Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 13 сентября 2016 г. N 03АП-4539/16 (ключевые темы: налоговая выгода - договор лизинга - необоснованная налоговая выгода - выездная налоговая проверка - возмещение НДС)

Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 13 сентября 2016 г. N 03АП-4539/16

Требование: о признании незаконным акта органа власти

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Красноярск

13 сентября 2016 г.

Дело N А74-9264/2015

Резолютивная часть постановления объявлена "05" сентября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен "13" сентября 2016 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Юдина Д.В.,

судей: Иванцовой О.А., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Маланчик Д.Г.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Агротех"): Прудниковой Ю.В., представителя по доверенности от 27.11.2015;

от ответчика (Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия): Ефимова Е.В., представителя по доверенности от 23.05.2016 N 04-16/3689, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агротех"

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "15" июня 2016 года по делу N А74-9264/2015, принятое судьей Гигель Н.В.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Агротех" (далее - заявитель, общество, ООО "Агротех") (ИНН 1901094140, ОГРН 1101901001124) обратилось в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (далее - налоговый орган, Управление ФНС России) (ИНН 1901065260, ОГРН 1041901200021) от 03.07.2015 N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от "15" июня 2016 года в удовлетворении заявленного требования отказано.

Не согласившись с данным решением, общество обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования, ссылаясь на следующие обстоятельства:

- действия общества по приобретению транспорта у ОАО "Саянмолоко" и передаче его в лизинг данному обществу имели деловую цель, направленную на получение экономического эффекта в виде прибыли, составляющей разницу в денежных средствах, уплаченных при приобретении транспортных средств и полученных в виде лизинговых платежей, что подтверждается заключением специалиста ООО "Гарантия-Аудит", согласно которому экономический эффект от вышеуказанных сделок составил 600 000 рублей, при этом сумма налоговых отчислений в бюджет значительно увеличилась;

- проводя проверку в деятельности общества, налоговый орган не может проводить оценку целесообразности заключения того или иного договора, проведения какой-либо сделки; налоговый орган не может признавать сделку недействительной на том основании, что она не приносит должного экономического эффекта;

- у сторон по сделке ООО "Агротех" и ОАО "Саянмолоко" имелись цели делового характера, что подтверждается представленными в суд документами; налоговым органом не доказана нереальность сделки, это подтверждается, в том числе актом выездной налоговой проверки контрагента по сделке ОАО "Саянмолоко" от 23.08.2015 N 10 (доначисления по данному акту проведены только в отношении молокоперерабатывающего оборудования, а не транспортных средств);

- арбитражный суд счел убедительной позицию налогового органа, полагающего, что фактически источник для возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета для ООО "Агротех" не сформирован, однако, одновременно не учел, что от данной сделки ОАО "Саянмолоко" уплатило в бюджет сумму налога в полном объеме;

- налоговый орган не устанавливал реальные обязательства налогоплательщика, а только произвел доначисления налога, что противоречит действующему законодательству;

- соглашаясь с выводами налогового органа о том, что отсутствие в собственности у ОАО "Саянмолоко" (продавца - лизингополучателя) предмета лизинга на момент заключения договора финансовой аренды (лизинга) от 15.03.2012 N 15-03/12, а также понесенные им расходы (предоставление денежных средств налогоплательщику по договору беспроцентного займа) свидетельствуют о том, что заключение данного договора не было обусловлено намерением ОАО "Саянмолоко" инвестировать средства, полученные от продажи собственных средств производства, не прекращая их эксплуатации, суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание, что ОАО "Саянмолоко", действуя добросовестно, обоснованно предполагало, что в последующем заключит сделки купли-продажи и финансовой аренды (лизинга);

- суд первой инстанции не обосновал, как должно было в данной ситуации действовать ООО "Агротех" как добросовестный участник сделки, какие меры оно должно было предпринять для подтверждения реальности сделки, если, как указано судом, ОАО "Саянмолоко" не имело намерений для заключения сделок;

- суд первой инстанции подменяет понятие нереальности сделки понятием экономической необоснованности, что является недопустимым;

- судом не дана оценка доводу заявителя о возвратном лизинге, только указано на его отклонение;

- судом не учтено, что фактически обязательства по НДС были скорректированы обществом; при этом суд первой инстанции также необоснованно не согласился с доводами ООО "Агротех" о том, что нарушено право общества на получение возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета;

- право общества как налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на налоговый вычет при исчислении налога на добавленную стоимость не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках повторной выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет;

- налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, поэтому налогоплательщик имеет право на своевременный зачет (возврат) излишне взысканных (уплаченных) сумм налогов, пени, штрафов и процентов на основе ранее поданных и не рассмотренных налоговым органом деклараций, заявлений, решений и налоговый орган по прежнему месту учета был обязан вынести решения по существу, а также совершить необходимые действия, связанные с принятием и исполнением этих решений;

- суду первой инстанции следовало по собственной инициативе привлечь Инспекцию по новому месту учета в качестве соответчика для того, чтобы при принятии решения установить и скорректировать реальные налоговые обязательства общества;

- арбитражным судом необоснованно отклонен довод общества о нарушении его права на получение возмещения налога из бюджета; заявитель считает, что Управление ФНС России, рассчитав подлежащие доначислению суммы налога на добавленную стоимость без учета сумм налога, подлежащих возмещению из бюджета, не определило фактические налоговые обязательства общества по результатам повторной налоговой проверки, чем существенно нарушило права и законные интересы ООО "Агротех".

В соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебное заседание проведено путем использования системы видеоконференц-связи.

Ответчик представил отзыв, в котором с жалобой не согласился, в ее удовлетворении просил отказать.

Представители сторон, находясь в Арбитражном суде Республики Хакасия, поддержали доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

На основании решения от 27.10.2014 N 1 Управлением ФНС России проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за период с 01.01.2011 по 31.12.2011 и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт N1 от 15.05.2015 (т. 1 л.д. 78-131).

В присутствии представителя общества руководителем налогового органа 03.07.2015 рассмотрены материалы выездной налоговой проверки и принято решение N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 23-48, 134-143).

Указанным решением обществу доначислен НДС в сумме 4 558 972 рублей, в том числе за 2 квартал 2011 года в сумме 310 858 рублей, за 3 квартал 2011 года в сумме 323 369 рублей, за 1 квартал 2012 года в сумме 3 473 305 рублей, за 2 квартал 2012 года в сумме 451 440 рублей; обществу начислены пени по НДС в сумме 146 365 рублей 86 копеек.

Кроме того, налоговым органом уменьшен исчисленный в завышенных размерах НДС в сумме 2 031 354 рубля, в том числе за 1 квартал 2011 года в сумме 1 086 481 рубль, за 4 квартал 2011 года в сумме 788 454 рубля, за 3 квартал 2012 года в сумме 105 398 рублей, за 4 квартал 2012 года в сумме 51 021 рубль.

Решение инспекции общество обжаловало в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Федеральной налоговой службой принято решение от 05.10.2015 N СА-4-9/17323@, которым решение налогового органа оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с выводами налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным требованием.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 03.07.2015 N 1 обществом соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 138 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции, проверив процедуру проведения повторной выездной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов в отношении общества, пришел к выводу об ее соблюдении и отсутствии оснований для признания решения налогового органа незаконным.

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, ООО "Агротех" в соответствии со статьями 143, 246 Кодекса являлось плательщиком НДС.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно статье 173 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса к налоговым вычетам относится сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость. В соответствии со статьей 172 Кодекса такие налоговые вычеты применяются на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками товаров (работ, услуг), после принятия к учету соответствующих товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовал до 01.01.2013) все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Суд апелляционной инстанции установил, что основанием для доначисления обществу НДС, пеней по НДС и уменьшения исчисленного НДС послужили выводы налогового органа о необоснованном применении обществом вычетов по НДС в сумме 7 779 661 рубль 03 копеек, заявленных по сделкам с ОАО "Саянмолоко", не влекущим реального осуществления хозяйственных операций; о необходимости корректировки фактических налоговых обязательств общества с учетом признания судом нереальности сделок, заключенных между ООО "Агротех", ОАО "Саянмолоко", ЗАО "Тубинск", ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина".

Соответствующие выводы налогового органа основаны на обстоятельствах получение обществом необоснованной налоговой выгоды в результате хозяйственных операций, которые не нашли своего подтверждения в ходе проведенных мероприятий налогового органа и судебных разбирательствах об оспаривании данных результатов.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления Пленума Высший Арбитражный суд Российской Федерации указал, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

При изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (пункт 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 Гражданского кодекса Российской Федерации, мнимые и притворные сделки (статья 170 Гражданского кодекса Российской Федерации) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 Гражданского кодекса Российской Федерации (пункт 8).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункт 9).

В части выводов налогового органа о неправомерном применении обществом вычетов по НДС в сумме 7 779 661 рубль 03 копеек, заявленных по сделкам с ОАО "Саянмолоко", суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

В силу положений 105.1 Кодекса ООО "Агротех" и ОАО "Саянмолоко" являются взаимозависимыми лицами, поскольку ОАО "Саянмолоко" является единственным учредителем ООО "Агротех" (доля участия - 100%).

Общество данные обстоятельство не оспаривает и не опровергает.

Содержание спорных хозяйственных операции с ОАО "Саянмолоко" составили следующие сделки и действия названного общества и заявителя:

- между ОАО "Саянмолоко" (продавец) и "ООО Агротех" (покупатель) 19.03.2012 заключен договор купли-продажи N 118-03/2012, согласно которому общество приобрело у ОАО "Саянмолоко" транспортные средства (грузовой тягач седельный SCANIA G 380 LA4X2HNA - 5 шт., полуприцеп KRONE SD рефрижераторный - 4 шт., полуприцеп-цистерна 966612 - 1 шт.) на сумму 51 000 000 руб. (т. 2 л.д. 53-55);

- на основании договора купли-продажи от 19.03.2012 N 118-03/2012 транспортные средства переданы продавцом покупателю по актам приема-передачи транспортных средств от 30.03.2012 N 1 и от 02.04.2012 N 2 (т. 2 л.д. 56-59);

- ОАО "Саянмолоко" выставило обществу счета-фактуры от 30.03.2012 N М0196314 на сумму 30 300 000 рублей, в том числе НДС - 4 622 033 рублей 91 копейка (1 квартал 2012 года); от 02.04.2012 N М0196315 на сумму 20 700 000 рублей, в том числе НДС - 3 157 627 рублей 12 копеек (2 квартал 2012 года) (т. 2 л.д. 60-63);

- все приобретенные ООО "Агротех" у ОАО "Саянмолоко" транспортные средства были переданы в лизинг сроком на 60 месяцев тому же контрагенту - ОАО "Саянмолоко" по договору финансовой аренды (лизинга) от 15.03.2012 N 15-03/12 (т. 2 л.д. 69-73).

- согласно представленным книгам покупок (т. 2 л.д. 38-50) общество включило сумму НДС по вышеуказанным счетам-фактурам в размере 7 779 661 рубль 03 копейки в состав налоговых вычетов по НДС.

Оценив соответствующие хозяйственные операции на предмет получения необоснованной налоговой выгоды с учетом вышеприведенных критериев о ее получении, суд апелляционной инстанции установил, что указанная последовательность сделок позволила обществу совместно с лицом, по отношению к которому оно является взаимозависимым (ОАО "Саянмолоко"), после получения имущества в собственность от указанного лица передать его тому же лицу в финансовую аренду (лизинг), при этом заявив сумму НДС к вычету.

Делая данные выводы, апелляционный суд помимо самого факта совершения сделок, которые заявитель квалифицирует как правоотношения по поводу возвратного лизинга, учитывает условия реализации сделок.

Как установлено налоговым органом, имущество фактически при совершении всех сделок не изменяло место своего нахождения и все время находилось в пользовании предыдущего собственника и взаимозависимого лица (ОАО "Саянмолоко").

Так, согласно пояснениям, полученным налоговым органом у общества в ходе выездной проверки, ООО "Агротех" получало транспортные средства у ОАО "Саянмолоко" по месту нахождения продавца по адресу: г.Саяногорск, ул. Металлургов, 2 и там же транспортные средства были переданы в лизинг по договору от 15.03.2012 N 15-03/12 (т. 2 л.д. 81-82).

Утверждение заявителя о том, что транспортные средства, приобретенные по договору купли-продажи от 19.03.2012 N 118-03/2012, в период с 30.03.2012 по 10.04.2012 находились на хранении у ОАО "Саянмолоко" по адресу: г. Саяногорск, ул. Металлургов, 2 на основании договора хранения (т. 2 л.д. 90-91), суд апелляционной инстанции не принимает во внимание и полагает, что оформление договора является частью искусственно созданного документооборота с целью скрыть формальный характер действий по передаче имущества.

Указанное, в том числе подтверждается тем, что общество по требованию налогового органа не представило документы, подтверждающие исполнение договора хранения от 30.03.2012 (счета-фактуры, акты оказанных услуг, платежные документы), указало на их отсутствие (т. 2 л.д. 98).

Представленная обществом в ходе судебного разбирательства переписка (письмо ОАО "Саянмолоко" от 31.03.2012 N 45, подписанное генеральным директором Левицким В.А., и письмо ООО "Агротех" от 02.04.2012 N31, подписанное генеральным директором Ануфриевым Ф.А.) с указанием на то, что в период нахождения на хранении ОАО "Саянмолоко" принадлежащие налогоплательщику транспортные средства использовались хранителем для обкатки под нагрузкой с целью выявления скрытых дефектов завода-изготовителя с разрешения ООО "Агротех", не учитывается судом апелляционной инстанции.

Апелляционный суд с учетом условий представления данных документов, в частности непредставление подобных пояснений налоговому органу в ходе проверки, оформление переписки участниками спорных сделок по купле-продаже, лизингу и хранению, считает, что данные документы являются вновь оформленными и не подтверждают реально существовавшие отношения.

Обстоятельства отсутствия фактического получения обществом в собственность приобретенного у контрагента имущества и формальность действий по его передаче также следует из того момента, что согласно путевым листам N 428.03, N 429.03, N 430.03, N 431.03, N 432.03 и показаниями водителей Родионова Н.В., Таскина М.К., Чебыкина А.Н., Веко А.В.) (т. 3 л.д. 95-122, т. 4 л.д. 37-47) транспортные средства, приобретенные ОАО "Саянмолоко" у ООО "СибСканСервис", в период с 30.03.2012 по 31.03.2012 находились в пути следования из г. Красноярска в г. Саяногорск. Следовательно, передача транспортных средств 30.03.2012 фактически не могла состояться.

Спорные транспортные средства были зарегистрированы в ГИБДД МВД по Республике Хакасия на лизингополучателя - ОАО "Саянмолоко" 10.04.2012, при этом согласно приказам ОАО "Саянмолоко" и выданных им доверенностей инженер ОАО "Саянмолоко" Кононов А.Г. был наделен полномочиями по постановке транспортных средств на временный учет в органах ГИБДД уже 02.04.2012, то есть до даты передачи транспортных средств в лизинг (10.04.2012) (т. 3 л.д. 3-6, 13-14, 21-22, 29-30, 37-38, 44-45, 52-53, 60-61, 68-69, 76-77).

Налоговым органом были проведены допросы в качестве свидетеля Кононова А.Г., который пояснил, что не располагал информацией о передаче транспортных средств ООО "Агротех" по договору купли-продажи (т. 3 л.д. 83-89), кладовщика Красюк Т.И., которая осуществляла приемку транспортных средств со стороны ОАО "Саянмолоко" и дала пояснения о том, что товарные накладные она подписывала для документооборота, фактически транспортные средства не принимала, информацией о передаче транспортных средств ООО "Агротех" не располагает (т. 3 л.д. 90-94).

Согласно представленным в материалы дела путевым листам, выписанным ОАО "Саянмолоко" в период с 01.04.2012 по 30.06.2012, журналу учета движения ГСМ транспортные средства, приобретенные у ООО "СибСканСервис", в период с 02.04.2012 по 10.04.2012 (с момента из продажи налогоплательщику до момента передачи в лизинг) использовались в финансово-хозяйственной деятельности ОАО "Саянмолоко" для перевозки молочной продукции (т. 4 л.д. 2-31).

Допрошенные в качестве свидетелей водители ОАО "Саянмолоко" Чебыкин А.Н., Таскин М.К., Веко А.В. дали показания о том, что в спорный период за ними были закреплены транспортные средства - грузовые тягачи SCANIA G 380 LA4X2HNA, полуприцепы KRONE SD рефрижераторные, на которых ими осуществлялась перевозка молочной продукции, в том числе 02.04.2012, 05.04.2012, 06.04.2012, 07.04.2012, 08.04.2012 (т. 4 л.д. 95-102, 109-114, 115-122). Названные лица также указали, что транспортные средства, полученные от ООО "СибСканСервис" 30.03.2012 (вечером), на утро следующего дня (31.03.2012) были доставлены в автотранспортный цех ОАО "Саянмолоко" по адресу: г. Саяногорск, ул. Индустривальная, 7 (их приемку осуществлял Галифастов В.А.); дооборудование транспортных средств не производилось; в ООО "Агротех" они не передавались (т. 4 л.д. 95-102, 103-108, 109-114, 115-122).

Установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства оплаты за приобретенные обществом транспортные средства по договору купли-продажи транспортных средств от 19.03.2012 N 118-03/2 также подтверждают вывод об отсутствии факта сделки по их продаже.

Оплата произведена платежными поручениями от 09.04.2012 N 196 на сумму 4 950 000 рублей, от 10.04.2012 N 197 на сумму 5 260 000 рублей, от 26.04.2012 N 246, 248 на сумму 28 000 000 рублей, от 27.04.2012 N 249 на сумму 12 790 000 рублей (т. 2 л.д. 64-68).

Вместе с тем из данных расчетного счета ООО "Агротех" следует, что оплата за приобретенные у ОАО "Саянмолоко" транспортные средства произведена обществом за счет денежных средств, поступивших от ОАО "Саянмолоко" по платежному поручению от 09.04.2012 N 1883 в сумме 10 210 000 (первоначальный лизинговый взнос по договору финансовой аренды (лизинга) N 15-03/12 от 15.03.2012) и по платежным поручениям от 26.04.2012 N N 2277, 2281, 2286 на сумму 40 790 000 рублей (перечисление по договору беспроцентного займа от 26.04.2012 N 393.12-СМф) (т. 2 л.д. 78, 84-86, т. 4 л.д. 49-73).

В установленный договором срок заемщиком (ООО "Агротех") возвращено только 5,3% суммы займа.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции и не принимает во внимание представленные обществом в арбитражный суд платежные поручения, согласно которым обществом произведен возврат займа в сумме 38 610 000 рублей (т. 4 л.д. 82-96).

Как следует из выписки по расчетным счетам общества (т. 6 л.д. 67-78, т. 7 л.д. 1-141), источником средств для возврата займа являлись платежи, полученные от ОАО "Саянмолоко", а также иных взаимозависимых лиц (ЗАО "Тубинск", ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина"), в том числе по договорам, признанным формально заключенными судебными актами арбитражного суда по делу N А74-5958/2013.

Арбитражный суд обоснованно указал, что 66% заемных средств (26 776 652 рубля 52 копейки) возвращено обществом после получения акта повторной выездной проверки, в том числе в период рассмотрения настоящего спора арбитражным судом (платежные поручения от 26.11.2015 N 733, от 11.12.2015 N 760, от 14.12.2015 N 774, от 14.12.2015 N 775, от 15.12.2015 N 776, от 18.12.2015 N 785, от 21.12.2015 N 790) (т. 4 л.д. 90-96).

Апелляционный суд отмечает, что общество при рассмотрении дела в арбитражном суде представило документы уже с учетом выводов налогового органа о получении необоснованной налоговой выгоды. Вместе с тем о наличии данных документов общество не заявляло на стадии налоговой проверки, в ответ на требования налогового органа отрицало их наличие.

Данные действия апелляционный суд оценивает в качестве подтверждения существования между обществом и его контрагентом (ОАО "Саянмолоко") в силу взаимозависимости такого рода взаимоотношений, при котоых возможно оформление хозяйственной операцией без ее фактического исполнения.

В части произведенной обществом оплаты суд апелляционной инстанции считает также необходимым отметить, что поставленные ОАО "Саянмолоко" заявителю на общую сумму 51 000 000 рублей транспортные средства (грузовой тягач седельный SCANIA G 380 LA4X2HNA - 5 шт., полуприцеп KRONE SD рефрижераторный - 4 шт., полуприцеп-цистерна 966612 - 1 шт.) были приобретены ОАО "Саянмолоко" у ООО "СибСканСервис" по договорам купли-продажи от 22.12.2011 N 2011-72-М, N2011-73-М, от 23.12.2011 N 2011-74-М за значительно меньшую цену (их общая стоимость по вышеуказанным сделкам составила 32 424 532 рублей 40 копеек) (т. 2 л.д. 103-138).

Согласно показаниям свидетелей (водителей, начальника автотранспортного цеха, руководителей ООО "Агротех" и ОАО "Саянмолоко") дооборудование транспортных средств не производилось. Следовательно, значительное увеличение стоимости транспортных средств (на 57%) было обусловлено не действительным экономическим смыслом, а возможностью получения налогоплательщиком дополнительных налоговых вычетов по НДС.

С учетом приведенного обстоятельства и иных выводов о формальном существовании хозяйственных операций по купли-продаже и последующем лизинге апелляционный суд считает несостоятельными доводы общества о формировании источника возмещения средств из бюджета ОАО "Саянмолоко" при покупке транспортных средств.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы общества о том, что налоговый орган неправомерно вмешался в гражданские правоотношения сторон и произвел оценку целесообразности, отсутствием которой подменяет сам факт существования хозяйственных операций.

В силу вышеприведенных разъяснений о критериях необоснованной налоговой выгоды налоговый орган не в праве оценивать целесообразность, вместе с тем налоговая выгода (в данном случае право на вычет по НДС) не может быть получена при условии, если она получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Установленные по делу обстоятельства свидетельствуют о том, что заявленные обществом хозяйственные операции, по существу, представляли собой мнимые сделки, направленные на создание видимости хозяйственных операций, содержание которых не было реализовано.

Ссылки заявителя на то, что сложившиеся между сторонами правоотношения представляют собой правоотношения по поводу возвратного лизинга, обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Согласно статье 665 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование. Арендодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца.

Возможность применения возвратного лизинга, по условиям которого приобретаемое лизингодателем имущество передается лизингополучателю, одновременно выступающему в качестве продавца, предусмотрена статьей 4 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)". Согласно указанной статье продавец может одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что экономическое содержание договора лизинга заключается в возможности лица, которое передает в собственность имущество и получает его по договору лизинга в пользование, получить денежные средства за счет продажи средств производства, не прекращая их эксплуатации, и использовать их для новых капитальных вложений.

Вместе с тем в рассматриваемом споре фактические обстоятельства свидетельствуют о том, что ООО "Агротех" и ОАО "Саянмолоко", действуя согласовано, производили оформление хозяйственных операций без осуществления реальных действий в отношении спорного имущества (транспортных средств) и при сохранении уже существовавшего положения вещей (использование имущества его первоначальным собственником). При этом до момента проведения выездной проверки в отношении заявителя ОАО "Саянмолоко" экономический эффект от сделки заключался только в факте использования имущества, поскольку расчет за реализованные транспортные средства осуществлялся, в том числе его же денежными средствами, предоставленными обществу по договору беспроцентного займа.

Оценка правоотношений сторон на предмет экономического эффекта не выходят за пределы оценки обоснованности получения налоговой выгоды, так как заявленные обществом доводы предполагают необходимость исследования и установления условий и результата операции по возвратному лизингу.

Помимо указанного суд апелляционной инстанции также учитывает показания работников ОАО "Саянмолоко" и общества (Галифастова В.А., Ануфриева Ф.А., Беляева С.Г.), имеющих непосредственное отношение к использованию спорных транспортных средств, а также осуществляющих управленческие функции в обществах. Свидетели дали показания о том, что транспортные средства использовались в деятельности ОАО "Саянмолоко" для перевозки молока и молочной продукции, в том числе до регистрации в органах ГИБДД; их дооборудование не производилось; о передаче транспорта ООО "Агротех" Галифастову В.А. не известно; перегон транспортных средств до ООО "Агротех" не осуществлялся в связи с их хранением на территории ОАО "Саянмолоко".; транспортные средства не были дооборудованы; за работниками ООО "Агротех" не закреплялись, так как были приобретены не для использования в деятельности общества, а для передачи в лизинг; решение о приобретении транспортных средств и их дальнейшей реализации ООО "Агротех" принималось руководством.

Показания, данные Левицким В.А., согласно которым транспортные средства до момента постановки их на учет в органах ГИБДД в деятельности ОАО "Саянмолоко" не использовались (т. 3 л.д. 139-146), суд апелляционной инстанции не принимает в качестве достаточного доказательства для подтверждения спорных хозяйственных операций. Приведенные свидетелем показания опровергаются совокупностью иных установленных по делу обстоятельств.

Приведенные обществом доводы, основанные на заключении специалиста (л.д.38-49 том 6), которым по утверждению общества подтверждается наличие у общества деловой цели, отклоняются судом апелляционной инстанции в силу того, что данное заключение сделано без учета вышеприведенных обстоятельств, в частности признаков взаимозависимости лиц, доказанности факта передачи имущества и отсутствие какого-либо экономического эффекта у контрагента общества.

Согласно пункту 10 названного постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Суд апелляционной инстанции полагает, что материалами дела не подтверждается факт проявления обществом должной осмотрительности при осуществлении хозяйственной операции со спорными контрагентами, поскольку из обстоятельств спора следует наличие согласованных действий между обществом и его контрагентом, что однозначно предполагает наличие осведомленности о необоснованном характере полученной выгоды в виде вычета по НДС.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о доказанности налоговым органом получения обществом необоснованной налоговой выгоды при осуществлении хозяйственной операции по приобретению транспортных средств у ОАО "Саянмолоко".

В части эпизода о фактических налоговых обязательствах с учетом признания судом нереальности сделок по приобретению оборудования, передачи его в лизинг и аренду апелляционный суд установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 11.03.2012 по делу N А74-3397/2011 отказано в удовлетворении заявления общества о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия от 27.06.2011 N 17089 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения от 27.06.2011 N 117 об отказе в возмещении полностью суммы НДС.

В ходе указанного спора арбитражным судом были исследованы обстоятельства правомерности применения обществом в 4 квартале 2010 года налоговых вычетов по НДС в размере 28 605 008 рублей 79 копеек. Право на вычет обществом было заявлено в связи с приобретением у ОАО "Саянмолоко" по договору купли-продажи оборудования от 24.09.2010 N 301, которое было передано в лизинг организациям ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина", ЗАО "Тубинск" по договорам финансовой аренды (лизинга), после чего передано ОАО "Саянмолоко" в аренду.

Арбитражный суд признал получение обществом необоснованной налоговой выгоды путем создания взаимозависимыми юридическими лицами (ООО "Агротех", ОАО "Саянмолоко", ЗАО "Тубинск", ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина") схемы хозяйственных связей (договоры купли-продажи, финансовой аренды (лизинга) и аренды) и использования замкнутой цепочки движения товара и денежных средств с целью создания формальных условий для возмещения НДС.

Согласно представленным ООО "Агротех" книгам продаж за 2011-2012 годы обществом ежеквартально регистрировались счета-фактуры, выставленные в адрес лизингополучателей на основании вышеуказанных договоров финансовой аренды (лизинга), с общей суммой НДС - 1 430 250 рублей, а также ежеквартально исчислялся НДС с сумм поступивших платежей в счет предстоящего оказания услуг финансовой аренды (лизинга) в размере 1 148 729 рублей.

В книгах покупок за соответствующие налоговые периоды отражены счета-фактуры, выставленные в адрес ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина", ЗАО "Тубинск", на полученные суммы предоплаты по договорам лизинга, суммы НДС по которым приняты к вычету после отгрузки товаров (работ, услуг). Общая сумма НДС, принятая к вычету за каждый налоговый период, составляет 1 430 250 рублей.

Управление ФНС России, основываясь на выводе о нереальности сделки по приобретению обществом у ОАО "Саянмолоко" оборудования и по дальнейшей его передаче в лизинг организациям ЗАО "Сибирь-1", ЗАО "Искра Ленина", ЗАО "Тубинск", произвело определение фактических налоговых обязательств общества, а именно:

- из налоговой базы исключены суммы НДС за 1 квартал 2011 года, исчисленные при оказании услуг финансовой аренды (лизинга), в размере 1 430 250 рублей (за остальные налоговые периоды 2011 -2012 годов налоговые обязательства скорректированы обществом самостоятельно путем представления уточненных налоговых деклараций 30.06.2014);

- из налоговой базы исключены суммы НДС с поступивших лизинговых платежей в счет предстоящего оказания услуг по спорному оборудованию в размере 9 189 832 рубля, в том числе за 1 квартал 2011 года - 1 148 729 рублей, за 2 квартал 2011 года - 1 148 729 рублей, за 3 квартал 2011 года - 1 148 729 рублей, за 4 квартал 2011 года - 1 148 729 рублей, за 1 квартал 2012 года - 1 148 729 рублей, за 2 квартал 2012 года - 1 148 729 рублей, за 3 квартал 2012 года - 1 148 729 рублей, за 4 квартал 2012 года - 1 148 729 рублей);

- из состава налоговых вычетов (суммы налога, исчисленные с суммы оплаты (частичной оплаты), подлежащих применению с даты отгрузки товаров, работ, услуг) исключена сумма НДС в размере 5 721 000 рублей (по счетам-фактурам, выставленным на полученные суммы предоплаты по договорам лизинга спорного оборудования), в том числе: за 1 квартал 2011 года - 1 430 250 рублей., за 2 квартал 2011 года -1 430 250 рублей, за 3 квартал 2011 года - 1 430 250 рублей, за 4 квартал 2012 года - 1 430 250 рублей.

За налоговые периоды 4 квартал 2011 года, 1, 2, 3 кварталы 2012 года налоговые вычеты в размере 1 430 250 рублей (за каждый налоговый период) признаны неправомерными Межрайонной ИФНС N 10 по Красноярскому краю по результатам камеральных проверок представленных обществом уточненных налоговых деклараций по НДС.

Общество настаивает на том, что сделки по передаче в лизинг спорного оборудования не признаны недействительными и продолжают исполняться сторонами, обязательства по уплате НДС в бюджет выполняются в полном объеме. Фактически корректировку своих обязательств общество уже произвело, что было установлено при рассмотрении дела N А74-5958/2013; Управлению ФНС России следовало установить реальные налоговые обязательства общества и в резолютивной части решения указать на возмещение налога.

Апелляционный суд на основании положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что вступившие в законную силу решение арбитражного суда по делу N А74-3397/2011 имеет преюдициальное значение.

Доводы общества о том, что соответствующие сделки по передаче имущества (его приобретение у ОАО "Саянмолоко", передача в лизинг обществам "Сибирь-1", "Искра Ленина", "Тубинск") не были признаны недействительными, отклоняются апелляционный судом.

Судебными актами при рассмотрении дела N А74-3397/2011 установлено получение обществом необоснованной налоговой выгоды при осуществлении указанных хозяйственных операций по причине отсутствия факта хозяйственных операций с участием самого общества и создания фиктивного документооборота. Следовательно, арбитражными судами были признаны факты мнимости сделок по приобретению обществом имущества у ОАО "Саянмолоко" и дальнейшую его передачу в лизинг.

Как указано выше, и соглашением по фактическим обстоятельствам (л.д.75 том 8) подтверждается, что ООО "Агротех" ежеквартально предъявляло своим контрагентам ЗАО "Тубинское", ЗАО "Искра Ленина", ЗАО "Сибирь-1" счета-фактуры на предоплату по лизинговым платежам; счета-фактуры отражены ООО "Агротех" в книге продаж и общество ежеквартально исчисляло НДС с сумм поступивших авансовых платежей по лизингу. В книге покупок ООО "Агротех" за соответствующие налоговые периоды отражены счета-фактуры, выставленные в адрес указанных контрагентов на полученные суммы авансов по договорам лизинга, суммы НДС по которым приняты к вычету после отгрузки товаров (работ, услуг).

С учетом указанных выводов о нереальности сделок по получению спорного оборудования и его передаче в лизинг правомерными являются вышеприведенные выводы Управления ФНС России по корректировке налоговых обязательств в части указанных сделок (исключение из налоговой базы и налоговых вычетов сумм налога по произведенным лизинговым платежам).

Ссылки общества на обстоятельства, установленные при рассмотрении дела N А74-5958/2013, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку они вступают в противоречие с выводами Управления ФНС России.

Возражения общества о том, что Управлению ФНС России следовало установить реальные налоговые обязательства и указать на возмещение НДС в резолютивной части решения, обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Из таблицы итоговых сумм НДС, приведенной на странице 33 решения (т. 1 л.д. 39), по результатам повторной налоговой проверки налоговым органом установлено превышение суммы НДС, подлежащего вычету, над суммами начисленного НДС: за 4 квартал 2011 года - 360 275 рублей, за 3 квартал 2012 года - 1 375 873 рублей, что в совокупности составляет 1 736 148 рублей. Указанная сумма определена налоговым органом как подлежащая возмещению из бюджета, что нашло отражение в таблице на странице 33 решения.

Согласно пункту 2 статьи 87 Кодекса целью выездной налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Пунктом 4 статьи 89 Кодекса установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

При проведении выездной налоговой проверки налоговый орган проверяет фактическую обязанность налогоплательщика по уплате налогов. При этом в случае неверного отражения в бухгалтерском и налоговом учете соответствующих сумм доходов и расходов налоговый орган должен проверить обоснованность их учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации, определить действительную обязанность по уплате налога и в случае выявления фактов неуплаты налога провести соответствующее доначисление.

Согласно статье 32 Кодекса налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства - как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.

Из положений пункта 1 статьи 3, пункта 2 статьи 87, пункта 4 статьи 89 Кодекса, устанавливающих принципы налогообложения, предмет и цели выездной налоговой проверки, а также положений пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса, следует, что при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение как недоимки, так и излишнего исчисления налога.

Вместе с тем предусмотренные названными нормами положения об определении реальных налоговых обязательств в ходе проведения проверки носят общий порядок и не могут изменять установленный порядок возмещения НДС.

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Кодекса общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В соответствии со статьей 163 Кодекса налоговым периодом по НДС является квартал.

Управление ФНС по Республике Хакасия правомерно сослалось на установленный статьей 176 Кодекса порядок возмещения НДС из бюджета, согласно которому решение о возмещении НДС принимается налоговым органом по итогам камеральной проверки налоговой декларации, фактическое возмещение (возврат, зачет) налога производится с учетом наличия (отсутствия) недоимки по налогу.

Согласно пункту 7 статьи 176 Кодекса одновременно с вынесением решения о возмещении суммы налога налоговым органом принимается решение о зачете (возврате) суммы налога. В силу пункта 8 той же статьи поручение на возврат суммы налога, оформленное на основании решения о возврате, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства.

Суд первой инстанции обоснованно отметил, что в отношении общества действует заявительный порядок возмещения НДС из бюджета, означающий возможность общества реализовать свое право на вычет по конкретному налоговому периоду посредством подачи налоговой декларации.

Пунктом 2 статьи 160.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации представление поручения в орган Федерального казначейства для осуществления возврата налога из бюджета отнесено к бюджетным полномочиям администратора (главного администратора) доходов бюджета.

ООО "Агротех" состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС N 10 по Красноярскому краю. Соответственно, Управление ФНС России по Республике Хакасия не является администратором налоговых платежей общества и не уполномочено осуществлять возмещение НДС из бюджета.

Утверждение общества о том, что налоговые органы представляют собой единую систему органов, не учитывается судом апелляционной инстанции, поскольку данное обстоятельство не имеет значение при реализации налогоплательщиком своего права на возмещение налога.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что по итогам повторной выездной проверки доначислен НДС к уплате в бюджет в сумме 4 558 972 рублей и уменьшен исчисленный в завышенных размерах НДС в сумме 2 031 354 рубля. Сумма начисленных пеней по НДС составила 146 365 рублей 86 копеек.

Арифметическая правильность расчета уменьшенного и доначисленного НДС и начисленных пеней по НДС заявителем не оспаривается.

Условия возможности или невозможности реализации обществом права на налоговые вычеты (возмещение) НДС, которое в силу положений главы 21 Кодекса как право самого налогоплательщика, находятся вне компетенции налогового органа.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции считает, что реализация налогоплательщиком данного права с учетом конкретных обстоятельств спора, при которых были установлены факты получения необоснованной налоговой выгоды посредством создания фиктивного документооборота, является предпринимательским риском, который несет сам налогоплательщик.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение налогового органа от 03.07.2015 N 1 не подлежит признанию недействительным в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, оснований для отмены решения суда первой инстанции, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы подлежат отнесению на заявителя. Государственная пошлина уплачена заявителем в установленном размере и порядке.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "20" мая 2016 года по делу N А74-9264/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

О.А. Иванцова Е.В. Севастьянова