Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 декабря 2016 г. N 17АП-17724/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 3 мая 2017 г. N Ф09-1519/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Пермь

27 декабря 2016 г.

Дело N А71-1792/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 26 декабря 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 27 декабря 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Савельевой Н. М.,

судей Гуляковой Г.Н., Васильевой Е.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.

при участии:

от заявителя Орехова Сергея Николаевича - Понизов Э.О. - представитель по доверенности от 04.03.2016 г.

от заинтересованного лица МЕЖРАЙОННОЙ ИФНС РОССИИ N 3 ПО УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКЕ - Безумова Л.А. - представитель по доверенности от 15.01.2016 г.

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрев апелляционную жалобу заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 07 октября 2016 года

по делу N А71-1792/2016,

принятое судьей И.В.Шумиловой

по заявлению предпринимателя Орехова Сергея Николаевича (ИНН 182803911223, ОГРН 304182815300044)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике (ИНН 1828011010, ОГРН 1041800120010)

о признании недействительным решения от 27.10.2015 N 07-1-16/020 в части,

установил:

Индивидуальный предприниматель Орехов С.Н. обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике от 27.10.2015 N07-1-16/020 в части привлечения к ответственности по ст. 126 НК РФ в сумме 81800 руб., начисления недоимки по НДФЛ, начисления пени и штрафа по НДФЛ, недоимки по НДС в размере 1 102 660 руб. 28 коп., пени по НДС на сумму недоимки, штрафа по НДС по ст. 122 НК РФ в размере 40878 руб. 14 коп., уменьшения суммы НДС возвращенного из бюджета на сумму 879 183 руб. 52 коп. ( с учетом уточнения исковых требований в порядке, предусмотренном статьей 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 07 октября 2016 года признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике г. Воткинск от 27.10.2015 N07-1-16/020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении индивидуального предпринимателя Орехова Сергея Николаевича г. Воткинск, в части привлечения к ответственности по ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме превышающей 36 300 руб., начисления недоимки по налогу на доходы физических лиц в общей сумме 1 278 482 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, начисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 1 102 660 руб. 28 коп., привлечения к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 40 878 руб.

14 коп., начисление соответствующих сумм пени, уменьшения суммы налога на добавленную стоимость, излишне возмещенного из бюджета в сумме 879 183,52 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Заинтересованное лицо, не согласившись с решением суда в части удовлетворения заявленных требований (за исключением эпизода по ст.126 НК РФ), обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в обжалованной части отменить и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов жалобы указывает на следующие обстоятельства: в части НДС - сумма дохода за 2012 год налоговым органам определена по данным самого налогоплательщика из декларации за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2012 года; за 2013 год - определена по данным декларации, книги продаж, первичных документов, книги кассира-операциониста, банковских выписок, документов, полученных от контрагентов; суд ошибочно применил положения статьи 145 НК РФ, поскольку предприниматель в 2012-2013 годах являлся плательщиком НДС, и не выражал намерения использовать освобождение от НДС; НДС в связи с занижением дохода исчислен только за 2013 год, то есть за период, по которому имеются в наличии все первичные документы; НДС за 2012 год доначислен только по основанию завышения налоговых вычетов, в связи с отсутствием у налогоплательщика подтверждающих документов (счетов-фактур, накладных); в части НДФЛ - за 2013 год НДФЛ не доначислялся в связи с превышением вычетов над суммой доходов; сумма дохода за 2012 год определена налоговым органом по движению по счетам в банках, отчетам ККТ, журналам кассира-операциониста по ККТ: часть расходов, оплаченных по расчетному счету не принята, в связи с не подтверждением их связи с предпринимательской деятельностью; суд ошибочно указал на то, что налоговым органом не приняты расходы по уплате страховых взносов, поскольку материалами дела подтвержден факт их учета по результатам проверки по НДФЛ за 2012 год (стр.43 решения).

Заявитель по делу с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, не согласен, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, указанным в отзыве на жалобу.

Заявитель по делу с доводами, изложенными в апелляционной жалобе не согласен, просит решение суда в оспариваемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, указанным в отзыве на жалобу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Феде рации.

Как следует из представленных по делу доказательств, налоговым органом в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые зафиксированы в акте налоговой проверки от 19.08.2015 N 07-1-16/019.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 27.10.2015 N 07-1-16/020 о привлечении предпринимателя Орехова С.Н. к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 126 НК РФ в сумме 81 800 руб., а также предпринимателю, в том числе, произведено начисление НДФЛ в размере 1 278 482 руб., пени по НДФЛ в размере 291 867

руб. 21 коп., штрафа по ст. 122 НК РФ в размере 63 924 руб. 10 коп. за несвоевременную уплату НДФЛ; произведено начисление НДС в размере 1 145 366 руб., пени по НДС в размере 388 572 руб. 33 коп., штрафа по ст.122 НК РФ в размере 52 382 руб. 80 коп. за несвоевременную уплату НДС. Налогоплательщику предложено уменьшить на 894 001 руб. 12 коп. сумм из-

лишне возмещенного из бюджета НДС.

Основанием для доначисления налогов, пени и штрафов, послужили выводы налогового органа о неправомерном применении предпринимателем в проверяемый период системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) при осуществлении деятельности по реализации пиломатериалов собственного производства. В ходе мероприятий налогового контроля установлено осуществление предпринимателем Ореховым С.Н. в 2012 - 2013 гг. деятельности по лесозаготовке и распиловке древесины, с последующей реализацией пиломатериалов и отходов, в результате, чего предприниматель признан налогоплательщиком по общей системе налогообложения, доначислены НДФЛ и НДС.

Заявитель обжаловал решение налогового органа. Решением УФНС по УР от 21.12.2015 N 06-07/19638 решение МРИ ФНС N 3 по УР от 27.10.2015 N 07-1-16/020 оставлено без изменения, жалоба - без удовлетворения (т. 1 л.д.110-116).

Несогласие предпринимателя с решением налогового органа в части послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу, что налоговым органом необоснованно не применен расчетный метод определения суммы налогов, что привело к искажению налоговых обязательств налогоплательщика, в части НДФЛ - не принята часть расходов, в части НДС - не верно определена налоговая база. Кроме того, в части НДС суд указал, что налоговым органом необоснованно не применены положения статьи 145 НК РФ

Налоговый орган с данными выводами суда не согласился. В обоснование доводов жалобы указывает, что налоговая база по НДС определена в ходе проверки верно, поскольку за 2012 год - она определена по данным налоговых деклараций самого налогоплательщика, за 2013 год - по данным декларации, книги продаж, первичных документов, книги кассира-операциониста, банковских выписок, документов, полученных от контрагентов; суд ошибочно применил положения статьи 145 НК РФ, поскольку предприниматель в 2012-2013 годах являлся плательщиком НДС, и не выражал намерения использовать освобождение от НДС; НДС в связи с занижением дохода исчислен только за 2013 год, то есть за период, по которому имеются в наличии все первичные документы; НДС за 2012 год доначислен только по основанию завышения налоговых вычетов, в связи с отсутствием у налогоплательщика подтверждающих документов (счетов-фактур, накладных); в части НДФЛ - за 2013 год НДФЛ не доначислялся в связи с превышением вычетов над суммой доходов; сумма дохода за 2012 год определена налоговым органом по движению по счетам в банках, отчетам ККТ, журналам кассира-операциониста по ККТ: часть расходов, оплаченных по расчетному счету не принята, в связи с не подтверждением их связи с предпринимательской деятельностью; суд ошибочно указал на то, что налоговым органом не приняты расходы по уплате страховых взносов, поскольку материалами дела подтвержден факт их учета по результатам проверки по НДФЛ за 2012 год (стр.43 решения); суд пришел к ошибочному выводу, что налоговым органом не установлен размер дохода от реализации необработанного леса, включенного в доход по общей системе налогообложения, поскольку имеется расчет (приложение N 9 к акту проверки); суд не учел, что реализация леса, полученного в результате санитарной вырубки, также не подпадает под исчисление ЕНВД.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов проверки, основанием для доначисления НДФЛ за 2012 год послужили выводы налогового органа о занижении налоговой базы, в связи с невключением выручки, полученной от осуществления деятельности по лесозаготовке и распиловке древесины, с последующей реализацией пиломатериалов и отходов, и необоснованном завышении расходов. Основанием для доначисления НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года и 4 квартал 2013 года - послужили выводы материалов проверки о необоснованном завышении налоговых вычетов в связи с отсутствием подтверждающих документов. Основанием для доначисления НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2013 года послужили выводы материалов проверки о необоснованном занижении налоговой базы, в связи с невключением выручки, полученной от осуществления деятельности по лесозаготовке и распиловке древесины, с последующей реализацией пиломатериалов и отходов.

Как установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде налогоплательщик осуществлял следующие виды деятельности: лесозаготовки, лесоводство, предоставление услуг в области лесоводства, предоставление услуг в области лесозаготовок, производство пиломатериалов, розничная торговля лесоматериалами, прочая розничная торговля в специализированных магазинах, деятельность автомобильного грузового неспециализированного транспорта. В проверяемом периоде заявителем применялась общая система налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).

Реализацию пиломатериалов собственного производства предприниматель в период с 01.01.2012 по 31.12.2013 осуществлял через объекты стационарной торговой сети, находящиеся по адресам: 427431. г. Воткинск. 2 км Чайковского тракта (в дальнейшем - ул. Камская, 1 А), что заявителем не оспаривается, подтверждается протоколами допросов самого предпринимателя и его работников, протоколом осмотра территорий, помещений, документов и предметов ИП Орехова С.Н. от 21.07.2015 N 27 по адресу г. Воткинск, ул. Камская. 1 с приложениями.

Предприниматель операции по реализации пиломатериалов собственного производства физическим и юридическим лицам относил к виду деятельности "розничная торговля, осуществляемая в объектах стационарной торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых не превышает 5 квадратных метров" и в отношении данных операций применял ЕНВД.

Согласно ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде ЕНВД применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, при этом не является альтернативной и применяется наряду с ними исключительно в случае осуществления налогоплательщиком на территории того субъекта Российской Федерации, в котором введен ЕНВД, вида деятельности, подпадающего под ЕНВД.

В соответствии с п. 4 ст. 346.26 Кодекса уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской

деятельности, облагаемой единым налогом). Кроме того, индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами

налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Виды деятельности, в отношении которых может применяться ЕНВД, установлены пунктом 2 статьи 346.26 Кодекса, в том числе и розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имею-

щей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 Кодекса розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Нормой статьи 346.27 Кодекса прямо предусмотрено, что к розничной торговле не относится реализация продукции собственного производства.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что предпринимателем

необоснованно в отношении вида деятельности по реализации пиломатериалов собственного производства применялась система налогообложения в виде ЕНВД, судом первой инстанции обоснованно признан правильным.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД. иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом обложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций

в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налоговым органом, на основании пункта 12 статьи 89, статьи 93 НК РФ в адрес предпринимателя были направлены требования о представлении документов (информации) от 31.03.2015 N 1, от 27.07.2015 N 2, которые получены лично ИП Ореховым С.Н. 01.04.2015 (срок представления - не позднее 15.04.2015) и 30.07.2013 (срок представления - не позднее 13.08.2015) соответственно.

В ответ на требование N 1 письмом от 08.04.2015 заявитель сообщил о невозможности представления заверенных копий документов в связи с изъятием оригиналов сотрудниками правоохранительных органов, в ответ на требование N 2 письмами от 13.08.2015. от 14.08.2015 сообщил о невозможности представления заверенных копий документов в связи с изъятием оригиналов сотрудниками правоохранительных органов, но представил авансовые отчеты работников ИП Орехова С.Н. за проверяемый период.

Материалами дела подтверждается, что 26.03.2015 сотрудниками МРО N 8 УЭБ и ПК МВД по УР проведено изъятие финансово- хозяйственных документов, снята копия бухгалтерской базы ИП Орехова С.Н.

Копии изъятых финансово-хозяйственных документов возвращены ИП

Орехову С.Н. 02.04.2015, что подтверждается подписанным заявителем актом приема - передачи копий документов.

Налоговым органом в адрес Управления УЭБ и ПК МВД по УР направлен запрос N 07-1-14/00961дсп от 14.04.2015 о направлении изъятых у ИП Орехова С.Н. документов, предметов и материалов для ознакомления с ними в рамках совместной выездной налоговой проверки ИП Орехова С.Н.

На основании представленных Управлением УЭБ и ПК МВД по УР по запросу документов ИП Орехова С.Н. налоговым органом установлено, что ИП Ореховым в проверяемый период реализовывались, в том числе пиломатериалы физическим и юридическим лицам за наличный расчет без выделения налога на добавленную стоимость.

Для подтверждения реализации продукции собственного изготовления (лесо-пиломатериалов) контрагентам - покупателям ИП Орехова С.Н. указанным в товарных накладных налоговым органом юридическим лицам направлены требования о предоставлении документов и информации, допрошены физические лица.

Из допроса ИП Орехова С.Н. следует, что в проверяемый период брал лес в аренду по договору с Министерством лесного хозяйства Удмуртской Республики, лес валили своими силами с привлечением техники. Далее лес проходил обработку на пилораме по адресу г. Воткинск. ул. Камская, д. 1 г. Потом готовая продукция - пиломатериалы реализовалась заказчикам - физическим и юридическим лицам (протокол допроса свидетеля N 3177 от

03.04.2015).

Из информации, полученной из Министерства лесного хозяйства Удмуртской Республики объем заготовки ликвидной древесины заявителем в 2012 году составил 20,759 тысяч кубометров, в 2013 году - 25,186 тысяч кубометров.

Согласно оспариваемому решению на основании документов, имеющихся в налоговом органе, инспекцией установлены разовые случаи реализации необработанного леса в объемах 0,325 кубометров и 0,294 кубометров, следовательно, заготовленный в 2012-2013 годах лес, в основном был направлен на изготовление пиломатериалов, которые в дальнейшем реализовывались в розницу.

Суд первой инстанции установил, что осуществляя торговую деятельность, подпадающую под общую систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, ИП Орехов С.Н. не представил документов налогового и бухгалтерского учета, подтверждающих ведение раздельного учета по отдельным видам деятельности, облагаемых различными режимами налогообложения

В результате анализа полученных в ходе выездной налоговой проверки

документов данных о движении денежных средств по расчетному счету, данных фискальных отчетов контрольно-кассовой техники, а также имеющихся

в налоговом органе журналов кассира-операциониста, имеющихся в налоговом органе документов по реализации и приобретению предпринимателем товаров, работ, услуг, содержание которых позволяет установить в рамках какой системы налогообложение реализован тот или иной товар, налоговым органом произведено разделение доходов и расходов, связанных с осуществлением различных видов деятельности. Расходы, которые невозможно однозначно отнести к одному виду деятельности, распределены пропорционально долям доходов от каждого вида осуществляемой предпринимательской деятельности в общем объеме доходов от всех осуществляемых им видов предпринимательской деятельности.

В силу требований статьи 65 и 200 АПК РФ обязанность по доказыванию законности и обоснованности оспариваемого решения, возложена на налоговый орган.

Оценив в порядке, предусмотренном ст. 65, 67, 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела документы и установленные по делу фактические обстоятельства в их совокупности, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу о несоответствии оспариваемого решения в части доначисления НДФЛ в сумме 1 278 482 руб. соответствующих сумм пени и штрафа, в части НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2013 года, соответствующих пеней и штрафа, доначисленных в связи с занижением налоговой базы; а также выводов об излишне возмещенном из бюджета НДС за 2 и 3 кварталы 2013 года на общую сумму 879 183,52 руб.

При этом суд первой инстанции правомерно руководствовался следующими обстоятельствами.

На основании ст. 209 Налогового кодекса объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками, в частности от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 210 Налогового кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 названного Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 названного Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Налогового кодекса.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета.

Согласно оспариваемому решению налоговым органом определена сумма дохода, полученная предпринимателем за 2013 год - 15 654 813 руб., исходя из сведений о движении денежных средств по расчетным счетам и о поступлении денежных средств в кассу.

В соответствии с п.1 ст.221 НК РФ предприниматель имеет право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со статьей 221 Налогового Кодекса РФ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, в том числе, физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со статьей 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 3 статьи 273 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем

указанных товаров (работ., услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), передачей имущественных прав).

Поскольку ИП Ореховым С.Н. документы, позволяющих определить правильность ведения раздельного учета доходов и расходов, исчисление налогов, подлежащих уплате по общей системе налогообложения, не представлены, налоговым органом размер расходов определен на основании документов, истребованных в ходе проведения выездкой налоговой проверки в соответствии со ст. 93.1 НК РФ у контрагентов и у иных лиц, располагающих документами (информацией) о проверяемом налогоплательщике, на основании

имеющихся в инспекции документов и налоговой отчетности ИП Орехова С.Н. за 2012-2013 годы, в том числе материалов камеральной налоговой проверки ИП Орехова С.Н. за 2, 3 кварталы 2013 года, на основании направленных Управлением УЭБ и ПК МВД по УР в налоговый орган по запросу документов, изъятых у ИП Орехова С.Н., сплошного анализа выписок банков по расчетным счетам ИП Орехова С.Н. Размер расходов определен в сумме за 2012 год - 4 798 200,85 руб. за 2013 год - 11 990 615,51 руб.

Инспекцией также установлено, что имеются расходы, которые невозможно однозначно отнести к одном - виду деятельности. Для исчисления величины налоговых вычетов ИП Орехова С.Н. по налогу на доходы физических лиц такие расходы распределены пропорционально долям доходов от каждого вида осуществляемой ИП Ореховым С.Н. предпринимательской деятельности в общем объеме доходов от всех осуществляемых им видов предпринимательской деятельности.

Такие расходы в части НДФЛ составили в 2012 году - 108 108,93 руб., за 2013 год НДФЛ не доначислялся, в связи с превышением суммы расходов над суммами доходов.

В качестве расходов приняты суммы по авансовым отчетам работников в размере за 2012 год - 1 857 727, 90 руб.

Вместе с тем из представленных по делу доказательств, в том числе выписок по расчетному счету предпринимателя открытому в Удмуртском отделении N 8618 ПАО Сбербанк, регистров бухгалтерского учета налогоплательщика по сч. 71, расчета налоговых вычетов по НДФЛ приведенных в приложении N 12 к решению, судом первой инстанции установлено, что налоговым органом при расчете подлежащего уплате в бюджет налога, в состав расходов не включены суммы перечисленные предпринимателем контрагентам за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги.

Оспариваемое решение в нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ не содержит обоснования выводов, невозможности принятия в состав расходов указанных

сумм.

Налоговый орган указывает, что данные суммы не приняты, поскольку предпринимателем не доказана их связь с предпринимательской деятельностью. Вместе с тем, как верно указал суд первой инстанции информация, содержащаяся в выписке по операциям на счете ИП Орехова С.Н. выданная Удмуртским отделением N 8618 ПАО Сбербанк, свидетельствует о произведенных предпринимателем затратах, не включенных в состав расходов, из назначения платежа которых следует, что они связаны с деятельностью предпринимателя по приобретению, производству и реализации лесо-пиломатериалов, в частности - ООО "Термиз", ООО "УТК",ООО "Традиция", ЗАО "БанкЖилфинанс", ИП Шачков О.В., ИП Бурков А.Г., ООО "Рамстел", Министерство лесного хозяйства УР, ООО "Легион" ООО "Приоритет", Департамент лесного хозяйства по ПФО, Воткинсклес - филиал АУ УР "Удмуртлес" и др. Кроме того, как пояснил налоговый орган по взаимоотношениям с Министерством лесного хозяйства УР в материалах проверки имеется договор.

Кроме того, как следует из пояснений представителя предпринимателя и материалов проверки, занижение дохода было установлено налоговым органом по товарным накладным, в которых отсутствует подпись уполномоченного лица покупателя, в связи с чем факт реализации товара по таким накладным не может быть признан установленным. При этом, в случае подтверждения по таким поставкам факта получения товара свидетельскими показаниями, предприниматель в суде уточнил в указанной части исковые требования, признав обоснованность доначисления налогов.

Кроме того, представитель налогового органа согласился в суде апелляционной инстанции с выводом суда первой инстанции о том, что инспекцией необоснованно расходы на осуществление лизинговых платежей в адрес ЗАО "Сбербанк Лизинг" и оплата в адрес Управления муниципального имущества и земельных ресурсов г. Воткинска учтены по двум видам деятельности с пропорциональным делением при исчислении НДФЛ и НДС. В то время как они должны в полном объеме учитываться по ОСН.

Вывод суда первой инстанции, что инспекцией не учтены расходы по авансовым платежам и страховым взносам, опровергается материалами дела.

При указанных обстоятельствах налоговым органом не доказана обоснованность доначисления НДС за 1 - 4 кварталы 2013 года по основанию занижения налоговой базы, а также НДФЛ за 2012 год по основанию завышения расходов.

Суд первой инстанции, с учётом позиции изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" правомерно указал, что данные обстоятельства свидетельствуют о необоснованном исчислении инспекцией налогов за вышеуказанные налоговые периоды в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя. Установив в ходе выездной налоговой проверки факт наличия произведенных расходов и отсутствия соответствующего документального их подтверждения, не представления таких документов самим налогоплательщиком, как и его контрагентами, налоговый орган вправе был, с целью соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика, определить сумму налога на основании расчетного метода, в соответствии с пп.7 п. 1 ст. 31 НК РФ

В части недоказанности налоговым органом занижения предпринимателем налоговой базы по НДС за 1 - 4 кварталы 2013 года, суд первой инстанции также верно указал на следующее.

По смыслу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 54 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской

Федерации объект налогообложения по НДС формирует совокупность совершенных в течение налогового периода финансово-хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

На основании пункта 1 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется

налогоплательщиком в соответствии с главой 21 названного Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Особенности и порядок определения налоговой базы по НДС в зависимости от вида хозяйственных операций установлены положениями статей 154 - 162.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Момент определения налоговой базы определен в статье 167 Кодекса.

Согласно п. п. 1, 2 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров

(работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Вместе с тем, п. 7 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающий порядок исчисления НДС, предусматривает специальное правило, согласно которому в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы

имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Данная норма создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.

Таким образом, право налогового органа определять суммы НДС от реализации расчетным путем в порядке п. 7 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии документов бухгалтерского учета и учета объектов налогообложения либо в случае признания таких документов ненадлежащими прямо предусмотрено действующим законодательством.

Невозможность применения расчетного метода касается порядка определения налоговых вычетов, но не порядка расчета НДС от реализации.

Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение

баланса публичных и частных интересов.

Соответственно, для проведения проверки в целях определения действительного объема налоговых обязательств заявителя по НДС, с учетом приведенных выше норм права, налоговый орган не вправе ограничиваться лишь проверкой наличия или отсутствия у налогоплательщика оснований для применения налоговых вычетов, а на основании анализа первичных документов

бухгалтерского и налогового учета должен, прежде всего, исчислить НДС от реализации в порядке ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из положений ст. ст. 154 - 162, 166 Налогового кодекса Российской Федерации, сумму НДС от реализации также следует определять дифференцированно по каждой хозяйственной операции, содержание и порядок

налогообложения которой следует устанавливать на основании анализа первичных документов.

Как верно указал суд первой инстанции, в ходе проверки сумма НДС от реализации товаров собственного производства, в порядке, предусмотренном ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации, достоверно установлена не была, ввиду отсутствия в распоряжении налогового органа первичных учетных документов, позволяющих установить содержание хозяйственной операции, определить налоговую базу.

Поскольку в рассматриваемой ситуации объем налоговых обязательств

заявителя определен по неполным учетным документам, а расчетный метод исчисления НДС в порядке п. 7 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации в части осуществления хозяйственных операций по реализации пиломатериалов собственного производства не применен, суд пришел к выводу о том, что примененный налоговым органом способ определения налоговой базы по НДС за 2013 год является недостоверным, не соответствует положениям ст.166 Налогового кодекса Российской Федерации и не позволяет установить действительную налоговую обязанность заявителя по уплате данного налога.

Поскольку результаты проверки не позволяют установить действительный объем налоговых обязательств ввиду отсутствия документов, позволяющих достоверно установить размер налоговой базы налогоплательщика по НДС за 2013 год, а при исчислении НДФЛ за 2012 год инспекция безосновательно не приняла во внимание расходы налогоплательщика, подтвержденные фактом перечисления денежных средств, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу о необоснованном доначислении НДФЛ за 2012 год, а также доначислении НДС за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2013 года (по основанию занижения налоговой базы), и уменьшении суммы НДС за 2 и 3 кварталы 2013 года возвращенного из бюджета на сумму 879 183 руб. 52 коп.

В указанной части решение суда следует оставить без изменения, а жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Вместе с тем, выводы суда первой инстанции в части неправомерного доначисления НДС за 1-4 кварталы 2012 года и 4 квартал 2013 года по основанию завышения налоговых вычетов, в связи с отсутствием счетов-фактур, первичных документов, являются ошибочными.

Как верно указывает налоговый орган, НДС за 2012 год исчислен инспекцией исключительно с налоговой базы, указанной самим предпринимателем в налоговых декларациях за 1-4 кварталы 2012 года. При этом, НДС за 2012 год и 4 квартал 2013 года доначислен по основанию завышения налоговых вычетов, в связи с отсутствием счетов-фактур, первичных документов.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Право налогоплательщика на вычеты по НДС обусловлено предъявлением ему суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), принятием этих товаров (работ, услуг) к учету, и наличием соответствующих первичных документов. Для отнесения затрат на расходы такие затраты должны быть документально подтверждены и экономически оправданны, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ налогоплательщик обязан представить в установленном порядке документы, подтверждающие обоснованность заявленных налоговых вычетов и расходов, а налоговый орган обязан документально подтвердить правомерность отказа в применении вычета по налогу и принятия затрат в состав расходов.

Согласно статье 9 Федерального закона 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно п. 3 ст. 1 указанного Закона, бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в названном пункте (пункт 2).

В нарушение требований налогового законодательства, налогоплательщиком ни в ходе проверки, ни в материалы дела, не представлены счета-фактуры, первичные документы, подтверждающие обоснованность налоговых вычетов по НДС.

В связи с изложенным у налогового органа имелись все правовые основания для доначисления НДС за 1-4 кварталы 2012 года и 4 квартал 2013 года по основанию завышения налоговых вычетов, в связи с отсутствием счетов-фактур.

Довод предпринимателя о том, что счета-фактуры были изъяты правоохранительными органами в ходе выездной налоговой проверки и не возвращены налогоплательщику, документально не подтвержден.

Вывод суда первой инстанции, что при исчислении НДС за 1 и 2 кварталы 2012 года в связи с изменением режима налогообложения с общего режима на ЕНВД налоговый орган неправомерно не принял во внимание положения статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 1 которой определяет, что плательщики НДС имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей, является ошибочным.

Как верно указывает налоговый орган в апелляционной жалобе, предприниматель Орехов С.Н был в 2012 и 2013 г.г. плательщиком НДС, в связи с чем исчислял налог к уплате, представлял налоговые декларации по НДС, выставлял счета-фактуры своим покупателям с выделением НДС, исчислял НДС к возмещению, уплачивал НДС в бюджет. Каких-либо намерений использовать освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС в соответствии со ст.145 НК РФ не выражал. При указанных обстоятельствах налогоплательщик не имеет право на частичное освобождение от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой НДС, в порядке, предусмотренном статьей 145 НК РФ.

При указанных обстоятельствах решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 07 октября 2016 года по делу N А71-1792/2016 следует изменить, изложив резолютивную часть решения в следующей редакции:

"Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике от 27.10.2015 в части привлечения к ответственности по ст. 126 Н РФ в виде штрафа в сумме, превышающей 36 300 руб., в части доначисления НДФЛ в сумме 1 278 482 руб., соответствующих пеней и штрафов, в части НДС за 2013 год, соответствующих пеней и штрафа, доначисленных в связи с занижением налогооблагаемой базы, в части уменьшения НДС, излишне возмещенного из федерального бюджета в сумме 879 183 руб. 52 коп., как несоответствующее НК РФ, и обязать ИФНС устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

В соответствии со ст.110 АПК РФ следует взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике (ИНН 1828011010, ОГРН 1041800120010) в пользу индивидуального предпринимателя Орехова Сергея Николаевича (ИНН 182803911223, ОГРН 304182815300044) в возмещение расходов по оплате госпошлины 300 (Триста) руб.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 07 октября 2016 года по делу N А71-1792/2016 изменить, изложив резолютивную часть решения в следующей редакции:

"Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике от 27.10.2015 в части привлечения к ответственности по ст. 126 Н РФ в виде штрафа в сумме, превышающей 36 300 руб., в части доначисления НДФЛ в сумме 1 278 482 руб., соответствующих пеней и штрафов, в части НДС за 2013 год, соответствующих пеней и штрафа, доначисленных в связи с занижением налогооблагаемой базы, в части уменьшения НДС, излишне возмещенного из федерального бюджета в сумме 879 183 руб. 52 коп., как несоответствующее НК РФ, и обязать ИФНС устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике (ИНН 1828011010, ОГРН 1041800120010) в пользу индивидуального предпринимателя Орехова Сергея Николаевича (ИНН 182803911223, ОГРН 304182815300044) в возмещение расходов по оплате госпошлины 300 (Триста) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Н.М. Савельева

Судьи

Е.В. Васильева Г.Н. Гулякова