Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 сентября 2016 г. N 19АП-2775/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 13 февраля 2017 г. N Ф10-5705/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Воронеж

29 сентября 2016 г.

Дело N А48-1169/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 сентября 2016 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей: Скрынникова В.А.,

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бауман Л.В.,

при участии в судебном заседании:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу: Бутыриной О.Г., доверенность N 60 от 29.08.2016, Удаловой С.А., доверенность N 17 от 31.03.2016, Полухиной Т.В., доверенность N 07-24/00238 от 12.01.2016;

от акционерного общества "ЭкоСити": Трянзиной Н.В., доверенность от 30.11.2015,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу на решение Арбитражного суда Орловской области от 30.06.2016 по делу N А48-1169/2016 (судья Володин А.В.), принятое по заявлению Акционерного общества "ЭкоСити" (ИНН 5753044091, ОГРН 1075753003370) к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Орлу (ИНН 5752077778, ОГРН 1125742000020) о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "ЭкоСити" (далее - АО "ЭкоСити", Общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Орлу (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.12.2015 N 17-10/35 в части привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по подпункту 1.1 пункта 1 пункта 3.1 в сумме 8 391 687 руб., по подпункту 1.2 пункта 1 пункта 3.1 в сумме 225 126 руб., по подпункту 1.3 пункта 1 пункта 3.1 по пени по НДС в сумме 2 211 649 руб. 76 коп., по подпунктам 1.4. - 1.9 пункта 1 пункта 3.1 в части штрафа по п. 3. ст. 122 НК РФ по НДС в сумме 3 446 726 руб., по подпункту 2.2 пункта 2 пункта 3.1 в части штрафа по. п. 3. ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ в сумме 41 556 руб., по пункту 3.2 в части предложения Акционерному обществу "ЭкоСити" уплатить указанные суммы недоимки, пени и штрафа, внесения исправления в документы бухгалтерского и налогового учет, уменьшения налога на добавленную стоимость за 3-4 квартал 2012 года, 1-2 квартал 2013 года излишне возмещенный налог на добавленную стоимость из бюджета в сумме 8 391 687 руб.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 30.06.2016 заявленные требования Общества удовлетворены.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, Инспекция обратилась с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы Инспекция ссылается на установленное в ходе проведенной выездной налоговой проверки необоснованное применение Обществом в проверяемый период налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за 2-3 квартал 2012, 1-2 квартал 2013 года в сумме 8 616 813 руб. по счетам-фактурам ООО МПК "Унистрой", в выставленным в рамках договоров от 15.01.2012 N 2 и от 17.09.2012 N 4 по выполнению работ по подготовке земельною участка под строительство, а так же комплексу строительных работ по объекту - мусороперегрузочной станции с элементами сортировки мощностью 200 тыс. тонн в год в г. Орле, с расчисткой и вывозом строительных и бытовых отходов, размещенных на участке по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33, ввиду того, что субподрядчики - ООО ФК "Контакт", ООО "СтройРегион" договора субподряда не исполняли, фактически вели формальный документооборот.

По мнению налогового органа, в ходе выездной проверки им установлен ряд обстоятельств, которые свидетельствуют о согласованности действий участников фиктивного документооборота и их направленности на достижение единственной цели - получение необоснованной налоговой выгоды, путем искусственною завышения сумм налогового вычета по налогу па добавленную стоимость и возмещения суммы налога из бюджета.

Также в обоснование апелляционной жалобы, налоговый орган ссылается, что добровольное погашение задолженности по НДФЛ не может рассматриваться как смягчающее обстоятельство.

В представленном отзыве Общество возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка АО "ЭкоСити" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.12.2014.

Итоги выездной налоговой проверки оформлены актом выездной налоговой проверки N 17-10/30 от 16.10.2015. По результатам рассмотрения мероприятий налогового контроля и возражений Общества налоговым органом принято решение от 23.12.2015 N 17-10/35 "О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за умышленную неуплату налога на добавленную стоимость в размере 3 446 726 руб.; предусмотренной статьей 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по своевременному перечислению в бюджет НДФЛ в виде штрафа в сумме 49 867 руб., доначислено и предложено уплатить: НДС в сумме 225 126 руб., пени в сумме 2 211 649,76 руб.; уменьшен налог на добавленную стоимость, излишне возмещенный из бюджета в сумме 8 391 687 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 19.02.2016 N 26 апелляционная жалоба АО "ЭкоСити" оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 23.12.2015 N 17-10/35 - без изменения.

Не согласившись с указанным ненормативным правовым актом Инспекцией от 23.12.2015 N 17-10/35 в обжалуемой части, АО "ЭкоСити" обратилось в Арбитражный суд Орловской области с соответствующим заявлением.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, основанием для привлечения АО "ЭкоСити" к налоговой ответственности и доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов послужил вывод налогового органа о необоснованном применении налоговых вычетов по НДС за 2-3 квартал 2012, 1-2 квартал 2013 года в сумме 8 616 813 руб. по взаимоотношениям с ООО МПК "Унистрой" как документально неподтвержденных, ввиду того, что согласованное оформление первичных документов без фактического осуществления работ на объекте строительства по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33, свидетельствует о применении необоснованной налоговой выгоды.

Удовлетворяя заявленные требования Общества по данному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

На основании статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются, в соответствии со статьей 168, 169 Налогового кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.

К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 НК РФ, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Аналогичные положения содержатся и в Федеральном законе N 402-ФЗ от 06.11.2014 "О бухгалтерском учете", действующем с 01.01.2013.

Из изложенных правовых норм следует, что при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам и принятия к учету данных товаров (работ, услуг); у налогоплательщика должны иметься надлежащим образом оформленные первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг) и счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ, с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Данные документы должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

Как установил суд первой инстанции и следует из материалов дела АО "ЭкоСити" (Заказчик) были заключены с ООО МПК "Унистрой" (Подрядчик) договоры подряда от 15.01.2012 N 2 и от 17.09.2012 N 4, предметом которых являлось соответственно:

- подготовка земельною участка под строительство мусороперегрузочной станции с элементами сортировки мощностью 200 тыс. тонн в год в г. Орле, с расчисткой и вывозом строительных и бытовых отходов, размещенных на участке по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33;

- комплекс строительных работ по объекту: "Мусороперегрузочная станция с элементами сортировки ТБО и ПО производительностью 200 000 тонн в год в г. Орле", на земельном участке, расположенном по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33.

АО "ЭкоСити" отразило в книгах покупок счета-фактуры от с ООО МПК "Унистрой" на общую сумму 56 487 993 руб., в том числе НДС - 8 616 813 руб.

В подтверждение исполнения указанных договоров и подтверждение права на применение заявленных налоговых вычетов Обществом представлены акты выполненных работ формы N КС-2, справки о стоимости выполненных работ формы N КС-3, счета-фактуры на сумму 8 616 813 руб., расчеты договорной цены, расчеты стоимости материалов, расчет стоимости эксплуатации машин и механизмов.

Счета-фактуры нашли отражение в книгах покупок АО "ЭкоСити", а также в журналах учета полученных счетов-фактур за соответствующие налоговые периоды.

Судом первой инстанции установлено, что оплата ООО "МПК Унистрой" за выполненные работы АО "ЭкоСити" произведена, работы приняты и оформлены надлежащим образом, что не отрицается налоговым органом.

При оценке реального осуществления указанных договорами подряда от 15.01.2012 N 2 и от 17.09.2012 N 4 работ судом первой инстанции обоснованно учтено следующее.

Как следует из протокола осмотра от 14.05.2015 N 17-10/13 налоговым органом установлено, что при въезде на строительную площадку расположено двухэтажное здание по переработке мусора. Далее располагается КПП (одноэтажное помещение из металлокаркаса). За КПП расположена строительная площадка "мусоперегрузочная станция с элементами сортировки ТБО и ПО производительностью 200 тыс. тонн в год в г. Орле. На строительной площадке располагаются следующие строящиеся объекты: разгрузочная площадка, предназначенная для разгрузки мусора специализированным транспортом (залит фундамент, уложена арматура), 2. участок ручной сортировки, на котором в настоящее время установлены металлические конструкции высотой около 10 м, залит фундамент, установлена крыша, перекрытие между этажами частично перекрыто плитами и утешителем, изготовлены 2 технологических приемника для установки конвейеров автоматической подачи мусора, на втором этаже обозначены будущие рабочие места, 3. участок механической сортировки залит фундаментом, ведутся работы по прокладке коммуникаций. Рядом с цехом механической сортировки установлены подпорная стена высотой 6 метров из бетона для поддержки грунта и удержания разгрузочной площадки для разгрузки мусора. Осыпан участок под хранение готовой продукции (слева), справа бетонирована площадка под готовую продукцию. Ведутся работы по устройству по периметру завода (установлена опалубка, рабочие (русские, узбеки) укладывают бетон".

Материалами дела установлено, что объект капитального строительства - "мусоперегрузочная станция с элементами сортировки ТБО и ПО производительностью 200 тыс. тонн в год в г. Орле" - контрольно- пропускной пункт, расположенный по адресу: Орловская обл., г. Орел, ул. Итальянская, 33 введен в эксплуатацию (разрешение от 16.01.2013 N RU 57301000-010-1/80).

Актом приемки законченного строительством объекта от 20.10.2012 N 1 подтверждается, что выполнено строительство контрольно- пропускного пункта по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33.

Актом проверки при строительстве, реконструкции, капитальном ремонта объекта капитального строительства от 07.02.2013 г. N 57-10-001, составленным Управлением по госстройнадзору и жилищной инспекции Орловской области и ООО МПК "Унистрой", подтверждается, что работы по подготовке строительной площадке и земельные работы выполнены, соответствуют организационно - правовому порядку строительства и применяемым строительным материалам.

Свидетельством о государственной регистрации права от 22.11.2013 57-АБ 503860 подтверждается регистрация права собственности на объект незавершенного строительства, степенью готовности 22% по адресу: Орловская обл., г. Орел, ул. Итальянская, 33.

Свидетельством о государственной регистрации права от 03.02.2014 57-АБ 533733 подтверждается регистрация права собственности на объект незавершенного строительства, степенью готовности 60% по адресу: Орловская обл., г. Орел, ул. Итальянская, 33.

Свидетельством о государственной регистрации права от 26.03.2013 57-АБ 420005 подтверждается регистрация права собственности на нежилое здание площадью 32,2 кв.м, лит.Б по адресу: Орловская обл., г. Орел, ул. Итальянская, 33.

На основании изложенного судом первой инстанции установлено, что объект недвижимого имущества - мусороперегрузочная станция с элементами сортировки, строительство которого являлось предметом договоров от 15.01.2012 N 2 и от 17.09.2012 N 4, заключенных АО "ЭкоСити" и ООО "МПК Унистрой", находится в стадии незавершенного строительства степенью готовности 60%, часть построенных объектов: контрольно-пропускной пункт, на нежилое здание площадью 32,2 кв.м. построены и введены в эксплуатацию.

Оценив представленные доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции, что Обществом представлены надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие факты принятия работ, выполненных ООО МПК "Унистрой".

В ходе проведенной проверки Инспекцией установлено, что ООО МПК "Унистрой" в свою очередь в качестве заказчика с ООО "ФК Контакт" (Подрядчик) был заключен договор от 12.07.2012 N 1, согласно пп.1.1 п.1 которого Заказчик поручает Подрядчику выполнить следующие виды работ: подготовка земельного участка под строительство Мусороперегрузочной станции с элементами сортировки мощностью 200 тыс. тонн в год в г. Орле, с расчисткой и вывозом строительных и бытовых отходов размещенных на участке по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33.

Кроме того, ООО МПК "Унистрой" (Генподрядчик) и ООО "ФК Контакт" (Субподрядчик) заключили договор субподряда N 5 от 17.09.2012, согласно пп. 1.1. п. 1 которого Генподрядчик поручает, а Субподрядчик принимает на себя обязательства выполнить планировку земельного участка под строительство объекта: "Мусороперегрузочная станция с элементами сортировки мощностью 200 тыс. тонн в год в г. Орле", по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33.

В ходе проверки Инспекцией проведены встречные проверки ООО ФК "Контакт", в рамках которой налоговый орган установил, что денежные средства, полученные от ООО МПК "Унистрой" и АО "ЭкоСити" по договорам подряда от 12.07.2012 N 1 и от 17.09.2012 N 4 впоследствии перечислялись различным организациям за покупку продуктов питания, специй и пищевых добавок, горюче-смазочных материалов (ГСМ), табачных изделии, молока, за 3 квартал 2012 года; ООО ФК "Контакт" не отражена в налоговой базе по НДС стоимость выполненных работ, указанная в документах, оформленных при строительстве объекта по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33, в адрес ООО МПК "Унистрой" в сумме 26 658 788,98 руб., НДС в сумме 4 798 582,02 руб.; ООО ФК "Контакт" не заявлена в качестве реализации в адрес ООО МПК "Унистрой" стоимость работ, отраженная в актах от 30.09.2012 и от 15.08.2012. НДС с указанной суммы не исчислен и не уплачен в бюджет; у ООО ФК "Контакт" отсутствует имущество и транспортные средства; руководитель указанной организации до 11.08.2014 являлся Варзин Алексей Сергеевич, который являлся "массовым".

Кроме того, налоговым органом путем допроса работников ООО ФК "Контакт" установлено, что в 2012-2013 годы на объект строительства, расположенный по адресу: в г. Орел, ул. Итальянская, 33, они не выезжали.

Также, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО ФК "Контакт" в качестве подрядной организации было рекомендовано генеральным директором АО "ЭкоСити" Парахиным Ю.А., а представителем ООО ФК "Контакт" являлся зять генерального директора АО "ЭкоСити" Парахина Ю.А. Усов A. Н.

Кроме того, налоговым органом в ходе проверки выявлено, что Парахин Ю.А. являлся учредителем ООО МПК "Унистрой" с долей участия 25%.

Также, в ходе выездной налоговой проверки из показаний свидетелей установлено, что фактическое выполнение земельных работ осуществляла ИП Журман Н. В., которая предоставляла спецтехнику в аренду ООО МПК "Унистрой". Вывоз мусора с территории объекта строительства также осуществляли Кондратов С. И., Струков С. П., Чехлов Р. Н., являющиеся частными владельцами и одновременно водителями КАМАЗов, и не являющиеся плательщиками НДС; фактическое выполнение земельных работ на объекте "Мусороперегрузочная станция с элементами сортировки ТБО и ПО производительностью 200 тыс. тонн в год в г. Орле" в сентябре 2012 года осуществляло ООО "Управление механизации ОАО "Орелстрой", заключившее с ООО МПК "Унистрой" договор на оказание услуг механизмами от 01.09.2010 N Ум-80/м.

Данные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу, что субподрядчик ООО ФК "Контакт" земельные работы на объекте, расположенном по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33, не осуществлял, а первичные документы оформлены формально от его имени на проведение земельных работ, с целью необоснованного возмещения АО "ЭкоСити" НДС из бюджета.

Также материалами дела установлено, что между ООО "МПК Унистрой" (генподрядчик) и ООО "СтройРегион" (субподрядчик) заключены договора субподряда от 01.02.2013 N 1 и от 01.04.2013 N 2, согласно которым Генподрядчик поручает, а Субподрядчик принимает на себя обязательства выполнить строительные работы на объекте: "Мусороперегрузочная станция с элементами сортировки мощностью 200 тыс, тонн в год в г. Орле", по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33.

В свою очередь ООО "СтройРегион" заключены договора субподряда с ООО "Юниторг" и ООО "Северная Корона".

В ходе проверки налоговым органом установлено, что у ООО "Юниторг", ООО "Северная Корона" отсутствует имущество и транспортные средства, а также перечисления по расчетному счету на заработную плату, по договорам подряда или за аренду техники.

Допрошенный Инспекцией в качестве свидетеля Карпушин A.M. (руководитель ООО "Северная Корона") и Гаврилова А. Б. (руководитель ООО "Юниторг"), от имени которых подписаны договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры пояснили, что они являются номинальными руководителями. Указанное позволило налоговому органу прийти к выводу о том, что документы, которыми оформлялись сделка между ООО "СтройРегион" и ООО МПК "Унистрой" с привлечением субподрядных организаций ООО "Северная Корона" и ООО "Юниторг" составлены исключительно для создания видимости "реальной сделки", сопровождаемой соответствующим документооборотом.

В ходе проведения налоговой проверки Инспекцией проведена экспертиза. Согласно заключению эксперта N 2873 ЭКЦ УМВД России по Орловской области документы подрядных организаций ООО ФК "Контакт", ООО МПК "Унистрой", ООО "СтройРегион" обнаружены на рабочем столе компьютера АО "ЭкоСити". Сведения о датах создания документов и датах последних изменений документов значительно отличаются от дат оформления представленных документов в обоснование вычетов.

Кроме того, налоговый орган пришел к выводу о взаимозависимости АО "ЭкоСити" и ООО МПК "Унистрой", а также АО "ЭкоСити" и ООО ФК "Контакт".

Изложенные факты, по мнению налогового органа, свидетельствуют о согласованности действий участников фиктивного документооборота и их направленности на достижение единственной цели - получение необоснованной налоговой выгоды путем искусственного завышения сумм налогового вычета по налогу па добавленную стоимость и возмещения суммы налога из бюджета. В связи с чем, Инспекция, принимая оспариваемое решение от 23.12.2015 N 17-10/35, исходила из того, что первичные документы, представленные в обоснование понесенных расходов и заявленного налогового вычета по НДС, содержат недостоверные сведения, а, следовательно, их документально не подтверждают.

Отклоняя приведенные доводы налогового органа, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС от 12.10.2006 N 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В пунктах 3, 4 постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 N 53).

Вместе с тем, такие обстоятельства, как: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

Перечисленные обстоятельства могут служить подтверждением направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 N 53, на что указано в пункте 6 названного постановления.

Из материалов дела следует, что ООО МПК "Унистрой" зарегистрировано в установленном законом порядке в качестве юридического лица, сведения о нем внесены в Единый государственный реестр юридических лиц и контрагент поставлен на налоговый учет в установленном порядке, что установлено в ходе проверки самим налоговым органом.

В ходе выяснения правового статуса ООО МПК "Унистрой" Обществом было установлено, что в качестве его руководителя и учредителя были указаны лица, впоследствии подписавший договоры, счета-фактуры и другие документы, скрепив подписи печатями организаций. Оснований сомневаться в их добросовестности у АО "ЭкоСити" не было. Договорные обязательства им были выполнены.

При заключении договоров ООО МПК "Унистрой" предоставило АО "ЭкоСити" Свидетельство о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства N 5963, Свидетельство о государственной регистрации в качестве юридического лица, а также постановке на учет в налоговом органе, Приказ о назначении генерального директора. Кроме того, ООО МПК "Унистрой" представлено рекомендательное письмо ООО "Экологический Альянс", подтверждающее положительную репутацию подрядчика.

Из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 25.07.2001 N 130-О и от 15.02.2005 N 93-О, следует, что для подтверждения недобросовестности налогоплательщика налоговому органу необходимо представить доказательства совершения сторонами по сделке умышленных совместных действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, убыточности предпринимательской деятельности налогоплательщика, фиктивности хозяйственных операций, неосуществления налогоплательщиком уставной деятельности, для которой получалась продукция и другие доказательства.

Таким образом, каждый налогоплательщик самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и независимо друг от друга пользуется своими правами, в том числе правом на налоговые вычеты и возмещение налога на добавленную стоимость. Налогоплательщик не несет ответственности за действия третьих лиц при отсутствии доказательств совместных умышленных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

Данный вывод согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, который в своем Определении от 16.10.2003 N 329-О указал, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Доказательства существования совокупности вышеперечисленных обстоятельств налоговым органом в ходе судебного разбирательства не представлены, инспекция не представила доказательств совершения АО "ЭкоСити" таких действий.

В рассматриваемом деле налоговым органом необоснованно не принято во внимание, что обстоятельства, установленные Инспекцией в отношении ООО ФК "Контакт", ООО "СтройРегион", ООО "Северная Корона", ООО "Юниторг", не имеют отношения к АО "ЭкоСити", так как указанные юридические лица не является контрагентами Общества, что указывает на невозможность проявления осмотрительности и осторожности со стороны Общества в отношении данных лиц и не свидетельствует об ее отсутствии со стороны АО "ЭкоСити" по его взаимоотношениям с ООО МПК "Унистрой". Таким образом, представленные налоговым органам сведения об отдельных фактах деятельности контрагентов ООО МПК "Унистрой" - ООО ФК "Контакт", ООО "СтройРегион" и контрагентов ООО "СтройРегион" - ООО "Северная Корона", ООО "Юниторг" не являются относимыми в силу ст. 67 АПК РФ, т.к. указанные лица не являются контрагентами Общества.

При оценке довода налогового органа о привлечении ООО "МПК Унистрой" для работ по вывозу мусора с территории объекта строительства по адресу: г. Орел, ул. Итальянская, 33, Кондратова СИ., Струкова СИ., Чехлова Р.И, являющиеся частными владельцами и одновременно водителями КАМАЗов, и не являющихся плательщиками НДС, а также сотрудников ЗАО "ОПЭК", судом первой инстанции обоснованно приняты во внимание представленные обществом расчеты объемов земельных масс, исходя из которых фактические работы значительно превышают объемы работ, исполненные ООО ФК "Контакт".

Суд верно отклонил доводы Инспекции, что установить, в каком именно месте поверхность участка засыпана бытовыми отходами высотой до 4 метров не представляется возможным и данный факт документально не подтвержден, указав, что данные обстоятельства основаны на официальном документе - Положительном заключении государственной экспертизы N 57-1-4-0046-10 от 23.06.2010, составленном по итогам исследования соответствующего объекта и в установленном порядке налоговым органом не опровергнуты.

Отклоняя довод налогового органа о взаимозависимости (аффилированности) лиц, участвующих в сделках: АО "ЭкоСити" с ООО "МПК Унистрой" и АО "ЭкоСити" с ООО ФК "Контакт", суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Толкование понятия "аффилированные лица" дано в статье 4 Федерального закона от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках": физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность

Согласно статье 20 Налогового кодекса РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

- одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов;

- доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению.

- лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции, оценив все доказательства в совокупности, правомерно пришел к выводу, что налоговым органом не представлено достаточных доказательств, которые в своей совокупности свидетельствовали бы о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды по сделкам с ООО МПК "Унистрой" и, как следствие, необоснованного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и об отсутствии у налогового органа оснований для привлечения Общества к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 3 446 726,80 руб., отказа в возмещении НДС в размере 8 391 687 руб., предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 225 126 руб., пени по НДС в сумме 5004,20 руб.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, основанием для привлечения АО "ЭкоСити" к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст. 123 НК РФ в размере 49 867 руб. послужил вывод налогового органа о неправомерном неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом в установленных налоговым кодексом срок сумм налога на доходы физических лиц.

АО "ЭкоСити", обращаясь в Арбитражный суд Орловской области, просило об уменьшении суммы штрафа по НДФЛ по сравнению с размером, установленным налоговым органом от 23.12.2015 N 17-10/35 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в шесть раз.

Удовлетворяя заявленные требования в части рассматриваемого эпизода, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

На основании п. 5 ст. 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, в том числе, выявляет обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

На основании ст. 200 АПК РФ арбитражный суд по делу об оспаривании решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения проверяет обоснованность данного ненормативного акта, а, следовательно, правомерность применения налоговых санкций с учетом всех подлежащих выяснению обстоятельств, в том числе, смягчающих налоговую ответственность.

Следовательно, суд при проверке законности и обоснованности решения налогового органа обязан исследовать и оценить обстоятельства совершенного правонарушения, степень вины нарушителя, а также наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения. В качестве смягчающих суд может признать и иные обстоятельства.

На основании пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 16 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Таким образом, право оценки обстоятельств в качестве смягчающих налоговую ответственность и размера снижения штрафа принадлежит как налоговому органу, выносящему решение о привлечении к налоговой ответственности, так и суду в случае рассмотрения заявления об оспаривании решения налогового органа.

Как усматривается из содержания оспариваемого решения о привлечении к ответственности, обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя, так же как и отягчающих ответственность, Инспекцией установлено не было.

Суд первой инстанции установил, что АО "ЭкоСити" правомерно привлечено к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) налоговым агентом в установленных налоговым кодексом срок сумм налога на доходы физических лиц.

Разрешая спор, суд первой инстанции установил, что в действиях Общества не было противоправного умысла, а нарушение срока регистрации не привело к негативным последствиям для бюджета, снизив размер взыскиваемых штрафных санкций за совершение налоговых правонарушений по статье 123 НК РФ до 8311 руб.

При этом в качестве смягчающего ответственность обстоятельства судом учтено, что уплата задолженности по уплате НДФЛ произведена до составления акта налоговой проверки, а также несоразмерность наложенного штрафа последствиям налогового правонарушения.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки приведенных выводов суда первой инстанции, исходя из следующего.

Так, право оценки тех либо иных факторов в качестве обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность правонарушителя, принадлежит, в том числе, суду, рассматривающего дело о правомерности оспариваемого решения налогового органа в части привлечения заявителя к налоговой ответственности, и должно осуществляться с учетом принципов соразмерности и справедливости.

Указанный принцип предполагает установление этой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Законодательно установленный принцип уменьшения размера налоговых санкций в случае установления обстоятельств, смягчающих ответственность правонарушителя, обусловлен возможностью достижения цели применения наказания за совершение налогового правонарушения взысканием штрафа, сниженного до соответствующих пределов.

При этом применение налоговых санкций не должно ставить налогоплательщиков в необоснованно тяжелое материальное положение, влечь прекращение ими предпринимательской деятельности, а также иным образом сверх необходимости ущемлять их права и законные интересы, что согласуется с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П.

Суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемом случае размер снижения налоговых санкций соответствует тяжести совершенного налогового правонарушения и их характеру и определен судом исходя из оценки всех обстоятельств в совокупности. В том числе, соглашаясь с обоснованностью снижения размера штрафных санкций за указанные правонарушения, апелляционный суд учитывает их характер и существо допущенных нарушений, выразившихся в несвоевременном выполнении заявителем своих обязанностей (как налогового агента при перечислении в бюджет сумм удержанного налога и при выполнении требования налогового органа о представлении необходимых для осуществления налоговой проверки документов). Одновременно, суд принимает во внимание, что соответствующие обязательства Обществом были выполнены (хотя и с нарушением установленных сроков), что является подтверждением доводов заявителя о неумышленном характере допущенных нарушений и добросовестности налогоплательщика (налогового агента), в целом.

На основании изложенного, а также учитывая, что размер снижения налоговых санкций соответствует тяжести совершенных правонарушений и их характеру, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по мотиву необоснованности снижения судом размера штрафа за указанное правонарушение.

На основании изложенного, решение Инспекции от 23.12.2015 N 17-10/35 правомерно признано недействительным в указанной части.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта в рассматриваемой части.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При указанных обстоятельствах решение Арбитражного суда Орловской области от 30.06.2016 по делу N А48-1169/2016 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции - без удовлетворения.

Исходя из результатов рассмотрения апелляционной жалобы, а также учитывая, что в силу ст.333.37 НК РФ в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, расходы по уплате государственной пошлины по настоящему делу распределению не подлежат.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 30.06.2016 по делу N А48-1169/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

В.А. Скрынников М.Б. Осипова