Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 октября 2016 г. N 09АП-44574/16

г. Москва

10 октября 2016 г.

Дело N А40-24299/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 03 октября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 октября 2016 года.

председательствующего судьи Мухина С.М.,

судей: Яковлевой Л.Г., Румянцева П.В.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Рясиной П.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ПАО "МОСТОТРЕСТ"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.07.2016 по делу N А40-24299/2015, принятое судьей Суставовой О.Ю.

по заявлению публичного акционерного общества "Мостотрест" (ОГРН 1027739167246; ИНН 7701045732; дата регистрации 23.12.1992; адрес: 121087, г. Москва, ул. Барклая, д. 6, стр. 5;)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1047702057732; ИНН 7702246311; дата регистрации 23.12.2004; адрес: 129110, г. Москва, ул. Б. Переяславская, д. 66, стр. 1;)

о признании недействительным решения 26.09.2014 N 704 об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

от заявителя: Холкин А.В. по дов. от 12.01.2016, Политов В.М. по дов. от 21.01.2016;

от заинтересованного лица: Яременко И.В. по дов. от 15.08.2016;

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда города Москвы от 19.07.2016, принятым по данному делу, в удовлетворении требований ПАО "Мостотрест" (далее Заявитель, Общество) о признании недействительным решения МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.09.2014 N 704 об отказе в привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, отказано.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, и принять новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя в полном объеме.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами апелляционной жалобы общества, просит суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст. 266, ст. 268 АПК РФ.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей заявителя и заинтересованных лиц, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ПАО "Мостотрест" проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2014 года, по результатам которой составлен акт от 04.08.2014 и вынесены решение от 26.09.2014 N 704, в соответствии с которым обществу отказано в привлечении к налоговой ответственности и уменьшения НДС, излишне заявленный к возмещению, на 155 642 718 руб.; решение N 80, в соответствии с которым обществу отказано в возмещении НДС в сумме 155 642 718 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 11.11.2014 N СА-4-9/23077@ по апелляционной жалобе от 09.10.2014 N 5030-04/462 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Основанием для вынесения вышеуказанных решений послужил вывод Инспекции о том, что ОАО "Мостотрест" в нарушение подпункта пункта 3 статьи 170 Кодекса занижен НДС, подлежащий восстановлению, по перечисленным своим контрагентам авансовым платежам.

Полагая, восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса подлежат суммы НДС, определенные исходя из сумм, которые по итогам налогового периода перестают являться авансами. По тем суммам, которые продолжают оставаться авансами (т.е. не зачтены в счет полученной поставки), НДС восстановлению не подлежит, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

Как следует из Решения, Межрегиональной инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки было установлено, что между ОАО "Мостотрест" и рядом организаций были заключены договоры на выполнение работ, в соответствии с условиями которых Обществом перечислялись данным организациям авансовые платежи и на основании пункта 12 статьи 171 Кодекса принимались к вычету соответствующие суммы НДС.

Судом первой инстанции установлено, что в проверяемом периоде (1 квартал 2014 года) указанные организации по окончании выполнения работ выставили Обществу счета-фактуры, на основании которых ОАО "Мостотрест" были также приняты к вычету соответствующие суммы НДС.

Обществом в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2014 года был восстановлен НДС по перечисленным в адрес контрагентов авансовым платежам.

При этом Инспекцией установлено, что Обществом в нарушение подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса не восстановлен НДС за 1 квартал 2014 года в сумме 155 642 718 рублей.

Судом первой инстанции установлено, что общая сумма восстановленного налога по состоянию на дату 01.01.2014, меньше суммы налога с авансов уплаченных, предъявленной к вычету за те же периоды на 3 209 600 780 рублей; суммы налога восстановленного по строке ПО налоговой декларации отражены не в полном объеме относительно выполненных работ по строке 130 декларации.

На требование Инспекции от 15.07.2014 N 6143, заявитель письмом от 21.07.2014 N 5030-04/308 (вх. от 22.07.2014 N 17875) пояснил, что восстановление сумм НДС, ранее принятого к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ в 1 квартале 2014 года осуществлялось пропорционально размеру авансового платежа, в соответствии с условиями, предусмотренными договорами подряда (субподряда). И поскольку обязанность по восстановлению сумм НДС поставлена в зависимость от факта приобретения товаров (работ, услуг) и принятия НДС по ним к вычету, то восстановлению подлежат только те суммы НДС, которые относятся к оплате по товарам (работам, услугам), со стоимости которых НДС принят к вычету и к вычету принимается та сумма НДС, которая соответствует оплате или частичной оплате в счет соответствующей предстоящей поставки товаров (работ, услуг) (т. 2. л.д. 96-98).

По мнению Заявителя, восстановлению в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса, могут подлежать суммы НДС, определенные исходя из сумм, которые по итогам налогового периода перестают являться оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг. По тем же суммам, которые остаются авансами (не зачтены в счет полученной поставки), НДС восстановлению не подлежит.

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что заявитель подтверждает частичное восстановление сумм авансов после выполнения работ, оказания услуг.

Согласно пункту 9 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

При этом подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса предусмотрено, что суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, установленном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом положениями главы 21 Кодекса не предусмотрена возможность пропорционального исчисления восстанавливаемой суммы НДС в случае, если перечисленный аванс засчитывается в счет оплаты выполненных по договору работ частями.

Поэтому в случае, если сумма перечисленного аванса меньше стоимости выполненных работ (или отдельного их этапа), восстановление принятого ранее к вычету НДС по данному авансу производится в полном объеме.

Если в счет перечисленного покупателем аванса выполняются работы, стоимость которых меньше суммы предварительной оплаты, то при принятии покупателем этих работ на учет восстановление сумм НДС, принятых ранее к вычету, производится в размере, соответствующем налогу, указанному в счетах-фактурах, выставленных продавцом при выполнении работ, оказании, услуг, отгрузке товаров.

Исходя из вышеизложенного, заявитель в проверяемом периоде восстановил НДС, ранее принятый к вычету по уплаченным поставщикам-подрядчикам авансам не в полном объеме, а пропорционально доле авансов, зачтенных в счет оплаты принятых от субподрядчиков работ.

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что сумма недовосстановленного налога за период 1 квартал 2014 года составляет 155 642 718 рублей.

Как правомерно указал суд первой инстанции, доводы Общества о том, что восстановление НДС осуществлялось пропорционально размеру авансового платежа в соответствии с условиями заключенных договоров подряда (субподряда), противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что между Обществом (подрядчик) и ООО "ГлавСтройПроект" (субподрядчик) был заключен договор от 27.03.2012 N 45/12, в соответствии с п. 4.3 которого, подрядчик в течение трех банковских дней с даты заключения договора производит авансирование субподрядчику части стоимости подрядных работ в размере до 30% от стоимости работ.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 23 489 207 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 12 214 387,68 рублей, что составляет 52% от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 29.11.2013 N 3, пунктом 4 которого определено, что погашение аванса производится путем вычетов 52% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение в адрес Инспекции обществом ни в ходе проведения камеральной налоговой проверки, ни на стадии вынесения оспариваемого ненормативного акта не представлялось. Доказательства обратного в материалы дела заявителем не представлены.

Согласно материалам дела между Обществом (подрядчик) и ООО "Спецстрой Б" (субподрядчик) был заключен договор от 01.09.2012 N 5007/12/ШЭМ-9, п. 6.18 которого установлено, что подрядчик вправе произвести поэтапное авансирование субподрядчику подрядных работ в размере до 30% от суммы договора.

Из представленной заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 9 891 325.73 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 3 165 224.20 рубля, что составляет 32% от стоимости выполненных работ.

Ссылка на дополнительное соглашение от 01.10.2013 , пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 32% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Из материалов дела следует, между Обществом (подрядчик) и ООО "СУ-77" (субподрядчик) был заключен договор от 15.04.2013 N 1504/13 (т. 7 л.д. 46-64).

Как следует из дополнительного соглашения от 01.08.2013 N 3 к данному договору, подрядчик вправе произвести поэтапное авансирование субподрядчику подрядных работ в размере до 40% от суммы договора. Погашение аванса производится путем вычетов 45% от стоимости выполненных работ.

Из представленной заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 31 604 608.15 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 6 144 547.65 рублей, что составляет 19% от стоимости выполненных работ.

Общество в ходе судебного разбирательства пояснило, что Инспекцией не принята во внимание сумма зачтенного аванса в размере 8 077 525.98 рублей.

Однако в таблице, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, отсутствует информация о сумме зачтенного аванса в размере 8 077 525.98 рублей.

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что доводы Общества противоречат представленными в материалы настоящего дела документам.

Из материалов дела следует, между Обществом (генподрядчик) и ООО "СУ-77" (подрядчик) был заключен договор от 29.07.2013 N 2907/13, п. 6.18 которого установлено, что генподрядчик вправе произвести поэтапное авансирование подрядчику подрядных работ в размере до 40% от цены договора. Пунктом 6.19 указанного выше договора следует, что сумма выданного аванса учитывается подрядчиком и генподрядчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов пропорциональных сумм (до 40%) из сумм очередных платежей, причитающихся Подрядчику.

Из представленной заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 4 454 478.34 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 2 703 248.50 рублей, что составляет 60% от стоимости выполненных работ.

Ссылка Общества на дополнительное соглашение от 01.03.2014 N 3 пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов до 96.9 % от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Согласно материалам дела между Обществом (генподрядчик) и ЗАО "ПК Термосервис" (подрядчик) был заключен договор от 02.04.2013 N 5007/13/Фес-6 (т. 7 л.д. 106-129).

Как следует из дополнительного соглашения от 09.07.2013 N 2 к данному договору, погашение аванса производится путем вычетов 88% от стоимости выполненных работ.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 108 653 743.24 рубля. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 82 688 127.44 рублей, что составляет 76% от стоимости выполненных работ.

Как следует из дополнительного соглашения от 21.03.2014 N 4 к указанному выше договору, погашение аванса производится при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов с 01.03.2014 в размере 50% от стоимости выполненных подрядчиком работ из сумм очередных платежей, причитающихся подрядчику за выполненные в отчетном период работы.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 165 376 254.95 рубля. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 95 615 294.06 рублей, что составляет 57% от стоимости выполненных работ.

В ходе судебного разбирательства Общество пояснило, что в результате технической ошибки перепутаны местами суммы восстановленного аванса. Так, сумма восстановленного аванса в размере 82 688 127,45 руб. относится к выполнению работ на сумму 165 376 254,95 руб. Сумма восстановленного аванса в размере 95 615 294,06 руб. относится к выполнению работ на сумму 108 653 743,24 руб.

Вместе с тем, суд первой инстанции указал, что в нарушение положений статьи 65 АПК РФ документального подтверждения технической ошибки Обществом в материалы дела не представлено. Первичные документы, подтверждающие зачет авансов именно в тех суммах, на которых настаивает заявитель в ходе проведения судебного разбирательства, в материалах дела отсутствуют.

При этом Общество в апелляционной жалобе не опровергает данные выводы суда первой инстанции.

Согласно материалам дела между Обществом (генподрядчик) и ЗАО "ПК Термосервис" (подрядчик) был заключен договор от 02.04.2013 N 5007/13/Фес-7 (т. 7 л.д. 83-105).

Как следует из дополнительного соглашения от 31.05.2013 N 2 к данному договору, погашение аванса производится путем вычетов 88% от стоимости выполненных работ.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 228 537 014.29 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 1 958 488.09 рублей, что составляет 0.80% от стоимости выполненных работ.

Как следует из дополнительного соглашения от 21.03.2014 N 4 к указанному выше договору, погашение аванса производится при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов с 01.03.2014 в размере 50% от стоимости выполненных подрядчиком работ из сумм очередных платежей, причитающихся подрядчику за выполненные в отчетном период работы.

Из представленной заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 3 916 976.16 рубля. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 168 463 065.66 рублей, что составляет 4 300% от стоимости выполненных работ.

В ходе судебного разбирательства Общество пояснило, что в результате технической ошибки перепутаны местами суммы восстановленного аванса. Так сумма восстановленного аванса в размере 168 463 065.67 рублей относится к выполнению работ на сумму 3 916 976.16 рублей. Сумма восстановленного аванса в размере 168 463 065.67 рублей относится к выполнению работ на сумму 228 537 014.29 рубля.

Вместе с тем, суд первой инстанции указал, что документального подтверждения технической ошибки Обществом в материалы дела не представлено.

Кроме того, судом установлено, что если учесть наличие технической ошибки, то общая стоимость выполненных работ составляет 228 537 014.29 рубля. Общая сумма зачтенного аванса, согласно таблице, составляет 168 463 065.66 рублей, что составляет 73% от стоимости выполненных работ, что так же не соответствует условиям заключенного договора. При этом, Обществом не верно указана сумма зачтенного аванса в размере 201 112 572.58 рубля, поскольку из представленной Обществом таблицы следует, что сумма зачтенного аванса составляет 168 463 065.66 рублей.

Из материалов дела следует, что между Обществом (генподрядчик) и ЗАО "ПК Термосервис" (подрядчик) был заключен договор от 02.09.2013 N 5007-13/5СЗХ-1 (т. 7л.д. 130, т. 8л.д. 1-22).

Как следует из дополнительного соглашения от 01.03.2014 N 4, к данному договору, погашение аванса производится при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ, путем вычетов с 01.03.2014 в размере 50% от стоимости выполненных подрядчиком работ из сумм очередных платежей, причитающихся подрядчику за выполненные в отчетном период работы.

Из представленной заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 101 734 172.38 рубля. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 43 758 521.64 рубля, что составляет 43% от стоимости выполненных работ.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик пояснил, что при определении процента восстановленного аванса по договору от 02.09.2013 N 5007-13/5СЗХ-1, заключенному с ЗАО "ПК Термосервис", Инспекцией не учтена сумма зачтенного аванса в размере 7 108 564, 58 рублей.

Между тем, судом первой инстанции установлено, что сумма зачтенного аванса в размере 7 108 564.58 рублей относится к выданному авансу на сумму 50 000 000 рублей по счету-фактуре от 06.11.2013 N А000028. При этом сумма зачтет аванса по счет-фактуре от 06.11.2013 N А000028 Обществом произведен полностью.

Таким образом, судом первой инстанции установлено, что сумма зачтенного аванса в размере 7 108 564,58 рублей не опровергает выводы инспекции о не соблюдении Обществом условия договора при зачете аванса.

Из материалов дела следует, что между Обществом (подрядчик) ЗАО "ПК Термосервис" (субподрядчик) заключен договор от 01.03.2012 N 5007-Б/2011-03 (т. 8 л.д. 23-42).

Как следует из дополнительного соглашения от 01.03.2014 N 10 к данному договору, погашение аванса производится при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ, путем вычетов с 01.03.2014 в размере 50% от стоимости выполненных субподрядчиком работ из сумм очередных платежей, причитающихся субподрядчику за выполненные в отчетном период работы.

Из представленной заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 73 032 114.88 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 3 615 890.97 рублей, что составляет 4.9% от стоимости выполненных работ.

В ходе судебного разбирательства Общество пояснило, что при определении процента восстановленного аванса по договору от 01.03.2012 N 5007-Б/2011-03, заключенному с ЗАО "ПК Термосервис", Инспекцией не учтена сумма зачтенного аванса в размере 20 687 370.79 рублей.

Вместе с тем судом первой инстанции установлено, что поскольку сумма зачтенного аванса в размере 20 687 370.79 рублей относится к выданному авансу на сумму 80 000 ОООрублей по счету-фактуре от 14.02.2013 N А0000002. При этом сумма зачтет аванса по счет-фактуре от 14.02.2013 N А0000002 Обществом произведен полностью.

Таким образом, судом установлено, что сумма зачтенного аванса в размере 20 687 370.79 рублей не опровергает выводы инспекции о не соблюдении Обществом условия договора при зачете аванса.

Из материалов дела следует, что между Обществом (подрядчик) и ООО "ЭнергоГенСтрой" (субподрядчик) был заключен договор от 01.03.2012 N 466, из п. 4.5 которого следует, что сумма выданного аванса учитывается подрядчиком и субподрядчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов пропорциональных сумм (до 30%) из сумм очередных платежей, причитающихся подрядчику.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 33 080 367.17 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 13 463 709.47 рублей, что составляет 40% от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 01.11.2013 N 4.1/1 пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов до 40.7 % от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Из материалов дела следует, что между Обществом (подрядчик) и ООО "Управление инженерных работ 701" (субподрядчик) был заключен договор от 28.08.2012 N 5048-Б/2012-05 (т. 8 л.д.54-71).

Как следует из дополнительного соглашения от 14.12.2012 N 2, к данному договору, сумма выданного аванса учитывается подрядчиком и субподрядчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов 50% от суммы фактически выполненного объема работ из сумм очередных платежей, причитающихся субподрядчику.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 22 495 121.80 рубля. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 5 949 664.50 рубля, что составляет 26% от стоимости выполненных работ.

Довод заявителя о том, что расхождение в размере восстановленного аванса в размере 24% образовалось в результате того, что сумма в размере 5 297 896,46 рублей была зачтена в счет погашения другого аванса, выданного платежным поручением от 12.09.2012 в размере 72 510 569.96 рублей, НДС к вычету с которого в 3 квартале 2012 года не принимался, правомерно отклонен судом, поскольку согласно таблице в графе "Сумма НДС по строке 150 за период соответствующий дате счета-фактуры на аванс" указано 2 212 186.88 рублей, что противоречит доводам Общества.

Из материалов дела следует, что между Обществом (подрядчик) и ООО "Первая Строительная Компания" (субподрядчик) был заключен договор от 23.11.2011N ЗШ/11, в соответствии с п. 4.3 которого следует, что сумма выданного аванса учитывается подрядчиком и субподрядчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов пропорциональных сумм (50% от суммы фактически выполненного объема работ) из сумм очередных платежей, причитающихся субподрядчику.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 3 069 094.7 рубля. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 2 148 366.27 рублей, что составляет 70% от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 13.01.2014 N 1, пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов до 70% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Из материалов дела следует, что между Обществом (генподрядчик) и ЗАО "Московская инженерная компания" (подрядчик) был заключен договор от 07.06.2010 N 5007-МТ/4к-15, из п. 3.7 которого следует, что генподрядчик имеет право выплачивать аванс до 30% от стоимости поручаемых работ подрядчику на текущий год.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 50 088 674.22 рубля. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 35 612 330.77 рублей, что составляет 71 % от стоимости выполненных работ.

Как следует из дополнительного соглашения от 01.03.2014 N 12 к указанному выше договору, погашение аванса производится при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов с 01.03.2014 в размере 50 % от стоимости выполненных субподрядчиком работ из сумм очередных платежей, причитающихся субподрядчику за выполненные в отчетном период работы.

Из представленной Заявителем таблице, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащих восстановлению следует, что общая стоимость выполненных работ отражена 71 224 661,55 рубль. При этом общая сумма зачтенного аванса отражена в размере 20 400 000,02 рублей, что составляет 28 % от стоимости выполненных работ.

В ходе судебного разбирательства Общество пояснило, что в результате технической ошибки перепутаны местами суммы восстановленного аванса. Так сумма восстановленного аванса в размере 35 612 330,78 рублей относится к выполнению работ на сумму 71 224 661.55 рублей. Сумма восстановленного аванса в размере 20 400 000.02 рублей относится к выполнению работ на сумму 50 088 674.22 рубля.

Вместе с тем, суд первой инстанции указал, что документального подтверждения технической ошибки Обществом в материалы дела не представлено.

Кроме того, суд первой инстанции также указал, что если учесть наличие технической ошибки, то общая стоимость выполненных работ составляет 50 088 674,22 рубля. Общая сумма зачтенного аванса, согласно позиции Общества, составляет 20 400 000,00 рублей, что составляет 41% от стоимости выполненных работ, что так же не соответствует условиям заключенного договора.

Довод Общества о том, что Инспекцией не принято во внимание дополнительное соглашение от 13.01.2014 N 11/1, пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 50% от стоимости выполненных работ, судом первой инстанции правомерно отклонен, поскольку в адрес инспекции ни в ходе проведения камеральной налоговой проверки, ни на стадии вынесения оспариваемого решения не представлялось. Не был представлен указанный документ и на стадии досудебного обжалования решения инспекции.

Кроме того, судом первой инстанции установлено, что в представленном в ходе судебного разбирательства Обществом дополнительного соглашения от 13.01.2014 N 11/1 отсутствует положение о погашение аванса путем вычетов в размере 50% от стоимости выполненных работ.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что представленное Заявителем дополнительное соглашение, так же свидетельствует о не соблюдении Обществом условий договора и дополнительного соглашения.

Из материалов дела следует, что между Обществом (подрядчик) и ООО "Строй-Проект" был заключен договор от 26.07.2012 N 26/07, из п. 4.3 которого следует, что сумма выданного аванса учитывается подрядчиком и субподрядчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов пропорциональных сумм (30% от суммы фактически выполненного объема работ) из сумм очередных платежей, причитающихся Субподрядчику. - - '

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 928 701.02 рубля. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 343 619.40 рублей, что составляет 37% от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 01.11.2013 N 1/2 пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 37% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Из материалов дела следует, что между ПАО "Мостотрест" (подрядчик) и ООО "Московская мостостроительная компания" (субподрядчик) был заключен договор от 09.04.2012 N ПВВ-13/12, из п.2.3 которого следует, что подрядчик вправе выплатить субподрядчику аванс в размере не более 30% от стоимости работ по данному договору на текущий финансовый год на основании письменной заявки и при условии получения авансового платежа от Заказчика.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 30 192 705,73 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 22 644 529,35 рублей, что составляет 75% от стоимости выполненных работ.

Между тем, судом первой инстанции установлено, что условиями указанного выше договора не предусмотрен порядок погашения авансового платежа.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 24.12.2012 N 5 пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 37% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Из материалов дела следует, что между Обществом (генподрядчик) и ОАО "Корпорация Трансстрой" (подрядчик) был заключен договор от 25.11.2010 N 5007-ДС-01, пунктом 3.5 которого установлено, что сумма выданного аванса учитывается подрядчиком и генеральным подрядчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов пропорциональных сумм из сумм очередных платежей, причитающихся подрядчику, в соответствии с Графиком финансирования, составленным после утверждения Календарного графика производства работ.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 24 684 051 рубль. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 9 207 495,02 рублей, что составляет 37% от стоимости выполненных работ.

Таким образом, Судом первой инстанции установлено, что условиями указанного выше договора не предусмотрен процент погашения авансового платежа, следовательно, восстановление налога в указанном выше размере произведено Обществом произвольно, не основываясь на условиях договора.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 20.09.2013 N 14/1 пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 97% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Кроме того, Судом первой инстанции установлено, что представленное Обществом дополнительное соглашение содержит условие, что погашение аванса производится путем вычетов 97%, при этом фактически погашение аванса производилось в размере 37% от стоимости выполненных работ.

Таким образом, Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что представленное Заявителем дополнительное соглашение, так же свидетельствует о не соблюдении Обществом условий договора и дополнительного соглашения.

Из материалов дела следует, что между Обществом и ООО "Московская мостостроительная компания" был заключен договор от 11.10.2012 N 5007-10/2012/Зпп (т. 20 л.д. 84-85).

Условиями указанного выше договора не предусмотрен порядок погашения авансового платежа.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что зачет аванса произведен в размере 15 % от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 01.04.2013 N 2 пунктом 1 которого указано, что с 01.04.2013 погашение аванса производится путем вычетов 15% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Из материалов дела следует, что между Обществом и ООО "Спецстройпроект" был заключен договор от 20.01.14 N 5007/14-4СЗХ-1 (т. 20 л.д. 87- 97).

Условиями указанного выше договора не предусмотрен порядок погашения авансового платежа.

Из представленной заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что зачет аванса произведен в размере 30 % от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 11.02.2014 N 1 пунктом 2 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 30% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Из материалов дела следует, что между Обществом и ООО "Трансстроймеханизация" заключен договор от 10.01.2012 N 5007-04/2012/ВВ-01 (т. 20 л.д. 98-137).

Условиями указанного выше договора не предусмотрен порядок погашения авансового платежа.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что зачет аванса произведен в размере 6% от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 23.11.2012 N 5, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Кроме этого, суд первой инстанции отметил, что положения дополнительного соглашения от 23.11.2012 N 5 не содержат условия о зачете аванса в размере 6% от стоимости выполненных работ.

Из материалов дела следует, что между Обществом и ООО "Трансстроймеханизация" был заключен договор от 06.12.2011 N 5007-343/11-СА (т. 20л.д. 138-150, т. 21 л.д. 1-6).

Условиями указанного выше договора не предусмотрен порядок погашения авансового платежа.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что зачет аванса произведен в размере 97% от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 25.12.2013 N 6 пунктом 1 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 98% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Кроме того, суд первой инстанции отметил, что представленное Обществом дополнительное соглашение содержит условие, что погашение аванса производится путем вычетов 98%, при этом фактически погашение аванса производилось в размере 97% от стоимости выполненных работ.

Из материалов дела следует, что между Обществом и ОАО "Мостоотряд-19" был заключен договор от 01.08.2013 N 5007/13/Фес-41 (т. 21 л.д. 6- 26).\

Условиями указанного выше договора не предусмотрен порядок погашения авансового платежа.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что зачет аванса произведен в размере 73% от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 09.10.2013 N 2 пунктом 3 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 30% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Кроме того, Суд первой инстанции отметил, что представленное Обществом дополнительное соглашение содержит условие, что погашение аванса производится путем вычетов 30%, при этом фактически погашение аванса производилось в размере 73% от стоимости выполненных работ.

Таким образом, Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что представленное Заявителем дополнительное соглашение, так же свидетельствует о не соблюдении Обществом условий договора и дополнительного соглашения.

Однако Общество считает, что в результате технической ошибки перепутаны местами суммы восстановленного аванса. Сумма восстановленного аванса в размере 9 117 912.53 рубля относится к выполнению работ на сумму 30 393 041,77 рубль. Сумма восстановленного аванса в размере 13 065 530.39 рублей относится к выполнению работ на сумму 43 551 767.98 рублей. По мнению Общества данная ошибка не повлекла недовосстановление налога в бюджет.

Между тем суд первой инстанции указал, что документального подтверждения технической ошибки Обществом в материалы дела не представлено.

Кроме того, суд первой инстанции указал, что запись о выполненных работах на сумму 43 551 767.98 рублей в таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, отсутствует.

При этом Общество в апелляционной жалобе не опровергает данные выводы Суда первой инстанции.

Из материалов дела следует, что между Обществом и ЗАО "Приори" был заключен договор от 15.11.2013 N 5007/13/ММ-08 (т. 21 л.д. 27-48).

Условиями указанного выше договора не предусмотрен порядок погашения авансового платежа.

Из представленной Заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что зачет аванса произведен в размере 30% от стоимости выполненных работ.

Таким образом, Судом первой инстанции установлено, что Общество восстанавливало НДС без учета условий заключенных договоров в произвольном порядке при отсутствии в договорах порядка погашения авансового платежа, что противоречит положениям главы 21 Кодекса.

Ссылка заявителя на дополнительное соглашение от 18.11.2013 N 1 пунктом 2 которого указано, что погашение аванса производится путем вычетов 30% от стоимости выполненных работ, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

Из материалов дела следует, что между Обществом (генподрядчик) и ООО "Мостеплосетьстрой" (подрядчик) был заключен договор от 01.10.2012 N 5048/12/4ТК-3, из п. 6.18 которого следует, что сумма выданного аванса учитывается генподрядчиком и подрядчиком при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов пропорциональных сумм (до 30% от суммы фактически выполненного объема работ) из сумм очередных платежей, причитающихся субподрядчику.

Из представленной заявителем таблицы, использованной Обществом для расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, следует, что общая стоимость выполненных работ составляет 4 564 611.12 рублей. При этом общая сумма зачтенного аванса им отражена в размере 2 510 536.14 рублей, что составляет 55% от стоимости выполненных работ.

Ссылка заявителя на дополнительные соглашения от 17.09.2013 N 4 и от 01.03.2014 N 6 согласно которым сумма выданного авансового платежа учитывается при промежуточных расчетах за выполненные и принятые объемы работ путем вычетов 55 % от стоимости выполненных работ, оформленных сторонами актом по форме КС-2 и справкой по форме КС-3 из сумм очередных платежей за выполненные в отчетном периоде работы с отражением в справке по форме КС-3, правомерно не принята судом, поскольку указанное дополнительное соглашение также не представлено.

С учетом вышеизложенного, а также принимая во внимание приведенные выше примеры, судом первой инстанции установлено, что Общество восстанавливало НДС без учета условий заключенных договоров в произвольном порядке, что противоречит заявленным Обществом доводам о восстановлении сумм НДС с учетом условий заключенных договоров.

При этом суд первой инстанции дал надлежащую оценку всем приводимым в обосновании заявленных требований доводам Заявителя и представляемых в материалы судебного дела доказательствам.

Доводы заявителя о том, что он мог доказать свое право на применяемый порядок восстановления налога на добавленную стоимость только дополнительными документами, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку отказывая в удовлетворении ходатайства о приобщении документов суд первой инстанции проанализировал все договоры заключенные заявителем с различными организациями и дал им надлежащую правовую оценку.

Судом первой инстанции установлено, что Инспекция не вышла за рамки обстоятельств, установленных в ходе камеральной налоговой проверки и изложенных в решении, чем по существу не лишила Общества возможности представить свои возражения и документы по данным обстоятельствам в материалы настоящего дела.

Таким образом, Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что Инспекцией в отзыве и письменных пояснениях не указаны иные обстоятельства совершенного Обществом правонарушений, чем в решение (с использованием другой методологии и правового обоснования).

Довод заявителя жалобы о том, что его позиция также подтверждается изменениями, внесенными в абзац 3 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса Федеральным законом от 21.07.2014 N 238-ФЗ, коллегия признает необоснованным.

Федеральным законом от 21.07.2014 N 238-ФЗ (далее - Закон N 238-ФЗ), вступившим в силу с 01.10.2014, были внесены соответствующие изменения в абзац 3 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса.

Абзац 3 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) устанавливал, что суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, Закон N 238-ФЗ позволил с 01.10.2014 применять иной порядок восстановления сумм НДС.

Общество не учитывает, что внесенные Законом N 238-ФЗ изменения не относятся к проверяемому периоду (1 квартал 2014 года).

В проверяемом периоде применяемый Заявителем порядок восстановления НДС не соответствовал положениям абзаца 3 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что принятие Закона N 238-ФЗ напротив, свидетельствует о неправомерности позиции Общества, так как до вступления в силу положений Закона N 238-ФЗ, внесшего изменения в абзац 3 подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса, действия по частичному восстановлению НДС противоречат положениям указанной статьи.

Учитывая, что порядок принятия к вычету НДС, исчисленного с авансовых платежей, и его восстановления регулируется положениями налогового законодательства, увязывание Обществом применения подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) с условиями договоров, по мнению коллегии, неправомерно.

Суд апелляционной инстанции, исследовав доводы заявителя и представленные им доказательства в их совокупности и взаимной связи в соответствии со ст. 71 АПК РФ, полагает, что в данном случае заявитель не доказал и не подтвердил надлежащими доказательствами обоснованность своих требований к налоговому органу, судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, исследованы представленные в деле доказательства, правильно применены подлежащие применению нормы материального и процессуального права, и у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения, и удовлетворения заявленных требований.

При наличии указанных обстоятельств оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения требований заявителя не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ и относятся на заявителя.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 19.07.2016 по делу N А40-24299/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

С.М. Мухин

Судьи

П.В. Румянцев Л.Г. Яковлева