Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19 сентября 2016 г. N 09АП-39267/16

г. Москва

19 сентября 2016 г.

Дело N А40-75563/16

Резолютивная часть постановления объявлена 12 сентября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 сентября 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поташовой Ж.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бахтияровым Р.Р.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "Донской табак"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.06.2016 по делу N А40-75563/16, принятое судьей Нагорной А.Н. (шифр судьи 75-650)

по заявлению ОАО "Донской табак"

к МИФНС России N 3 по г. Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Кабисов И.Э. по доверенности от 12.07.2016;
от ответчика:	Семенов С.А. по доверенности от 10.03.2016;

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда города Москвы от 17.06.2016 в удовлетворении заявленных ОАО "Донской табак" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество) требований о признании недействительным решения МИФНС России N 3 по г. Москве (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) от 02.10.2015 N 1022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления штрафа в размере 19 920 240 руб., отказано.

Не согласившись с решением Арбитражного суда города Москвы заявитель обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, поскольку считает его незаконным и необоснованным по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, изложил свои доводы.

Представитель ответчика поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился, считает жалобу необоснованной, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать.

Через канцелярию суда поступил отзыв на апелляционную жалобу, который в порядке ст. 262 АПК РФ приобщен судом к материалам дела.

Законность и обоснованность принятого решения суда первой инстанции проверены на основании статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Сроки, предусмотренные ч. 4 ст. 198 АПК РФ, суд первой инстанции обоснованно счел соблюденными.

В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ, ст. 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, действий (бездействия) госорганов входят проверка соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, проверка факта нарушения оспариваемым актом действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя, а также соблюдение срока на подачу заявления в суд.

Принимая оспариваемое решение, суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, полно и всесторонне исследовал имеющие значение для правильного рассмотрения дела обстоятельства, правильно применил и истолковал нормы материального и процессуального права.

Как следует из материалов дела, Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки представленной Обществом 28.01.2015 г. уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2014 года, в которой было заявлено право на возмещение из бюджета НДС в сумме 787 348 108 рублей, принято решение от 02.10.2015 N 1022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". Данным решением Обществу доначислен НДС в сумме 103 518 215 рубле, оно привлечено к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 703 643 рублей.

Не согласившись с оспариваемым решением Инспекции, общество обратилось с жалобой в ФНС, решением которой от 22.12.2015 N СА-4-9/22925@ оспариваемое решение Инспекции отменено в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа на сумму 783 403 рублей, в остальной части оспариваемое решение Инспекции было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения, что послужило основанием к обращению Общества в суд с требованиями по настоящему делу.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции, обоснованно исходил из следующего.

С учетом решения Федеральной налоговой службы от 22.12.2015 N СА-4-9/22925@ размер наложенного на заявителя штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ составил 19 920 240 рублей.

Общество, не оспаривая факт излишне возмещенного налога, не согласно с привлечением его к ответственности за излишнее возмещение НДС в заявительном порядке, в связи с чем просит суд признать недействительным решение Инспекции в части привлечения к ответственности в полной сумме штрафа 19 920 240 рублей. Общество также указывало на необоснованное неприменение налоговым органом смягчающих ответственность обстоятельств, и в случае отклонения его доводов по существу привлечения к ответственности, просило суд учесть смягчающие обстоятельства и снизить размер штрафа до 100 000 рублей.

По обстоятельствам дела судом установлено следующее.

Общество 28.01.2015 представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию за 4 квартал 2014 года (далее - Декларация), в которой заявило к возмещению из бюджета НДС в сумме 787 348 108 руб. Также 29.01.2015 Общество в соответствии со ст. 176.1 НК РФ представило заявление от 28.01.2015 N 33 о применении заявительного порядка возмещения НДС в указанном размере.

На основании заявления Общества от 28.01.2015 N 33 о применении заявительного порядка возмещения НДС Инспекцией были приняты решения от 29.01.2015 N 199 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядком в размере 787 348 108 рублей, от 29.01.2016 N 251 о зачете НДС в размере 726 844 770 рублей и от 29.01.2015 N 578 о зачете НДС в размере 60 503 338 рублей.

Тем самым заявленный Обществом в декларации НДС к возмещению из бюджета был ему в заявительном порядке в полной сумме 787 348 108 рублей возмещен, и направлен на исполнение текущих обязанностей по уплате налога.

Заявитель в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0% по НДС письмом от 19.01.2015 N 19 представил контракт от 12.03.2013 N ДТ-72/1303. заключенный им с иностранным покупателем ООО "Челси" (Грузия), таможенные декларации: 10313013/020914/0000655; 10117020/020914/0000656; 10117020/030914/0000660; 10117020/030914/0000662; 10117020/110914/0000687;

10117020/110914/0000688; 10117020/150914/0000696; 10117020/150914/0000697;

10117020/260914/0000730; 10117020/260914/0000731; 10117020/300914/0000745;

10117020/300914/0000746; 10117020/101014/0000779; 10117020/101014/0000780;

10117020/141014/0000787; 10117020/141014/0000788; 10117020/231014/0000809; 10117020/231014/00008104; 10117020/281014/0000825; 10117020/281014/0000826; 10117020/281014/0000826; 10117020/071114/0000860; 10117020/071114/0000861; 10117020/111114/0000873; 10117020/111114/0000874; 10117020/211114/0000907; 10117020/211114/0000908; 10117020/241114/0000915; 10117020/241114/0000916 и товарно-транспортные накладные международного образца CMR: б/н от 02.09.2014; N 1579173 от 02.09.2014; N 1579183 от 03.09.2014; N 1579184 отОЗ.09.2014; N 1579181 от 11.09.2014; N 1579182 от 11.09.2014; N 1579180 от 15.09.2014; N 1579134 от 15.09.2014; N 1579177 от 26.09.2014; N 1579178 от 26.09.2014; N 1579199 от 30.09.2014; N 1579176 от 30.09.2014; N1579198 от 10.10.2014; N 1579200 от 10.10.2014; N 1579197 от 14.10.2014; N 1579179 от 14.10.2014; N 1579186 от 23.10.2014; N 1579185 от 23.10.2014; N 1579187 от 28.10.2014; N 1579188 от 28.10.2014; N 1579189 от 07.11.2014; N1579190от 07.11.2014; N 1579191 от 10.11.2014; N 1579192 от 10.11.2014; N 1579193 от 21.11.2014; N 1579194 от 21.11.2014; N1579196 от 24.1 1.2014; N 1579197 от 14.10.2014.

Согласно представленным документам, в сентябре, октябре и ноябре 2014 года, Обществом была реализована табачная продукция на общую сумму 103 385 067 рублей на экспорт в Грузию в адрес покупателя ООО "Челси".

Вывоз осуществлялся через таможенный пост Новороссийский юго-восточный таможенный пост Новороссийской таможни, индивидуальным предпринимателем Дугинец Михаилом Семеновичем.

Инспекцией с целью проверки обоснованности возмещения НДС в проверяемом периоде в адрес Южного таможенного управления было направлено письмо от 25.03.2015 N 13-10/03873 о подтверждении (либо о не подтверждении) фактического вывоза товаров по указанным декларациям.

От Южного таможенного управления получен ответ N 09.2-22/05875 от 20.04.2015 об отсутствии информации о вывозе товаров за пределы таможенной территории Таможенного союза по вышеуказанным таможенным декларациям.

Таким образом, таможенный орган не подтвердил вывоз товаров Обществом в Грузию по представленным таможенным декларациям.

Для получения дополнительных доказательств и подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах Инспекцией было вынесено решение от 15.07.2015 N 54 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля было направлено в Новороссийскую таможню письмо от 21.07.2015 N 13-10/10260 о предоставлении информации по представленным налогоплательщиком документам, а также направлены поручения от 16.07.2015 N 2103, 2104, 2106 в Межрайонные ИНФС России N5, N12 по Ставропольскому о проведении допросов свидетелей.

Новороссийская таможня письмом от 17.08.2015 N 09-34/26397 сообщила, что по таможенным декларациям на товары, указанным в запросе Инспекции от 21.07.2015 N 13-10/10260, товар не предъявлялся на погрузку и не вывозился в регионе деятельности Новороссийской таможни.

При проверке вышеперечисленных копий документов установлено, что отметки о вывозе товаров заверены личными номерными печатями должностных лиц (N 351, 363, 380, 415, 432), не уполномоченных осуществлять подтверждение факта вывоза в Новороссийской таможне, а личная номерная печать N 381 должностного лица, заверившего сведения о вывозе товаров на таможенных декларациях и CMR, была изъята из обращения ранее дат вывоза, проставленных на таможенных декларациях и CMR.

Согласно протокола допроса свидетеля - перевозчика М.С. Дугинец от 05.08.2015 N 815, товар отгружался со склада в г. Переславль-Залесский, однако какой товар отгружался, кто является производителем товара свидетелю неизвестно, в какой пункт назначения товар доставлялся - не помнит. Кто является заказчиком нанимателем перевозки товаров в Грузию, и на каких автомобилях осуществлялась перевозка груза в соответствии с вышеперечисленными CMR затруднился ответить.

На вопрос об осуществлении перевозки по вышеуказанным ГТД И CMR затруднился I ответить. В какой пункт назначения товар доставлялся, не помнит. Водителей, которые I осуществляли перевозку груза, а также лицо, которое принимало груз в пункте разгрузки (перегрузки) не знает. Ответить, кому передавались документы на перевозимый товар после завершения перевозки, свидетель затруднился. Кому и каким образом передавались акты выполненных работ и (или) иные документы, отражающие оказание транспортных услуг по указанным перевозкам, а также кто получал груз, подлежащий перевозке и на основании каких документов, не помнит. Известны ли Брежнев Э.Б., Фатеев И.А., Волосатое А.П., Семиноженко Р.В. (водители, осуществлявшие перевозку груза) затруднился ответить. Международные автомобильные перевозки не имеет права осуществлять, удостоверения допуска к осуществлению таких перевозок не имеет.

Согласно протокола допроса свидетеля - водителя Фатеева Игоря Александровича от 04.08.2015 N 812 в период с 01.09.2014 по 30.11.2014 работал у индивидуального предпринимателя Дугинец М.С. в должности водителя. Свидетель подтвердил, что осуществлял перевозку груза по доверенности, выданной Дугинец М.С. Погрузка товара осуществлялась в г. Переславль-Залесский. Свидетель пояснил, что таможенные посты не проезжал, а перевозил груз в г. Воронеж, где и происходила разгрузка товара. На другой транспорт груз не перегружался. Кто принимал груз и для кого осуществлялась доставка груза - не знает.

Согласно протокола допроса свидетеля - медицинского работника Маргания О.А. от 13.08.2014 N 1384 она осуществляла медицинский осмотр водителей Брежнева Э.Б., Фатеева И.А., Волосатова А.П., Семиноженко Р.В. на предмет допуска к выезду, если они выезжали. Были ли указанные водители допущены к выезду по состоянию здоровья в 3-4 квартале 2014 года, не помнит в связи с большим количеством водителей.

Из письма ФТС России от 31.08.2015 N 09-21/01421 1 за подписью начальника Главного управления таможенного оформления и таможенного контроля Д.Б. Жукова, со ссылкой на обращение ОАО "Донской табак" от 25.08.2015 N 444, следует, что ранее предоставленная информация письмами Южного таможенного управления от 20.04.2015 N09.2-22/05875 и Новороссийской таможни от 17.08.2015 г. N 09-34/26397 дана некорректно, вследствие технической ошибки, и факт вывоза товаров с таможенной территории Таможенного союза по указанным выше декларациям на товары подтверждается.

В связи с получением указанного письма от ФТС России Инспекцией было направлено письмо в ФНС России от 08.09.2015 N 13-06/12513@ с просьбой обратиться в ФТС России за разъяснением порядка подтверждения либо опровержения факта вывоза товаров за пределы таможенной территории Таможенного союза в указанной ситуации.

Согласно представленному письму ФТС России от 23.09.2015 N 01-42/46665, сведения о фактическом вывозе товаров с таможенной территории Таможенного союза по вышеуказанным декларациям на товары в автоматизированной информационной подсистеме "Система контроля ввоза-вывоза" ЦБД Единой автоматизированной информационной системы таможенных органов не найдены. Информация о факте регистрации ФТС России письма от 25.08.2015 N 444, а также направлении письма ФТС России от 31.08.2015 N 09-21/014211 в адрес заявителя и налогового органа в автоматизированной системе "УКИД-2" отсутствует.

Таким образом, по итогам проведенной камеральной налоговой проверки было установлено, что заявитель реальных хозяйственных операций по экспорту товаров в Грузию по вышеперечисленным ГТД и CMR не осуществлял, а преднамеренно представил в налоговый орган недостоверный комплект документов для получения возмещения НДС из бюджета при отсутствии у него такого права. Более того, по ходу проверки были предприняты действия по противодействию налоговому контролю, представлению по инициативе заявителя в Инспекцию недостоверной информации о вывозе товара с целью введения проверяюищх в заблуждение, создание видимости правомерного поведения и сокрытия совершенного правонарушения.

Налоговый орган по итогам проверки пришел к правомерным и обоснованным выводам об отсутствии у Общества права на применение ставки 0% в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ; о налогообложении реализации товаров на сумму 103 385 067 рублей в соответствии с п. 3 ст. 164 Кодекса по ставке 18 %.

В связи с чем им были приняты решения: от 02.10.2015 N 5 об отмене решения от 29.01.2015 N 199 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, в части суммы НДС 103 518 215 рублей, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки и решение от 02.10.2015 N 24 об отмене решения о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению в размере 103 518 215 рублей.

По настоящему делу Общество не оспаривает отсутствие у него права на возмещение НДС на сумму 103 518 215 рублей, однако считает, что возврат излишне возмещенного в заявительном порядке налога и суммы процентов является единственным последствием излишне заявленного возмещения; привлечение к ответственности по ст. 122 НК РФ. по мнению заявителя, к таким последствиям не относится по причине отсутствия у него недоимки в рассматриваемой ситуации. Заявитель указывает, что в данном случае Инспекция возлагает на Общество двойную ответственность за одно нарушение: в виде повышенных (двойных) процентов и в виде штрафа по ст. 122 НК РФ, что, по его мнению, недопустимо.

Отклоняя доводы налогоплательщика, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 176.1 Кодекса заявительный порядок возмещения налога представляет собой осуществление в порядке, предусмотренном ст. 176.1 Кодекса, зачета (возврата) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой в соответствии со статьей 88 Кодекса на основе этой налоговой декларации камеральной налоговой проверки.

Согласно п. 7 ст. 176.1 Кодекса налогоплательщики, имеющие право на применение заявительного порядка возмещения налога, реализуют данное право путем подачи в налоговый орган не позднее пяти дней со дня подачи налоговой декларации заявления о применении заявительного порядка возмещения налога, в котором налогоплательщик указывает реквизиты банковского счета для перечисления денежных средств.

В указанном заявлении налогоплательщик принимает на себя обязательство вернуть в бюджет излишне полученные им (зачтенные ему) в заявительном порядке суммы (включая проценты, предусмотренные п. 10 ст. 176.1 НК РФ (в случае их уплаты)), а также уплатить начисленные на указанные суммы проценты в порядке п. 17 ст. 176.1 НК РФ, в случае, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению в заявительном порядке будет отменено полностью или частично в случаях, предусмотренных ст. 176.1 Кодекса.

В силу п. 8 ст. 176.1 Кодекса в течение пяти дней со дня подачи заявления о применении заявительного порядка возмещения налога налоговый орган проверяет соблюдение налогоплательщиком требований, предусмотренных п.п. 2, 4, 6 и 7 ст. 176.1 НК РФ, а также наличие у налогоплательщика недоимки по налогу, иным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных Кодексом, и принимает решение о смещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке или решение об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.

Одновременно с решением о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в зависимости от наличия задолженностей налогоплательщика по указанным платежам налоговый орган принимает решение о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решение о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.

В соответствии с п. 11 с. 176.1 НК РФ, обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, проверяется налоговым органом при проведении в порядке и сроки, которые установлены ст. 88 Кодекса, камеральной налоговой проверки на основе представленной налогоплательщиком налоговой декларации, в которой заявлена сумма налога к возмещению.

При этом пунктом 14 статьи 176.1 Кодекса прямо предусмотрено, что по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с п. 15 ст. 176.1 Кодекса в случае, если сумма налога, возмещенная налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст. 176.1 НК РФ, превышает сумму налога, подлежащую возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, налоговый орган одновременно с принятием соответствующего решения, предусмотренного п. 14 ст. 176.1 НК РФ, принимает решение об отмене решения о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, а также решения о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки.

Одновременно с сообщением о принятии вышеуказанного решения, налогоплательщику согласно п. 17 ст. 176.1 Кодекса направляется требование о возврате в бюджет излишне полученных им (зачтенных ему) в заявительном порядке сумм (включая проценты, предусмотренные п. 10 ст. 176.1 Кодекса (в случае их уплаты), в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога в общей сумме налога, возмещенной в заявительном порядке). На подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в период пользования бюджетными средствами.

Из вышеизложенных положений ст. 176.1 НК РФ следует, что одновременное решением об отмене решения о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, налоговый орган по результатам камеральной налоговой проверки выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В связи с чем доводы заявителя о недопустимости уплаты повышенных процентов и привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ при нарушении заявительного порядка возмещения налога прямо противоречат п. 13, 14 и 17 ст. 176.1 НК РФ, из которых следует, что действия по взысканию повышенных процентов производятся налоговым органом одновременно с принятием решений о привлечении к налоговой ответственности в соответствии со ст. 101 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 11 Кодекса определено, что недоимка - это сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Кроме того, пунктом 8 статьи 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 23.07.2013 N 248-ФЗ) предусмотрено, что в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).

Тем самым в силу п. 8 ст. 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 23.07.2013 N 248-ФЗ) излишне возмещенный налогоплательщику НДС также является недоимкой с момента его возврата (зачета).

Статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

В пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

Тем самым основанием для привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ является возникновение у налогоплательщика задолженности перед бюджетом вследствие совершения неправомерных действий, предусмотренных диспозицией данной статьи, в т.ч. с учетом п. 8 ст. 101 НК РФ вследствие фактического получения средств из бюджета при отсутствии права на возмещение налога.

Материалами дела подтверждено, и Обществом не оспаривается, что решением от 29.01.2015 N 199 НДС в сумме 787 348 108 рублей фактически возвращен налогоплательщику (зачтен в счет иных имеющихся у него обязанностей). При этом решением от 02.10.2015 N 1022 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" установлено отсутствие у Общества права на возмещение НДС в сумме 10.3 5 18 215 руб.

Тем самым Общество получило из бюджета налог в сумме 103 518 215 руб. без каких-либо правовых оснований, в связи с чем с 29.01.2015 г. у него возникла недоимка по НДС перед бюджетом в указанной сумме, при этом обстоятельства ее возникновения (совершение неправомерных действий по заявлению ставки 0% и соответствующего возмещения в налоговой декларации с представлением подложных документов для их подтверждения) подпадают под признаки диспозиции ст. 122 НК ГФ.

Факт уплаты Обществом платежным поручением от 15.09.2015 г. N 6831 процентов на излишне возмещенную сумму налога в размере 10 716 263 руб. не освобождает его от ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, поскольку повышенные проценты в рассматриваемом случае являются лишь компенсацией потерь бюджета, по существу осуществившего кредитование налогоплательщика (путем переноса общего срока возмещения налога и замены общего порядка возмещения, установленных ст. 176 НК РФ, специальным - заявительным).

Так как предусмотренная ст. 176.1 НК РФ процедура имеет особый доверительный характер и действует в отношении добросовестных налогоплательщиков при соблюдении условий, установленных п. 2 ст. 176.1 Кодекса, то и ее нарушение, являющееся по существу злоупотреблением доверием, предусматривает материально более жесткие последствия, чем нарушение срока уплаты иных налогов (ст. 75 НК РФ).

Предусмотренные п. 17 ст. 176.1 НК РФ повышенные проценты не могут быть квалифицированы как мера ответственности, как ошибочно полагает заявитель, поскольку в силу абзаца второго п. 7 ст. 176.1 НК РФ обязательство по их уплате является условием применения заявительного порядка возмещения налога и одним из способов обеспечения уплаты излишне возмещенного НДС, сходным со способами обеспечения уплаты налога, предусмотренными главой 11 Кодекса.

Абзацем вторым п. 7 ст. 176.1 НК РФ предусмотрено, что в заявлении о] применении заявительного порядка возмещения налога, налогоплательщик принимает на себя обязательство вернуть в бюджет излишне полученные в заявительном порядке суммы, а также уплатить начисленные на указанные суммы проценты в порядке, установленном пунктом 17 данной статьи.

Однако обязательство по уплате налоговых санкций не может быть принято плательщиком до возникновения оснований для привлечения к ответственности, указанное противоречит положениям главы 15 НК РФ, и существу налоговой ответственности; в связи с чем спорные проценты не могут быть расценены как разновидность налоговой ответственности.

Материалами дела подтверждено, что в заявлении от 28.01.2015 г. N 33 о применении заявительного порядка возмещения НДС Общество обязывалось уплатить проценты за использование денежных средств, полученных в счет возмещения НДС в заявительном порядке (т. 1 л.д. 118). В связи с чем предусмотренные п. 7, 17 ст. 176.1 НК РФ и уплаченные Обществом платежным поручением от 15.09.2015 г. N 6831 проценты являются способом обеспечения уплаты налога, излишне возмещенного в заявительном порядке, и компенсацией потерь бюджета при выплате данных средств.

С учетом изложенного Инспекция обоснованно привлекла Общество к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, оснований для его освобождения от ответственности судом не установлено. Факт налогового правонарушения материалами дела подтвержден, а доводы Общества о якобы имеющейся неясности в применении ответственности и повышенных процентов, не соответствуют законодательству о налогах и сборах.

Довод Общества о недопустимости одновременного начисления за одно и тоже нарушение процентов и привлечения его к ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа на сумму 19 920 240 рублей, обсужден судом первой инстанции и обосновано отклонен, как не соответствующий положениям п. 13. 14 и п. 17 ст. 176.1 НК РФ, предусматривающим возможность их одновременного применения.

Данный подход поддерживается судебной практикой (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 04.02.2016 г. N 306-КГ15-15782 по делу N А72-12081/14, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 31.03.2016 поделуNА05-6739/2015).

Общество также просило суд в случае отклонения его доводов о неправомерном привлечении к ответственности применить смягчающие ответственность обстоятельства. По мнению Общества, к ним могут быть отнесены: невозможность со стороны Общества проконтролировать действия его контрагента без наличия экспертных познаний и (или) доступа к базам данных Федеральной таможенной службы, в итоге приведшая к совершению налогового правонарушения; незамедлительная уплата всех доначисленных по решению сумм сразу после вступления решения в силу; незначительность правонарушения с учетом совокупных сумм акциза, уплачиваемых Обществом. Налоговый орган против применения смягчающих обстоятельств категорически возражал.

Коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о признании несостоятельными доводов заявителя о наличии оснований для применения смягчающих ответственность обстоятельств и снижении размера штрафных санкций до 100 000 рублей в связи со следующим.

Согласно п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа: устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 1 статьи 112 НК РФ установлено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В соответствии с п. 4 ст. 112 Кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При рассмотрении материалов камеральной налоговой проверки Инспекцией обстоятельств, смягчающих ответственность Общества, установлено не было. Изложенные представителями Общества в ходе рассмотрения дела доводы не свидетельствуют о наличии оснований для снижения размера ответственности исходя из следующего.

В соответствии со ст. 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Статьей 106 НК РФ установлено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

В силу п. 1 ст. 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит; признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Материалами дела подтверждены факты незаконного применения Обществом ставки 0% по НДС на табачные изделия, вывоз которых в таможенной процедуре экспорта фактически не производился, представления в налоговый орган недостоверного комплекта документов для получения возмещения НДС из бюджета при отсутствии такого права.

Кроме того, в ходе рассмотрения дела налоговый орган привел данные о том, что Общество было неоднократно привлечено к ответственности за правонарушения, связанные с незаконным применением освобождения от уплаты акциза, а также применения ставки 0% по НДС при реализации табачной продукции на экспорт в Грузию в адрес компании ООО "Челси".

Так. решением Инспекции от 02.10.2015 N 1022, оспариваемым по настоящему делу, установлено излишнее возмещение НДС за 4 квартал 2014 года в сумме 103 518 215 руб. (недоимка по налогу), заявитель привлечен к ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 19 920 240 руб.; решением от 08.10.2015 N 1024, оспариваемым по делу N А40-69554/16-107-595, ему начислена недоимка по НДС за 1 квартал 2015 года в размере 21 952 331 руб., пени в сумме 463 343,76 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 3 494 043.24 руб., решением от 08.10.2015 N 1025, оспариваемым по делу N A40-69558/16-107-593. начислена недоимка по акцизу в размере 94 513 952 руб., пени в сумме 3 838 784.26 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 18 851 052,8 руб.; решением от 29.01.2016 N 19-14/3/13 по выездной проверке за 2012-2013 г.г. заявителю начислена недоимка по акцизу в сумме 843 567 792 руб. и НДС в сумме 202 120 762 руб., пени в размере 268 095 525 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 138 699 540 руб.

Вышеперечисленными решениями установлено, что в течение 2012-2015 г.г. заявитель имитировал реализацию табачных изделий на экспорт в Грузию в адрес ООО "Челси", в связи с чем заявлял освобождение от уплаты акциза и ставку 0% по НДС, при отсутствии реальных хозяйственных операций. Являясь продавцом товара, его грузоотправителем и заявителем (декларантом) при таможенном оформлении, Общество не могло не знать об отсутствии реального вывоза товара за пределы территории Российской Федерации и недостоверном характере представляемых в налоговый орган документов. В совокупности данные обстоятельства позволяют оценить деятельность Общества как направленную на получение необоснованной налоговой выгоды; а систематический характер совершенных им правонарушений свидетельствует о наличии признаков, предусмотренных п. 3 ст. 122 НК РФ (и являющихся основанием не для ее снижения, а для применения повышенного размера ответственности при умышленных неправомерных действиях - размер штрафа по которым составляет 40% от суммы неуплаченного налога).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 15.07.1999 г. N 11-П, санкции должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

С учетом изложенного оснований для применения смягчающих обстоятельств и снижения размера ответственности в порядке статей 112, 114 НК РФ не имеется.

Заявитель также в качестве смягчающих вину обстоятельств просит учесть самостоятельную уплату доначисленных сумм, сразу после вступления решения Инспекции в силу, а также добросовестное исполнение обязанностей и незначительность нарушения.

Между тем данные обстоятельства правильно не расценены судом первой инстанции как обстоятельства, смягчающие ответственность, поскольку в соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, подпункта I пункта 1 статьи 23 Кодекса каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Довод заявителя о его добросовестности как налогоплательщика отклонен, поскольку добросовестность налогоплательщика является нормой поведения в налоговых правоотношениях и не может являться основанием для уменьшения штрафа.

Уплата налога до вынесения решения о привлечении к ответственности не является смягчающим обстоятельством, о применении которого просит Общество, поскольку это обязанность каждого налогоплательщика, допустившего неуплату налога.

Наличие переплаты по налогам в разные налоговые периоды по различным налогам, в том числе по НДС не является обстоятельством, смягчающим ответственность, т.к. не опровергает установленного налоговым органом факта неуплаты или неполной уплаты налога. Имеющиеся переплаты были учтены при определении размера ответственности - решением ФНС России произведен перерасчет штрафа с учетом имевшейся у Общества переплаты. Доказательств наличия иных переплат, подлежащих учету при определении размера ответственности заявителем не представлено.

Довод Общества о совершении им налогового правонарушения впервые является несостоятельным, поскольку заявитель ранее привлекался к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в том числе по решению налогового органа от 31.12.2013 N 04-1-31/28, вынесенному по результатам проведенной выездной налоговой проверки Общества. Кроме того, решениями от 02.10.2015 N 1022, от 08.10.2015 N 1024, от 08.10.2015 N Ю25, от 29.01.2016 N 19-14/3/13 Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за аналогичные правонарушения, общая сумма неуплаченного НДС и акциза по которым составила 1 280 192 374 руб.

Таким образом, с учетом изложенных обстоятельств оснований предусмотренных статьями 112, 114 Кодекса для снижения размера ответственности не усматривается, поскольку ее размер соразмерен совершенному Обществом правонарушению.

Оспариваемый штраф наложен на Общество в полном соответствии с санкцией части 1 статьи 122 Кодекса, а именно в размере 20% от суммы недоимки, возникшей у него перед бюджетом вследствие неправомерного возмещения НДС в заявительном порядке; его размер отвечает требованиям справедливости и соразмерности; в связи с чем оснований для снижения штрафа не имеется.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

При таких данных апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом предмета сформулированных заявителем требований, фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта по основаниям, предусмотренным ч. 4 ст. 270 АПК РФ, не допущено.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 17.06.2016 по делу N А40-75563/16 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Ж.В. Поташова

Судьи

Д.Е. Лепихин Т.Т. Маркова