсутствует право на организацию работы розничного рынка и его эксплуатацию.

- К апелляционной жалобе в налоговый орган ИП Цуприкова О.Г. представила документы (регистры) бухгалтерского учета свидетельствующие о том, что денежные средства в кассу ИП Цуприковой О.Г. не передавались.

- Кассовые документы, которые изготовлены бухгалтером во время проверки и представлены в налоговый орган, показывают, что ООО "Диэль" собирает деньги и хранит их в кассе, без учета лимита кассы и без расхода.

- Бухгалтером Рейнварт О.Г. вместе с кассовыми документами были приготовлены отчеты Агента об исполнении агентского поручения, которые отражают недостоверные сведения.

- Факт существования договоров на безвозмездное пользование имуществом от 16.03.2011, на передачу прав юридическому лицу по организации розничного рынка от 16.03.2011 подтверждается были направлены ИП Цуприковой О.Г. в налоговый орган с сопроводительным письмом от (т.1 л. д. 316), где в абзаце одиннадцатом с такой же формулировкой, как и в требовании, было указано о направлении "договоров финансово-хозяйственной деятельности".

- Разрешение на право организации рынка от 11.11.2011 сроком до 12.01.2016 (т.3 л.д. 211) могло быть выдано ООО "Диэль" только при условии заключения между ИП Цуприковой О.Г. и ООО "Диэль", договоров на безвозмездное пользование имуществом.

- Письмом администрации п. Емельяново Емельяновского района Красноярского края от 15.03.2011 N 1035 администрация согласовала передачу имущества, приобретенного в аренду по договору от 30.12.2010 N 83/10 в безвозмездное пользование ООО "Диэль" для организации розничного рынка (т.3 л.д.213).

- Исходя из условий агентского договора, обязательство по уплате ЕНВД в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных подпунктами 13 и 14 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, возникла у ООО "Диэль", а не у предпринимателя Цуприковой О.Г., что подтверждается письмом Министерства финансов РФ от 22.04.2008 N 03-11-04/3/211, где указано, что организация, являющаяся агентом по агентскому договору и осуществляющая функции управляющей компании по управлению рынком в рамках этого договора от своего имени и за счет принципала, может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход на основании подпункта 13 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с изложенными в ней доводами, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Заявитель и его представитель в судебном заседании изложили доводы апелляционной жалобы и дополнительных пояснений к апелляционной жалобе, просили отменить решение суда первой инстанции.

Представители налогового органа доводы апелляционной жалобы не признали по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; просили суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Налогоплательщик представил в материалы дела письмо Министерства финансов от 22.04.2008 N 03-11-04/3/211 в подтверждение своей правовой позиции.

Указанное письмо приобщено апелляционным судом к материалам дела, поскольку не является дополнительным доказательством, носит информационный характер.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 17 по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка ИП Цуприковой О.Г. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом составлен акт от 05.03.2015 N 2.10-01/1/4.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика проводилось налоговым органом с участием индивидуального предпринимателя и его уполномоченного представителя 14.05.2015, что подтверждается протоколом рассмотрения возражений налогоплательщика N 1183 от 14.05.2015.

14.05.2015 заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Красноярскому краю вынесено решение N 2.10-01/2/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с резолютивной частью которого предпринимателю доначислен налог на доходы физических лиц (НДФЛ) в размере 642 325 рублей, налог на добавленную стоимость (НДС) в размере 1 444 536 рублей, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) в размере 3334 рубля, а также начислены пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 509 571 рублей 66 копеек.

Основанием для доначисления указанных сумм НДФЛ и НДС послужил вывод инспекции о невозможности применения заявителем ЕНВД в отношении доходов, полученных по договору аренды муниципального имущества нежилого помещения "розничный рынок" и земельного участка от 30.12.2010 N 83/10 (эксплуатация арендуемого объекта в целях организации розничного рынка).

Кроме того, названным решением ИП Цуприкова О.Г. привлечена к ответственности в виде штрафов в общей сумме 124 730 рублей, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 48 174 рублей за непредставление в налоговый орган налоговых деклараций по НДФЛ за 2011- 2013 годы;

- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 32 116 рублей за неуплату НДФЛ за 2011 -2013 годы, а также в виде штрафа в размере 44 440 рублей за неуплату НДС за 2, 3, 4 кварталы 2012 года, 1 - 4 кварталы 2013 года.

Размер штрафов снижен инспекцией в 4 раза в связи с наличием следующих смягчающих ответственность обстоятельств: предприниматель не имеет бухгалтерского образования, и для организации бухгалтерского и налогового учета привлекала ООО "Емельяновский РТС", которое оказалось некомпетентным и недобросовестным при оказании услуг по ведению бухгалтерского и налогового учета; предпринимателем неумышленно допущена ошибка в части предоставления отчетности по ЕНВД.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Красноярскому краю N 2.10-01/2/14 от 14.05.2015 обжаловано предпринимателем в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-13/1/12648@ от 31.07.2015 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанным решением инспекции, считая его нарушающим права и законные интересы предпринимателя, 26.08.2015 индивидуальный предприниматель Цуприкова Ольга Геннадьевна обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Красноярскому краю о признании недействительным решения N 2.10-01/2/10 от 14.05.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечение к ответственности в виде штрафа в размере 124 730 рублей, доначисления НДФЛ в размере 642 325 рублей, НДС в размере 1 444 536 рублей, а также пени за несвоевременную оплату указанных налогов в сумме 509 490 рублей 71 копейки.

Оценив обстоятельства дела и исследованные по делу доказательства в их совокупности, апелляционный суд пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что заявление о признании ненормативного правового акта недействительным может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

Установление указанного трехмесячного срока на обращение в арбитражный суд по делам об оспаривании ненормативных правовых актов обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений.

Согласно статье 138 Налогового кодекса Российской Федерации акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Таким образом, в связи с обязательным административным порядком обжалования ненормативного правового акта налогового органа срок, предусмотренный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен исчисляться с момента получения налогоплательщиком решения вышестоящего налогового органа.

Из материалов дела следует, что решение вышестоящего налогового органа, принятое по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, датировано 31.07.2015. Индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением 26.08.2015. При таких обстоятельствах трехмесячный срок на обжалование решения налогового органа в судебном порядке, предусмотренный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заявителем соблюден.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).

В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки. Нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки судом не установлено.

Цуприкова Ольга Геннадьевна зарегистрирована Администрацией Емельяновского района в качестве индивидуального предпринимателя 09.06.1998, сведения о предпринимателе внесены в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей 08.07.2004 (ОГРНИП 304241119000055).

С момента регистрации заявитель применяла систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД, что подтверждается представленными ИП Цуприковой О.Г. в налоговый орган налоговыми декларациями по указанному налогу; НДФЛ и НДС не исчисляла и не уплачивала.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации.

Порядок применения единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности установлен главой 26.3 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 346.28 Кодекса плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Пунктом 2 статьи 346.26 Кодекса установлен перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ЕНВД.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться, в том числе в отношении:

* оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей (подпункт 13);

* оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для размещения объектов стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания (подпункт 14).

Пунктом 4 статьи 346.28 Кодекса установлено, что на розничных рынках, образованных в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2006 N 271-ФЗ "О розничных рынках и о внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации", налогоплательщиками в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных подпунктами 13 и 14 пункта 2 статьи 346.26 настоящего Кодекса, являются управляющие рынком компании.

Согласно пункту 3 Закона от 30.12.2006 N 271-ФЗ, управляющая компания должна отвечать следующим требованиям:

* являться юридическим лицом;

* состоять на учете в налоговом органе по месту нахождения рынка;

- иметь разрешение на право организации розничного рынка, выданное органом местного самоуправления муниципального образования.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Как следует из материалов дела, за проверяемые периоды ИП Цуприкова О.Г. представила в инспекцию налоговые декларации по ЕНВД по следующим видам деятельности:

* осуществление розничной торговли на объекте нестационарной торговой сети, площадь торгового места в котором превышает 5 квадратных метров, по адресу: 663020, Красноярский край, Емельяновский р-н, пгт. Емельяново, ул. Московская, 184 "г" (рынок);

* оказание услуг по передаче во временное владение и (или) пользование земельных участков площадью, не превышающей 10 квадратных метров, для организации торговых мест в стационарной торговой сети, а также для размещения объектов нестационарной торговой сети.

Также из материалов дела следует, что ИП Цуприкова О.Г. (Арендатор) на основании результатов аукциона заключила с Администрацией поселка Емельяново (Арендодатель) договор аренды от 30.12.2010 N 83/10 нежилого здания "рынок" с кадастровым номером 24:11:010100:04:214:002:000580510 общей площадью 248.3 кв.м. и земельного участка с кадастровым номером 24:11:0010105:890 общей площадью 1715 кв.м., находящихся по адресу: 663020, Красноярский край, Емельяновский р-н, пгт. Емельяново, ул. Московская, 184 "г", срок действия настоящего договора с 12.01.2011 по 12.01.2016.

Согласно пункту 3.2. договора аренды Арендатору представляется имущество, во временное пользование для эксплуатации с целью организации розничного рынка.

Сумма ежегодной арендной платы в комплексе за здание и земельный участок, в течение срока действия настоящего договора, на основании проведенного аукциона, составляет 1 878 461 рубль в год, в том числе 156 538 рублей 42 копейки в месяц.

В целях эксплуатации и исполнения обязанности по содержанию арендованного имущества в надлежащем виде, ИП Цуприкова заключила договоры по обслуживанию территории "рынка", в частности, с ОАО "Красноярскэнергосбыт" от 04.04.2011 N 140479, МУПЕР "Эколог" от 02.02.2011 N 93/11, ФГУП "Охрана" МВД России от 12.01.2011 N2011/33.

Исполнение обязательств по уплате арендной платы за здание рынка и земельный участок, а также содержанию арендованного имущества в надлежащем виде (оплата за вывоз мусора, охрану объекта и электроэнергия) осуществлялось ИП Цуприковой О.Г. с расчетного счета предпринимателя и наличными денежными средствами.

Из системного анализа статей статьи 346.26, 346.28 Кодекса и положений Закона от 30.12.2006 N 271-ФЗ следует, что осуществление вида деятельности по оказанию услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест и земельных участков на розничных рынках, подлежащего налогообложению ЕНВД, могут осуществлять только управляющие компании, отвечающие определенным требованиям (юридическое лицо, состоящее на учете в налоговом органе по месту нахождения рынка, имеющее разрешение на право организации розничного рынка, выданное органом местного самоуправления муниципального образования).

В этой связи, Цуприковой Ольгой Геннадьевной учреждено ООО "Диэль", дата постановки на налоговый учет 25.02.2011. Единственным учредителем и руководителем с момента создания общества до 26.01.2015 являлась Цуприкова Ольга Геннадьевна.

Согласно пояснениям заявителя причиной создания общества явилось отсутствие возможностей, закрепленных гражданским и налоговым законодательствами, для предпринимателя осуществлять деятельность по организации розничного рынка.

02.03.2011 между ИП Цуприковой и ООО "Диэль" заключен агентский договор без номера, согласно пункту 1.1. которого Агент (ООО "Диэль") обязуется от своего имени, но за счет Принципала (ИП Цуприкова) осуществлять функции управляющей компании по управлению розничным рынком, а Принципал обязуется уплатить Агенту вознаграждение за оказываемые услуги в размере 15 000 рублей один раз в год (пункт 3.1.).

Пунктом 7 дополнительного соглашения от 02.03.2011 N 1 к агентскому договору от 02.03.2011 без номера установлено, что "Принципал" выплачивает Агенту вознаграждение ежемесячно в размере 10% от сумм, полученных Агентом по сделкам за пользование торговыми местами".

В качестве подтверждения исполнения указанных выше договоров в материалы дела налоговым органом представлены следующие документы: кассовые книги, приходные и расходные ордера, платежные поручения за 2011, 2012, 2013 годы, полученные в ходе проведения выездной налоговой проверки от ИП Цуприковой О.Г. и ООО "Диэль". Копии указанных выше документов подписаны ИП Цуприковой О.Г. и руководителем общества "Диэль" Цуприковой Ольгой Геннадьевной и заверены надлежащим образом.

В то же время из материалов дела следует, что ООО "Диэль" заключало с индивидуальными предпринимателями договоры аренды торговых мест, расположенных на розничном рынке, осуществляло сбор арендной платы, собранные денежные средства в полном объеме передавало ИП Цуприковой О.Г.

ИП Цуприкова О.Г. в свою очередь во исполнение пункта 3.1. агентского договора ежемесячно выплачивала обществу "Диэль" комиссионное вознаграждение в установленном размере (10% от сумм, полученных Агентом по сделкам за пользование торговыми местами).

Таким образом, как обоснованно указано судом первой инстанции, выручка от сдачи торговых мест в аренду на арендуемом ИП Цуприковой О.Г. рынке, является доходом предпринимателя, с учетом неправомерности применения заявителем системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренной подпунктами 13 и 14 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса по сдаче в аренду торговых мест на рынке, ИП Цуприкова О.Г. обязана исчислять и уплачивать налоги по общеустановленной системе налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 207 Кодекса налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Подпункт 4 пункта 1 статьи 208 Кодекса к доходам от источников в Российской Федерации относит доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а так же доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 13%, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 227 Кодекса установлено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, производят исчисление и уплату налога на доходы физических лиц по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 227 Кодекса индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 Кодекса.

В соответствии с абзацем 1 пункта 1 статьи 221 Кодекса индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Абзацем 2 пункта 1 статьи 221 Кодекса установлено, что состав указанных расходов (фактически произведенных и документально подтвержденных), принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой 25 "Налог на прибыль" Кодекса.

Статьей 216 Кодекса определено, что налоговым периодом признается календарный год.

На основании статьи 143 Кодекса индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДС.

Из пункта 2 статьи 153 Кодекса следует, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг).

Порядок определения налоговой базы по различным операциям установлен статьями 154 - 162 Кодекса. После определения налоговой базы индивидуальный предприниматель должен определить ставку налога, по которой следует исчислить налог, установленную статьей 164 Кодекса в размере 10%, 18%.

Согласно пункту 1 статьи 167 Кодекса по общему правилу моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Сумма налога исчисляется индивидуальным предпринимателем в соответствии с правилами статьей 166 Кодекса как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма НДС, полученная в результате сложения сумм налога, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли определенных налоговых баз.

Индивидуальный предприниматель - налогоплательщик НДС, выступающий в роли покупателя товаров (работ, услуг), уплатив НДС продавцу, имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Под налоговыми вычетами понимаются суммы "входного" налога, предъявленные ему продавцами при покупке товаров (работ, услуг).

Суммы "входного" НДС можно принять к вычету только при соблюдении условий, приведенных в статьях 171 и 172 Кодекса. Основанием для получения налогового вычета у покупателя товаров (работ, услуг) выступает счет-фактура, оформленная и выставленная продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав в надлежащем порядке, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 Кодекса, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется индивидуальным предпринимателем по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы восстановленного налога.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что с учетом невозможности применения ИП Цуприковой О.Г. ЕНВД по доходам, полученным от осуществления вида деятельности по оказанию услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест и земельных участков на розничных рынках, на основании проведенных контрольных мероприятий, обоснованно доначислила НДФЛ и НДС - налоги по общеустановленной системе налогообложения.

В оспариваемом решении изложены обстоятельства совершенного заявителем налогового правонарушения, послужившие основанием для доначисления налогов, пеней и привлечения к ответственности, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, исследованы доводы, приводимые предпринимателем в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Довод заявителя о том, что доход, полученный от сдачи торговых мест в аренду, является доходом ООО "Диэль", с учетом заключенных между ИП Цуприковой О.Г. и ООО "Диэль" 16.03.2011 договоров безвозмездного пользования имуществом и по передаче прав юридическому лицу по организации розничного рынка, а также с учетом расторжения агентского договора от 02.03.2011 (соглашение о расторжении от 16.03.2011), обоснованно отклонен судом первой инстанции по следующим основаниям.

Указанные договоры и соглашение о расторжении агентского договора представлены заявителем в налоговый орган 06.04.2015 с возражениями на акт выездной налоговой проверки. Утверждение предпринимателя о том, что указанные договоры были представлены в ходе проведения проверки, до составления акта, то есть до момента, когда предприниматель узнал о вменяемых ему правонарушениях, не подтверждено доказательствами.

Во исполнение уведомления инспекции о необходимости обеспечения документами, связанными с исчислением и уплатой налогов от 16.12.2014, ИП Цуприковой О.Г. 17.12.2014 представлены в инспекцию документы на проверку, в том числе договоры финансово-хозяйственной деятельности и договоры аренды.

Вместе с тем, перечень представляемых договоров в указанном сопроводительном письме от 17.12.2014 не приведен. Таким образом, как обоснованно указано судом первой инстанции заявитель не доказал, что спорные договоры существовали до момента получения предпринимателем акта выездной налоговой проверки.

Кроме того, указанные договоры противоречат имеющимся в материалах дела документам (агентский договор, кассовые книги, приходные и расходные ордера, платежные поручения за 2011, 2012, 2013 годы), а также пояснениям предпринимателя, представленным в инспекцию письмом 27.01.2015.

В пояснениях от 27.01.2015 указано, что "между ИП Цуприковой О.Г. и ООО "Диэль" заключен только агентский договор от 02.03.2011 на оказание услуг по организации и управлению универсальным розничным рынком. Каких-либо иных действующих договоров по организации и управлению розничным рынком между ИП Цуприковой О.Г. и ООО "Диэль" нет".

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в рамках статьи 93.1. Кодекса, в адрес ИП Цуприковой О.Г. и Администрации поселка Емельяново направлены требования о предоставлении документов от 13.04.2015 N 2.10-01/27/6 и 2.1001/92 соответственно, о представлении подлинников документов, представленных Заявителем в Инспекцию 06.04.2015 с возражениями на акт выездной налоговой проверки, в том числе, Договоров о передаче прав юридическому лицу по организации розничного рынка и безвозмездного пользования имуществом от 16.03.2011 без номера, заключенных между ИП Цуприковой О.Г. и ООО "Диэль", для проведения экспертизы на давность изготовления представленных документов.

17.04.2015 из Администрации поселка Емельяново получено письмо N 463, согласно которому, "подлинниками Договоров о передаче прав юридическому лицу по организации розничного рынка и безвозмездного пользования имуществом от 16.03.2011 без номера Администрация поселка Емельяново представить не имеет возможности, поскольку данные документы ИП Цуприковой О.Г. в адрес Администрации не представлялись.

Кроме того, в данном письме указано, что "В отношении остальных запрашиваемых документов администрация выражает следующую правовую позицию. Между администрацией поселка Емельяново и ИП Цуприковой О.Г. был заключен договор аренды нежилого здания "рынок" и земельного участка N 83/10 от 30.12.2010. В данный договор никаких изменений и дополнений в отношении передачи имущества в безвозмездное пользование не вносилось поэтому администрация считает свой ответ на письмо всего лишь согласием на возможную дальнейшую передачу земельного участка и самого здания рынка в безвозмездное пользование иным лицам, при условии соответствующего изменения договора аренды. Но, поскольку никаких изменений и дополнений в договор аренды не вносилось и на государственную регистрацию не предоставлялось, то данный ответ администрации поселка Емельяново не имел и не имеет юридической силы и его необходимо считать недействительным".

В свою очередь ИП Цуприкова в ответ на требование от 13.04.2015 N 2.1001/27/6 представила пояснения (вх. N 1370-зг от 24.04.2015), согласно которым "представить подлинники истребуемых документов не представляется возможным по причине их утраты. Пропажа документов произошла по неустановленным уважительным причинам, возможно по вине работников организации (халатности сотрудников), а так же аутсорсинговой компании, осуществлявшей бухгалтерский и налоговый учет у Предпринимателя".

При таких обстоятельствах, доказательства ИП Цуприковой О.Г. апелляционный суд оценивает критически, в том числе с учетом того, что документы подписаны со стороны ИП Цуприковой О.Г. и ООО "Диэль" одним лицом.

Так же апелляционный суд критически относится к доводу об ошибочном предоставлении отчетности, равно как и об ошибочном составлении и предоставлении документов бухгалтером.

Довод заявителя о том, что налоговым органом не представлено доказательств, того, что заявитель не имела права предоставить арендованные объекты недвижимости в безвозмездное пользование третьему лицу (ООО "Диэль") не имеет правового значения. В предмет доказывания в данном деле входит не наличие или отсутствие потенциальной возможности, а конкретные обстоятельства хозяйственной деятельности - которые налоговым органом доказаны, а предпринимателем не опровергнуты.

Вместе с тем возложение на орган обязанности доказывать законность своих действий не означает возможность для налогоплательщика немотивированно отрицать установленные факты, не подтверждая свои доводы доказательствами.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу о том, что факт существования договоров на безвозмездное пользование имуществом от 16.03.2011, на передачу прав юридическому лицу по организации розничного рынка от 16.03.2011, заключенных между предпринимателем и ООО "Диэль", а также довод предпринимателя о том, что администрация согласовала передачу имущества приобретенного в аренду по договору от 30.12.2010 N 83/10 в безвозмездное пользование ООО "Диэль" для организации розничного рынка не подтверждены материалами дела.

Следовательно, доначисление инспекцией налогоплательщику налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость произведено правомерно. Кроме того, инспекция обоснованно доначислила предпринимателю соответствующие пени, а также штрафы за неуплату налогов и за непредставление в налоговый орган налоговых деклараций, предусмотренные статьями 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод заявителя о том, что предприниматель не имеет бухгалтерского образования, и для организации бухгалтерского и налогового учета привлекала ООО "Емельяновский РТС", которое оказалось некомпетентным при оказании услуг по ведению бухгалтерского и налогового учета, вследствие чего установлено противоречие в представленных документах и их недостоверность, как верно указал суд первой инстанции, правового значения не имеет, поскольку в соответствии с положениями стать 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Судом первой инстанции также правомерно отклонен довод заявителя о том, что налоговый орган в ходе проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по ЕНВД, систематически представляемых ИП Цуприковой О.Г. в инспекцию, своевременно не установил правонарушение в виде неуплаты налогов по общей системе налогообложения. Указанное обстоятельство не влияет на вывод суда о неверном определении предпринимателем системы налогообложения.

Довод предпринимателя о том, что налоговый орган ввел предпринимателя в заблуждение по вопросу того, кто является налогоплательщиком налогов, предусмотренных подпунктами 13,14 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ - директор ООО "Диэль" или ИП Цуприкова О.Г., что, по мнению предпринимателя, подтверждается неоднократными требованиями налогового органа, направленными в адрес предпринимателя о предоставлении пояснений к декларациям или уточненным декларациям в связи с выявленными ошибками в декларациях по ЕНВД отклоняется апелляционным судом, поскольку не подтвержден материалами дела.

В свою очередь, представленное в материалы дела сообщение налогового органа от 18.07.2013 N 6389, на которое ссылается предприниматель, касаются не определения типа налогообложения применяемого предпринимателем, а представления неверного расчета при указании величины базовой доходности для вида деятельности по оказанию услуг по передаче во временное владение и (или) пользование земельных участков для размещения объектов стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, если площадь земельного участка не превышает 10 м.кв.

Данное сообщение представляет собой конкретный ответ на конкретный вопрос и не содержит разъяснений о правомерности применения той или иной системы налогообложения. Следовательно, отсутствуют основания расценивать это сообщение как документ, свидетельствующий о получении предпринимателем разъяснений о правомерности применения ЕНВДи соответственно для вывода о наличии обстоятельств, исключающих наличие вины в совершении правонарушения.

Ссылка предпринимателя на письмо Министерства финансов РФ от 22.04.2008 N 03-11-04/3/211, где указано, что организация, являющаяся агентом по агентскому договору и осуществляющая функции управляющей компании по управлению рынком в рамках этого договора от своего имени и за счет принципала, может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход на основании подпункта 13 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, не принимается апелляционным судом, поскольку названное письмо не является нормативным правовым актом, обязательным для исполнения, а носит информационный характер. Следовательно, указанное письмо не может быть положено в основу выводу о соблюдении (или не соблюдении) предпринимателем вышеприведенных требований действующего законодательства.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленного предпринимателем требования.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что по рассматриваемому вопросу судом первой инстанции принято законное и обоснованное решение, оснований для отмены либо изменения которого не имеется. Выводы суда первой инстанции по данному делу основаны на установленных обстоятельствах и имеющихся в деле доказательствах при правильном применении норм материального и процессуального права.

При подаче апелляционной жалобы предпринимателем по чеку-ордеру от 23.06.2016 оплачена государственная пошлина в сумме 3000 рублей. Однако в соответствии со статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, размер государственной пошлины должен составлять 150 рублей. В связи с этим, на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации 2850 рублей подлежат возврату предпринимателю из бюджета. В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы предпринимателя по оплате государственной пошлины в сумме 150 рублей, уплаченных по чеку-ордеру от 23.06.2016 за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на индивидуального предпринимателя Цуприкову Ольгу Геннадьевну.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "23" мая 2016 года по делу N А33-19017/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Цуприковой Ольге Геннадьевне из федерального бюджета 2850 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по чеку-ордеру от 23.06.2016.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Г.Н. Борисов Е.В. Севастьянова