Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 октября 2016 г. N 18АП-10051/16

г. Челябинск

27 октября 2016 г.

Дело N А47-6800/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 20 октября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 октября 2016 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малышевой И.А.,

судей Бояршиновой Е.В., Скобелкина А.П.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шелонцевой Т.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агроцентр" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17.06.2016 по делу N А47-6800/2014 (судья Федорова С.Г.).

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Агроцентр" - Кузнецова Е.В. (паспорт, доверенность от 25.12.2015);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району города Оренбурга - Попов П.П. (удостоверение, доверенность от 20.02.2015).

Представители третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора: Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району, Инспекции Федеральной налоговой службы N 26 г. Москвы не явились в судебное заседание, доказательства надлежащего извещения о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы имеются в материалах дела.

Общество с ограниченной ответственностью "Агроцентр" (далее - заявитель, общество, ООО "Агроцентр", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании частично недействительным решения от 03.03.2014 N 02-27/148 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, ИФНС России по Промышленному району г. Оренбурга).

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 17.06.2016 (резолютивная часть от 26.05.2016) в удовлетворении требований обществу с ограниченной ответственностью "Агроцентр" отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, ООО "Агроцентр" (далее также - податель апелляционной жалобы, апеллянт) обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит указанный судебный акт отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

По утверждению апеллянта, в нарушение положений ст. ст. 100,101 Налогового кодекса Российской Федерации инспекцией как в акте выездной налоговой проверки N 02-33/126 от 19.12.2013, так и в оспариваемом решении неверно рассчитана сумма налоговых вычетов по НДС, учтённая налогоплательщиком по оспариваемому контрагенту (ООО "ОРЕНАГРО"). Заявитель указывает, что согласно книге покупок за 1 квартал 2011 года он принял к вычету НДС по спорному контрагенту в сумме 1 012 397 руб. 07 коп., а не в сумме 3 110 333 руб. 12 коп., как указал налоговый орган. Сумма налоговых вычетов по налоговой декларации за 2011 год соответствует сумме налоговых вычетов по книге покупок за 1 квартал 2011 года и составляет 42 797 102 руб. 40 коп.

Помимо этого, апеллянт утверждает, что в деле отсутствуют надлежащие доказательства нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах при заключении и исполнении договора с данным контрагентом и считает необоснованным отказ налогового органа в налоговых вычетах по НДС по отношениям с данным контрагентом.

Заявитель считает необоснованным вывод инспекции о том, что ООО "ОРЕНАГРО" не находится по адресу регистрации, поскольку в деле имеются документы, подтверждающие факт нахождения данного контрагента по адресу регистрации (протокол осмотра помещения N 373 от 12.09.2013 и протокол допроса N 02-27/709 от 18.02.2014 генерального директора по коммерческим вопросам ОАО "Оренбургхлебопродукт" Висягиной Л.И.), однако, оценку данным документам суд первой инстанции не дал. По мнению инспекции, факт нахождения спорного контрагента по юридическому адресу подтверждён результатами осмотра помещения, находящегося по адресу: г. Оренбург, ул. Кирова, д. 12, в ходе которого установлено, что спорный контрагент находится в кабинете N 218 и получает корреспонденцию по указанному адресу, что отражено в протоколе осмотра N 373 от 12.09.2013 и протоколе допроса N 02-27/709 от 18.02.2014. Кроме того, осмотр произведён инспекцией 12.09.2013, в то время, как ООО "ОРЕНАГРО" прекратило свою деятельность 21.02.2011 в результате реорганизации, что, по мнению апеллянта, свидетельствует о недопустимости использования результатов осмотра для вывода об отсутствии спорного контрагента по юридическому адресу. Апеллянт также отмечает, что отсутствие договора аренды помещения между ООО "ОРЕНАГРО" и собственником помещения (ОАО "Оренбургхлебопродукт") не означает, что данное помещение не сдавалось в субаренду каким-либо из арендаторов и фактически контрагентом не использовалось, данный факт налоговый орган не опроверг. Из протокола допроса заместителя генерального директора по коммерческим вопросам ОАО "Оренбургхлебопродукт" Висягиной Л.И. следует, что в период с 01.01.2010 по 31.12.2012 субаренда, согласно договору аренды, была разрешена юридическому лицу, возглавляемому Красниковым С.В. Мероприятий налогового контроля в отношении сдачи в субаренду ООО "ОРЕНАГРО" помещения по адресу: 460000, г. Оренбург, ул. Кирова, д. 12, не проводилось.

Кроме того, налоговое законодательство не устанавливает обязанность налогоплательщика проверять своих контрагентов на предмет их нахождения по месту регистрации. Вменение таких обязанностей налогоплательщику инспекцией, по мнению апеллянта, влечёт установление для заявителя дополнительных обязанностей, связанных с проведением мероприятий налогового контроля.

Апеллянт считает неосновательным довод инспекции об отсутствии у спорного контрагента возможности, технического персонала, транспортных средств для исполнения договорных обязательств, поскольку данный вывод сделан без учёта вида деятельности ООО "ОРЕНАГРО", указанного в уставе, а также существа проверенных сделок, для совершения которых не требуется значительного количества сотрудников, основных средств, складских помещений и транспорта. Кроме того, отсутствие у организации в штате собственных сотрудников не исключает возможности привлечения квалифицированных специалистов на основании гражданско-правовых договоров, налоговый орган не представил доказательств того, что отсутствие персонала препятствует ООО "ОРЕНАГРО" осуществлять свою деятельность. Покупка с последующей перепродажей товаров не требует наличия как квалифицированного персонала, так и основных средств.

Налогоплательщик считает необоснованным вывод инспекции об отсутствии у спорного контрагента складских помещений, так как не представлены доказательства отсутствия арендованных основных средств.

Показатели бухгалтерской и налоговой отчётности, по мнению апеллянта, не могут быть доказательствами как наличия, так и отсутствия у контрагента материальных и трудовых ресурсов, поскольку их отражение в отчётности контрагента зависит от его волеизъявления.

Апеллянт указывает на то, что в решении суда не была дана оценка протоколу допроса Петровского И.В. N 683 от 16.10.2013, из которого следует, что указанное лицо является руководителем ООО "Гермес", которым с ООО "ОРЕНГРО" был заключен договор аренды открытой площадки площадью 1 0000 кв.м., расположенной по адресу: Оренбургская область, п. Пригородный, ул. Горная, д. 6 "б".

По мнению апеллянта, инспекцией не представлено доказательств несамостоятельности контрагента в его хозяйственной деятельности и формального характера хозяйственных отношений с ним. Налоговый орган не отрицает движение денежных средств по счетам ООО "ОРЕНГРО", а также осуществление сделок с многочисленными контрагентами, что свидетельствует о потенциальной возможности исполнения обязательств в рамках заключенных с заявителем договоров.

Заявитель указывает, что в данном деле инспекция не отрицает наличие и оприходование товара, поставленного от имени ООО "ОРЕНАГРО", факт его оплаты данному поставщику и последующую реализацию товара, то есть не оспаривает реальность совершённых сделок аренды нежилого помещения и складской площадки, а также купли-продажи техники. Делая вывод о том, что товар мог быть поставлен иным лицом, инспекция, по мнению апеллянта, необоснованно исходит из предположений, выводы инспекции о формальном характере документооборота являются ошибочными и непоследовательными. Инспекция не доказала, в чём заключается необоснованная налоговая выгода заявителя от сделок со спорным контрагентом, поскольку налогоплательщик не только поставил НДС к вычету (частично), но и отразил соответствующую сумму НДС в составе налоговой базы при последующей реализации товара по договору купли-продажи техники и/или оборудования N 3480 от 07.02.2011, счёту-фактуре N 1-Щ-0002647 от 24.03.2022, товарной накладной N 1-Щ-0002647 от 24.03.2011, что не отрицает инспекция. Данное обстоятельство, по мнению заявителя, исключает факт получения им необоснованной налоговой выгоды от покупателей, поскольку инспекция не исключила из налоговой базы по НДС суммы от последующей реализации оборудования, приобретённого заявителем у спорного контрагента, а также учла суммы от реализации оборудования в составе доходов налогоплательщика.

Апеллянт указывает, что на момент заключения договора со спорным контрагентом он являлся юридическим лицом, состоял в ЕГРЮЛ и на налоговом учёте по адресу, указанному в счетах-фактурах, исходящих от данного контрагента, а значит, учредитель контрагента представлял в налоговый орган заявление от своего имени, заверенное нотариально. Руководителем организации-контрагента был открыт расчётный счёт, что, по мнению налогоплательщика, однозначно свидетельствует о его причастности к осуществлению хозяйственной деятельности данного юридического лица, поскольку доказательств незаконности государственной регистрации ООО "ОРЕНАГРО" и физического лица Пискарева А.Н. в качестве учредителя и руководителя контрагента, доказательств открытия счёта в банке с нарушением установленного порядка налоговым органом не представлено.

Апеллянт считает, что факт подписания счетов-фактур и первичных документов неустановленным лицом, выявленный по результатам проведённой почерковедческой экспертизы, не опровергает реальность хозяйственных операций с данным контрагентом и не свидетельствует о недобросовестности контрагента. Апеллянт указывает на отсутствие доказательств того, что счета-фактуры, договоры, товарные накладные подписаны не бухгалтером контрагента, а иным лицом. Указывает, что суд без достаточных к тому оснований отклонил заявленное им ходатайство о проведении почерковедческой экспертизы подписи Пискарева А.Н. на учредительных и регистрационных документах, представленных заявителем в суд для этих целей.

Апеллянт полагает, что, делая вывод о непроявлении заявителем осмотрительности при выборе спорного контрагента, инспекция и суд не учли, что границы проявления должной осмотрительности определяются доступностью сведении, которые могут быть получены налогоплательщиком о контрагенте из открытых источников. По мнению подателя апелляционной жалобы, у него отсутствовали основания не доверять правоспособности спорного контрагента, который на момент заключения и исполнения договора действовал в качестве юридического лица и представил налогоплательщику все необходимые документы о своём статусе. Тот факт, что контрагент и его правопреемник не сдавали налоговую отчётность, не является доказательством получения необоснованной налоговой выгоды и не свидетельствует о фиктивности заключенных обществом сделок.

Апеллянт считает, что принятые судом во внимание протоколы допросов начальника отдела продаж Хвостова С.А., директора Лактионова О.В., юриста Зазулиной О.А., менеджера отдела продаж Булгакова Ю.Ю., показавших, что они не могут пояснить обстоятельства сделки с ООО "ОРЕНАГРО" и представить документы, подтверждающие полномочия представителя спорного контрагента, не могут быть признаны надлежащими и достоверными доказательствами факта обнаруженного по итогам проверки налогового законодательства правонарушения, так как данные протоколы составлены с нарушением п. 2 ст. 99 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в них отсутствуют обязательные реквизиты.

Заявитель считает необоснованным вывод инспекции о непроявлении им должной осмотрительности в связи с реорганизацией спорного контрагента в ООО "Единство" 21.02.2011, поскольку правопреемник (ООО "Единство") принял на себя все обязательства правопредшественника - ООО "ОРЕНАГРО" перед ООО "Агроцентр" по договору аренды от 30.06.2010 и по договору купли-продажи техники и/или оборудования N 150 от 01.02.2011, о чём уведомил налогоплательщика письмом от 01.03.2011. Почерковедческая экспертиза документов, представленных ООО "Единство", не производилась, допрос руководителя ООО "Единство" Галушко М.В. не осуществлялся. Налоговым органом, по мнению апеллянта, не установлен факт участия налогоплательщика в схемах ухода от налогообложения, не представлены доказательства возврата денежных средств заявителю, а также доказательства того, что налогоплательщик является взаимозависимым или аффилированным лицом по отношению к налогоплательщику.

Апеллянт также считает необоснованным вывод инспекции и суда об обналичивании спорным контрагентом поступивших от налогоплательщика денежных средств через потребительские кредитные кооперативы, поскольку выдача такими кооперативами займов в наличной и безналичной форме является законной деятельностью, в связи с чем выдача кооперативном физическим лицам займов, в том числе в наличной форме, не может рассматриваться в негативном контексте. Заявитель указывает на то, что суд оставил без внимания свидетельские показания Мотлоховой И.А., Осияна В.Н. и Немкова Е.В. Заявитель также указывает, что факт возврата самому налогоплательщику денежных средств инспекцией не установлен.

С учётом изложенного, ООО "Агроцентр" утверждает, что его поведение носило добросовестный характер, реальность сделок со спорным контрагентом подтверждена, оснований для отказа в применении налоговых вычетов по НДС не имелось.

Апеллянт полагает также необоснованным начисление налога на прибыль по агентскому договору, заключенному с индивидуальным предпринимателем Федоровым А.М., ввиду отсутствия правовых оснований для признания данного договора недействительным или незаключенным и отсутствия у инспекции полномочий для оценки экономической целесообразности действий налогоплательщика по заключению данных договоров.

Апеллянт утверждает, что в деле отсутствуют доказательства того, что при заключении агентского договора у него отсутствовала деловая цель, а его действия были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды, а вывод налогового органа о том, что между ООО "Агроцентр" и ИП Фёдоровым А.М. реальные хозяйственные операции не осуществлялись и был создан формальный документооборот в целях получения необоснованной налоговой выгоды документально не подтверждён. Заявитель отмечает, что в деле есть доказательства, подтверждающие наличие у ИП Фёдорова А.М. собственного персонала в 2011 году. Апеллянт считает неосновательным довод инспекции о том, что ИП Фёдоров А.М. должен был выполнять обязанности агента в силу своей должности начальника отдела продаж ООО "Агроцентр", поскольку в его должностной инструкции не установлены соответствующие обязанности, дублирующие обязанности по агентскому договору. На этом основании апеллянт утверждает, что у инспекции отсутствовали основания для вывода о необоснованном завышении им расходов при исчислении налога на прибыль.

С учётом изложенного, заявитель просит отменить решение суда с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленных им требований.

До судебного заседания от ИФНС России по Промышленному району г. Оренбурга и от ИФНС России по Ленинскому району г. Оренбурга поступили отзывы на апелляционную жалобу, в которых инспекции не согласились с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, считают, что судом первой инстанции верно установлены все обстоятельства по делу и применены нормы материального права, в связи с чем просят решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и возражения на неё.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путём размещения указанной информации на официальном Интернет-сайте; в судебное заседание представители третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, не явились.

С учётом мнения явившихся представителей лиц, участвующих в деле, и в соответствии со статьями 123, 156, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей не явившихся третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора.

Проверив законность и обоснованность решения суда в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда приходит к выводу о наличии оснований для изменения решения суда и удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения налогового органа в части начисления НДС в сумме 2 097 936 руб. 08 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, поскольку данная сумма НДС не была предъявлена к вычету в проверяемом периоде. Выводы суда первой инстанции в данной части являются ошибочными. В остальной части решении суда об отказе в удовлетворении заявленного требования является законным и обоснованным, отмене или изменению не подлежит.

Выводы апелляционного суда основаны на следующем:

Основанием для вынесения оспариваемого ИФНС России по Промышленному району г. Оренбурга явились результаты проведённой налоговым органом выездной налоговой проверки общества с ограниченной ответственностью "Агроцентр" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.

По результатам проверки составлен акт от 19.12.2013 N 02-33/126 дсп, на который налогоплательщиком представлены письменные возражения. По результатам рассмотрения данных возражений инспекцией принято решение N 02-27/3 от 27.01.2014 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля: направлении запросов и допросов свидетелей.

По итогам рассмотрения акта проверки, возражений на него, материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено решение от 03.03.2014 N 02-27/148, которым налогоплательщику дополнительно начислена недоимка по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в размере 346 174 рубля 20 копеек, по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 3 110 333 рубля 12 копеек; начислены пени по налогу на прибыль организаций в размере 46 212 рублей 72 копейки; по налогу на добавленную стоимость в размере 728 788 рублей 24 копейки; по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 2 572 рубля 96 копеек. Данным решением налогоплательщик привлечён к налоговой ответственности в виде штрафов по п. 1 ст. 116 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 55 000 рублей; по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в федеральный бюджет в результате занижения налоговой базы в размере 3 461 рубль 74 копейки; по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ в результате занижения налоговой базы в размере 31 155 рублей 68 копеек; по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет в результате занижения налоговой базы в размере 311 033 рубля 31 копейка, а также по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 146 923 рубля 90 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 09.06.2014 N 16-15/06694 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения, после чего заявитель обжаловал решение инспекции в судебном порядке в части доначисления сумм по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пени и штрафов.

Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции в части доначисления НДС, соответствующих сумм пени и налоговой санкции, начисленной по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС, суд первой инстанции пришёл к выводу об отсутствии у общества оснований для применения налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2011 года по товарам и услугам, приобретённым в проверяемом периоде у контрагента - ООО "ОРЕНАГРО".

Суд апелляционной инстанции не находит достаточных оснований для переоценки на стадии апелляционного производства вывода суда первой инстанции об отсутствии оснований для принятия к учёту налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным от имени ООО "ОРЕНАГРО", исходя из следующего:

Основанием для начисления спорных сумм НДС, пени и налоговой санкции за неполную уплату НДС по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации послужили выводы налогового органа о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по хозяйственным операциям с ООО "ОРЕНАГРО" по причине недостоверности документов, представленных обществом в подтверждение своего права, отсутствия у данного контрагента возможности исполнить договорные обязательства перед заявителем, а также в связи с непроявлением налогоплательщиком должной степени осмотрительности и осторожности при выборе указанного делового партнера.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними. Оценка добросовестности налогоплательщика в спорах о получении налоговых выгод предполагает оценку сделок с его участием, по которым им задекларированы и заявлены налоговые расходы и выгоды, особенно в тех случаях, когда они не имеют деловой цели либо налоговая цель превалирует в них над экономической.

Согласно п. 1, 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса и в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В п. 1 ст. 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) с учётом особенностей, предусмотренных данной статьёй, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны также лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Согласно пункту 1 статьи 9 действовавшего в проверяемом периоде (до 01.01.2013) Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" (далее - Закон о бухгалтерском учёте) все хозяйственные операции, проводимые налогоплательщиком, должны оформляться оправдательными документами.

Пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учёте был установлен перечень обязательных реквизитов первичных учётных документов, в который, в частности, входят: наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции; правильность её оформления; личные подписи указанных лиц и их расшифровки.

Представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечёт автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС учитываются результаты проведённых налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов. В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, у которых отсутствовала реальная возможность осуществлять заявленные операции, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счёт-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

Согласно пункту 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счёт-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 15.02.2005 N 93-О указал на то, что в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счёт-фактура не содержит чёткие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретённых товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счёт-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчётности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов по НДС, учитываемых для целей налогообложения, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

При этом реальность хозяйственных отношений для целей определения размера действительных налоговых обязательств налогоплательщика устанавливается применительно к конкретному контрагенту и совершаемой с ним хозяйственной операции.

В ходе проверки, результаты которой являются предметом судебного контроля, при проверке правильности исчисления НДС за 1 квартал 2011 года инспекцией установлено, что 2011 году ООО "Агроцентр" осуществляло покупку сельхозтехники с целью её дальнейшей перепродажи. Одним из контрагентов налогоплательщика (поставщиков сельхозтехники и арендодателей оборудования) являлось ООО "ОРЕНАГРО".

ООО "Агроцентр" заключило с ООО "ОРЕНАГРО" договор купли -продажи техники и/или оборудования от 01.02.2011, а также договор аренды складского помещения площадью 70 кв. м. и открытой площадки площадью 1 000 кв.м., расположенных в п. Пригородном Оренбургского района Оренбургской области, от 30.06.2010 и дополнительное соглашение к нему от 30.12.2010.

В подтверждение приобретения сельскохозяйственной техники и получения услуг аренды складского помещения, открытой площадки и налоговых вычетов по НДС, налогоплательщиком представлены выставленные от имени данного контрагента счета-фактуры N 91 от 31.01.2011 на сумму 2 941,17 руб. в т.ч. НДС в сумме 448,65 руб., N 82 от 08.02.2011 на сумму 1 685,71 руб. в т.ч. НДС в сумме 257,14 руб., N 120 от 25.02.2011 на сумму 19 830 096,00 руб., в т.ч. НДС в сумме 3 024 929,91 руб., N 123 от 01.03.2011 на сумму 154 095,76 руб., в т.ч. НДС в сумме 23 506,13 руб., N 126 от 03.03.2011 на сумму 1 142,85 руб. в т.ч. НДС в сумме 174,33 руб., а также товарные накладные N91 от 31.01.2011 на сумму 2 941,17 руб., в том числе НДС 18%, N 120 от 25.02.2011 на сумму 19 018 296,00 руб., в том числе НДС 18%, N 123 от 01.03.2011 на сумму 154 095,76 руб., в том числе НДС 18%, N 126 от 03.03.2011 на сумму 1 142,85 руб., в том числе НДС 18%, N 82 от 08.02.2011 на сумму 1 685,71 руб., в том числе НДС 18%, договоры с приложениями и дополнительными соглашениями, акты выполненных работ.

В ходе проверки инспекцией установлено, что ООО "ОРЕНАГРО" 21.02.2011 было реорганизовано в форме слияния (совместно с ООО "ТД "Деметра", ООО "Управление строительных механизмов и автотранспорта "ОНХМ", ООО "Оренбургское монтажное управление специализированное-2 "ОНХМ", ООО "УМР ОНХМ") в ООО "Единство", которое, в свою очередь, с 13.07.2011 прекратило свою деятельность путём реорганизации в форме слияния в ООО "Арива", учреждённое АртлантикИнвестментс Лтд (государство регистрации - Сейшелы).

Однако, представленные налогоплательщиком для проведения проверки счета-фактуры и товарные накладные, датированные после 21.02.2011 (дата внесения в ЕГРЮЛ записи о реорганизации), выставлены от имени ООО "ОРЕНАГРО", то есть лица, которое прекратило свою деятельность на дату совершения соответствующих хозяйственных операций. Соответственно, изначально представленные налогоплательщиком для поведения проверки счета - фактуры, датированные после 21.02.2011 (N 120 от 25.02.2011 на сумму 19 830 096,00 руб., в т.ч. НДС в сумме 3 024 929,91 руб., N 123 от 01.03.2011 на сумму 154 095,76 руб., в т.ч. НДС в сумме 23 506,13 руб., N 126 от 03.03.2011 на сумму 1 142,85 руб., в т.ч. НДС в сумме 174,33 руб. и товарные накладные N 120 от 25.02.2011 на сумму 19 018 296,00 руб., в том числе НДС 18%, N 123 от 01.03.2011 на сумму 154 095,76 руб., в том числе НДС 18%, N 126 от 03.03.2011 на сумму 1 142,85 руб., в том числе НДС 18%) были выставлены от имени организации, утратившей на даты совершения хозяйственных операций статус юридического лица.

При этом согласно письму ООО "Единство" (правопреемник ООО "ОРЕНАГРО") вх. N 151/1 от 01.03.2011 исправления были внесены лишь в счёт-фактуру N120 от 25.02.2011 на оплату товара и соответствующую товарную накладную, а также в счёт-фактуру N 212 от 28.02.2011 на оплату услуг аренды и соответствующий акт (в решении инспекции не отражены). Доказательств внесения изменений в иные счета-фактуры и товарные накладные в деле нет, что является нарушением требований п. 5 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации (ввиду недостоверного указания сведений о покупателе (грузополучателе) в иных счетах -фактурах) и само по себе исключает возможность предъявления к вычетам НДС по таким счетам-фактурам в силу части 2 указанной нормы права.

Основным видом деятельности ООО "ОРЕНАГРО" в период его существования указаны оптовая торговля зерном, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных.

Единственным учредителем и руководителем ООО "ОРЕНАГРО" в период с 10.02.2010 по 21.02.2011 по документам являлся Пискарев Андрей Николаевич. По данным, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц, инспекцией установлено, что Пискарев А.Н. является "массовым" руководителем, а именно, числится руководителем ещё в 9 организациях. ООО "ОРЕНАГРО" в собственности имущества, транспортных средств не имело.

По данным налогового органа, в проверяемом периоде у ООО "ОРЕНАГРО" отсутствовали материальные и трудовые ресурсы. Довод апеллянта о наличии у ООО "ОРЕНАГРО" складских помещений со ссылкой на свидетельские показания директора ООО "Гермес" Петровского И.В. (протокол допроса N 683 от 16.10.2013, т. 3 л.д. 116,117) и протокол осмотра помещений, территорий, документов и предметов от 27.09.2013 N 374 (т. 3 л.д. 86-90) являлся предметом исследования при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика на решение инспекции в Управлении Федеральной налоговой службы по Оренбургской области и обоснованно был отклонён, поскольку данными документами подтверждено наличие договорных отношений по использованию открытой площадки, а не складских помещений.

За 2011 год справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ ООО "ОРЕНАГРО" (его правопреемник) не представили.

За 1 квартал 2011 года ООО "ОРЕНАГРО", равно, как и его правопреемник после реорганизации -ООО "Единство", налоговую отчетность за 1 квартал 2011 года, в том числе налоговую декларацию по НДС, не представили. НДС за 1 квартал 2011 года данными обществами в бюджет не был уплачен, что не позволило инспекции установить, отразил ли спорный контрагент хозяйственные операции по реализации налогоплательщику товара и сдаче в аренду помещений при формировании налоговой базы по НДС и, соответственно, сформирован ли в бюджете источник для предоставления налоговых вычетов по НДС по хозяйственным операциям с данным контрагентом.

По результатам оценки свидетельских показаний Пискарева А.Н. (обозначен в ЕГРЮЛ руководителем ООО "ОРЕНАГРО" в период с момента заключения соответствующих договоров до момента реорганизации общества) (протокол допроса N 638 от 20.09.2013 (т. 3 л.д. 118-123, т. 4 л.д. 105-117) инспекцией установлено, что с февраля 2010 года по 18.06.2013 Пискарев А.Н. официально нигде не работал, подрабатывал водителем, финансово-хозяйственную деятельность в ООО "ОРЕНАГРО" фактически не осуществлял, но подписывал документы, связанные с регистрацией организаций, в том числе открывал счёт в Россельхозбанке, подписывал другие банковские документы на получение денежных средств. Первичные документы (договоры, акты, справки, накладные, счета-фактуры и др.) в адрес покупателей и заказчиков ООО "ОРЕНАГРО" Пискарев А.Н. не подписывал, доверенность на право действовать от своего имени не выдавал. Пиксарев А.Н. также отрицал факт подписания договоров, товарных накладных и счетов-фактур, представленных налогоплательщиком для проведения проверки, исходящих от ООО "ОРЕНАГРО", представленных инспекцией на его обозрение.

Аналогично отрицала свою связь с деятельностью спорного контрагента и Новичихина Е.В., которая по документам являлась главным бухгалтером ООО "ОРЕНАГРО" (т.7 л.д. 33-40,43-45).

Факт подписания неустановленным лицом финансово-хозяйственных документов, исходящих от ООО "ОРЕНАГРО", представленных налогоплательщиком в подтверждение права на налоговые вычеты по НДС за 1 квартал 2011 года по отношениям с данным контрагентом, подтверждён также заключениями эксперта от 15.10.2013 N 030/070-2013, от 24.02.2014 N 008/070-2014, которым установлено, что подписи в документах по финансово-хозяйственным операциям с налогоплательщиком (в договоре купли-продажи N 150 от 01.02.2011, в договоре аренды б/н от 30.06.2010 и в дополнительном соглашении к договору аренды б/н от 30.12.2010, в счетах-фактурах: N 68 от 31.01.2011, N 91 от 31.01.2011, N 82 от 08.02.2011, N 120 от 25.02.2011, N 121 от 28.02.2011, N 123 от 01.03.2011, N 126 от 03.03.2011, оформленных от имени ООО "ОРЕНАГРО") в графе "руководитель организации" выполнены не Пискаревым А. Н., а другим неустановленным лицом (т. 4 л.д. 36-47, т. 7 л.д. 83-96, 122).

Довод апеллянта о том, что инспекцией не исследованы обстоятельства подписания счетов-фактур и первичных учётных документов главным бухгалтером контрагента судом апелляционной инстанции исследован и отклонён, поскольку в силу приведённых выше положений ст. ст. 169, 171 Налогового кодекса Российской Федерации, ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учёте" для подтверждения права на налоговые вычеты счёт-фактура и первичные учётные документы, исходящие от спорного контрагента, должны быть подписаны именно тем лицом, которое в них указано, то есть в данном случае руководителем Пискаревым А.Н. Подписание документов любым иным лицом не подтверждает соблюдение требований приведённых норм права.

На основании анализа операций по расчётному счёту спорного контрагента инспекция установила, что в период с 01.01.2010 по 31.12.2012 по расчётному счёту контрагента (его правопреемника) не имеется перечислений за реализованную заявителю сельскохозяйственную технику, отсутствие расходов, объективно необходимых организации для ведения обычной хозяйственной деятельности (оплата коммунальных услуг, оплата арендных платежей, оплата за услуги связи, Интернет и т.д.), а также выявила факт перечисления спорным контрагентом поступивших от налогоплательщика денежных средств на счета иных юридических лиц (потребительских кооперативов) с последующей передачей физических лиц (обналичиванием), в том числе руководителей и учредителей данных организаций. Доказательств возврата денежных средств на расчётные счета данных организаций в деле нет.

Довод апеллянта о том, что денежные средства были переданы контрагентами "второго звена" физическим лицам в виде займов, а также о том, что суд оставил без внимания свидетельские показания Мотлоховой И.А., Осияна В.Н. и Немкова Е.В., судом апелляционной инстанции исследован и отклонён с учётом заинтересованности указанных лиц в исходе дела.

Проанализировав содержание свидетельских показаний работников налогоплательщика (директора ООО "Агроцентр" Лактионова О.В (протоколы от 17.10.2013 N 654, от 19.02.2014 N 711), менеджера отдела продаж сельхозтехники Булгакова Ю.Ю. (протоколы допросов от 17.10.2013 N 656, от 19.02.2014 N 714), начальника отдела продаж Хвостова С.В. (протоколы допросов от 17.10.2013 N 653, от 19.02.2014 N 713), юриста Зазулиной О.А (протокол допроса от 17.10.2013 N 655), кладовщика ООО "Агроцентр" Малькевич В.М. (протоколы допросов от 17.10.2013 N 657, от 19.02.2014 N712), опрошенных инспекцией в ходе проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля (в целях восполнения указанных заявителем недостатков, допущенных при оформлении протоколов допроса) (т.3 л.д. 145-150, т.4 л.д. 1-24, т.6 л.д.50-89, т.7 л.д.48,102-115), суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что лица, в обязанности которых непосредственно входит проверка обстоятельств заключения и исполнения договоров, не обладают информацией относительно обстоятельств проверки статуса и деловой репутации спорного контрагента, а именно: причин и условий выбора спорного контрагента; обстоятельств заключения и исполнения спорных сделок; представителях спорного контрагента, выступавших от его имени при заключении и исполнении договоров; не удостоверились в полномочиях лиц, подписавших документы, не встречались лично с должностными лицами контрагента; не поверили и не представили доказательств проверки полномочий лиц, представлявших интересы контрагента при заключении договора поставки, в то время как проявление осмотрительности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности юридического лица, но и полномочий лиц, действующих от его имени, а также деловой репутации контрагента и наличия у него реальной возможности исполнить принятые на себя обязательства.

Свидетельские показания бывшего директора ООО Т.Д. "Деметра" Мотлоховой И.А. (протокол допроса N 651 от 16.10.2013) (т.4 л.д. 25-33, т. 12 л.д. 3-10) также не содержат сведений об обстоятельствах деятельности спорного контрагента, совершения заявителем сделок с ним и слияния ООО "ОРЕНАГРО" с ООО ТДД "Деметра".

Налогоплательщик, утверждающий об обратном и подвергающий сомнению свидетельские показания, отобранные инспекцией в рамках реализации своих контрольных полномочий, со ссылкой на то, что опрошенные инспекцией свидетели (руководитель, менеджер отдела продаж, кладовщик и юрист) не занимаются вопросами аренды и поставки продукции, со своей стороны не пояснил, кто из его работников занимался данными вопросами, с кем взаимодействовал, в чём проявлялось это взаимодействие, каким образом были заключены договоры, каким образом происходила передача товара и арендуемого имущества налогоплательщику, в связи с чем апелляционный суд не может согласиться с доводом апелляционной жалобы о реальности исполнения спорных договоров заявленным контрагентом и о принятии налогоплательщиком всех возможных мер для проверки деловой репутации контрагента и наличии у него реальной возможности исполнить свои гражданско-правовые обязательства по заключенным с ним договорам.

На основании письма N 06-18/22030 от 04.10.2013, исходящего от ОАО "Оренбургхлебопродукт" (собственника здания, расположенного в г. Оренбурге по ул. Кирова, д. 12, указанному в качестве юридического адреса спорного контрагента в период его существования, т. 3 л.д.104), допросов главного бухгалтера от ОАО "Оренбургхлебопродукт" Клетушкиной Т.П. (протокол N 708 от 18.02.2014, т. 7 л.д. 27-29), заместителя генерального директора ОАО "Оренбургхлебопродукт" по коммерческим вопросам Висягиной Л.И. (протокол допроса N 02-27/709 от 18.02.2014 (т. 7 л.д. 41-43)) и результатов осмотра данного здания (протокол осмотра N 373) инспекцией установлено отсутствие договорных отношений между собственником здания и ООО "ОРЕНАГРО" в 2011-2012 г.г. Основанный на свидетельских показаниях Висягиной Л.И. довод апеллянта о том, что отдельным арендаторам в 2011 году была разрешена сдача имущества в субаренду, не подтверждает тот факт, что ООО "ОРЕНАГРО" фактически занимало какие-либо помещения по договорам субаренды. В данной части заявитель высказывает лишь предположение относительно того, что его контрагент мог бы заключить договор субаренды с одним из лиц, которым такое право было предоставлено собственником. Данное предположение документально не подтверждено, в деле отсутствуют доказательства фактического заключения договора субаренды и нахождения ООО "ОРЕНАГРО" по адресу: г. Оренбург, ул. Кирова, д. 12, в 2011 году.

Факт последующей реализации оборудования налогоплательщиком обслуживающему перерабатывающему снабженческо-сбытовому сельскохозяйственному кооперативу "Прогресс" по договору N 3480 от 07.02.2011 и включения соответствующей суммы в налоговую базу по НДС подтверждает реальное существование такого оборудования у налогоплательщика, в связи с чем инспекция учла рыночную стоимость товара (услуг) в составе расходов, учитываемых при начислении налога на прибыль по спорному контрагенту и не производила начислений по налогу на прибыль по сделкам с данным контрагентом. Вместе с тем, дальнейшее использование товара (услуги) в деятельности налогоплательщика само по себе, при установленном инспекцией номинальном характере деятельности налогоплательщика и нарушении требований к ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации при оформлении ряда счетов-фактур, не является достаточным для вывода о приобретении товара у спорного контрагента и, как следствие, о наличии у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС.

Довод апеллянта о том, что из анализа операций по расчётному счёту спорного контрагента следует, что он в проверяемом периоде оплачивал аренду транспорта у ИП Сухоруковой М.С., ООО "ТК "Партнёр", вносил платежи за субаренду недвижимого имущества и уплачивал налоги, не свидетельствует о реальном исполнении обязательств по договорам, заключенным заявителем со спорным контрагентом и не опровергает совокупность приведённых выше обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС по сделкам с данным контрагентом.

Совокупность приведённых выше обстоятельств является достаточной для вывода об отсутствии доказательств реального исполнения обязательств заявленным контрагентом - ООО "ОРЕНАГРО" и о создании формального документооборота в целях получения необоснованной налоговый выгоды, оснований для иной оценки данных обстоятельств у коллегии судей апелляционного суда не имеется.

Вместе с тем, апелляционный суд считает необходимым уменьшить сумму произведённых по данному оснований начислений недоимки по НДС за 1 квартал 2011 года до 1 012 397 руб. 04 коп., предъявленной заявителем к налоговым вычетам за 1 квартал 2011 года.

При рассмотрении апелляционной жалобы коллегией судей установлено, что сумма НДС, подлежащая начислению, определена инспекцией на основании всех счетов-фактур, выставленных ООО "ОРЕНАГРО".

Вместе с тем, в силу приведённых выше положений ст. ст. 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации право на налоговый вычет по НДС носит заявительный характер, а значит, для его реализации налогоплательщик должен не только получить от контрагента счета-фактуры с выделенным НДС, оформленные в соответствии с требованиями ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, но и оприходовать товар, внести соответствующие записи в книгу покупок и предъявить суммы НДС к налоговым вычетам при заполнении налоговой декларации по НДС за соответствующий период. Выставление счетов-фактур контрагентом не заменяет их декларирования в установленном порядке. Суммы НДС, указанные в счетах-фактурах, но не предъявленные к налоговым вычетам самим налогоплательщиком при исчислении НДС и заполнении налоговой декларации за соответствующий период, не уменьшают его налоговую базу по НДС и не влияют на правильность исчисления налога за соответствующий период.

По результатам анализа представленной в дело книги покупок за 1 квартал 2011 года и проведённой инспекцией совместно с налогоплательщиком по определению апелляционного суда сверки суммы налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2011 года коллегией судей установлено, что общество реализовало своё право на применение налоговых вычетов по сделкам с ООО "ОРЕНАГРО" частично, отразив в книге покупок и налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2011 года лишь 1 012 397 руб. 04 коп. Остальная сумма налоговых вычетов по НДС, указанная в счетах-фактурах, выставленных от имени ООО "ОРЕНАГРО" (2 097 936 руб. 08 коп.) к вычетам предъявлена не была, в книге покупок соответствующие суммы заявителем были сторнированы и не были учтены при исчислении итоговой суммы налоговых вычетов, отражённых в налоговой декларации по НДС за спорный период, в связи с чем начисление инспекцией НДС в сумме, превышающей сумму налога, заявленную налогоплательщиком к вычетам по операциям со спорным контрагентом, а также соответствующих сумм пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, является избыточным.

При рассмотрении вопроса о суммах НДС, предъявленных к вычетам по операциям со спорным контрагентом, апелляционный суд отклоняет довод инспекции об отсутствии оснований для отнесения сторнированных налогоплательщиком при исчислении налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2011 года сумм к спорному контрагенту - ООО "ОРЕНАГРО" ввиду отсутствия исходящих от данного контрагента первичных документов, являющихся основанием для сторнирования, поскольку в данном случае право (а не обязанность) на предъявление к вычетам сумм НДС по хозяйственным операциям с определённым контрагентом принадлежит налогоплательщику и реализуется им самостоятельно, посредством определения счетов-фактур и сумм налога, подлежащих предъявлению к налоговым вычетам. В рассматриваемой ситуации, уменьшая (сторнируя) сумму НДС, подлежащую вычетам согласно книге покупок за 1 квартал 2011 года, заявитель таким образом реализовал своё право на частичное предъявление НДС к вычетам по операциям с данным контрагентом, что соответствует положениям ст. ст. 169,171,172 Налогового кодекса Российской Федерации.

При анализе доводов налогоплательщика в данной части суд первой инстанции ошибочно применил нормы права, регулирующие порядок восстановления НДС, поскольку в силу п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации операция по восстановлению НДС предполагает, что НДС был принят к вычетам налогоплательщиком, но при возникновении обстоятельств, перечисленных в данной норме права, последний утратил право на налоговые вычеты, в результате чего суммы НДС подлежат восстановлению.

В рассматриваемой ситуации налогоплательщик изначально исключил часть сумм НДС из состава налоговых вычетов за 1 квартал 2011 года, то есть не задекларировал данные суммы и не предъявил их к налоговым вычетам по декларации за соответствующий налоговый период, в связи с чем у суда не имелось оснований для применения норм права, устанавливающих основания и порядок восстановления принятых к вычетам сумм НДС.

Соответственно, решение инспекции в части начисления суммы НДС, не предъявленной к вычету за спорный период, (2 097 936 руб. 08 коп.), соответствующих сумму пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 419 587 руб. 22 коп. (20%) следует признать недействительным, требования налогоплательщика по данному эпизоду в соответствующей части подлежат удовлетворению, а решение суда первой инстанции -отмене.

Основания для переоценки выводов суда первой инстанции в части начисления налога на прибыль в связи с необоснованным учётом в составе расходов общества агентского вознаграждения по договору от 11.01.2010 N 01-11-01, заключенному между заявителем (принципал) и ИП Федоровым А.М. (агент), у коллегии судей апелляционного суда не имеется.

Выводы суда в данной части являются законными и обоснованными, соответствуют нормам материального права и представленным в дело доказательствам.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьёй 252 Налогового кодекса РФ, согласно положениям которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать трём следующим условиям: быть обоснованными, документально подтверждёнными и произведёнными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведённые расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчётом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия к учёту расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведённых для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.

При рассмотрении спора в данной части суд первой инстанции согласился с выводом инспекции об экономической неоправданности несения расходов на оплату агентских услуг ИП Федорова А.М., выступавшего агентом налогоплательщика (принципала) по поиску и подбору клиентов с целью дальнейшего заключения договоров купли-продажи и поставки сельскохозяйственной техники, оборудования и запасных частей между клиентом и принципалом по условиям упомянутого выше агентского договора от 11.01.2010 N 01-11-01, поскольку в ходе проверки установлено, что Фёдоров А.М. в 2010 году являлся менеджером отдела запасных частей ООО "Агроцентр" (приказ о переводе работника на другую должность от 16.06.2008 N 54), в 2011 году - начальником отдела реализации запасных частей (приказ о переводе на другую работу от 01.12.2010 N 136/2), в связи с чем в силу своих должностных обязанностей в спорном периоде он занимался поиском клиентов для заключения договоров купли-продажи запасных частей, то есть его трудовая функция наёмного работника ООО "Агроцентр" соответствовала функции агента -предпринимателя по договору от 11.01.2010 N 01-11-01.

Далее, проанализировав перечень постоянных покупателей общества, договоры с которыми были заключены в 2008-2010 г.г., и сопоставив данный перечень с перечнем тех юридических лиц и предпринимателей, за поиск и заключение договоров с которыми ИП Фёдорову А.М. как агенту причиталось вознаграждение в сумме 1 730 871,04 рубль согласно акту от 31.03.2011, налоговый орган и суд первой инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что в акт от 31.03.2011 включены договоры с индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами, которые в 2008-2010 годах являлись постоянными покупателями запасных частей у ООО "Агроцентр". Данное обстоятельство подтверждается представленными в материалы дела копиями договоров с данными контрагентами, оборотно-сальдовых ведомостей по счёту 62.2 за 2008 и 2009 годы, выпиской по расчетному счёту ООО "ОРЕНАГРО" за 2010 год в отношении отдельных покупателей заявителя. В нарушение ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель со своей стороны доказательств обратного не представил.

Таким образом, вывод инспекции и суда о том, что у налогоплательщика не имелось необходимости в поиске данных контрагентов и привлечении для указанных целей в качестве агента по гражданско-правовому договору предпринимателя, являющегося одним из работников налогоплательщика с аналогичными функциями, является верным. Данные расходы нельзя признать экономически обоснованными, в связи с чем инспекция обоснованно исключила их при исчислении налога на прибыль.

Доводы инспекции о наличии у ИП Фёдорова А.М. собственных работников, являлись предметом исследования и судебной оценки при рассмотрении спора в суде первой инстанции, который по данному поводу обоснованно указал, что из 31 работника, работающего у ИП Федорова А.М., 19 являются работниками ООО "Агроцентр" (установлено при сопоставлении справок 2-НДФЛ). ИП Фёдоров А.М. осуществляет свою деятельность по одному адресу с ООО "Агроцентр". Апелляционный суд со своей стороны считает необходимым отметить, что принципиальное значение при оценке экономической обоснованности расходов на выплату агентского вознаграждения имеет не наличие или отсутствие штата работников либо иных признаков ведения предпринимательской деятельности, а факт реального выполнения агентом обязанностей, отличных от его же трудовой функции, по поиску новых деловых партнёров и заключению с ними договоров, чего в данном случае не установлено.

При таких обстоятельствах дела налоговый орган и суд первой инстанции пришли к обоснованному выводу о создании ООО "Агроцентр" и ИП Федоровым А.М. формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, по взаимоотношениям с ИП Федоровым А.М. Решение суда в данной части является законным и обоснованным.

С учётом изложенного, решение суда первой инстанции следует отменить в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга от 03.03.2014 N 02-27/148 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в сумме 2 097 936 руб. 08 коп., соответствующих сумм пени и налоговой санкции налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 419 587 руб. 22 коп. В указанной части заявленные требования следует удовлетворить. Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга от 03.03.2014 N 02-27/148 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в сумме 2 097 936 руб. 08 коп., соответствующих сумм пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 419 587 руб. 22 коп. В остальной части решение суда следует оставить без изменения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Судебные расходы заявителя по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в сумме 2 000 руб. 00 коп. и за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 500 руб.00 коп. подлежат возмещению за счёт Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга на основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, истолкованной с учётом разъяснений, содержащихся в абзаце 4 пункта 21 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах".

Государственная пошлина в сумме 2 500 руб. за подачу апелляционной жалобы, излишне уплаченная по платёжному поручению N 5590 от 15.07.2016, подлежит возврату заявителю из федерального бюджета на основании пп.1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17.06.2016 по делу N А47-6800/2014 отменить в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга от 03.03.2014 N 02-27/148 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в сумме 2 097 936 руб. 08 коп., соответствующих сумм пени и налоговой санкции налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 419 587 руб. 22 коп.

В указанной части заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга от 03.03.2014 N 02-27/148 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС в сумме 2 097 936 руб. 08 коп., соответствующих сумм пени и налоговой санкции по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 419 587 руб. 22 коп.

В остальной части решение оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Промышленному району г. Оренбурга в пользу общества с ограниченной ответственностью "Агроцентр" судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в сумме 2 000 руб. 00 коп. и за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 500 руб.00 коп.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Агроцентр" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2 500 руб. за подачу апелляционной жалобы, излишне уплаченную по платёжному поручению N 5590 от 15.07.2016.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

И.А. Малышева

Судьи

Е.В. Бояршинова А.П. Скобелкин