Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 1 декабря 2016 г. N 04АП-3506/16

г. Чита

1 декабря 2016 г.

Дело N А58-95/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 24 ноября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 1 декабря 2016 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Никифорюк Е.О., Желтоухова Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Савиной Л.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Хангаласский Газстрой" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 24 мая 2016 года и дополнительное решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 12 августа 2016 года по делу NА58-95/2016 по заявлению Закрытого акционерного общества "Хангаласский Газстрой" (ОГРН 1021400943057, ИНН 1431002195, место нахождения: 678000, Республика Саха (Якутия), Хангаласский улус, г.Покровск, ул.Степана Ефремова, 50, 1) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N8 по Республике Саха (Якутия) (ОГРН 1051402036289, ИНН 1435124927, место нахождения: 677000, Республика Саха (Якутия), г.Якутск, ул.Дзержинского, 22, 7) о признании недействительным решения от 28.08.2015 N08-39-8 (суд первой инстанции: Собардахова В.Э.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: не явился, извещен;

от заинтересованного лица: не явился, извещен,

установил:

Закрытое акционерное общество "Хангаласский Газстрой" (далее также - ЗАО "Хангаласский Газстрой", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 8 по Республике Саха (Якутия) (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.08.2015 N08-39-8 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год на сумму 1 468 927 руб., в том числе, федеральный бюджет - 146 892 руб., бюджет субъекта - 1 322 035 руб., а также уменьшении налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса РФ.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 24 мая 2016 года (с учетом определения об исправлении опечатки от 9 июня 2016 года), признан недействительным пункт 3.1. резолютивной части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) от 25.08.2015 N08-39/8 в редакции решения Управления ФНС России по Республике Саха (Якутия) от 30.11.2015 N05-22/3661 в части:

доначисления налога на прибыль за 2011 год на сумму 1 322 035 руб.;

штрафных санкций по статье 123 НК РФ за неисполнение обязанностей налогового агента (НДФЛ) на сумму 435 467,50 руб.;

штрафных санкций по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль на сумму 151 444,78 руб.;

штрафных санкций по статье 126 НК РФ на сумму 1 500 руб.

Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, а также взыскал с инспекции в пользу общества судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 3 000 руб.

Основанием для удовлетворения требований послужил вывод суда первой инстанции о правомерности включения обществом в состав внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли за 2011 год дебиторской задолженности ООО "Мария плюс".

Установив наличие обстоятельств, смягчающих ответственность общества, суд на основании положений статей 112, 114 Налогового кодекса РФ дополнительно снизил размер начисленных налоговых санкций.

Дополнительным решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 12 августа 2016 года признан недействительным пункт 3.1. резолютивной части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) от 25.08.2015 N 08-39/8 в редакции решения Управления ФНС России по Республике Саха (Якутия) от 30.11.2015 N 05-22/3661 в части доначисления налога на прибыль за 2011 год на сумму 146 892 руб.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке, поставив вопрос о его отмене и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований.

Налоговая инспекция считает, что судом первой инстанции не учтено определение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 21.04.2011 по делу N А58-2467/10, в соответствии с которым ООО "Хангаласский Газстрой" заявлено требование о включении в реестр требований кредиторов должника ООО "Мария плюс" в размере разницы между стоимостью 10 квартир по договору и переданных ему 2-х квартир в размере 15 828 800 руб., а также о включении не оплаченной суммы задолженности по строительству объекта в размере 1 902 813, 51 руб. Также в определении отмечено, что договор N 1 от 28.02.2007 о долевом участии в строительстве 24-х квартирного жилого дома по адресу: г.Покровск, ул.Николаева, д.3, не зарегистрирован. Не обоснован вывод суда о том, что наличие актов по форме КС-2 и КС-3 является доказательством приемки законченного строительством объекта, поскольку окончательный расчет по договору производится только после завершения всего комплекса работ, и основанием для перечисления подрядчику спорной суммы будет являться акт по форме КС-14. Доказательств наличия акта по форме КС-14 или уклонения от его подписания ООО "Мария плюс" не представлено. Рассматриваемый договор долевого участия не прошел государственную регистрацию, не содержит все обязательные существенные условия, предусмотренные пунктом 4 статьи 4 Закона N 214-ФЗ, в частности, не указан гарантийный срок на объект долевого строительства, способы обеспечения исполнения застройщиком обязательств по договору. Не дана оценка судом доводу инспекции о том, что в момент подписания договора у общества отсутствовал объект незавершенного производства стоимостью 7 375 000 руб., что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 08.3 "Объекты внеоборотного активов; Затраты на строит.; Подразделения: 24 кв. ж/д г.Покровск". Суд необоснованно снизил размер налоговых санкций, а также вышел за пределы заявленных требований, поскольку обществом штраф по пункту 1 статьи 126 НК РФ не оспаривался. Обществом также оспаривались санкции по налогу на прибыль за 2011, 2013 гг. в размере 236 753 руб., суд, указывая на снижение санкций в два раза, вместе с тем, признал незаконным штраф в сумме 151 445 руб., в то время как должен был 118 376,50 руб. (236 753 руб./2).

В дополнении к апелляционной жалобе инспекция указывает, что поскольку акты формы КС-2, акты выполненных работ сторонами подписаны в 2007-2008 гг. и предъявлены ООО "Мария плюс" в указанные периоды, то в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2011 год данные расходы на оплату выполненных работ не могли быть учтены обществом при формировании налоговой базы, так как относятся к иному налоговому периоду. Спорные затраты, которые общество несло при строительстве объекта недвижимости, должны учитываться в порядке статьи 272 НК РФ.

Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловало его в апелляционном порядке, но в связи с принятием судом дополнительного решения, заявило ходатайство об отказе от апелляционной жалобы.

Налоговая инспекция, не согласившись с дополнительным решением суда первой инстанции, обжаловала его в апелляционном порядке, поставив вопрос о его отмене, указывая на отсутствие оснований для его принятия, поскольку 146 892 руб. являются частью налога прибыль, требование об оспаривании доначисления которого фактически рассмотрено судом, и допущенная в резолютивной части решения ошибка подлежала исправлению в порядке статьи 179 АПК РФ.

Доводы апелляционных жалоб налогового органа общество оспорило по мотивам, изложенным в отзыве и дополнении к нему, просило отказать в их удовлетворении, оставив решение суда и дополнительное решение первой инстанции без изменения.

Дополнительно общество пояснило, что штрафные санкции по статье 126 Налогового кодекса РФ им не оспаривались; судом удовлетворены требования в части налоговых санкций по налогу на прибыль организаций за 2011-2013 годы на сумму 151 445 руб., в том числе за 2013 год - 71844 руб. (50% от начисленных), 79600 руб. 78 коп. за 2011 год, из которых 74 447 руб. приходится на эпизод доначисления налога по ООО "Мария плюс".

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 02.07.2016, 28.07.2016, 01.09.2016, 22.09.2016, 03.11.2016.

На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом объявлялся перерыв до 16 час. 00 мин. 24 ноября 2016 года, о чем размещена информация на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 24.11.2016.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 30.08.2016 на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса РФ в составе суда, рассматривающего дело, произведена замена судьи Желтоухова Е.В. на судью Никифорюк Е.О., в связи с чем рассмотрение произведено с самого начала.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2016 на основании пункта 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса РФ в составе суда, рассматривающего дело, произведена замена судьи Сидоренко В.А. на судью Желтоухова Е.В., в связи с чем рассмотрение произведено с самого начала.

Лица, участвующие в деле своих представителей для участия в судебном заседании не направили, налоговый орган известил о возможности рассмотрения дела в его отсутствие.

В соответствии с частью 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.

29.08.2016 в суд поступило ходатайство ЗАО "Хангаласский Газстрой" об отказе от апелляционной жалобы. Ходатайство подписано директором Беца Ю.Г., имеющем право действовать от имени общества без доверенности (согласно выписке из ЕГРЮЛ).

Рассмотрев ходатайство, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для прекращения производства по апелляционной жалобе общества по следующим мотивам.

В соответствии с частью 1 статьи 265 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции прекращает производство по апелляционной жалобе, если от лица, ее подавшего, после принятия апелляционной жалобы к производству арбитражного суда поступило ходатайство об отказе от апелляционной жалобы и отказ был принят арбитражным судом в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По смыслу части 5 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции не принимает отказ от апелляционной жалобы в случае, если это противоречит закону или нарушает права других лиц.

В связи с тем, что в рассматриваемом случае отказ от апелляционной жалобы не противоречит закону и не нарушает права других лиц, суд апелляционной инстанции считает возможным отказ от апелляционной жалобы принять, производство по апелляционной жалобе ЗАО "Хангаласский Газстрой" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 24 мая 2016 года по делу N А58-95/2016 - прекратить.

При подаче апелляционной жалобы обществом согласно платежному поручению N 1120 от 20.06.2016 уплачена государственная пошлина в размере 3000 руб.

С учетом прекращения производства по апелляционной жалобе, государственная пошлина в размере 3000 руб., уплаченная по платежному поручению N 1120 от 20.06.2016 при подаче апелляционной жалобы, подлежит возвращению ЗАО "Хангаласский Газстрой" из федерального бюджета.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционных жалоб, дополнений, отзыва и дополнений к нему, изучив материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения от 23.06.2014 N 08-37/26 (т.5, л.д.11) налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Хангаласский Газстрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц, налога на добычу полезных ископаемых, водного налога, налога на имущество организаций, транспортного налога, единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, а также своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по дату окончания проверки.

Проведение проверки приостанавливалось решением от 21.07.2014 N 08-37/26/1 и возобновлялась решением от 21.01.2015 N 08-37/26/2 (т.5, л.д.12-14).

По результатам проверки составлены справка о проведенной выездной налоговой проверке от 19.02.2015 (т.5, л.д.16) и акт N 08-38/3 налоговой проверки от 20.04.2015 (т.1, л.д.21-125).

03.05.2015 представителю заявителя вручено извещение N 425 о времени и месте рассмотрения материалов проверки (назначено на 01.06.2015 в 11 ч 00 мин).

01.06.2015 рассмотрение материалов проверки было отложено решение N 08-37/11 на 10.06.2015 в 15 ч 00 мин).

10.06.2015 представителю заявителя вручено извещение N 427 о времени и месте рассмотрения материалов проверки (назначено на 01.06.2015 в 11 ч 00 мин).

10.06.2015 налоговым органом вынесены: решение N 08-37/14 о продлении срока рассмотрения материалов проверки, вручено представителю общества по доверенности под роспись 15.06.2015; решение N 08-37/13 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, вручено представителю общества по доверенности под роспись 15.06.2015.

10.07.2015 инспекцией составлена справка N 08-38/8 о дополнительных мероприятиях налогового контроля.

17.06.2015 налоговым органом составлен протокол ознакомления с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля.

18.08.2015 представителю общества по доверенности вручено извещение N 436 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (назначено на 25.08.2015 в 11 ч 00 мин).

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика на него, материалов проверки, налоговой инспекцией принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.08.2015 N 08-39/8, согласно которому общество привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2 248 651 руб.; по статье 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 41 864 руб., за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 35 827 руб. (в ФБ) и 322 438 руб. (в РБ); по статье 126 НК РФ в виде штрафа в размере 3 000 руб.; доначислены 3 582 644 руб. недоимки по налогу на прибыль организаций; начислены пени за несвоевременное перечисление НДФЛ в сумме 1324 909,89 руб., за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость - 115 859,13 руб., за несвоевременное перечисление налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, - 94 568,25 руб., за несвоевременное перечисление налога на прибыль, зачисляемого в республиканский бюджет, - 858 039,41 руб. (т.2, л.д.1-94).

Общество обжаловало решение в вышестоящий налоговый орган (т.2, л.д.95-104).

Решением УФНС России по Республике Саха (Якутия) от 30.11.2015 N 05-22/3661 решение инспекции от 25.08.2015 отменено в части: сумм налога на прибыль организаций за 2011 год в общем размере 284 460 руб.; суммы налоговой санкции по НДФЛ за 2011 год в размере 92 567 руб., по НДФЛ за 2012 год в размере 528 714 руб., по НДФЛ за 2013 год в размере 321 277 руб., по НДФЛ за 2014 года в размере 435 158 руб., по НДС за 3 квартал 2012 год в размере 41 864 руб., по налогу на прибыль за 2011 год в общем размере 121 512 руб. в остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения (т.2, л.д.105-122).

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах, обжаловало его в судебном порядке.

Общество оспорило решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в связи с непринятием налоговым органом к расходам по налогу на прибыль списанной дебиторской задолженности ООО "Мария плюс", а также выразив несогласие с размером налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса РФ.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части, исходя из следующего.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием доначисления налога на прибыль послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении обществом в состав внереализационных расходов, учитываемым при определении налогооблагаемой прибыли за 2011 год, дебиторской задолженности в размере 7 788 695,37 руб. ООО "Мария плюс" в связи с непредставлением документов, подтверждающих ее образование и наличие.

С учетом уточнения заявленных требований общество оспорило решение инспекции в части исключения из состава внереализационных расходов за 2011 год дебиторской задолженности в размере 7 344 635 руб. 71 коп. ООО "Мария плюс" (9 247 449 руб. 22 коп. - 1 902 813 руб. 51 коп. (принято налоговым органом)), обосновав сумму остатка задолженности в размере 9 247 449 руб. 22 коп. (21 594 635,01 руб. - 12 347 186,69 руб.) (списано обществом во внереализационные расходы 2011 года 9 661 174, 89 руб.) документальным подтверждением первичными документами. На данный эпизод приходится доначисление налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 1 468 927 руб., в том числе, федеральный бюджет - 146 892 руб., бюджет субъекта - 1 322 035 руб., налоговая санкция по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 73 447 руб., с учетом снижения ее размера в два раза по решению инспекции, и еще в два раза решением Управления (1 468 927 руб. х 20% /2 /2).

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу, что у суда первой инстанции имелись правовые основания для признания решения инспекции недействительным в части указанных доначислений налога на прибыль за 2011 год, исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда первой инстанции о правомерности включения налогоплательщиком в состав внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли за 2011 года дебиторской задолженности ООО "Мария плюс" в размере 7 344 635 руб. 71 коп., на основании следующего.

В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации ЗАО "Хангаласский Газстрой" является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Положениями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, которая определяются общие условия признания расходов при исчислении налога на прибыль, согласно которым налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

В зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктами 1, 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, а также суммы безнадежных долгов.

Пункт 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации определяет безнадежные долги (долги, нереальные ко взысканию) как долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Из материалов дела следует, что обществом при исчислении налога на прибыль за 2011 год в состав внереализационных расходов включены 7 788 695,37 руб., связанные со списанием дебиторской задолженности по ликвидированному контрагенту ООО "Мария плюс" (оспорен обществом отказ во включении 7 344 635 руб. 71 коп.).

Как установлено судом первой инстанции по материалам дела, в феврале 2007 года между ООО "Мария плюс" (застройщик), ЗАО "Хангаласский Газстрой" (генеральный подрядчик), ООО "Фиал" (заказчик) заключен договор о долевом участии в строительстве 24-х квартирного жилого дома по адресу: г. Покровск, ул. Николаева, 3 (т. 6, л.д. 10-21), в соответствии с пунктом 1.1. которого стороны обязались совместно, на условиях долевого участия, определенных Договором, осуществить строительство 24-х квартирного жилого дома по адресу: г. Покровск, ул. Николаева, 3 общей площадью квартир 1 748,29 м2 и сметной стоимостью - 35 000 000 руб. (далее - Объект).

Федеральный закон от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон о долевом строительстве) регулирует отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости (далее - участники долевого строительства) и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, а также устанавливает гарантии защиты прав, законных интересов и имущества участников долевого строительства. Действие Закона о долевом строительстве не распространяется на отношения юридических лиц и (или) индивидуальных предпринимателей, связанные с инвестиционной деятельностью по строительству (созданию) объектов недвижимости (в том числе многоквартирных домов) и не основанные на договоре участия в долевом строительстве. Указанные отношения регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации и законодательством Российской Федерации об инвестиционной деятельности. Передача гражданам прав путем уступки требования по договорам, которые заключены юридическими лицами и (или) индивидуальными предпринимателями и связаны с инвестиционной деятельностью по строительству (созданию) многоквартирных домов и после исполнения которых у граждан возникает право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, не допускается (пункт 3 статьи 1 Закона).

В соответствии с Договором и приложениями к нему стороны договорились о распределении по завершении строительства Объекта квартир в собственность каждой из сторон Договора согласно общей площади, пропорциональной доле этой стороны в строительстве Объекта. В соответствии с пунктом 4.7. Договора передача сторонам квартир производится застройщиком ООО "Мария плюс" после сдачи Объекта в эксплуатацию и оформляется актом приема-передачи. В соответствии с пунктом 2.1.2. Договора ООО "Мария плюс" (застройщик) обязалось своевременно принять в собственность Объект после сдачи в эксплуатацию и передать генеральному подрядчику и дольщику их доли квартир с оформлением согласно действующему законодательству, а ООО "Фиал" (пункт 2.2.2.) и Общество (пункт 2.3.4.) обязались своевременно принять в собственность квартиры, причитающиеся им по договору пропорционально доле участия в строительстве каждого участника Договора.

Согласно пункту 1 статьи 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации разрешение на строительство выдается застройщику. Разрешение на строительство от 07.04.2006 N 6 (том 4 л.д. 44-45) выдано ООО "Мария плюс".

В соответствии с подп. 1 ст. 2 Закона о долевом строительстве застройщик -юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы или индивидуальный предприниматель, имеющие в собственности или на праве аренды земельный участок и привлекающие денежные средства участников долевого строительства в соответствии с настоящим Федеральным законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании полученного разрешения на строительство. При этом к иным объектам недвижимости относятся гаражи, объекты здравоохранения, общественного питания, предпринимательской деятельности, торговли, культуры и иные объекты недвижимости, за исключением объектов производственного назначения. Объект долевого строительства - жилое или нежилое помещение, подлежащее передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящее в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства (подп. 1 ст. 2 Закона о долевом строительстве в ред. Федерального закона на момент заключения Договора).

В соответствии с подп. 16 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации (далее - ГрК России) застройщик - физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке или на земельном участке иного правообладателя строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта.

Согласно подп. 22 ГрК России технический заказчик - физическое лицо, действующее на профессиональной основе, или юридическое лицо, которые уполномочены застройщиком и от имени застройщика заключают договоры о выполнении инженерных изысканий, о подготовке проектной документации, о строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, подготавливают задания на выполнение указанных видов работ, предоставляют лицам, выполняющим инженерные изыскания и (или) осуществляющим подготовку проектной документации, строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, материалы и документы, необходимые для выполнения указанных видов работ, утверждают проектную документацию, подписывают документы, необходимые для получения разрешения на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию, осуществляют иные функции, предусмотренные настоящим Кодексом. Застройщик вправе осуществлять функции технического заказчика самостоятельно;

Пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 25 февраля 1999 года N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ) субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений (далее - субъекты инвестиционной деятельности), признаются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица. При этом, в соответствии с пунктом 3 статьи 4 Закона N 39-ФЗ заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов, в соответствии с пунктом 4 статьи 4 Закона N 39-ФЗ подрядчики - физические и юридические лица, которые выполняют работы по договору подряда и (или) государственному или муниципальному контракту, заключаемым с заказчиками в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемыми между ними (пункт 6 статьи 4 Закона N 39-ФЗ).

Пунктом 1 статьи 8 Закона N 39-ФЗ предусмотрено, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Условия договоров и (или) государственных контрактов, заключенных между субъектами инвестиционной деятельности, сохраняют свою силу на весь срок их действия, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Федеральным законом и другими федеральными законами (пункт 2.

В соответствии с Договором, приложением 2 к договору - соглашением о долевом участии сторон в строительстве Объекта стоимость Объекта составила 35 000 000 руб., в том числе

15 800 000 руб. - стоимость незавершенного по состоянию на 01.01.2007 строительства, из них доля ООО "Мария плюс" 2 450 000 руб., доля Общества 7 375 000 руб., доля ООО "Фиал" 6 000 000 руб.;

19 200 000 руб.- стоимость СМР и затрат на завершение строительства Объекта в 2007 году, из которых 12 000 000 руб. обязалось профинансировать ООО "Мария плюс" Объекта на 2007 год, на 7 200 000 руб. обязалось выполнить СМР в 2007 году Общество.

На основании пункта 3 статьи 421 ГК России стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что договор в части взаимоотношений Общества и ООО "Мария плюс" содержит элементы договора долевого участия в строительстве и договора строительного подряда.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон о долевом строительстве) по договору участия в долевом строительстве (далее - договор) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Договор заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом (пункт 3 статьи 4 Закона о долевом строительстве).

Пунктом 1 статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Обязанность по обеспечению строительства материалами, в том числе деталями и конструкциями, или оборудованием несет подрядчик, если договором строительного подряда не предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определенной части осуществляет заказчик (пункт 1 статьи 745 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 5 Закона о долевом строительстве в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

На основании пункта 1 статья 746 Гражданского кодекса Российской Федерации оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда. При отсутствии соответствующих указаний в законе или договоре оплата работ производится в соответствии со статьей 711 настоящего Кодекса, согласно пункту 1 которой если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.

Согласно части 1 статьи 709 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. При отсутствии в договоре таких указаний цена определяется в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса. Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение (часть 2 статьи 709 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 2.1.1. Договора, пунктом 2.1. приложения 2 к Договору ООО "Мария плюс", помимо внесения в качестве доли участия в строительство незавершенного строительства, обязалось также в счет уплаты своей доли в строительстве своевременно обеспечить финансирование строительства объекта на 2007 год в объеме 12 000 000 руб. (пункт 2.1.1.).

Общество как генеральный подрядчик обязалось выполнить весь объем СМР и сдать законченный строительством Объект (пункт 2.3.1., пункт 2.3. приложения 2 к Договору), а также помимо внесения в качестве доли участия в строительство незавершенного строительства, профинансировать в счет уплаты своей доли в строительстве из своих источников объем СМР и специальных работ на сумму 7 200 000 руб. (пункт 2.3.2.); обеспечить качество выполнения всех работ в соответствии с проектной документацией и всеми действующими нормами и техническими условиями (пункт 2.3.3.).

Обществом по Объекту, согласно подписанным участниками Договора - ООО "Мария плюс" (инвестор), ООО "Фиал" (заказчик), Обществом (подрядчик) актам по форме КС-2 о приемке выполненных работ и справкам по форме КС-3 о стоимости выполненных работ (т. 3, л.д. 1-129, т. 4, л.д. 1-17), выполнены СМР на сумму 21 594 635,01 руб., в том числе, использовано материалов, переданных ООО "Мария плюс", на сумму 5 447 186,69 руб.

Таким образом, обществом для завершения строительства Объекта произведены затраты на сумму 16 147 448,32 руб. (21 594 635,01-5 447 186,69).

Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию N RU 14514000-60 подписано 29.12.2007 (т.4, л.д. 42-43).

В решении Управления по апелляционной жалобе общества отражено, что факт выполнения обществом работ подтверждается актами КС-2, справками КС-3, счетами-фактурами и платежными поручениями (стр. 15 решения).

ООО "Мария плюс" выполненные налогоплательщиком подрядные работы оплачены на сумму 4 500 000 руб.

Из условий Договора следует, что общество обязалось выполнить СМР на сумму 19 200 000 руб., из которых:

- 12 000 000 руб. подрядных работ по условиям Договора обязалось оплатить ООО "Мария плюс" денежными средствами;

- 7 200 000 руб. СМР, выполняемых обществом своим иждивением.

Оплата данных работ, наряду со стоимостью незавершенного строительства по завершении строительства Объекта, по договору долевого участия предполагалась передачей ООО "Мария плюс" заявителю квартир общей площадью, соответствующей доле вклада в строительство.

Таким образом, обществу не оплачены выполненные работы (не компенсированы затраты) на сумму 11 647 448,32 (16 147 448,32 - 4 500 000).

В соответствии с пунктом 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008), утвержденного приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н (зарегистрировано в Минюсте России 24 ноября 2008 года N 12717) выручка по договору и расходы по договору признаются способом "по мере готовности", если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен. Способ "по мере готовности" предусматривает, что выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором). В случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно, выручка по договору признается в соответствии с пунктом 23 настоящего Положения.

Согласно пункту 23 ПБУ 2/2008 в случае, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период (например, на начальном этапе исполнения договора, когда уточняются условия договора, касающиеся величины расходов, возмещаемых заказчиком) невозможно, но существует вероятность, что расходы, понесенные при исполнении договора, будут возмещены, выручка по договору признается в отчете о прибылях и убытках в величине, равной сумме понесенных расходов, которые в этот отчетный период считаются возможными к возмещению. Расходы, вероятность возмещения которых отсутствует (например, по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками или по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства), признаются расходами по обычным видам деятельности отчетного периода. Если на отчетную дату существует неопределенность в возможности поступления всех предполагавшихся по договору отклонений, претензий, поощрительных платежей, то сумма, которая может быть не получена организацией (ожидаемый убыток), признается расходами по обычным видам деятельности отчетного периода (без уменьшения суммы ранее признанной выручки по договору). При этом величина ожидаемого убытка признается независимо от того, на какой стадии исполнения договора возник ожидаемый убыток. При устранении неопределенности в достоверном определении финансового результата выручка по договору и расходы по договору признаются в порядке, предусмотренном пунктами 17 - 21 настоящего Положения, независимо от того, на какой стадии исполнения договора устранена неопределенность.

В соответствии с пунктом 26 ПБУ 2/2008 в бухгалтерском учете организации выручка по договору, признанная способом "по мере готовности", учитывается до полного завершения работ (этапа) как отдельный актив - "не предъявленная к оплате начисленная выручка". В случае, если в соответствии с договором организация может в ходе исполнения договора выставлять заказчику промежуточные счета на оплату выполненных работ, начисленная выручка по предъявленным к оплате работам списывается на дебиторскую задолженность по мере выставления промежуточных счетов заказчику. Если договором предусмотрено, что часть суммы за выполненные работы не подлежит оплате до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы, то такая сумма должна быть выделена в промежуточном счете.

Не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору.

Одновременно с признанием выручки себестоимость выполненных работ, сформированная на базе расходов по обычным видам деятельности, списывается на себестоимость продаж и формирует финансовый результат от обычных видов деятельности (п. п. 9, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Бухгалтерские записи производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками. Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" дебетуется в корреспонденции со счетами 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" на суммы, на которые предъявлены расчетные документы. Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно. Аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" предназначен для обобщения информации о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами, не упомянутыми в пояснениях к счетам 60 - 75: по имущественному и личному страхованию; по претензиям; по суммам, удержанным из оплаты труда работников организации в пользу других организаций и отдельных лиц на основании исполнительных документов или постановлений судов, и др.

Судом установлено и следует из материалов дела, что в подтверждение правомерности списания задолженности ООО "Мария плюс" по оплате выполненных налогоплательщиком работ по строительству Объекта, обществом налоговому органу представлены следующие документы:

анализ счета 91.2 за 2011 год (т.5, л.д. 93-96);

оборотно-сальдовая ведомость по счету 91.2. "прочие доходы и расходы" за 2011 год (т.5, л.д. 93);

оборотно-сальдовая ведомость за 2011 (т.5, л.д.97-98);

справка по суммам просроченной задолженности на 31.12.2011 (т.5, л.д. 101-104);

приказ директора общества о списании дебиторской задолженности от 31.12.2011 N 239-П на сумму 12 979 756,41 руб. (т.5, л.д. 100);

приказ директора общества о проведении годовой инвентаризации за 2011 год от 31.12.2011 N 238-П (т.5, л.д. 105);

справка инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2011 (т.5, л.д. 106-128).

Согласно сведениям из ЕГРЮЛ ООО Мария плюс" прекратило деятельность в связи с ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства, о чем внесена запись в реестр 04.08.2011.

В силу пункта 3 статьи 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из Единого государственного реестра юридических лиц.

В соответствии с пунктом 8 статьи 63 Гражданского кодекса Российской Федерации и пунктом 6 статьи 22 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим свою деятельность (существование) после внесения об этом записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Ликвидация юридического лица влечет его прекращение без перехода прав и обязанностей в порядке правопреемства к другим лицам (пункт 1 статьи 61 Гражданского кодекса Российской Федерации).

При таких обстоятельствах, у общества имелись основания для включения суммы дебиторской задолженности в размере 7 344 635 руб. 71 коп. в состав внереализационных расходов в периоде, когда в ЕГРЮЛ была внесена запись о ликвидации должника ООО "Мария плюс" - 2011 год.

В связи с этим, довод инспекции о том, что списание дебиторской задолженности ООО "Мария плюс" должно было произведено обществом в период подписания актов формы КС-2 и актов выполненных работ - в 2007-2008 гг. является неправомерным.

Обоснованно отклонены судом первой инстанции и приведенные в апелляционной жалобе доводы инспекции, основанные на определении Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 21.04.2011 по делу N А58-2467/2010, вынесенного при рассмотрении обоснованности требования общества о включении в реестр требований кредиторов ООО "Мария плюс".

Как установлено судом первой инстанции, определением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 21.04.2011, вынесенным в рамках дела N А58-2467/2010, признано обоснованным и включено в реестр требований кредиторов ООО "Мария плюс" требование ЗАО "Хангаласский Газстрой" в размере 1 902 813,51 руб. В остальной части требования (заявлено с учетом уточнения 17 781 613.51 руб.) отказано. При вынесении данного определения арбитражный суд исходил, в том числе, из следующего:

17 781 613, 51 руб. заявленной обществом в деле о банкротстве ООО "Мария плюс" суммы состоит из: 15 828 800 руб. - задолженность ООО "Мария плюс" как сумма разницы между стоимостью 10 квартир, подлежащих передаче заявителю по Договору, и переданных заявителю 2 квартир; 50 000 руб. - задолженность ООО "Мария плюс" как оплата части незавершенного строительства; 1 902 813,51 руб. - остаток не оплаченных ООО "Мария плюс" выполненных обществом работ (всего сумма оплаты 12 000 000 руб. в соответствии с п.2.1.1. Договора.

Доказательств передачи второй квартиры заявитель суду не представил, размер доли не пояснил, размер доли не доказан, так как Договор является незаключенным в связи в тем, что не зарегистрирован в порядке, установленном Законом о государственной регистрации прав на недвижимое имущество;

Заявителем не доказан факт неосновательного обогащения за его счет на сумму 15 828 800 руб.;

50 000 руб. - задолженность по предварительному договору об инвестировании от 05.12.2005. Договор суду не представлен.

Как указано выше, спорный договор является смешанным.

С учетом того, что в соответствии с пунктом 1 статьями 100, 142 Федерального закона от 26 октября 2002 года N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" предъявление требований к должнику для включения в реестр требований кредиторов есть право, а не обязанность кредитора, и обществом требование о включении в реестр кредиторов ООО "Мария плюс" по основанию неисполнения (неполного исполнения) ООО "Мария плюс" обязательств по оплате обществу выполненных строительных работ не заявлялось, доводы налогового органа обоснованно отклонены судом первой инстанции.

При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции имелись основания для признания недействительным оспариваемого решения инспекции в оспариваемой части доначисления налога на прибыль за 2011 год в размере 1 468 927 руб. (федеральный бюджет - 146 892 руб., бюджет субъекта - 1 322 035 руб.), а также приходящегося на него штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 73 447 руб., и удовлетворения требований заявителя в данной части.

Доводы апелляционной жалобы инспекции правильных выводов суда не опровергают, в связи с чем судом отклоняются. Иные доводы, приведенные инспекцией, основанием для исключения спорных сумм из состава внереализационных расходов в оспариваемом решении не являлись, в связи с чем не могут быть приняты судом во внимание.

Из оспариваемого решения инспекции, с учетом решения Управления, следует, что общество привлечено к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок налога на доходы физических лиц в виде штрафа в общем размере 870 935 руб., в том числе - 114 500 руб. (2012 год), 321 277 руб. (2013 год), 435 158 руб. (2014 год), а также по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 93 065 руб. (2011 год), 143 688 руб. (2013 год).

Заявитель при обжаловании решения в судебном порядке просил снизить размер налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса РФ в пять раз. Суд первой инстанции на основании статей 112, 114 Налогового кодекса РФ, указав на уменьшение размера налоговых санкций в два раза, признал неправомерным начисление штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса РФ за неисполнение обязанностей налогового агента (НДФЛ) на сумму 435 467,50 руб.; по статье 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль на сумму 151 444,78 руб.; а также признал неправомерным начисление штрафных санкций по статье 126 Налогового кодекса РФ на сумму 1 500 руб.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа и отмены решения суда первой инстанции в части признания недействительным пункта 3.1. резолютивной части решения инспекции от 25 августа 2015 года N 08-39/8, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) от 30.11.2015 N 05-22/3661, в части штрафных санкций по статье 126 Налогового кодекса РФ на сумму 1500 руб.

Апелляционным судом из заявления общества об оспаривании решения инспекции (с учетом уточнения), ходатайства от 13.03.2016 установлено и подтверждено заявителем в апелляционном суде, что привлечение к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса РФ заявителем в вышестоящий налоговый орган и в судебном порядке не оспаривались, ходатайство о снижении не заявлено, следовательно, у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для рассмотрения законности решения инспекции в данной части и признания его недействительным.

Вместе с тем, оснований для признания выводов суда первой инстанции о наличии оснований для дополнительного снижения налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса РФ апелляционным судом не установлено.

Суд апелляционной инстанции считает доводы инспекции об отсутствии оснований для снижения налоговых санкций необоснованными, подлежащими отклонению, с учетом следующего.

Как установлено судом первой инстанции, при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки Общество просило учесть в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, следующее:

осуществление социально значимой деятельности, в том числе строительство, ремонт, эксплуатацию котельных,

выполнение муниципального заказа по управлению муниципальным жилищным фондом (Общество является управляющей компаний);

эксплуатация Обществом системы водоснабжения и водоотведения г. Покровск и п. Кыл-Быстах;

добросовестность налогоплательщика;

наличие кредиторской задолженности по заработной плате;

обеспечение окончания строительства жилых объектов по договорам долевого участия в строительстве, заключенных с гражданами;

ведение социально-значимой деятельности, в частности, Обществом в 2014 году заключило концессионное соглашение на муниципальные котельные, отапливающие школы, больницы, детские сады. При этом котельные переданы в технически неисправном состоянии, неподготовленные к зиме. В целях обеспечения отопительного сезона заявитель был вынужден ремонтировать их "на ходу", при этом обеспечивая их углем, газоконденсатом, газом, солярой и прочими материальными ресурсами.

Обстоятельств, отягчающих ответственность заявителя, налоговым органом ходе рассмотрения материалов проверки не установлено.

Инспекцией размер штрафных санкций уменьшен в два раза с учетом, как указано в решении, признания вины, совершения правонарушения впервые.

В апелляционной жалобе Общество просило вышестоящий налоговый орган дополнительно снизить размер штрафных санкций в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя, указанных в решении Инспекции, но принятых во внимание при принятии Инспекцией решения.

Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия), учитывая, согласно решению по апелляционной жалобе, признание вины и совершение налогового правонарушения впервые размер штрафных санкций уменьшен в 2 раза (до 1 035 845 руб.).

Статьей 112 Налогового кодекса РФ установлены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. При этом предусмотренный перечень смягчающих обстоятельств не является исчерпывающим.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса суд или налоговый орган вправе признать в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 данной статьи.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговая ответственность должна быть соразмерной конституционно закрепленным целям и охраняемым законом интересам, а также характеру совершенного деяния, то есть быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкций с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени и вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации N 14-П от 12 мая 1998 года и от 15 июля 1999 года N 11-П).

В качестве смягчающего ответственность обстоятельства могут рассматриваться иные, не предусмотренные статьей 112 Налогового кодекса РФ, обстоятельства (пункт 19 совместного постановления от 11.06.1999 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 и Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41). При наличии хотя бы одного обстоятельства, смягчающего ответственность, размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза (пункт 3 статьи 114 Налогового кодекса РФ).

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции, дополнительно снижая размер налоговых санкций, оценив приведенные заявителем в качестве смягчающих ответственность обстоятельства и представленные в их подтверждение доказательства, руководствуясь принципами справедливости и соразмерности, обоснованно учел характер совершенных налогоплательщиком правонарушений, степень вины правонарушителя.

Оценив имеющиеся в деле материалы по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, учитывая приведенные заявителем в качестве смягчающих ответственность обстоятельства, суд апелляционной инстанции считает возможным учесть их в качестве таковых, кроме того, принять во внимание не оспаривание обществом по существу установленных налоговой проверкой эпизодов несвоевременной уплаты НДФЛ и предъявленных за это пени, а также доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год (в полном размере), за 2011 год (в части).

Принимая во внимание то, что допущенное заявителем правонарушение в виде несвоевременной уплаты удержанного НДФЛ, не привело к тяжким последствиям для бюджета, потери которого компенсированы начисленными и не оспариваемыми налогоплательщиком пенями; ввиду несоразмерности налоговой санкции по статье 123 Налогового кодекса РФ в сумме 870 935 руб. тяжести совершенного правонарушения, суд первой инстанции правомерно дополнительно снизил размер санкций по статье 123 Налогового кодекса РФ в два раза. Суд апелляционной инстанции учитывает, что статьей 123 Налогового кодекса РФ предусмотрена самостоятельная ответственность налогового агента за невыполнение установленных законом обязанностей, при этом каких-либо ограничений в перечне статей, по отношению к которым обстоятельства, смягчающие ответственность, могут быть применены, не имеется. Доводы инспекции в данной части подлежат отклонению.

По результатам проверки доводов инспекции в отношении признания решения инспекции недействительным в части начисления налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в размере 151 444 руб.78 коп. апелляционным судом установлено следующее.

Решением инспекции, с учетом решения Управления, общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 93 065 руб. (2011 год), 143 688 руб. (2013 год), всего - 236 753 руб.

С учетом выводов суда о необоснованности доначисления налога на прибыль организаций по эпизоду исключения из состава внереализационных расходов дебиторской задолженности ООО "Мария плюс", приходящийся на него штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 73 447 руб. за неполную уплату налога на прибыль за 2011 год, подлежит признанию начисленным неправомерно в полном объеме. Штраф за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в оставшейся части в размере 19 618 руб. и за 2013 год в размере 143 688 руб., всего - 163 306 руб., при его снижении в два раза, должен был составить 81 653 руб. и решение подлежало признанию недействительным в части начисления налоговых санкций в сумме 155 100 руб. (73 447 руб. + 81 653 руб.).

Суд первой инстанции признал неправомерным начисление налоговых санкций в сумме 151 444 руб.78 коп., то есть в меньшем размере.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, учитывая отсутствие возражений общества в данной части, а также принимая во внимание, что размер налоговых санкций уже был снижен налоговыми органами в 4 раза, приходит к выводу, что налоговые санкции снижены в достаточном размере, в связи с чем основания для отмены решения суда в данной отсутствуют.

По мнению суда апелляционной инстанции, у суда первой инстанции имелись основания для вынесения дополнительного решения.

В соответствии с часть 1 статьи 178 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, принявший решение, до вступления этого решения в законную силу по своей инициативе или по заявлению лица, участвующего в деле, вправе принять дополнительное решение в случае, если:

1) по какому-либо требованию, в отношении которого лица, участвующие в деле, представили доказательства, судом не было принято решение;

2) суд, разрешив вопрос о праве, не указал в решении размер присужденной денежной суммы, подлежащее передаче имущество или не указал действия, которые обязан совершить ответчик;

3) судом не разрешен вопрос о судебных расходах.

Таким образом, Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации предусматривает закрытый перечень оснований для вынесения дополнительного решения, который не подлежит расширительному толкованию.

Из содержания статьи 178 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что дополнительное решение является не составной частью решения суда, а самостоятельным судебным актом, направленным на исправление недостатков судебного решения в целях соблюдения принципа его полноты.

В силу пункт 5 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации резолютивная часть решения должна содержать выводы об удовлетворении или отказе в удовлетворении полностью или в части каждого из заявленных требований, указание на распределение между сторонами судебных расходов, срок и порядок обжалования решения.

Как указано выше, в мотивировочной части решения судом первой инстанции указано на правомерность включения в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2011 год суммы дебиторской задолженности ООО "Мария плюс", и в связи с этим обоснованность требований заявителя в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2011 год.

Вместе с тем, согласно резолютивной части решения, объявленной 17 мая 2016 года, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 1 322 035 руб., в то время как заявителем оспорено доначисление налога в сумме 1 468 927 руб.

Следовательно, судом первой инстанции не был разрешен вопрос о законности и обоснованности решения инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2011 года на сумму 146 892 руб.

Указанное процессуальное нарушение носит неустранимый характер и в силу положений статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не может быть признано опечаткой и исправлено по заявлению лица, участвующего в деле или инициативе суда.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что на основании пункта 2 части 1 статьи 178 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд первой инстанции правомерно принял дополнительное решение.

Доводы инспекции, приведенные в апелляционной жалобе на дополнительное решение, апелляционным судом признаны необоснованными и подлежащими отклонению.

Основания для признания неправомерным доначисления налога на прибыль в размере 146 892 руб. аналогичны основаниям, приведенным в отношении признания неправомерным доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 322 035 руб.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным пункта 3.1. резолютивной части решения инспекции от 25 августа 2015 года N 08-39/8, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) от 30.11.2015 N 05-22/3661, в части штрафных санкций по статье 126 Налогового кодекса РФ на сумму 1500 руб.

В остальной части решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба инспекции - без удовлетворения.

Производство по апелляционной жалобе Общества на решение суда первой инстанции от 24 мая 2016 года подлежит прекращению.

Дополнительное решение суда первой инстанции подлежит оставлению оставить без изменения, апелляционная жалоба инспекции - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 24 мая 2016 года по делу N А58-95/2016 отменить в части признания недействительным пункта 3.1. резолютивной части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) от 25 августа 2015 года N08-39/8, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) от 30.11.2015 N 05-22/3661, в части штрафных санкций по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации на сумму 1500 руб.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 24 мая 2016 года по делу N А58-95/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) - без удовлетворения.

Производство по апелляционной жалобе Закрытого акционерного общества "Хангаласский Газстрой" на решение Арбитражного суда Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 24 мая 2016 года по делу N А58-95/2016 - прекратить.

Возвратить Закрытому акционерному обществу "Хангаласский Газстрой" уплаченную за подачу апелляционной жалобы государственную пошлину в размере 3000 руб.

Дополнительное решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 12 августа 2016 года по делу N А58-95/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Республике Саха (Якутия) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.О. Никифорюк Е.В. Желтоухов