Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 августа 2016 г. N 15АП-10329/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 5 декабря 2016 г. N Ф08-9040/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: в удовлетворении требования отказано, решение суда первой инстанции отменено

город Ростов-на-Дону

20 августа 2016 г.

дело N А53-28355/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 17 августа 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 августа 2016 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Стрекачёва А.Н.

судей Д.В. Николаева, Н.В. Сулименко

при ведении протокола судебного заседания

секретарем судебного заседания Харченко В.Е.

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области: представитель Головатова К.Х. по доверенности от 27.01.2016, представитель Воропаева Т.И. по доверенности

от 13.01.2016,

от общества с ограниченной ответственностью "Валинор-Менеджмент": представитель Субботин Р.И. по доверенности от 06.05.2015,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.05.2016 по делу N А53-28355/2015,

принятое в составе судьи Тихоновского Ф.И.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Валинор-Менеджмент" (далее - ООО "Валинор-Менеджмент", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.05.2015 N 07/22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения ООО "Валинор-Менеджмент" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафа в размере 1 160 688 руб., доначисления налога на прибыль организаций в сумме 11 606 878 руб. и начисления пени за несвоевременную уплату или неуплату налога на прибыль организаций в сумме 3 427 899 руб.

В дальнейшем заявитель заявил об отказе от требований о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 20.05.2015 N 07/22 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 806 925 руб., начисления соответствующих сумм пеней, а также в части привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 780 695 руб.

Проанализировав заявленный отказ от требований, суд посчитал возможным его принять на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 23.05.2016 принят отказ ООО "Валинор-Менеджмент" от требований о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 20.05.2015 N 07/22 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 806 925 руб., начисления соответствующих сумм пеней, а также в части привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 780 695 руб. Производство по делу в данной части прекращено. Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 20.05.2015 N 07/22 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 799 953 руб., начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 379 995 руб. Взысканы с инспекции в пользу общества судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила отменить решение суда от 23.05.2016 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 799 953 руб., начисления пени - 523 777 руб. и привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 379 995 руб.; принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований, заявленных ООО "Валинор-Менеджмент" в полном объеме.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции не принял во внимание довод инспекции о том, что меры по взысканию задолженности, состоящей из основной суммы займа и процентов, налогоплательщиком не предпринимались, возврат денежных средств не был обеспечен поручительством либо залогом, суд не исследовал наличие деловой цели и намерения сторон исполнить сделку и не дал оценку всем доказательствам в совокупности. Налоговый орган считает, что оплата по договору займа не предполагалась, так как ни в рамках договора займа, ни в результате заключения договора уступки требования, денежные средства не были возвращены проверяемому налогоплательщику. Заключение договора займа позволило налогоплательщику сформировать убыток от заключенной сделки, то есть общество имело целью получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль. Суд первой инстанции не исследовал доказательства наличия у Подольского К.О. и ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД (Кипр) намерения и финансовой возможности осуществить расчеты по своим обязательствам перед обществом, а также наличия у общества собственных денежных средств, необходимых для предоставления займа Подольскому К.О.

В отзыве на апелляционную жалобу общество просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Ввиду отсутствия возражений лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Валинор-Менеджмент" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 года.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 07/10 от 06.04.2015, который вручен налогоплательщику 08.04.2015. Налогоплательщик был должным образом уведомлен о времени и дате рассмотрения материалов проверки извещением N07-19/23 от 08.04.2015, врученным налогоплательщику 08.04.2015.

Налогоплательщик воспользовался правом, предоставленным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, и представил в инспекцию письменные возражения.

15.05.2015 состоялось рассмотрение материалов проверки в присутствии представителей налогоплательщика, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения акта налогового контроля и материалов проверки, что подтверждается протоколом рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов проверки от 15.05.2015.

По результатам рассмотрения письменных возражений, материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии со статьей 101 НК РФ вынесено решение N 07/22 от 20.05.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2012-2013 гг. в общей сумме 11 606 878 руб., начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 3 427 899 руб., общество привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 1 160 688 руб., предложено удержать и уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 7 410 руб., начислены пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 1 591 руб., общество привлечено к налоговой ответственности в соответствии со ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ в виде штрафа в сумме 741 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 29.07.2015 N 15-15/3415, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции оставлено без изменения.

Решением ФНС России от 13.01.2016 N СА-4-9/139 решение инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль по эпизоду, касающемуся неправомерного отражения процентов по договорам займа, заключённым с взаимозависимыми организациями. Указанное обусловило отказ заявителя от требований в данной части.

Заявитель, полагая, что решение инспекции в оставшейся части не соответствуют нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным в оспариваемой части.

Основанием для доначисления заявителю налога на прибыль за 2013 г. в сумме 3 799 953 руб., начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 379 995 руб. послужили выводы инспекции о не соответствии целей сделки по уступке права требования задолженности, образовавшейся в результате неисполнения Подольским Кириллом Олеговичем своих обязательств, возникших из договора займа от 18.06.2013, заключённого последним с ООО "Валинор-Менеджмент", критериям, установленным ст. 252 НК РФ. По мнению налогового органа, в указанной сделке отсутствуют деловая цель, экономический смысл.

Из материалов дела следует, что 18.06.2013 между налогоплательщиком (займодавцем) и Подольским Кириллом Олеговичем (заёмщиком) был заключен договор займа (л.д. 65-67 т.5).

В соответствии с пунктом 1.1 данного договора займодавец передаёт заёмщику денежные средства в сумме 95 000 000 руб., а заёмщик обязуется вернуть предоставляемую ему сумму займа на условиях, в порядке и в срок, установленный договором.

Пунктом 2.2.1 договора установлена обязанность заёмщика возвратить сумму займа в срок до 18.06.2014. Дополнительным соглашением от 01.08.2013 стороны изменили условия договора в части срока возврата займа, определив его до 31.08.2013.

Во исполнение условий данного договора ООО "Валинор-Менеджмент" платежным поручением от 21.06.2013 N 1 перечислило Подольскому К.О. сумму займа в размере 94 051 430 руб.

Из материалов дела также следует, что в установленный договором и дополнительным соглашением к нему срок сумма займа заёмщиком возвращена не была.

По договору уступки права требования от 01.10.2013 (л.д. 70-72 т. 5) ООО "Валинор-Менеджмент" (цедент) уступило право требования задолженности в сумме 96 219 766,40 руб., возникшей в результате невыполнения Подольским К.О. своих обязательств по договору займа от 18.06.2013 г. (в т.ч. 94 051 430 руб. - сумма основного долга, 2 168 336,40 руб. - проценты за пользование заемными средствами) компании "ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД" (Кипр) (цессионарий).

В соответствии с пунктом 1.2 договора уступки права требования от 01.10.2013 в качестве оплаты за уступаемое право требования цессионарий обязуется выплатить цеденту 77 220 000 руб. в срок до 31.12.2014.

В установленный договором уступки права требования срок плата за уступаемое право требования компанией "ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД" внесена не была.

В бухгалтерском учёте заявителя по состоянию на 01.01.2014 была отражена дебиторская задолженность в сумме 77 220 000 руб. При этом в налоговых регистрах налогоплательщика были отражены внереализационные доходы в размере 77 220 000 руб. и внереализационные расходы в размере 96 219 766,40 руб., в связи с чем от указанной сделки сформировался убыток в размере 18 999 766,40 рублей. Указанный убыток был включён налогоплательщиком в состав внереализационных расходов.

По мнению инспекции, сделка по уступке права требования не соответствует критериям, установленным статьей 252 НК РФ. В указанной сделке между взаимозависимыми лицами, по мнению инспекции, отсутствуют деловая цель и экономический смысл.

Указанный вывод налоговый орган сделал исходя из следующих обстоятельств:

* право требования уступлено взаимозависимому лицу, при этом у ООО "Валинор-Менеджмент" по состоянию на 01.10.2013 имелась непогашенная кредиторская задолженность по кредитам и займам в сумме 1 259 812 тыс. руб., следовательно, заключив заведомо невыгодную сделку, предприятие усугубило свое финансовое положение;

* дебиторская задолженность, сформировавшаяся по договору уступки права требования в размере 77,2 млн. руб. должна была быть погашена 31.12.2014, в связи с чем, указанная операция теряет экономический смысл, т.к. право требования переуступлено 01.10.2013;

- сделка по предоставлению денежных средств в качестве займа в сумме 95 000 000 руб. совершена со взаимозависимым лицом - Подольским К.О., - которому в проверяемом периоде принадлежал 51% акций агрохолдинга Valinor через Valars Management Limited (Кипр);

- соглашение о прекращении взаимных обязательств зачетом между взаимозависимыми лицами состоялось 20.05.2015, после рассмотрения возражений общества на акт проверки (15.05.2015). Погашение долга произведено после выявления налоговым органом данного нарушения и в неденежной форме (вторичная переуступка, взаимозачет);

- соглашение о прекращении взаимных обязательств зачетом заключено до составления годовой бухгалтерской отчетности, что лишает возможность налоговый орган проверить достоверность предоставленных документов и операций.

Указанные обстоятельства послужили основанием для исключения инспекцией из состава внереализационных расходов налогоплательщика суммы убытка по сделке уступки права требования в сумме 18 999 766 руб. и, как следствие, к доначислению налогоплательщику налога на прибыль за 2013 г. в размере 3 799 953 рублей.

Суд первой инстанции признал ошибочными данные выводы инспекции и привел следующее обоснование данного вывода.

В соответствии с подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации имущественных прав налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. При этом при реализации имущественного права, которое представляет собой право требования долга, налоговая база определяется с учетом положений, установленных статьей 279 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 279 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:

50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;

50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

Положения настоящего пункта также применяются к налогоплательщику -кредитору по долговому обязательству.

В настоящем случае заявителем было реализовано компании "ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД" право требования долга с К.О. Подольского. Доход от данной операции составил 77 220 000 руб. Указанная сумма была включена заявителем в доход, учитываемый при налогообложении прибыли.

Стоимость реализованного товара (работы, услуги), под которым в данном случае следует понимать обязательство займа, составила 96 219 766,4 руб. Данная сумма была включена заявителем в состав затрат.

Отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга (77 220 000 руб.) и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) (96 219 766,4 руб.), по данным налогоплательщика, была признана заявителем убытком по сделке уступки права требования. Указанный убыток был включён налогоплательщиком в состав внереализационных расходов.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу, что заявителем учёт операции по уступке права требования был осуществлён в полном соответствии с требованиями норм статьи 279 НК РФ.

Налоговый орган не отрицает методологическую правильность определения заявителем суммы убытка, однако полагает, что фактически сделка уступки права требования была направлена исключительно на формирование такого убытка с целью занижения своих обязательств по уплате налога на прибыль. По мнению инспекции, данная сделка была совершена налогоплательщиком искусственно, в отсутствии реальной деловой цели, поскольку является экономически нецелесообразной для заявителя.

Отклоняя названный довод инспекции, суд первой инстанции указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Указывая на отсутствие экономической целесообразности заключения договора уступки права требования от 01.10.2013, налоговый орган соответствующих доказательств не привёл.

Суд первой инстанции исследовал обстоятельства исполнения сторонами своих взаимных обязательств, вытекающих из договора уступки права требования от 01.10.2013 и установил следующее.

По данному договору право требования задолженности с К.О. Подольского было уступлено заявителем компании "ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД" (Кипр). Сумма уступаемого права составила 77 220 000 руб.

Впоследствии 31.12.2014 по договору о переводе долга (л.д. 73-76 т. 5), заключённому между "ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД" (первоначальный должник), "Валинор Паблик Лимитед" Кипр (новый должник) и ООО "Валинор-Менеджмент" (кредитор), "ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД" перевело, а "Валинор Паблик Лимитед" приняло на себя все обязательства по оплате ООО "Валинор-Менеджмент" денежных средств, являющихся стоимостью уступаемого права (77 220 000 руб.). С момента подписания данного договора должником ООО "Валинор-Менеджмент" стало "Валинор Паблик Лимитед", именно оно обязано уплатить заявителю спорную сумму, представляющую собой стоимость уступленного права.

Соглашением о прекращении взаимных обязательств зачётом от 20.05.2015, заключённым между ООО "Валинор-Менеджмент" и "Валинор Паблик Лимитед" (л.д. 77-80 т. 5) стороны прекратили встречные однородные требования путём проведения зачёта. В частности, обязанность по уплате задолженности в сумме 77 220 000 руб., возникшей у "Валинор Паблик Лимитед" перед ООО "Валинор-Менеджмент" по договору перевода долга от 31.12.2014, прекращена полностью зачётом встречных однородных требований.

Доказательств фиктивности данных договоров либо их порочности с точки зрения соответствия их условий нормам ГК РФ налоговым органом не приведено. Все вышеуказанные договоры содержат в себе оговорку о применимости при их толковании норм российского законодательства.

Суд первой инстанции указал, что в результате заключения соглашения о прекращении взаимных обязательств от 20.05.2015 задолженность "Валинор Паблик Лимитед" перед ООО "Валинор-Менеджмент" в сумме 77 220 000 руб. была полностью погашена, что исключает обоснованность вывода инспекции о заключении заявителем заведомо неисполнимой сделки.

Доказательств же недействительности данного соглашения либо доказательств его заключения без намерения создать реальные правовые последствия, инспекцией не представлено.

Выводы инспекции о заключении сделки по предоставлению денежных средств в качестве займа в сумме 95 000 000 руб. со взаимозависимым лицом - Подольским К.О. признаны судом первой инстанции не имеющими правового значения, поскольку, как следует из оспариваемого решения, инспекцией на предмет получения необоснованной налоговой выгоды проверялась не данная сделка, а сделка по уступке права требования (договор от 01.10.2013), совершённая с "ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД".

Вывод налогового органа о намерении заявителя искусственно приблизить наступления срока возврата займа без намерения его фактического возврата Подольским К.О. отклонен судом первой инстанции, поскольку, по мнению суда, инспекция фактически смешивает сделки по предоставлению займа и по уступке права требования задолженности по договору займа, являющимися самостоятельными и влекущими различные правовые последствия. После заключения договора уступки права требования от 01.10.2013 ООО "Валинор-Менеджмент", являвшееся кредитором К.О. Подольского по договору займа от 18.06.2013, выбыло из данного обязательства и перестало быть кредитором для К.О. Подольского. Все дальнейшие обязательства возникли для ООО "Валинор-Менеджмент" из договора уступки права требования от 01.10.2013, в частности, право требования у "ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД" стоимости уступаемого права (77 220 000 руб.); указанный долг, в свою очередь, последним было передан "Валинор Паблик Лимитед", а впоследствии зачтён путём прекращения взаимных обязательств по соглашению от 20.05.2015.

Таким образом, приводя доводы о несоответствии сделки уступки права требования критериям, установленным в статье 252 НК РФ, инспекция указывает на обстоятельства, имеющие значение для иной сделки (договора займа), последствия которой в оспариваемом решении налоговым органом не оценивались.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что деловая цель в заключении договора уступки права требования от 01.10.2013 присутствовала, т.к. в результате такой сделки заявитель реализовал право требования к Подольскому К.О., получив за это соответствующее вознаграждение. Факт погашения задолженности путём зачёта встречных взаимных требований, а не в денежной форме, не изменяет при этом факт прекращения обязательства. Выводы инспекции в данной части суд признал основанными на неверном толковании норм ГК РФ.

При изложенных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к выводу, что факт получения заявителем необоснованной налоговой выгоды инспекцией не доказан, в связи с чем требования заявителя подлежат удовлетворению, а решение инспекции в оспариваемой части подлежит признанию недействительным.

Данный вывод суда первой инстанции апелляционный суд признает ошибочным ввиду следующего.

Апелляционный суд считает, что у спорной хозяйственной операции, повлекшей для общества убытки, не имелось иной цели, кроме как получение необоснованной налоговой выгоды.

Об этом свидетельствуют следующие выявленные в ходе проверки обстоятельства и доказательства, которым суд не дал правовой оценки в их совокупности и взаимосвязи.

В ходе выездной налоговой проверки ООО "Валинор-Менеджмент" инспекцией установлено, что в декларации по налогу на прибыль за 2013 год отражен убыток от реализации права требования в сумме 18 999 766 руб., относящийся к внереализационным расходам текущего периода, образовавшийся в силу следующего.

Из представленных обществом к проверке документам следует, что между ООО "Валинор-Менеджмент" (заимодавцем) и Подольским К.О. (заемщиком) был заключен договор займа б/н от 18.06.2013 г.

Согласно пункту 1.1 договора заимодавец передает заемщику денежные средства в сумме 95 000 000 руб., а заемщик обязуется вернуть предоставляемую ему сумму займа на условиях, в порядке и в срок, установленные настоящим договором.

В соответствии с пунктом 1.3 за пользование денежными средствами по настоящему договору заемщик уплачивает проценты в размере ставки рефинансирования установленной Центральным банком Российской Федерации.

В пункте 1.4 договора займа указано, что настоящий договор заключен без условия об использовании заемных средств на определенные цели.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов.

Налоговым органом проведен мониторинг ЦОД ФНС России (ЕГРЮЛ) в порядке, утвержденном Приказом ФНС России от 29.12.2004 N САЭ-3-13/182@, официального общедоступного информационного ресурса СПАРК, сети Интернет, в результате которого установлено:

1. Подольскому К.О. в проверяемом периоде принадлежал 51% акций агрохолдинга Valinor через Valars Management Limited (Кипр);

2. Valars Management Limited является учредителем компании Valinor Public Limited с долей участия - 100%;

3. Valinor Public Limited является учредителем компании Dilpar Trading Inc с долей участия - 100%;

4. Dilpar Trading Inc является учредителем компании Valars Agro Limited с долей участия - 100%;

5. Valars Agro Limited является учредителем ООО "Валинор-Менеджмент" с долей участия - 99,99%.

При этом, принадлежность Подольскому К.О. 51% акций агрохолдинга Valinor через Valars Management Limited (Кипр), указанная в пункте 1, подтверждается сведениями базы данных иностранных компаний Orbis (Bureau van Dijk).

Участие одной организации в другой, приведенное в пунктах 2-5, подтверждается схемой взаимозависимости, представленной проверяемым налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки. Данная схема скреплена печатью общества и является приложением к договору о предоставлении условной кредитной линии в размере 45 млн. долларов США, представленной налогоплательщиком в Дойче Банк (Лондон).

Таким образом, проведенным инспекцией мониторингом установлено, что Подольскому К.О. в проверяемом периоде принадлежал 51% акций агрохолдинга Valinor через Valars Management Limited (Кипр), т.е. Подольский К.О. является прямым участником с суммарной долей участия более 25%.

Проверкой также установлено, что выявленная аффилированность лиц (ООО "Валинор-Менеджмент" и Подольского К.О., а также ООО "Валинор-Менеджмент", Подольского К.О. и Valars Management Limited (Кипр)) повлияла на результаты сделок между ними: создало ситуацию, при которой проверяемое общество в отсутствие разумной деловой цели, вне связи с деятельностью, направленной на получение дохода, сформировало и уменьшило налогооблагаемую базу на сумму убытка от сделки уступки права требования по договору займа.

Так, по условиям договора займа, пункт 2.2.1, заемщик (Подольский К.О.) обязан возвратить сумму займа в российских рублях в срок до "18" июня 2014 года. Дополнительным соглашением от 01.08.2013 г. к договору срок возврата займа сокращен - до 31.08.2013 г. Таким образом, фактически займ был выдан Подольскому К.О. на 2, 5 месяца, проценты по займу определены сторонами в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ. По состоянию на указанную дату денежные средства заимодавцу не были возвращены.

Суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание довод инспекции о том, что меры по взысканию задолженности, состоящей из основной суммы займа и процентов, налогоплательщиком не предпринимались, возврат денежных средств не был обеспечен поручительством либо залогом. Суд не привел доказательств намерений сторон исполнить сделку, при существенности размера займа и наличия у самого общества кредиторской задолженности на 31.12.12 в сумме 1 208 406 000 руб., на 01.10.13 - 1 259 812 000 руб.

01.10.2013 г. между ООО "Валинор-Менеджмент" - "Цедент", Valars Menegement Limited (Цессионарий) и Подольским К.О. (Должник) заключен договор уступки права требования, согласно которому ООО "Валинор-Менеджмент" уступает, а Valars Menegement Limited принимает право требования, а также все права и обязанности к должнику, возникающие по оплате денежных средств, размер которых составляет 96 219 766,4 руб. Указанная задолженность образовалась из обязательств по договору займа от 18.06.2013 г., в том числе 94 051 430 руб. - сумма основного долга, 2 168 336,4 руб. - проценты за пользование заемными денежными средствами.

Согласно акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами ООО "Валинор-Менеджмент" по состоянию на 01.01.2014 г. сформировалась по Valars Menegement LTD дебиторская задолженность в сумме 77 220 000 руб., свидетельствующая о том, что контрагент за приобретенные права требования не рассчитался.

Судом первой инстанции дана неверная правовая оценка тому обстоятельству, что деловая цель в заключении договора уступки права требования от 01.10.2013 имелась, так как в результате такой сделки заявитель реализовал право требования к Подольскому К.О., получив за это соответствующее вознаграждение, поскольку в рассматриваемом случае спорной является не сумма вознаграждения по уступке, полученная по соглашению о зачете, а сумма убытка по сделке уступки прав требования.

Приведенные выше обстоятельства свидетельствуют о том, что расчеты по вышеуказанным договорам не производились, несмотря на установленное договором займа условие об оплате до 18.06.2014 г., затем до 31.08.2013 г.

Таким образом, не предприняв каких-либо действий по получению долга с Подольского К.О. общество, уступило право требования в убыток себе и без предоставления Valars Menegement Limited на дату уступки какого-либо возмещения за уступленное право с возможностью получения возмещения с отсрочкой до 31.12.14.

Таким образом, что следует из материалов проверки, оплата по договору от 18.06.2013 г. не только не произведена, но и не предполагалась в будущем, так как ни в рамках договора займа от 18.06.2013 г., ни в результате заключения договора уступки прав требования от 01.10.2013 г., денежные средства не были возвращены проверяемому налогоплательщику. Однако в последнем случае, заключение договора уступки прав позволило налогоплательщику сформировать убыток от такой сделки с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.

В силу правовой позиции, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 N 3355/07 по делу N А19-9947/06-18, Президиума ВАС РФ от 27.01.2009 N9833/08 по делу N А56-43903/2006, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а обязан оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В определении от 16.11.2006 N 467-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что о недобросовестности налогоплательщика может также свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 15.11.2010 N 14698/2010 для оценки обоснованности налоговой выгоды существенное значение имеют обстоятельства заключения и исполнения договора, мотивы, по которым был избран тот или иной контрагент, при этом из обстоятельств заключения и исполнения договора должно следовать, что налогоплательщиком приняты все разумные меры к проверке легитимности участия контрагента в гражданском обороте.

Из пояснений Юркина А.Ю. (директора ООО "Валинор-Менеджмент" в период с 15.07.2013 г. по 25.03.2014 г.) следует, что перед заключением договора займа от 18.06.2013 г. имущественное положение заемщика - Подольского К.О. не проверялось, проверяемому налогоплательщику было известно, что Подольский К.О. не располагал достаточным имуществом на которое было бы возможно обратить взыскание в случае взыскания с него задолженности в судебном порядке.

Договор займа не был обеспечен поручительством либо залогом. Денежные средства выданы взаимозависимому лицу - Подольскому К.О. без условия об использовании заемных средств на определенные цели. Фактически в ходе проверки установлено, что согласно ответа на запрос N 07-19-140/11149 от 14.08.2014 г. в Таганрогский филиал КБ "Русский Славянский банк", Подольский К.О. на полученные денежные средства по договору займа в сумме 94 051 430 руб. 21.06.2013 г. купил валюту на сумму 2 860 270 долларов США, которая впоследствии была перечислена на погашение основного долга по кредитному договору перед АКБ "Русславбанк".

Согласно сведениям ЕГРЮЛ основным видом деятельности проверяемого налогоплательщика является оптовая торговля удобрениями, пестицидами и другими агрохимикатами. Доказательств того, каким образом выдача займа Подольскому К.О. связана с хозяйственной деятельностью организации, обществом в ходе судебного разбирательства в порядке статьи 65 АПК РФ не представлено и судом указанный факт не исследован.

Вывод суда о том, что спорную уступку необходимо рассматривать отдельно от займа, апелляционный суд признает ошибочным, поскольку данный вывод суда противоречит требованиям статьи 71 АПК РФ, согласно которым суд должен рассмотреть юридически значимые для дела факты, доводы и доказательства не в отдельности, а исследовать и оценить их в совокупности, в достаточности и взаимной связи. Суд не учел наличие прямой взаимосвязи договора займа с договором уступки прав требования, а также взаимозависимость и аффилированность участников спорных операций займа, уступки прав требования и перевода долга.

Исходя из изложенного, давая оценку экономической обоснованности выдачи займа, суд первой инстанции неправомерно не принял во внимание довод инспекции о том, что ООО "Валинор-Менеджмент" по состоянию на 01.10.2013 г. имело непогашенную кредиторскую задолженность по кредитам и займам в сумме 1 259 812 тыс. руб. и заключив сделку по уступке права требования, общество усугубило свое финансовое положение.

16.10.13 ОАО "Банк Возрождение" обратилось к ООО "Валинор-Менеджмент" и компаниям агрохолдинга Valinor о взыскании задолженности по кредитным договорам на сумму 650 млн. руб. и обращении взыскания на заложенное имущество (дело N А53-22295/2013).

Аналогичные обстоятельства послужили основанием для признания налоговой выгоды необоснованной по делу N А32-16018/2014 (постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.04.15).

Как было указано выше, вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды сделан инспекцией исходя из оценки всей совокупности последовательно совершенных сделок между взаимозависимыми лицами, которые позволили проверяемому налогоплательщику сформировать убыток:

18.06.2013 г. заключен договор займа между ООО "Валинор-Менеджмент" (заимодавец) и Подольским К.О. (заемщик), срок возврата займа - 18.06.2014 г., не имеющий реальной деловой цели, в результате которого денежные средства выведены из оборота на собственные нужды взаимозависимого лица;

01.08.2013 г. - дополнительное соглашение к договору займа, срок возврата займа - 31.08.2013 г., которое носит исключительно формальный характер, без намерения его реального исполнения;

01.10.2013 г. - договор уступки права требования между ООО "Валинор-Менеджмент" (цедент), Подольским К.О. и ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД (Кипр) (цессионарий), срок оплаты за уступаемое право - до 31.12.2014 г., по которому оплата в адрес проверяемого налогоплательщика фактически не поступила.

Доказательства наличия у Подольского К.О. и ВАЛАРС МЕНЕДЖМЕНТ ЛИМИТЕД (Кипр) намерений и финансовой возможности осуществить расчеты по своим обязательствам перед обществом, а также того, что в указанный выше период существенно изменилось финансовое положение участников спорных сделок обществом не представлено.

Приведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что указанная схема расчетов была создана с помощью организаций подконтрольных Подольскому К.О., а также под полным контролем финансовой составляющей.

Согласно пункту 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N53 взаимозависимость участников сделки в совокупности с обстоятельствами, изложенными в пункте 5, в частности, таким как невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, может быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Инспекцией установлено, что общество не располагало достаточными свободными денежными средствами для предоставления займа Подольскому К.О. в сумме 95 000 000 руб., что подтверждается декларацией по налогу на прибыль за 5 месяцев 2013 г., согласно которой доходы от реализации составили 18 531 тыс. руб. В результате указанных сделок, совершенных обществом вне связи с реальной экономической деятельностью, финансовое положение проверяемого налогоплательщика существенно ухудшилось, что следует из отчета о финансовых результатах Ф-2.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Из положений Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006, следует, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Совокупность приведенных выше доказательств и обоснований свидетельствует о том, что в ходе проверки налоговым органом была доказана экономическая необоснованность сделки по уступке права требования задолженности, образовавшейся в результате неисполнения Подольским К.О. своих обязательств по договору займа, а также отсутствие разумной деловой цели и направленность указанной сделки исключительно на получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

Ссылки суда на оплату уступки зачетом, в доказательство наличия экономической цели уступки прав требования, апелляционным судом отклоняются, поскольку сами по себе не опровергают названный выше вывод проверки об искусственно документально сформированном между взаимозависимыми лицами убытка по уступке прав требования.

Апелляционным судом принято во внимание, что соглашение о прекращении взаимных обязательств зачетом на сумму 2 229 048 274 руб. 08 коп. между взаимозависимыми лицами состоялось 20.05.2015, после рассмотрения возражений общества на акт проверки (15.05.2015), а само погашение долга за уступленное право зачетом произведено после выявления налоговым органом данного нарушения и в неденежной форме, причем, что следует из пункта 2 соглашения о прекращения взаимных обязательств зачетом, заключенного обществом с Кипрской компанией "Валинор Паблик Лимитед", данная задолженность обществ друг перед другом сформирована исключительно из задолженностей по уступкам прав требований, переводов долга и вексельных схем расчетов.

При этом, соглашение о прекращении взаимных обязательств зачетом заключено до составления годовой бухгалтерской отчетности, что лишает возможность налоговый орган проверить достоверность предоставленных документов и операций.

При таких обстоятельствах, решение арбитражного суда первой инстанции в обжалуемой части следует отменить, в указанной части в удовлетворении заявления отказать.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.05.2016 по делу N А53-28355/2015 в обжалуемой части в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 20.05.15 N07/22 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 799 953 руб., соответствующей пени и штрафа в сумме 379 995 руб., а также в части взыскания с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области в пользу ООО "Валинор-Менеджмент" 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины, отменить, в указанной части в удовлетворении заявления отказать.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Стрекачёв

Судьи

Д.В. Николаев Н.В. Сулименко