Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 ноября 2016 г. N 04АП-4992/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 21 апреля 2017 г. N Ф02-311/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Чита

08 ноября 2016 г.

Дело N А78-12668/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 03 ноября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 ноября 2016 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Ткаченко Э.В., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Промышленное снабжение и комплектация" на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 29 июля 2016 года по делу N А78-12668/2015 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Промышленное снабжение и комплектация" (ОГРН 1027501186118, ИНН 7534016296, место нахождения: 672027, Забайкальский край, г.Чита, ул.Новобульварная, 29) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г.Чита, ул.Бутина,10) о признании недействительным в части решения N 14-08-30 от 08.06.2015 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения,

(суд первой инстанции - Е.А. Бронникова),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Бегуновой А.В., представителя по доверенности от 10.05.2016,

от заинтересованного лица: Филипповой Е.В., представителя по доверенности от 18.08.2016, Ефремовой Е.В., представителя по доверенности от 28.12.2015,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Промышленное снабжение и комплектация" (далее - ООО "Промышленное снабжение и комплектация", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N14-08-30 от 08.06.2015 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в сумме 220853 руб., за 4 квартал 2011 года в сумме 2172809 руб., за 3 квартал 2012 года в сумме 396337 руб., за 4 квартал 2012 года в сумме 11993632 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2012 год в виде штрафа в размере 294305 руб., за неполную уплату налога на прибыль за 2013 год в виде штрафа в размере 41760 руб.;

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в виде штрафа в размере 2477994 руб.;

- начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 3169666,05 руб.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 29 июля 2016 года решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите N 14-08-30 от 08.06.2015 г. О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 г. в размере 5889990 руб., - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3,4 кварталы 2012 г. в размере 1827996 руб.,

- привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2012 г. в размере 147152,5 руб., за 2013 г. в размере 20880 руб.,

- начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 1300765 руб. признано недействительным и противоречащим Налоговому кодексу РФ.

В остальной части иска отказано.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя - Общества с ограниченной ответственностью "Промышленное снабжение и комплектация".

Основанием отказа в удовлетворении требований по оспариваемым апеллянтом эпизодам послужил вывод суда первой инстанции об обоснованности выводов налогового органа о завышении обществом налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, а также неправомерном предъявлению к вычету НДС по сделкам с ООО "Партнер".

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой; с учетом уточнения требований в судебном заседании, просит отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 29 июля 2016 года по делу N А78-12668/2015 в части отказа в удовлетворении требований.

Полагает, что инспекцией не установлен действительный размер налогового обязательства общества по НДС. Материалами дела подтверждается, что НДС с полученного в 4 квартале 2012 года аванса исчислен обществом к уплате, но не как с полученного аванса, а со стоимости реализованных работ. Начисление пени до момента вынесения решения инспекции необоснованно, поскольку пени подлежит начислению до момента прекращения существования недоимки по налогу, наличие же которой по данному эпизоду налоговым органом не доказано. Не исследовано постановление об отказе в возбуждении уголовного дела, в котором, в частности, рассматривался вопрос о факте уплаты/неуплаты НДС с полученного в 4 квартале 2012 года аванса. Не обоснован доначислен НДС за 4 квартал 2011 года, 4 квартал 2012 года, поскольку инспекция сравнила показатели налоговых деклараций и книг продаж и покупок без изучения первичных документов.

На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он просит оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 11.10.2016.

Представитель общества в судебном заседании дала пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просила решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на основании решения N 14-08-28 от 20.05.2014 (т.10, л.д.102) инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Промышленное снабжение и комплектация" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, налога на доходы физических лиц за период с 01.11.2011 по 30.04.2014, по итогам которой составлена справка от 18.11.2014 и составлен акт выездной налоговой проверки N 14-08-3 от 19.01.2015 (т.1, л.д.89-130).

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика, иных материалов проверки принято решение N 14-08-30 от 08.06.2015 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому ООО "Промышленное снабжение и комплектация" доначислен налог на прибыль за 2012 год в размере 1471523 руб., за 2013 год в размере 208800 руб., налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года в размере 220853 руб., за 4 квартал 2011 года в размере 2172809 руб., за 3 квартал 2012 года в размере 396337 руб., за 4 квартал 2012 года в размере 11993632 руб.; привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3,4 кварталы 2012 года в размере 2477994 руб., налога на прибыль за 2012 год в размере 294305 руб., за 2013 год в размере 41760 руб., по ст. 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 166252 руб.; начислены пени по налогу на прибыль в размере 298994,07 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 3169666,05 руб., по налогу на доходы физических лиц в размере 90487 руб.; предложено перечислить суммы удержанных, но не перечисленных налогов (НДФЛ) в размере 82189 руб. (т.1, л.д.48-88).

Решением УФНС России по Забайкальскому краю от 07.09.2015 N 2.14-20/300-ЮЛ/09530 апелляционная жалоба на решение инспекции от 08.06.2015 N 14-08-30 оставлена без удовлетворения (т. 1, л.д. 131-136).

По результатам рассмотрения повторной жалобы (по ранее не оспариваемым эпизодам) УФНС России по Забайкальскому краю вынесено решение от 18.01.2016 N 2.14-20/20 - юл/00458 об оставлении жалобы без удовлетворения (т. 7, л.д. 83-91).

Не согласившись с решением налогового органа, общество оспорило его в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края требования удовлетворены частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

Пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

На лице, оспаривающим акт, действия, в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лежит бремя доказывания наличия факта нарушенных оспариваемыми актом, действиями (бездействием) его законных прав.

Нарушений установленного Налоговым кодексом Российской Федерации порядка проведения выездных налоговых проверок и вынесения решений по ним, которые являются основанием для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса, судом первой инстанции не установлено.

Доводов о допущенных инспекцией нарушениях порядка проведения проверки и рассмотрения ее материалов апелляционная жалоба не содержит, апелляционным судом подобных нарушений не выявлено.

Согласно оспариваемому решению инспекции, основаниями доначисления налога на добавленную стоимость явились:

- за 2 квартал 2011 года в размере 220853 руб.: завышение налоговой базы на 183022 руб. ввиду разницы по суммовым показателям между налоговой декларацией и книгой покупок в размере 142898 руб. и не представления первичных документов для подтверждения вычетов по ООО "Кромберг" в размере 260977 руб.;

- за 4 квартал 2011 года в размере 2172809 руб.: завышение налоговой базы на 429931 руб. ввиду неправомерного включения в книгу покупок вычетов без подтверждающих документов в размере 2602740 руб.;

- за 3 квартал 2012 года в размере 396337 руб.: неправомерное включение в книгу покупок вычетов по налогу на добавленную стоимость без подтверждающих документов;

- 4 квартал 2012 года в размере 11993632 руб.: невключение в налоговую базу суммы частичной оплаты в размере 77154000 руб., полученные от ФСБ РФ при капитальном строительстве в Забайкальском крае в размере 11769254 руб.; невключение в налоговую базу по ставке 18% суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) в размере 462732 руб., повлекшее неуплату налога в размере 83290 руб. (данный эпизод заявителем не оспаривается по существу); неправомерное включение вычетов по ООО "Партнер" в размере 141088 руб.

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции правильно признано правомерным доначисление налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года в связи с невключением в налоговую базу суммы частичной оплаты в размере 77154000 руб., в связи со следующим.

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) ООО "Промышленное снабжение и комплектация" в спорных периодах являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

В силу статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ определено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Положениями пунктов 1, 2 и 4 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ (в редакции спорных периодов) налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В силу правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 19.08.2003 N 12359/02, налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работы, услуги), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.

Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что 14.05.2012 между обществом и ФСБ РФ заключен государственный контракт N 04/12 от 14.05.2012 для выполнения нужд ФСБ России.

В рамках контракта в адрес общества перечислена платежным поручением N 3152627 от 04.12.2012 сумма в размере 77154000,28 руб. (т. 3, л.д. 64).

Работы по контракту приняты:

- 25.05.2012 на сумму 1649254,14 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т.9, л.д. 8-21);

- 26.06.2012 на сумму 3966115,97 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 9, л.д. 22-238);

- 25.07.2012 на сумму 4320778,74 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 9, л.д. 39-54);

- 10.08.2012 на сумму 2017968,67 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 9, л.д. 55-66);

- 10.09.2012 на сумму 2084593,32 руб., подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 9, л.д. 75-87);

- 25.09.2012 на сумму 1093800,97 руб., подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 9, л.д. 88-102);

- 15.10.2012 на сумму 5391289,34 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 9, л.д. 103-115);

- 25.10.2012 на сумму 1945798,57 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 9, л.д. 116-127);

- 26.11.2012 на сумму 431751,67 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 9, л.д. 128-137), при чем, стоимость работ не была ранее оплачена, в связи с чем, эта часть денежных средств признана оплатой выполненных работ (в одном налоговом периоде);

- 25.03.2013 на сумму 2266115,07 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 4, л.д. 112-120);

- 25.04.2013 на сумму 2108675,4 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 4, л.д. 122-130);

- 25.05.2013 на сумму 5744174,52 руб., что подтверждается, актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 4 л.д. 132-154);

- 25.06.2013 на сумму 6218255,42 руб., что подтверждается, актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 5 л.д. 2-22);

- 25.07.2013 на сумму 8886567,11 руб., что подтверждается, актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 5 л.д. 24-76);

- 23.08.2013 на сумму 4570478,57 руб., что подтверждается, актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 5 л.д. 78-108);

- 23.09.2013 на сумму 7976243,83 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 5 л.д. 110-150);

- 25.10.2013 на сумму 14738573,77 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 6 л.д. 3-75);

- 25.11.2013 на сумму 8890654,51 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 6 л.д. 77-113);

- 25.12.2013 на сумму 38541842,01 руб., что подтверждается актами выполненных работ (КС-2) и справкой о стоимости выполненных работ (т. 7 л.д. 2-82).

Выполненные работы включены в книгу продаж за 2013 год, за исключением последней позиции на сумму 38541842,01 руб., которая включена в книгу продаж за 1 квартал 2014 года, т.е. за пределами проверяемого периода.

Налоговый орган требованием N 14-08-31696 от 03.09.2014 запросило у ФСБ РФ документы относительно сделок, связанных с приобретением товаров, работ, услуг у ООО "Промснабкомплект", во исполнение которым представлены: государственный контракт, платежные поручения, счета, дополнительное соглашение к контракту (т. 3, л.д. 50-51).

Вместе с тем, документов, подтверждающих отгрузку товаров (работ, услуг) в счет перечисленного аванса обществу, не представлено.

Налогоплательщик после получения акта проверки, возражений по указанному эпизоду не представил, равно как и при первом обжаловании решения инспекции в вышестоящий налоговый орган.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, обществом в подтверждение того факта, что услуги (работы) отработаны в последующих периодах представлены в материалы дела соответствующие документы.

Как установлено судом первой инстанции, данные документы не представлены в ходе налоговой проверки и в оспариваемом решении налогового органа в части поступления авансовых платежей описана лишь сумма аванса, и не отражено, учтены ли были эти операции отработаны в последующих периодах, был ли уплачен НДС в бюджет с этих операций.

Налоговый орган, проанализировав представленные документы, с учетом того, что в проверяемый период проверкой частично включаются отработанные авансы, произвел перерасчет налога по данному эпизоду (т. 10, л.д. 86).

Расчет налога, приходящихся на него пеней и штрафа, обществом не оспорен, мотивированного контррасчета не представлено.

Суд первой инстанции обоснованно согласился с инспекцией в том, что сумма в размере 38541842,01 руб. в перерасчете не должна учитываться в силу ее отражения налогоплательщиком в 1 квартале 2014 года, т.е. за пределами выездной проверки, в то время как налоговая обязанность состоит в уплате налога в срок, установленный законодательством, то есть по итогам налогового периода, в котором была совершена хозяйственная операция по получению предоплаты.

Судом также указано на возможность корректировки обязательств путем подачи уточненной налоговой декларации.

Правильно отклонен судом первой инстанции и приведенный в апелляционной жалобе довод общества об исчислении пени до 30.05.2014, а не по день вынесения решения инспекции с указанием на то, что проверка обоснованности начисления НДС за 1 квартал 2014 года не входила в предмет выездной проверки, а в период, охваченный проверкой, с учетом перерасчета налога имеется непогашенная недоимка в размере 5879264 руб. При этом расчет пени, представленный обществом, составлен без учета данных лицевого счета.

Апелляционный суд также отмечает, что НК РФ не предусматривает определение налоговых обязательств и их сопоставление по разным периодам применительно к отдельным хозяйственным операциям. Результат расчета налога определяется всей деятельностью организации за весь налоговый период, поэтому отработка аванса в 1 квартале 2014 г. не означает, в данном периоде имеется сумма налога к возмещению из бюджета, поскольку по итогам всей деятельности за этот налоговый период может иметь место и наличие налога к уплате в бюджет. Следовательно, доводы о том, что пени можно было начислять только до 1 квартала 2014 г., также подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно удовлетворил частично заявленные требования с учетом перерасчета налога, соответствующей части пени (пропорционально) и штрафа.

Правомерен, по мнению апелляционного суда, вывод суда первой инстанции о неправомерном предъявлении в 4 квартале 2012 года НДС к вычету по сделке с ООО "Партнер", основанный на следующем.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

При этом как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" дано разъяснение о том, что судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

-осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности учета в составе расходов затрат применения налоговых вычетов законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что налоговым органом по результатам проверки не приняты предъявленные в 4 квартале 2012 года налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере 290 394 руб. по сделкам с ООО "Партнёр" (с 10.04.2013 - ООО "Маяк") по счетам-фактурам: N 3 от 14.12.2012 на сумму 120 606 руб., в том числе НДС 18% 18 398 руб.; N 4 от 14.12.2012 на сумму 447 798 руб., в том числе НДС 18% 68 308 руб.; N 5 от 14.12.2012 на сумму 1 335 287 руб., в том числе НДС 18% 203 688 руб.

Суд первой инстанции, оценив в совокупности и взаимосвязи выявленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства в отношении ООО "Партнёр", а именно: минимальная численность работников (1 человек); отсутствие в собственности недвижимого имущества, земельных участков, транспортных средств; отсутствие платежей по банковскому счету на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду имущества, коммунальные услуги, электроэнергию и т.д.); отсутствие платежей поставщикам товаров для осуществления заявленных видов деятельности; организация осуществляет подрядные работы со штатом работников - 1 человек; неисполнение требований о представлении документов (информации); отсутствие сведений на работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера; осуществление работ по договорам субподряда, что противоречит заявленным видам деятельности, - пришел к выводу о формальности документооборота и отсутствии фактических хозяйственных взаимоотношений между обществом и ООО "Партнер".

Судом первой инстанции учтено, что обществом в подтверждение названных вычетов за 4 квартал 2012 года первичных документов ни в ходе выездной налоговой проверки, ни с возражениями на акт выездной налоговой проверки, не представлено.

Для подтверждения доводов о незаконности исключения вычетов, заявленных по ООО "Партнёр" в 2012 году, налогоплательщиком одновременно с дополнением к повторной жалобе представлены копии документов: государственного контракта N 3 от 14.11.2012, N 4 от 14.11.2012, N 5 от 14.11.2012, договора с ООО "Партнёр" б/н от 15.11.2012, актов выполненных работ, справок о стоимости выполненных работ, счетов-фактур.

Обществом мотивов непредставления документов в ходе проведения налоговой проверки и на стадии рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, не приведено.

Суд первой инстанции указал на не проявление обществом достаточной степени осмотрительности в выборе контрагента, и с учетом установленных в ходе проверки обстоятельств признал обоснованным вывод налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных операций общества с ООО "Партнёр" и правомерном исключении из состава вычетов по НДС - 290 394 руб.

Апеллянтом доводов несогласия с данным выводом суда первой инстанции не приведено, апелляционным судом оснований для его переоценки не усматривает.

Апелляционный суд поддерживает правильный вывод суда первой инстанции о правомерности доначисления обществу НДС за 2, 4 кварталы 2011 года, 3 квартал 2012 года, основанный на следующем.

На основании п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно подпунктам 1, 2 пункта 3 статьи 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса и в иных случаях, определенных в установленном порядке.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 утверждены Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС (далее - Правила ведения журналов учета).

В соответствии с пунктом 16 Правил ведения журналов учета следует, что продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению). В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 17 Постановления N 914 регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.

В Приложениях N N 2 и 3 к Правилам ведения журналов учета N 914, указано, что в книге покупок и книге продаж за каждый налоговый период подводятся итоги, используемые налогоплательщиком в целях составления налоговой декларации по НДС.

Согласно пункту 4 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС, являющемуся приложением к Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 15.10.2009 N 104н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения", декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных НК РФ, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента).

Налоговым органом в ходе выездной проверки установлено, что налоговая база, отраженная в налоговой декларации по НДС за спорный налоговый период, превысила налоговую базу по итогам соответствующего налогового периода на основе данных книг продаж с учетом представленных обществом в ходе проверки документов по уведомлению о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов от 20.05.2014 и требованиям о представлении документов N 63 от 20.05.2014 и N 65 от 07.05.2015.

Поскольку данные книги продаж должны совпадать с суммами НДС, указанными в налоговой декларации, соответствие данных декларации по НДС данным книги продаж является безусловным требованием законодательства, налоговый орган обоснованно доначислил НДС в связи с расхождениями в содержании деклараций и книг продаж.

Обществом доводов относительно вывода о завышении налоговой базы по НДС в ходе рассмотрения материалов проверки не заявлялось, документов не представлено.

В решении налогового органа указаны документы, которыми подтверждаются нарушения: договоры, декларации, государственные контракты, сальдовая ведомость по счету 62, счета - фактуры, книги продаж.

Как указано в акте проверке и в решении инспекции, неправомерное включение в книгу покупок вычетов без подтверждающих документов, установлено при анализе налоговых деклараций за 2 и 4 кварталы 2011 года, за 3 квартал 2012 года, книги покупок и счетов - фактур.

С учетом изложенного, апелляционный суд отклоняет приведенный апеллянтом довод о том, что при доначислении НДС налоговым органом сопоставлены только данные деклараций и книг продаж, без исследования первичных документов, как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.

Судом первой инстанции обоснованно учтено, что ни в ходе проверки, ни при апелляционном обжаловании решения налогового органа, а также в ходе судебного разбирательства обществом первичных документов, подтверждающих произведенные вычеты, не предоставлено, за исключением ООО "Кромберг" (т. 6, л.д. 135-136).

При этом апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции в том, что документы по ООО "Кромберг" не могут быть приняты во внимание, поскольку общество, располагая возможностью представления документов (счет - фактуру N 147 от 29.06.2012, договор с ООО "Кромберг") после получения акта проверки, в котором данное нарушение отражено, вместе с тем, представило их только в суд (также при подаче второй жалобы в вышестоящий налоговый орган) без указания каких-либо причин непредставления документов налоговому органу или невозможности такого представления, с учетом того, что у инспекции отсутствовала объективная возможность их истребования у контрагента ввиду прекращения им деятельности 23.08.2012.

Апелляционный суд также учитывает, что заявителем ни в рамках проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства в судах первой и апелляционной инстанций, мотивированного контррасчета, который можно было бы сопоставить с установленными в ходе проверки налоговыми обязательствами ООО "Промышленное снабжение и комплектация", не представлено.

Таким образом, у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания незаконным решения инспекции по данным эпизодам.

При установленных по делу обстоятельствах и правовом регулировании у суда первой инстанции имелись достаточные и обоснованные основания для отказа в удовлетворении требований заявителя в пересматриваемой части.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 29 июля 2016 года по делу N А78-12668/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

В.А.Сидоренко Э.В.Ткаченко