Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2016 г. N 17АП-12993/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 9 марта 2017 г. N Ф09-430/17 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Пермь

16 ноября 2016 г.

Дело N А60-18218/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 09 ноября 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 16 ноября 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Борзенковой И. В.

судей Васильевой Е.В., Гуляковой Г.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.,

при участии:

от заявителя индивидуального предпринимателя Москаленко Екатерины Ивановны (ОГРНИП 315665800093183, ИНН 665805257387) - Москаленко Е.И., предъявлен паспорт; Кутепов М.А., паспорт, доверенность от 16.07.2015;

от заинтересованного лица Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга (ОГРН 1046603571508, ИНН 6660010006) - Нохрин В.В., удостоверение, доверенность от 16.09.2016 года;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя индивидуального предпринимателя Москаленко Екатерины Ивановны

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 11 июля 2016 года

по делу N А60-18218/2016, принятое судьей Л.В. Колосовой

по заявлению индивидуального предпринимателя Москаленко Екатерины Ивановны

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга

о признании недействительным решения

установил:

Индивидуальный предприниматель Москаленко Екатерина Ивановна (далее - заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Кировскому району г. Екатеринбурга Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция) от 22.01.2016 года N 480-13.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 11 июля 2016 года в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на отсутствие оснований для доначисления налогов, пеней, штрафов, так и на нарушение Инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки.

В обоснование жалобы предприниматель указывает на то, что согласно Постановлению от 01.09.2015 г. N 19 о назначении технико-криминалистической экспертизы, проведение экспертизы было поручено эксперту Уральской многопрофильной независимой экспертизы Крестьяновой Елене Юрьевне. По факту экспертизу проводили два эксперта, в том числе, эксперт Гуленова М.В., которая не была указана в постановлении N 19 от 01.09.2015 г., следовательно, налоговым органом нарушены права налогоплательщика, предусмотренные п.п. 3,7 ст. 95 НК РФ, налогоплательщик был лишен права заявить отвод данному эксперту. В материалы проверки представлено заключение экспертного учреждения ООО "Эверест", в лице эксперта Рубижанской, которое полностью опровергают выводы сделанные экспертами ООО "МаркА". Экспертиза проводилась по экземпляру договора, изъятому у другой стороны договора, у Москаленко Е.И. договор не запрашивался.

Апеллянт полагает, что несоблюдение срока рассмотрения материалов проверки и продолжение проведения мероприятий налогового контроля за пределами срока является существенным нарушением прав налогоплательщика, т.к. нарушает баланс интересов сторон, тем самым нарушается право на защиту, гарантированное налогоплательщику законодателем, что в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является безусловном основанием для отмены решения налогового органа.

Также заявитель оспаривает результаты, полученные расчетным методом, в части определения стоимости приобретения квартир, реализованных в 3,4 квартале 2013 г., поскольку налоговый орган при расчете стоимости приобретения квартир выводит среднюю стоимость квартиры, исходя из количества проданных квартир, без учета площади каждой квартиры - 52 квартиры имеют разные площади, а следовательно, стоимость приобретения каждой квартиры разная.

Также, по мнению заявителя, отказ в принятии к учету расходов в сумме 3 800 000 руб., уплаченных налогоплательщиком ООО "Агентство Недвижимости "Третья Столица" по договору N М-37 от 10.07.2013 г., неправомерен, поскольку документы о расходах в сумме 3 800 000 руб. по эпизоду оплаты вознаграждения за риэлтерские услуги ООО "Агентство Недвижимости "Третья Столица" по договору N М-37 от 10.07.13 г. представлялись налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, что подтверждается описью от 25.01.2016 г., вх. N 00381.

Кроме того, заявитель жалобы считает, что сумма назначенного штрафа 797812 руб. несоразмерна допущенному налоговому правонарушению. Судом первой инстанции не были учтены смягчающие обстоятельства при определении размера штрафных санкций.

Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции заявитель поддержал доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Предпринимателем заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств: описи от 25.01.2016 года N 00381, копий платежных документов в количестве 6 штук, копии письма от 07.11.2016 года.

Данное ходатайство рассмотрено в порядке ст. 159 АПК РФ и удовлетворено судом на основании ч. 2 ст. 268 АПК РФ, поскольку суд апелляционной инстанции признал причины невозможности представления доказательств в суд первой инстанции уважительными.

Представитель налогового органа возражал против доводов апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга в отношении индивидуального предпринимателя Москаленко Екатерины Ивановны за период осуществления деятельности в качестве индивидуального предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.

Результаты проверки оформлены актом от 14.07.2015 N 480-13.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 22.01.2016 года N 480-13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 22.01.2016 N 480-13).

Решением от 22.01.2016 N 480-13 Москаленко Е.И. привлечена к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов в общей сумме 797812,00 рублей, в том числе: 267958,40 рублей - по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), 89978,00 рублей - по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 8100,00 рублей - по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов, необходимых для осуществления мероприятий налогового контроля; 134967,00 рублей - по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2013 год, 296808,60 рублей - по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по УСН.

Решением от 22.01.2016 N 480-13 налогоплательщику предложено уплатить в бюджет указанные штрафы, недоимку по УСН в размере 2679584 рублей, по НДФЛ в размере 899780 рублей, а также пени по налогам в размере 774761,02 рублей.

Москаленко Е.И., не согласившись с решением от 22.01.2016 N 480-13, обратилась с жалобой в УФНС России по Свердловской области.

Решением УФНС России по Свердловской области от 01.04.2016 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения. жалоба - без удовлетворения.

Предпринимателем подано заявление о признании решения налогового органа недействительным в Арбитражный суд Свердловской области.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований, пришел к выводу о том, что решение Инспекции от 22.01.2016 года N 480-13 соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, правовых оснований для признания решения Инспекции от 22.01.2016 года N 480-13 недействительным не имеется.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в соответствии со ст. 71 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления налогов, штрафов и пени послужили выводы инспекции о занижении Москаленко Е.И. полученных доходов от осуществления предпринимательской деятельности в сфере реализации недвижимого имущества (деятельность по приобретению объекта недвижимости и реализации квартир, расположенных по адресу Свердловская область, г. Екатеринбург, ул. Машиностроителей, 37).

В рамках проверки Инспекцией установлено, что 28.11.2012 Москаленко Е.И. при постановке на налоговый учет в качестве индивидуального предпринимателя представила в Инспекцию заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения (форма N 26.2-1), согласно которому, с момента постановки на учет подлежит применению упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения "доходы"; в 2012, 2013 налогоплательщиком применялся УСН с объектом налогообложения - доходы.

ИП Москаленко Е.И. в налоговый орган представлялись декларации по УСН (6%) за 2012 год - сумма полученных доходов от предпринимательской деятельности, учитываемых при применении УСН составляет - 1 284 000 рублей. За 2013 год - сумма полученных доходов от предпринимательской деятельности, учитываемых при применении УСН за 2013 год составляет - 4535262 рублей.

При этом в период осуществления предпринимательской деятельности от ИП Москаленко Е.И. заявления в рамках пункта 2 статьи 346.14 НК РФ о смене объекта налогообложения, либо о переходе на иную систему налогообложения, не представлялись.

Судом первой инстанции установлено, что Чудаковым Н.А. и Москаленко Е.И. с одной стороны, и ООО "Персеида" с другой, заключен договор купли-продажи недвижимого имущества от 12.07.2012 б/н. В дальнейшем по данному объекту было произведено переустройство и (или) перепланировка жилых помещений. Объект разделен на жилые помещения, которые в дальнейшем реализовывались в качестве квартир физическим лицам.

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ, налогоплательщики индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Налогоплательщик в декларации, не в полном объеме учел доходы, полученные от продажи квартир. За 2012 году доходы ИП Москаленко Е.И., полученные от реализации 8-и квартир, составили в сумме 12 965 000 рублей, а в налоговой декларации по УСНО за 2012 год отражены доходы в сумме 1 284 000 рублей. За 1 квартал 2013 года доходы ИП Москаленко Е.И., полученные от реализации 9 квартир составили в сумме 14 535 000 рублей. За 2 квартал 2013 года доходы ИП Москаленко Е.И., полученные от реализации 14 квартир составили в сумме 22 979 000 рублей.

Всего за период с 01.01.2013 по 30.06.2013 году доходы ИП Москаленко Е.И., полученные от реализации 23-х квартир составили в сумме 37 514 000,00 рублей; в то время как в налоговой декларации по УСНО за 2013 год отражены доходы в сумме 4 535 262 рублей.

Таким образом, налогоплательщик не учел доходы за 2 квартал 2013 года в общей сумме 32 978 738 рублей.

В рамках проверки налогоплательщиком представлен договор простого товарищества от 30.11.2012, заключенный между ИП Чудаковым Н.А. и ИП Москаленко Е.И. Заявитель считает, что утратил право на применение УСН с 4 квартала 2012 года.

В силу п. 4.1 ст. 346.14 НК РФ осуществление предпринимательской деятельности в рамках вышеуказанного договора простого товарищества, предусматривает налогообложение по УСН только в отношении объекта "доходы, уменьшенные на величину расходов", либо применение общей системы налогообложения.

Из положений статей 1042, 1043, 1044, 1046, 1054 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что одним из обязательных признаков, характеризующих договор простого товарищества, является именно осуществление согласованных действий в процессе совместной деятельности.

Вместе с тем, из материалов проверки следует, что вышеуказанный договор простого товарищества, заключенный между ИП Чудаковым Н.А. и ИП Москаленко Е.И. фактически сторонами не выполнялся, ИП Москаленко Е.И. по сделкам с физическими лицами выступала исключительно от своего имени и в собственных интересах.

Документы, свидетельствующие о фактическом исполнении сторонами вышеуказанного договора, заявителем не представлены.

Предприниматель ссылается на то, что заблуждался, представляя налоговые декларации по УСН в спорном периоде, поскольку заключив 30.11.2012 с ИП Чудаковым Н.А. договор простого товарищества, с 4 квартала 2012 года утратил право на применение УСН с объектом налогообложения "Доходы".

В отношении договора простого товарищества, изъятого у ИП Чудакова Н.А., была проведена почерковедческая экспертиза (ООО "МаркА"), результаты которой свидетельствуют о фиктивности данного договора.

Заявитель, не согласившись с выводами экспертов ООО "МаркА" обратился в ООО "Эверест". Согласно рецензии ООО "Эверест" на результаты экспертизы, проведенной ООО "МаркА", при проведении экспертизы экспертами допущены ошибки. Однако данная рецензия является мнением частного лица и результаты экспертизы не опровергает.

Довод апелляционной жалобы о нарушении прав заявителя при проведении экспертизы, поскольку в нарушение ст. 95 НК РФ эксперт Гуленова М.В., указанная в экспертном заключении ООО "МаркА", не была указана в Постановлении от 01.09.2015 N 19 о проведении технико-криминалистической экспертизы, отклоняется апелляционным судом.

Пунктом 6 статьи 95 НК РФ установлено, что должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.

Права налогоплательщика при назначении и производстве экспертизы содержатся в пункте 7 статьи 95 НК РФ: 1) заявить отвод эксперту; 2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; 3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; 4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; 5) знакомиться с заключением эксперта.

Из материалов дела следует, что налоговым органом для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля привлечен эксперт, обладающий специальными познаниями, для разъяснения вопросов, возникших в ходе выездной налоговой проверки.

Об этом налоговым органом вынесено постановление постановлении от 01.09.2015 N 19 о назначении экспертизы, в котором действительно указан один эксперт, которого Инспекции указала экспертная организация ООО "МаркА" (Е.Ю. Крестьянова).

Однако экспертное заключение ООО "МаркА" подписано двумя экспертами - Е.Ю. Крестьяновой и М.В. Гуленовой.

При этом данные обстоятельства установлены при получении данной экспертизы, в связи с чем, Инспекция по объективным причинам не могла уведомить налогоплательщика до производства экспертизы о втором эксперте. Вместе с тем, экспертное заключение наравне с экспертом М.В. Гуленовой подписано экспертом Е.Ю. Крестьяновой, которая заявлена в постановлении 01.09.2015 N 19 о назначении экспертизы, при этом М.В. Гуленова предупреждена об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

Исследования проведены в рамках выездной налоговой проверки в связи с чем, подлежат исследованию и оценке наряду с другими, имеющимися в деле доказательствами. Исключение из числа доказательств материалов, полученных инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, не предусмотрено нормами НК РФ и АПК РФ.

Заключение экспертного учреждения ООО "Эверест", в лице эксперта Рубижанской, на которое ссылается заявитель жалобы, по своей сути является рецензией на заключение эксперта и содержит частное мнение одного специалиста о выводах другого эксперта, изложенных в заключении. При этом, предупреждение специалиста об уголовной ответственности в случае написания рецензии не предусмотрено законодательством.

Таким образом, давая подобное заключение, специалист не несет никакой ответственности за дачу заведомо ложного заключения и за достоверность сделанных им выводов, следовательно, данное доказательство не отвечает требованиям как относимости, так и допустимости, предъявляемых процессуальным законодательством к доказательствам (статьи 67, 68 АПК РФ) и обоснованно не принято судом первой инстанции в качестве доказательства, подтверждающего доводы заявителя.

Кроме того, материалами дела подтверждаются выводы Инспекции о том, что деятельность в рамках договора простого товарищества от 30.11.2012 между Москаленко Е.И. и Чудаковым Н.А. заявителем не осуществлялась; материалами выездной налоговой проверки подтверждается, что ИП Москаленко Е.И. в спорный период применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "Доходы", при этом доходы от реализации объектов недвижимости в проверяемом периоде в полном объеме не отражала.

Учитывая изложенное, доводы заявителя о необоснованности доначисления единого налога по УСН в спорном периоде судом первой инстанции правомерно отклонены.

Согласно ст. 346.15 НК РФ если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Из материалов дела следует, что ИП Москаленко Е.И. утратила право на применение УСН в 3 квартале 2013 года. Начиная с июля 2013 года, индивидуальный предприниматель обязан перейти на общий режим налогообложения и уплачивать в бюджет те налоги, от которых был ранее освобожден, в т.ч. НДФЛ.

В соответствии со ст.210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 настоящего Кодекса.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст. 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно ст.221 НК РФ налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 Кодекса имеет право на получение профессиональных налоговых вычетов при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Заявитель, оспаривая решение в части доначисления НДФЛ за 3, 4 кварталы 2013 года (в связи утратой права на применение УСН в результате превышения лимита доходов), ссылается на то, что расчет налоговой базы произведен Инспекцией неверно; представил собственный расчет определения понесенных затрат.

Из материалов дела следует, что доходы ИП Москаленко Е.И., полученные от реализации недвижимого имущества по адресу: г. Екатеринбург, ул. Машиностроителей, д. 37 за период с 01.07.2013 по 31.12.2013 составили 80 432 000 рублей.

Согласно ст. 221 НК РФ налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Представленные документы не разделены по объектам, квартирам, которые были реализованы ИП Москаленко Е.И. в период с 3 квартала 2013 года по 4 квартал 2013 года, в связи с чем, установить, сколько именно расходов было понесено предпринимателем на СМР каждого в дальнейшем реализованного объекта недвижимости (квартиры) не представилось возможным.

В связи с этим, в соответствии со ст. 31 НК РФ, произведен расчет принимаемых расходов расчетным методом, по имеющейся в инспекции информации.

В проверяемом периоде понесенные расходы отдельно по каждому реализованному объекту недвижимости налогоплательщиком не осуществлялись, при том условии, что общая сумма заявленных расходов включает в себя расходы на приобретение недвижимости (соответствующая I доля), а также затраты на строительно-монтажные работы как реализованных квартир в период налогообложения УСН, так и реализованных в период налогообложения НДФЛ, так и в отношении объектов относящихся к местам общего пользования (коридоры, подъезд и т.д.), определение понесенных расходов обоснованно произведено Инспекцией расчетным путем.

Расчет расходов произведен Инспекцией исходя из количества проданных квартир (всего по объекту 171 кв.: за период с 4 квартала 2012 года по 1 квартал 2014 года реализовано 167+2=169 квартир площадью 2860,40+31,7=2892,10 кв.м. (2 квартиры реализованы Чудаковым Н.А. до заключения спорного договора простого товарищества; квартиры за номерами 61 и 105, были проданы Губиной О.Н. и Юрковой Н.Д., соответственно, 19.10.2012 и 16.11.2012) Две квартиры не проданы: квартира N 1 S=16,3 (стоматология), квартира N 26 (S=19,l) оборудована под электрощитовую).

При расчете налоговым органом учтено, что по договору купли-продажи ООО "Персеида" общая площадь приобретенного объекта составила 3852,30 кв.м., при этом площадь коридоров, мест общего пользования составила 943,90 кв.м. (т.е. на каждый кв.м. квартир приходится 0,32 кв.м. площади общего пользования). За период 2012, 2013, 2014 всего реализовано квартир на сумму 274 095 675,00 рублей; ИП Москаленко Е.И. реализовано в 3-4 квартале 2013 (период применения ОСНО) - 48 квартир на сумму 80 432 000,00 рублей, площадь квартир=831,4 кв.м.

При расчете налогооблагаемой базы Инспекцией были приняты расходы за СМР по всему объекту в сумме 208 330 397,00 рублей, в том числе: Москаленко Е.И. за СМР в сумме 150 400 397,00 рублей; Чудаков за СМР в сумме 56 930 000,00 рублей; вознаграждение агента по договору строительного подряда в сумме 1 000 000 рублей.

Таким образом, расходы за 1 кв.м. составили 54 079,48 рублей (208 330 397,00 / 3852,30 = 54 079,48 рублей).

Расходы Москаленко Е.И. по СМР за 2-3 кварталы 2013 года составили 59 348 984,53 рублей (54 079,48 X 1097,44 кв.м.), с учетом площади реализованных квартир 831,4 кв.м. + площадь общего пользования 266,04 кв.м. (831,4 х 0.32= 266,04 кв.м.)).

Расходы Москаленко Е.И. по приобретению объекта недвижимости составили в сумме 17 515 000,00 рублей, в том числе: по договору купли-продажи недвижимого имущества от 30.05.2015 в сумме 11 890 000,00 рублей; по договору купли-продажи недвижимого имущества от 12.07.2012 б/н в сумме 5 625 000,00 рублей (1А от 22 500 000,00 рублей).

Таким образом, стоимость 1 квартиры: 5 625 000,00 рублей / 52 квартиры (81 - 29) = 108 173,07 рублей.

Исходя из вышеуказанных данных налоговым органом установлено, что расходы для периода общего режима налогообложения составили (108 173,07 рублей * 21 квартиру) 2 271 634,47 рублей (48 квартир реализовано всего на общем режиме налогообложения - 27 (количество квартир купленных Москаленко у Чудакова в 3-4 квартале 2013 года) = 28 квартир).

Общие расходы при общей системе налогообложения: 11 890 000,00 + 2 271 634,47 = 14 161 634,47 рублей.

Налогооблагаемая база по НДФЛ рассчитана путем 80 432 000 рублей -73 510 619 рублей (59 348 984,53 рублей + 14 161 634,47 рублей) = 6 921 381,00 рублей.

Таким образом, неуплата НДФЛ за 2013 год составила 899 780,00 рублей (6 921 381,00 рублей * 13%).

Указанный расчет проверен судами первой и апелляционной инстанций и признан верным.

Доводы апелляционной жалобы в части определения стоимости приобретения квартир, реализованных в 3,4 квартале 2013 г., поскольку налоговый орган при расчете стоимости приобретения квартир выводит среднюю стоимость квартиры, исходя из количества проданных квартир, без учета площади каждой квартиры, между тем, 52 квартиры имеют разные площади, а следовательно, стоимость приобретения каждой квартиры разная, отклоняются апелляционным судом, поскольку помещения приобретались Чудаковым Н.А. и Москаленко Е.И. у ООО "Персеида" по договору купли-продажи недвижимого имущества от 12.07.2012 б/н. без разделения на нежилые помещения.

Доводы апелляционной жалобы о том, что в затраты не включены суммы, уплаченные риэлтору (ООО "АН Третья столица"), через которого осуществлялась реализация квартир гражданам, правомерно отклонены судом первой инстанции.

Данные документы представлены только в третье судебное заседание, налоговым органом не могли быть проверены; к таким документам суд относится критически, поскольку, по данным Инспекции, учредителем, руководителем названного общества является Москаленко Н.А.; согласно материалами проверки реализация квартир производилась от имени Москаленко Н.А.

Учитывая изложенное, суд считает, что размер подлежащего уплате НДФЛ определен Инспекцией верно; оснований для признания решения в указанной части недействительным не имеется.

Привлечение к ответственности по ст. 126 НК РФ предприниматель считает незаконным, поскольку требование о предоставлении документов было ею не получено в связи с нахождением за рубежом; налогоплательщик полагает, что вины ее в непредставлении документов не имеется.

Однако, требования о представлении документов (договоры с физическими лицами) направлялись дважды; второе требование было предпринимателем получено (что не оспаривается), однако документы так и не были предоставлены (договоры Инспекции представил регистрирующий орган).

Доказательств того, что непредставление документов было связано с непреодолимыми, чрезвычайными обстоятельствами - суду не представлено.

Налогоплательщик ссылается на наличие смягчающих обстоятельств, и просит суд снизить назначенные налоговым органом штрафы.

В соответствии с п. 4 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации при наложении санкций за налоговые правонарушения суд устанавливает обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика за совершение таких правонарушений, и учитывает эти обстоятельства в порядке, установленном ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу п. 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса РФ.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, приведен в ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации, однако он не является исчерпывающим. В соответствии с п.п. 3 п. 1 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации суды имеют право признавать смягчающими ответственность налогоплательщика неограниченный круг обстоятельств.

В силу статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации мера ответственности за совершение конкретного правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению, суду предоставлено право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства определяющим ответственность лица.

Таким образом, наличие смягчающих ответственность обстоятельств должно быть подтверждено документами, и обязанность по доказыванию таких обстоятельств возложена законом на налогоплательщика.

Из материалов дела следует, что при вынесении решения от 22.01.2016 N 480-13 Инспекцией в качестве смягчающих ответственность обстоятельств учтено наличие на иждивении Москаленко Е.И. несовершеннолетнего ребенка, в связи с чем размер штрафов уменьшен в два раза (797 812,00 рублей).

Оценивая разумность примененной к налогоплательщику налоговой санкции, суд рассматривает конкретные обстоятельства не сами по себе, а в совокупности, с учетом характера и последствий совершенного правонарушения, степени вины лица, привлекаемого к ответственности.

Инспекцией в ходе рассмотрения дела установлены смягчающие ответственность обстоятельства, штраф снижен в два раза, что применительно в рассматриваемой ситуации является достаточной мерой соблюдения прав предпринимателя.

Дальнейшее снижение штрафа может привести к нарушению требований справедливости наказания, вследствие чего юридическая ответственность утрачивает присущие ей функции пресечения и предупреждения правонарушений.

Доводы апелляционной жалобы о нарушении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов проверки, отклоняются.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

При этом иные нарушения могут служить основанием для отмены решения налогового органа, в том случае, если судом или вышестоящим налоговым органом установлено, что такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, иные нарушения подлежат оценке в совокупности с материалами дела и выводами инспекции. Заявитель ссылается на нарушении своих прав в части несоблюдения сроков рассмотрения материалов налоговой проверки и фактическом проведении мероприятий налогового контроля за рамками отведенных сроков для их проведения.

В соответствии с п. 1 ст. 100.1 Кодекса дела о выявленных в ходе выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 101 Кодекса акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 Кодекса.

Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В соответствии с п. 6 ст. 100 Кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В связи с поступлением от Москаленко Е.И. в последний день проверки - 15.05.2016 дополнительных документов, а так же пояснений - 25.05.2016 и документов от контрагента ООО СК Орион (10.06.2016 и 02.11.2016), заместителем начальника инспекции вынесено 01.09.2015 решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 480-13/6, в частности проведение технико-криминалистической экспертизы, которая назначена на основании постановлением N 19 от 01.09.2015. Учитывая сложность проводимой экспертизы по ходатайствам ООО УМНЭ Центр "МаркА" (письма от 29.10.2015 и 23.11.2015) срок проведения экспертизы неоднократно переносился.

В итоге экспертиза подготовлена в срок 19.11.2015.

Кроме того, за период с 01.09.2015 в налоговый орган поступили материалы от ООО СК Орион в части подтверждения выполнения строительных работ (02.11.2016), а так же от Москаленко Е.И. 12.01.2016 и 21.01.2016 поступили дополнительные возражения по акту, которые частично были приняты в пользу налогоплательщика при принятии решения.

Срок (продолжительность) проведения дополнительных мероприятий налогового контроля устанавливается руководителем (заместителем) налогового органа и зависит от того, сколько времени необходимо на их проведение.

Однако он не может превышать один месяц (абз. 1 п. 6 ст. 101 Кодекса, п. 13 Письма ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@ "О налоговых проверках" и Письма Минфина России от 15.01.2010 N 03-02-07/1-14). Из указанной нормы следует, что дополнительные мероприятия налогового контроля являются специальной формой налогового контроля, осуществление которой зависит от усмотрения руководителя налогового органа или его заместителя и от конкретных обстоятельств дела.

Поскольку Кодексом не предусмотрено принятие по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля специального решения, следовательно, решение о привлечении либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по материалам налоговой проверки и результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в срок, установленный п. 1 ст. 101 Кодекса.

Рассматриваемой ситуации срок на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля истек 01.10.2015, в связи с чем, решение в данной ситуации должно было быть вынесено в течение 10 рабочих дней.

Фактически решение по результатам проверки вынесено инспекцией 22.01.2016, поскольку срок вынесения неоднократно инспекцией переносился на основании вручаемых налогоплательщику решений о переносе срока рассмотрения, при этом, с результатами проверки, в том числе с результатами дополнительных мероприятий Инспекция надлежащим образом налогоплательщика ознакомила.

Доказательств нарушения прав налогоплательщика, гарантированных ему законом (в т.ч. нарушения права на защиту) в материалах дела не имеется. Таким образом, оснований для отмены решения по п. 14 ст. 101 НК РФ не имеется.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 11 июля 2016 года по делу N А60-18218/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

И.В.Борзенкова

Судьи

Е.В.Васильева Г.Н.Гулякова