Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 декабря 2016 г. N 17АП-15181/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 7 апреля 2017 г. N Ф09-1346/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Пермь

19 декабря 2016 г.

Дело N А50-10536/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 12 декабря 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 декабря 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е. В.

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситниковой Т.В.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью "РСУ-6" (ОГРН 1025902033266, ИНН 5920011517) - Колотильщиков А.С., паспорт, доверенность от 29.01.2016; Маринов И.О., паспорт, доверенность от 01.12.2015;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чайковскому Пермского

края (ОГРН 1045901820524, ИНН 5920005760) - Щенина И.И., удостоверение, доверенность от 08.12.2016; Лузина С.В., удостоверение, доверенность от 02.06.2016;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя общества с ограниченной ответственностью "РСУ-6"

на решение Арбитражного суда Пермского края

от 19 августа 2016 года по делу N А50-10536/2016,

принятое судьей Герасименко Т.С.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "РСУ-6" (ОГРН 1025902033266, ИНН 5920011517)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чайковскому Пермского

края (ОГРН 1045901820524, ИНН 5920005760)

о признании недействительным решения,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "РСУ-6" (далее -заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Чайковскому Пермского края (далее - налоговый орган, инспекция) от 31.12.2015 N 29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 23 447 759 рублей, соответствующих пени в сумме 4 175 528,39 руб. и штрафа в размере 907 103,05 рублей, доначисления налога на прибыль в размере 1 384 175 рублей, соответствующих пени в сумме 284 099,08 рублей и штрафа в сумме 69208,75 рублей.

Решением арбитражного суда в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом, заявитель обжаловал его в порядке апелляционного производства. В апелляционной жалобе просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование жалобы общество указывает, что решение налогового органа вынесено на основаниях, отличных от оснований, изложенных в акте проверки; в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля не уточнялись обстоятельства, изложенные в акте проверки, а фактически проведена новая налоговая проверка. Общество не согласно также с выводом о том, что в его выручку должна включаться вся стоимость созданного и переданного инвестору (участникам долевого строительства) многоквартирного жилого дома, поскольку в части стоимости работ, выполненных субподрядчиками, налогоплательщик осуществляет лишь посредническую функцию.

В судебном заседании представители общества на доводах апелляционной жалобы настаивали.

Налоговый орган согласно отзыву и пояснениям, данным в судебном заседании, против удовлетворения апелляционной жалобы возражает, считает решение законным и обоснованным, а доводы жалобы несостоятельными.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за 2012-2013 гг., оформленная актом от 24.08.2015 N 20, в ходе которой среди прочих сделаны выводы о необоснованном применении вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2012-2013 гг. в связи с неправильным определением процентного соотношения операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых и необлагаемых НДС; о занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2013 год по причине неотражения в составе доходов сумм начисленного НДС по услугам застройщика.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 31.12.2015 N 29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислен НДС в сумме 23 447 759 руб., налог на прибыль в сумме 1 384 175 руб., соответствующие пени и штрафы по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафов снижен в четыре раза).

Решением УФНС России по Пермскому краю от 18.04.2016 решение инспекции оставлено без изменения.

Проверив ненормативный правовый акт на соответствие закону, суд первой инстанции пришел к выводу, что решение инспекции в оспариваемой части соответствует НК РФ.

Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из акта выездной налоговой проверки, основной сферой деятельности ООО "РСУ-6" является строительство зданий и сооружений. В целях привлечения средств для строительства объектов жилого фонда общество, как застройщик, заключает с дольщиками (инвесторами) договоры участия в долевом строительстве. Для осуществления указанной деятельности общество в проверенном периоде располагало следующими ресурсами: производственной базой для выполнения строительно-монтажных работ (цех по производству бетона, цех деревообработки, цех металлообработки), сотрудниками строительных специальностей (мастера строительно-монтажных работ, каменщики, электромонтеры, сварщики, слесари-монтажники, крановщики, машинисты, плотники и т.д.). Для выполнения работ налогоплательщик привлекал также в качестве субподрядчиков ООО "Газнефтесервис ЛТД" (работы по обеспечению газоснабжения), ОАО "Ростелеком" (устройство наружных линий связи, слаботочных систем), ООО "СК "Уралифтмонтаж" (лифтовое оборудование), ООО "Диагностика" (тепловизионное обследование) и др., а также субподрядные строительные организации: ООО "ЕвроСпектр" и ООО "Техник-Строй".

В акте и решении инспекцией сделаны выводы о том, что вычеты по счетам-фактурам ООО "ЕвроСпектр" и ООО "Техник-Строй" неправомерно заявлены налогоплательщиком в первичных декларациях по НДС, так как реальная деятельность этими организациями не осуществлялась, налоговые обязательства не исполнялись, оформленные с ними документы являются недостоверными, фактически субподрядные работы выполнены самим заявителем либо силами неофициально привлеченных к труду физических лиц.

За 10 дней до окончания выездной проверки (15.06.2015) общество представило уточненные декларации по НДС за все кварталы 2012-2013 гг., в которых заявило об освобождении от налогообложения операций по реализации жилых домов и услуг застройщика (подпункты 22, 23.1 п.3 ст.149 НК РФ), а также об уменьшении налоговых вычетов в связи с исключением из них тех, что связаны с осуществлением необлагаемых налогом операций. Как указано на стр.15 решения, 98% от исключенных налоговых вычетов приходится на вычеты по счетам-фактурам ООО "ЕвроСпектр" и ООО "Техник-Строй".

По итогам рассмотрения акта проверки и результатов дополнительных мероприятий налогового контроля (оформленных одноименным документом от 27.11.2015) налоговый орган пришел к выводу о правомерности исключения из налоговой базы стоимости реализации жилых домов (соответственно, о включении в нее стоимости работ и услуг только по строительству нежилого фонда), однако произвел перерасчет налоговых вычетов в связи с неправильным определением в уточненных декларациях процентного соотношения операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых и необлагаемых НДС. Указанное послужило основанием для доначисления НДС за 2-4 кварталы 2012 г., 1-4 кварталы 2013 г. в общей сумме 23 447 759 руб. (л.д.119-120 том 1).

Настаивая на правильности своего расчета налоговых вычетов, заявитель указывает, что при расчете пропорции в общую выручку (от реализации как облагаемых, так и необлагаемых налогом работ) не должна включаться стоимость субподрядных работ, переданных через налогоплательщика дольщикам (в стоимости объектов жилого фонда).

В соответствии с подпунктами 22-23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации в том числе следующие операции:

- реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них;

- передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир;

- услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 года N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

При этом к объектам производственного назначения в целях настоящего подпункта относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

В соответствии со ст.4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Объект долевого строительства - жилое или нежилое помещение, общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, подлежащие передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящие в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства (пункт 2 статьи 2 указанного выше закона).

Судом установлено и сторонами не оспаривается, что общество осуществляло в спорный период реализацию жилых помещений по договорам участия в долевом строительстве и, таким образом, несло права и обязанности застройщика.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом НДС;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи.

Согласно пункту 4.1 статьи 170, пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 настоящей статьи, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за налоговый период.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с абзацем первым пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Пунктом 22 Постановления Пленума от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что на основании абзаца первого пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства основных средств.

При толковании этой нормы судам следует учитывать, что исходя из ее содержания возникновение у налогоплательщика, являющегося инвестором, право на налоговый вычет не зависит от того, в каком порядке осуществляются расчеты за выполнение подрядных работ, и, соответственно, кто предъявил ему к уплате упомянутые суммы - непосредственно подрядная организация или застройщик (технический заказчик).

Вместе с тем в целях применения положений главы 21 Кодекса во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила пункта 1 статьи 156 НК РФ.

Таким образом, застройщик (заказчик), не выполняющий строительные работы собственными силами, квалифицируется как посредник, который включает в налоговую базу для исчисления НДС вознаграждение за услуги по организации строительства и сумму оставшейся в его распоряжении экономии (при ее наличии).

Из представленных в дело материалов выездной налоговой проверки суд не может сделать вывод, что общество занималось исключительно посреднической деятельностью, лишь привлекая денежные средства у населения и организаций для строительства объектов недвижимости (многоквартирных домов, объектов нежилого фонда) и организуя строительство путем привлечения к выполнению работ других лиц.

Так, проверкой установлено, в акте и оспариваемом решении отражено, что привлеченные для выполнения общестроительных работ ООО "Техник-Строй" и ООО "ЕвроСпектр" реальной хозяйственной деятельностью не занимались, не обладали для выполнения спорных работ имущественными и трудовыми ресурсами, созданы незадолго до заключения договоров с налогоплательщиком и прекратили деятельность после завершения спорных работ, руководители и учредители контрагентов свою причастность к их деятельности отрицают. По требованиям налогового органа налогоплательщиком не представлены списки сотрудников, привлеченных спорными контрагентами, журналы вводного инструктажа. Из полученных документов и показаний свидетелей налоговым органом сделан вывод, что общество привлекало для выполнения строительных работ физических лиц, но взаимоотношения с ними документально не оформляло.

Из технической документации, представленной по требованиям налогового органа управляющими компаниями (актов скрытых работ, специальных журналов по выполнению определенного вида работ), следует, что сотрудники ООО "Техник-Строй" и ООО "ЕвроСпектр" к выполнению спорных строительно-монтажных работ не привлекались (стр.15 решения).

Кроме того, из условий типового договора участия в долевом строительстве жилья, применяемого обществом, установлено, что оно является застройщиком, осуществляющим одновременно строительные функции заказчика и генподрядчика, производит работы по строительству дома и в установленные сроки сдает их с последующей передачей квартир в эксплуатацию дольщикам.

С учетом изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод, что общество в рассматриваемом случае не может быть признано лишь посредником между субподрядчиками и дольщиками.

Поскольку оснований для признания незаконным произведенного инспекцией расчета налоговых вычетов у суда не имелось, он обоснованно признал правомерным доначисление обществу НДС, соответствующих пени и штрафов.

Доводы жалобы о нарушении налоговым органом статьи 101 НК РФ также следует отклонить, так как правонарушение в виде неуплаты НДС в результате завышения налоговых вычетов, в том числе в связи с неправильным определением процентного соотношения операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых и необлагаемых НДС, отражено в акте выездной налоговой проверки. Уменьшение суммы непринятых вычетов по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, а также по итогам рассмотрения возражений налогоплательщика соответствует требованиям Кодекса, установленным к процедуре оформления результатов выездной налоговой проверки и их рассмотрения руководителем налогового органа или его заместителем (статьи 100,101 НК РФ).

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год в сумме 1 384 175 руб. явились выводы проверки о занижении обществом доходов на суммы НДС, начисленного по услугам застройщика.

Как следует из пункта 1 статьи 247 НК РФ, прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ определено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

В силу пункта 1 статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Проверкой установлено и обществом не оспаривается, что оно в спорный период осуществляло реализацию квартир, исчисляя и предъявляя в их стоимости НДС, в соответствии с пунктом 6 статьи 274 Кодекса указанный НДС в составе доходов не учитывало; исключив по уточненным налоговым декларациям за 2-4 кварталы 2013 гг. из налоговой базы стоимость услуг застройщика и уменьшив НДС с реализации, общество уменьшение стоимости реализованных товаров (работ, услуг) на сумму предъявленного НДС (8 930 163,80 руб.) не произвело, изменения в первичные документы не внесло, возврат денежных средств инвесторам (дольщикам) не осуществлялся (страницы 16, 36-37,197-198 решения инспекции).

При таких обстоятельствах налоговый орган обоснованно произвел доначисление налога на прибыль на сумму заниженного дохода.

По существу доначисления налога на прибыль доводов в апелляционной жалобе не приведено.

Настаивая на незаконности решения налогового органа, заявитель ссылается на отсутствие в акте выездной проверки выводов относительно рассматриваемого правонарушения.

Между тем в акте выездной проверки на стр.198 отражено, что 04.03.2015 общество представило уточненные декларации по НДС за 2-4 кварталы 2013 г., в которых заявило об освобождении от НДС операций по реализации услуг застройщика, однако соответствующие исправления в отчетность по налогу на прибыль не внесло, налоговую базу по нему не откорректировало; при подтверждении права общества на освобождение от НДС соответствующие суммы НДС будут включены в налоговую базу по налогу на прибыль.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлен одноименный документ от 27.11.2015, в котором отражено занижение обществом доходов от реализации за 2013 г. на 8 930 163,80 руб., повлекшее неуплату налога на прибыль в сумме 1 384 175 руб. (л.д.202 том 7). Экземпляр документа "Результаты проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля" вручен налогоплательщику 27.11.2015.

Таким образом, налогоплательщик имел возможность оспаривать выявленное налоговое правонарушение при рассмотрении 31.12.2015 материалов налоговой проверки, представлять по нему объяснения, возражения, документы. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки судом не установлено.

Вопреки доводам жалобы, выявление новых налоговых правонарушений, ранее не установленных при выездной проверке, налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля не производилось. Нарушение пункта 6 статьи 101 НК РФ также не установлено.

На основании изложенного выводы суда первой инстанции основаны на правильном применении норм действующего законодательства и имеющихся в деле доказательствах, которым в порядке статьи 71 АПК РФ дана надлежащая правовая оценка. Основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют, решение суда отмене или изменению не подлежит.

В соответствии с требованиями ст.110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на общество.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 19 августа 2016 года по делу N А50-10536/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

И.В. Борзенкова В.Г. Голубцов