Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2016 г. N 09АП-59599/16

г. Москва

26 декабря 2016 г.

Дело N А40-81669/16

Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Якутова Э.В.

судей:	Бекетовой И.В., Каменецкого Д.В.
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Крючковым П.М.,

Рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 15 апелляционные жалобы ИФНС N5 по г.Москве и ООО "Др.Редди`с Лабораторис" на решение Арбитражного суда г.Москвы от по делу NА40-81669/16 (107-695) судьи Ларина М.В.

по заявлению ООО "Др.Редди`с Лабораторис" (ОГРН 1037707013838)

к Инспекции ФНС N 5 по г.Москве

о признании недействительными решений,

при участии:

от заявителя:	Болдинова Е.С., Петерс О.В. по дов. от 04.04.2015 N б/н; Скороход Е.П. по дов. от 12.05.2016 N б/н;
от ответчика:	Ширинян В.М. по дов. от 27.06.2016 N б/н; Подвальный Д.Г. по дов. от 13.05.2016 N б/н; Гомбоева И.В. по дов. от 20.09.2016 N б/н;

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 31.10.2016 удовлетворено заявление ООО "Др.Редди'с Лабораторис" (далее - Общество) о признании недействительным вынесенного ИФНС России N 5 по г. Москве (далее - Инспекция) в отношении ООО "Др.Редди'с Лабораторис" решения от 28.08.2015 N 14/125 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 5 107 766 руб., соответствующих пеней и штрафов.

В удовлетворении заявления о признании недействительным решения от 28.08.2015 N 14/125 в части:

отказа включения в состав расходов по налогу на прибыль услуг по отбору и экспедированию образцов лекарственных средств в целях проведениях их сертификации в сумме 1 613 513 руб. и вычета НДС по таким услугам в сумме 290 437 руб. (п. 2.1.2 и 2.4.2 Решения) - сумма доначисленного налога на прибыль - 320 702 руб. и 290 437 руб. НДС (I эпизод);

отказа включения в состав расходов по налогу на прибыль услуг по экспертизе документов необходимых для проведения сертификации лекарственных средств на сумму 18 618 643 руб. и вычета по НДС в сумме 3 351 357 руб. (п.п. 2.1.2 и 2.4.2 Решения) - суммы доначисленного налога на прибыль 3 723 729 руб. и 3 351 357 руб. НДС (I эпизод);

а также в части доначисления соответствующих сумм штрафов и пеней Обществу было отказано.

Общество не согласилось с решением в части отказа и обратилось с апелляционной жалобой, в которой считает, что обжалуемое в оспариваемой части решение не основано на материалах проверки, вынесено с неполным выяснением обстоятельств, а также с нарушением норм процессуального права.

Просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований Общества, принять новый судебный акт по данному делу, которым удовлетворить требования Общества.

В отзыве на апелляционную жалобу Общества Инспекция считает, что решение суда первой инстанции в оспариваемой части является законным и обоснованным.

Просит решение суда в оспариваемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Инспекция также не согласилась с решением суда в части удовлетворения заявленных Обществом требований и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительным решения Инспекции, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований Общества отказать в полном объеме.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекции Общество считает, что решение суда в части удовлетворенных требований Общества подлежит оставлению без изменения.

Просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы Инспекции.

В судебном заседании представитель Общества доводы своей апелляционной жалобы поддержал в полном объеме, изложил позицию, указанную в апелляционной жалобе, просил отменить решение суда первой инстанции в части, поскольку считает его в этой части незаконным и необоснованным, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представитель Инспекции доводы своей апелляционной жалобы поддержал в полном объеме, изложил позицию, указанную в апелляционной жалобе, просил отменить решение суда первой инстанции в части, поскольку считает его в этой части незаконным и необоснованным, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Законность и обоснованность решения проверены в соответствии со ст.ст. 266, 268 АПК РФ. Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, считает, что решение подлежит оставлению без изменения исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России N 5 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов ООО "Др.Редди'с Лабораторис" за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам проверки Инспекцией был составлен акт выездной налоговой проверки от 15.06.2015, вынесено решение от 28.08.2015 N 14/125, которым начислена недоимка по налогу на прибыль организаций в размере 9 731 421 р., по НДС в размере 3 693 624 р., пени в общей сумме 360 319 р., штрафы по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 2 610 000 р. Обществу предложено уплатить недоимку, пени и штрафы, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по Москве от 28.12.2015 N 21-19/140209 по жалобе Общества решение Инспекции отменено в части эпизода, касающегося не принятия в состав расходов стоимость лекарственных средств, списанных в связи с их порчей, в размере 2 617 735 р. (налог на прибыль организаций - 523 547 р.), с перерасчетом налога, пеней и штрафа, в остальной части решение оставлено без изменения и утверждено.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования в части правомерности отнесения в состав прочих расходов стоимости лекарственных средств при их списании в связи с истечением срока годности, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Общество правомерно списывало в состав расходов стоимость изъятых из оборота и переданных на утилизацию лекарственных средств в связи с предстоящим истечением срока их годности (в пределах нескольких дней до даты истечения); данные операции документально подтверждены, экономически обоснованы, соответствуют условиям договоров, положениям гражданского законодательства и законодательства об обороте лекарственных средств; никаких доводов и доказательств умышленного списания стоимости лекарственных средств до срока их годности налоговый орган не представил.

При этом, суд правомерно указал на то, что в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами, на которые налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осущественные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Затраты на приобретение товарно-материальных ценностей (товаров, сырья, материалов) в зависимости от целей их использования относятся к следующим видам расходов, связанным с производством и реализацией:

- материальные расходы (статья 254 НК РФ), в случае приобретения сырья и материалов (ТМЦ), используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) или образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом;

- расходы при реализации товаров (статья 268 НК РФ), в случае приобретения товаров для последующей продажи (реализации).

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации на стоимость приобретения данных товаров, определенную одним из методов оценки, отраженных в учетной политике.

Расходы, связанные с покупкой и реализацией покупных товаров, формируются с учетом положений статьи 320 НК РФ, согласно которой налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, имеют право в течение месяца сформировать стоимость приобретения товаров и учесть ее при их реализации в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 268 настоящего Кодекса, при этом, стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации.

Следовательно, по общим правилам затраты на приобретение товаров (в том числе сырья и материалов) либо списываются на себестоимость продукции в случае использования товаров в виде сырья и материалов в производстве (статья 254 и 272 НК РФ) в периоде реализации произведенной, с их использованием продукции (пункт 1 статьи 268 НК РФ), либо уменьшают доходы от продажи товаров, приобретенных исключительно для продажи (то есть включаются в состав расходов) только в момент их фактической реализации по определенной учетной политикой стоимости приобретения (пункт 3 статьи 268 НК РФ).

При этом, порядок реализации лекарственных средств имеет следующие особенности.

В соответствии со статьей 59 Федеральным законом от Федеральный закон от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ), статьи 5 Закона Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (далее - Закон о защите прав потребителей), пунктом 10 Правил уничтожения недоброкачественных лекарственных средств, фальсифицированных лекарственных средств и контрафактных лекарственных средств, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 03.09.2010 N 674 лекарственные средства с истекшим сроком годности считаются непригодными для использования по назначению, продажа данных товаров по истечении установленного срока годности запрещается, недоброкачественные лекарственные средства подлежат изъятию из гражданского оборота и уничтожению.

Нарушение перечисленных выше правил и требований по запрету реализации лекарственных средств с истекшим сроком годности влечет административную и уголовную ответственность.

Следовательно, действующее законодательство содержит запрет на реализацию лекарственных средств с истекшим сроком годности, возлагает на владельцев таких товаров обязанность по их изъятию из оборота с последующей утилизацией или уничтожением, в виду потенциальной опасности для здоровья и жизни людей.

В соответствии с пунктом 3 статьи 38 НК РФ товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Под реализацией понимается в силу статьи 39 НК РФ передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, а в случаях предусмотренных Кодексом передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Исходя из этого, суд правильно посчитал, что:

- с момента установления и фиксации налогоплательщиком факта истечения срока годности на подлежащие продаже лекарственные средства они теряют свойства товаров для реализации (статьи 38, 39 НК РФ), в связи с безусловным изъятием их из оборота в силу закона,

* в виду утери свойства и квалификации их в качестве товара, а также запрет на реализацию, общие правила учета стоимости приобретения товаров в составе расходов в момент их продажи, установленные статьями 268 и 320 НК РФ с этого момента не применяются, при этом, лекарственные средства приобретает свойства объекта подлежащего в силу закона утилизации,

* при утилизации путем уничтожения без дальнейшей переработки и продажи в ином качестве в силу норм гражданского законодательства происходит выбытие уничтоженных лекарственных средств из владения налогоплательщика по независящим от него и установленном законом основаниям, без какой-либо компенсации его расходов на приобретение, несмотря на наличие экономической цели покупки -продажа товара.

Следовательно, при изъятии налогоплательщиком из оборота лекарственных средств в связи с истечением срока ее годности, с передачей на уничтожение и выбытием из его владения, он имеет право отнести в состав иных прочих расходов, связанных с реализацией стоимость их приобретения в качестве компенсации его убытков в связи с установленном законом запретом на реализацию в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Инспекция, не оспаривая право налогоплательщика на списание в состав расходов стоимости лекарственных средств после истечения срока годности и принятия решения комиссии об их уничтожении (утилизации) по установленной форме, однако, считает, что такое решение о списании стоимости в состав расходов и об утилизации может быть принято только после реального истечения срока годности на конкретную партию лекарственных средств.

По мнению налогового органа, принятое до истечения срока годности решение об утилизации и списания стоимости лекарственных средств в расходы является незаконным, поскольку искусственно меняет период отнесения стоимости в состав расходов установленный статьей 272 НК РФ на более ранний, а также производит хозяйственную операцию (принятие решения об истечении срока годности и утилизации) при отсутствии законного основания.

Исследуя материалы дела, суд правильно установил, что Общество не оспаривает факт списания стоимости лекарственных средств в состав прочих расходов с указанием оснований "истечение срока годности", при отсутствии на даты составления актов и списания в бухгалтерских справках и регистрах учета реального истечения срока годности, однако, указывает на следующие основания:

1) оборот лекарственных средств, регулируемый Законом N 61-ФЗ и Законом о защите прав потребителей), запрещает продавать лекарственные средства с истекшим сроком годности, по истечении данного срока лекарственные средства должны быть изъяты из оборота и уничтожены;

2) общество является крупным оптовым поставщиком в основном импортных лекарственных средств, реализуя их крупным оптовым дистрибьюторам, продающим в свою очередь лекарственные средства в розничные аптечные сети или медицинские учреждения.

При этом, минимальный временной оборот продажи большой партии лекарственных средств от заявителя через крупного оптового дистрибьютора и аптеку до физического лица - покупателя или медицинского учреждения, составляет от 2-3 недель до 1 - 1,5 месяцев, в связи с чем, во всех договорах поставки с дистрибьюторами предусмотрено условие о минимальном остаточном сроке годности лекарственных средств, составляющем от 50% до 80% от максимального срока годности каждого лекарственного средства;

3) практически во всех приведенных инспекцией в решении случаях (примерах) списание в связи с истечением срока годности производилось за 1-4 дня до его реального истечения по документам, что составляет минимальный срок в течение которого продажа лекарственного средства является невозможной в силу условий договоров поставки с дистрибьюторами, положений законодательства о лекарственных средствах и о защите прав потребителей;

4) списание стоимости лекарственных средств в состав расходов в виду истечения срока годности и их последующей утилизации в пределах 1-4 дней до реального истечения данного срока является экономически обоснованным, поскольку влечет экономию расходов на хранение и так подлежащих утилизации лекарственных средств, что соответствует критериям для принятия данных расходов предусмотренных пунктом 49 статьи 264 НК РФ и статьей 252 НК РФ;

5) возврат части товаров от покупателей обусловлен их продажей за пределами установленного в договорах поставки ограничения реализации за пределами минимального остаточного срока годности лекарственных средств, полностью соответствует положениям гражданского законодательства и с учетом изложенных выше особенностей продажи также влечет списания в расходов в виду принятия решения об утилизации.

Суд, согласившись с доводами Общества, обоснованно обратил внимание на то, что в соответствии со статьей 472 ГК РФ законом может быть предусмотрена обязанность определять срок, по истечении которого товар считается непригодным для использования по назначению (срок годности). Товар, на который установлен срок годности, продавец обязан передать покупателю с таким расчетом, чтобы он мог быть использован по назначению до истечения срока годности, если иное не предусмотрено договором.

Срок годности товара в силу статьи 473 ГК РФ определяется периодом времени, исчисляемым со дня его изготовления, в течение которого товар пригоден к использованию, либо датой, до наступления которой товар пригоден к использованию.

Поскольку законодательством об обороте лекарственных средств запрещено использование и реализация лекарственных средств за пределами установленных для них производителей сроков годности, а во всех договорах поставки лекарственных средств заключенных с крупными дистрибьюторами прописано условие о запрете реализации товара за пределами минимального остаточного срока годности лекарственных средств, составляющего от 50% до 80% от максимального срока годности каждого лекарственного средства, то по истечение указанного минимального срока и незадолго до истечения срока годности (в пределах нескольких дней), товар в силу положений закона, ГК РФ и условий договора уже не может быть реализован, соответственно, в любом случае подлежит безусловной утилизации и как следствие списанию его стоимости в состав расходов на основании пункта 49 статьи 264 НК РФ.

Также обоснованно суд учел минимальные сроки 1-4 дня до реального истечения срока годности, в пределах которых обществом принималось решение об изъятии товара (лекарственных средств) из оборота, их утилизации и как следствие о списании их стоимости в состав расходов, большой объем продаж (большие партии), ограниченное количество покупателей (только крупные оптовые дистрибьюторы), специфику рынка лекарственных средств, в том числе особенности законодательного регулирования их реализации, а также условия договоров и отсутствие какого-либо действительного интереса в списании стоимости товара на расходы вместо получения выручки от его реализации.

Оценивая доводы налогового органа о незаконности решений об утилизации и изменения периода учета в составе расходов стоимости товаров, списанных в связи с истечением срока годности, суд обоснованно отметил, что законодательство не содержит запрета на списание товара на утилизацию не сразу по истечении срока годности, а незадолго до этой даты.

Более того, как правомерно указал суд, несколько дней до даты истечения срока никаким образом не могут повлиять на изменения периода учета стоимости лекарственных средств в составе расходов, при том, что иных оснований и доводов об умышленном незаконном списания товаров до истечения срока годности налоговый орган не привел.

Исходя из этого, суд обоснованно посчитал, что вывод Инспекции о завышении расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 - 2013 годы в размере 25 538 830 р., а также неуплаты налога на прибыль организаций в размере 5 021 579 р. является неправомерным.

Отказывая в удовлетворении заявленных Обществом требований в остальной части, суд обоснованно исходил из следующего.

Как следует из материалов проверки, налоговым органом установлено, что Общество неправомерно учло в составе расходов по налогу на прибыль организаций за 2012 - 2013 годы затрат в размере 20 232 156 р. по приобретению через агента ЗАО "Сентерус" услуг по отбору образцов лекарственных средств и их экспедированию в орган сертификации у компании-исполнителя ООО "Комплект Сервис" и услуг по подготовке и экспертизе документов у компании-исполнителя ЗАО "Прогрессив Технолоджи", а также предъявленный этими компаниям через агента НДС в размере 3 641 794 р. в состав налоговых вычетов, в связи с получением при взаимоотношении с указанными организациями необоснованной налоговой выгоды.

Общество, основной деятельностью которого является реализация лекарственных средств иностранного происхождения, в целях допуска новых лекарственных средств в гражданский оборот на территории Российской Федерации привлек для организации работ по обязательному подтверждению соответствия лекарственных средств установленным требованиям и их добровольной сертификации компанию ЗАО "Сентерус" (агент), действующую на основании заключенного с ней агентского договора от 09.01.2008 N АД-6.

Агент для исполнения поручения принципала (общества) заключил договора со следующими организациями:

- с ООО "ОЦКК" заключен договор на выполнения работ по регистрации деклараций о соответствии лекарственных средств и работ по оформлению сертификатов соответствия;

- с ОАО "Центр контроля качества онкологического научного центра" заключен договора на выполнение работ по проведению лабораторных испытаний лекарственных средств;

- с ООО "Комплект Сервис" заключен договор от 01.08.2011 N ОЛС-04/11 на оказание услуг по отбору и экспедированию образцов лекарственных средств из мест складирования (мест отбора) заказчика в органы по сертификации и/или соответствующие испытательные лаборатории (ООО "ОЦКК");

- с ЗАО "Прогрессив Технолоджи" заключен договор от 30.04.2012 N ДЛС-12/12 на оказание услуг по подготовке комплекта документов, необходимых для сертификации лекарственных средств, а также услуги по экспертизе документов, предоставляемых заказчиком.

Расходы по ООО "Комплект Сервис" и ЗАО "Прогрессив Технолоджи" в общей сумме 20 232 156 р., а также НДС в размере 3 641 794 р. были перевыставлены через агента налогоплательщику, который учел их при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и в составе налоговых вычетов по НДС.

Пунктом 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" предусмотрено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (право на получение возмещения налога) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны или противоречивы.

Налоговая выгода, связанная с применением налоговых вычетов или уменьшением налоговой базы по сделке (хозяйственной операции) в соответствии с пунктами 2, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, с учетом позиции изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09 может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения либо доказательств отсутствия у налогоплательщика должной осмотрительности при совершении соответствующей сделке, то есть при наличии недостоверных первичных документов подтверждающих эту хозяйственную операцию налогоплательщик, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.

Как усматривается из материалов проверки:

1) учредители ООО "Комплект Сервис" Васильева Н.П. и ЗАО "Прогрессив Технолоджи" Урекин К.М. показали на допросах, что данные организации не учреждали и не регистрировали, генеральных директоров Геворгяна Г.К. и Авсецина П.П. не назначали, никакого отношения к этим компаниям не имеют;

2) генеральные директора ООО "Комплект Сервис" Геворгян Г.К. и ЗАО "Прогрессив Технолоджи" Авсецин П.П. согласно проведенной почерковедческой экспертизе первичные документы (акты, счета-фактуры) и договора на оказание услуг с ЗАО "Сентерус" не подписывали, подписи на документах им не принадлежат, в действительности услуги не оказывали, что дополнительно подтверждается:

- показаниями Авсецина П.П., согласно которым он формально являлся директором ЗАО "Прогрессив Технолоджи", однако, фактически никакой деятельности не осуществлял, услуги связанные с сертификацией лекарственных средств ни заявителю, ни его агенту не оказывал, работал и работает сторожем в отделении Пенсионного фонда Российской Федерации на ст. Милютинской, то есть по месту своего проживания;

- директора Геворкяна Г.К. на должность никто не назначал, документы от согласно экспертного заключения не подписывал;

3) согласно ответам территориальных налоговых органов по месту учета спорных контрагентов обе организации в действительности не могли оказать какие-либо услуги заявителю, поскольку являлись "фирмами - однодневками", которые:

- не имеют работников (в штате числился только 1 генеральный директор), активов, имущества, транспортных средств,

- представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность с минимальными показателями налогов к уплате, при отсутствии в отчетности декларирования реальной суммы поступающей на их счета выручки,

- не располагаются по месту государственной регистрации и не имеют иного адреса фактического места нахождения, по которому забирают поступающую корреспонденцию,

- основной и дополнительные виды деятельности не имеют никакого отношения к сертификации лекарственных средств;

4) из анализа выписок по расчетным счетам спорных контрагентов ООО "Комплект Сервис" и ЗАО "Прогрессив Технолоджи" следует, что указанные организации:

* полученные от общества денежные средства не расходовались на обычные для предпринимательской деятельности затраты - аренда помещения, транспортных средств, заработная плата, уплата налогов, привлечение субподрядчиков для оказания услуг, коммунальные платежи и др.,

* все поступления от заявителя (через агента) переводили в течение 1-2 дней на счета компаний ООО "СВРеалпроф", ООО "Астория", ООО "Гамма" (ООО "Комплект Сервис") и ООО "Маккорт", ООО "Новый мир", ООО "Эско" и ООО "Капитал Инвест" (ЗАО "Прогрессив Технолоджи"), являющихся таким же "фирмами -однодневками" согласно результатам проведенных в отношении них контрольных мероприятий (директора отказались от участия, не представляют отчетность, не имеют работников, активов и имущества, не ведут реальной хозяйственной деятельности),

- после поступления денежных средств от общества через агента и спорных контрагентов на счета перечисленных выше организаций 3-го звена "фирм-однодневок" денежные средства также в течение нескольких дней переводились на счета различных организаций для вывода в оффшорные юрисдикции или снятия наличными;

5) компания-контрагент 3-звена ООО "Персонал Логистик", согласно полученному ответу, занималась только подбором персонала, сама являлась заказчиком работ, а не исполнителем, располагалась по адресу места нахождения заявителя, агента и органа по сертификации 000 "ОЦКК";

6) из анализа показаний сотрудников заявителя, агента и органа по сертификации, все работы и услуги, якобы оказанные спорными контрагентами, в действительности выполняли либо компания по сертификации ООО "ОЦКК", либо сам налогоплательщик, что подтверждается следующим:

* согласно заключенному с ООО "ОЦКК" договору отбор образцов осуществляет именно орган по сертификации, в актах отбора образцов подписи представителей 000 "Комплект Сервис" отсутствуют, а имеются лишь подписи представителей заявителя, органа по сертификации и таможни или склада,

* все лица подписавшие акты по доверенности от ООО "ОЦКК", являющиеся, по мнению заявителя, сотрудниками ООО "Комплект Сервис", по данным реестров и справок по форме 2-НДФЛ в действительности были работниками органа по сертификации (Щелкунова B.C.),

* согласно показаниям руководителя ЗАО "Сентерус" Неделяевой И.В. спорные контрагенты оказывали услуги по отбору и доставке образцов, а также по подборке документов для сертификации, однако, кто именно и каким образом, она не помнит.

При этом из ее показаний также следует, что заявку на осуществление работ по сертификации, заявление на регистрацию декларации о соответствии, приложение к заявке, регистрационное удостоверение, проформа инвойса и упаковочного листа, заводские паспорта на лекарственные средства, нормативная документация и все изменения к ней, письма Минздрава России, то есть полный комплект документов для сертификации готовил представитель заявителя Датий А.В., который отдавал комплект документов либо ей, либо сразу в орган по сертификации,

- согласно показаниям сотрудника общества Датия А.В. - организации ООО "Комплект Сервис", ЗАО "Прогрессив Технолоджи", ООО "Персонал Логистик" ему не знакомы, в комплект документов на подачу заявки на сертификацию входили: сама заявка, которую готовил он лично, инвойс упаковочный, сертификат анализа от производителя, нормативная документация, в т.ч. регистрационное удостоверение, инструкция по применению, макеты упаковок - эти документы получают в Росздравнадзоре сотрудники отдела регистрации;

7) согласно показаниям свидетелей и регистрационных документов заявитель, агент, орган по сертификации находятся по одному адресу: Московская область, Красногорский район, с. Дмитровское, д.160, что с учетом перечисленных выше показаний свидетелей, указывает на возможную аффилированность.

Из пояснений Общества усматривается, что Обществом в обоснование своих доводов указывается на:

* проявление им должной степени осмотрительности при выборе контрагента ЗАО "Сентерус" и отсутствие оснований для проверки нанятых им исполнителей,

* реальность оказанных услуг по отбору образцов и подборке комплекта документов для сертификации, которая подтверждается актами отбора и сертификатами,

* неисполнение контрагентами налоговых обязательств не может влиять на реальность хозяйственных операций,

* отсутствие доказательств аффилированности контрагентов и иных лиц в целях их влияния на результаты спорных сделок.

Пунктом 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 предусмотрено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, то есть при отсутствии реальных хозяйственных операций (совершенных налогоплательщиком сделок), исходя из отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (отсутствие управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств), учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

Суд, учитывая перечисленные выше установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства, обоснованно не принял доводы налогоплательщика о проявлении должной осмотрительности и реальности хозяйственных операций, поскольку из представленных документов полученных по результатам контрольных мероприятий следует, что Общество:

- имея штат квалифицированных работников, осуществляющих деятельность, в том числе связанную с регистрацией и сертификацией лекарственных средств иностранного производства, через аффилированного агента ЗАО "Сентерус" заключила договора на оказание услуг по отбору образцов и подготовке комплекта документов для сертификации с ООО "Комплект Сервис", ЗАО "Прогрессив Технолоджи", являющимися "фирмами-однодневками", не имеющими возможность оказать услуги, в том числе в виду недостоверности первичных документов (отказ от участия учредителей и директоров);

- сами операции по отбору образцов лекарственных средств и подготовку комплекта документов для передачи в орган по сертификации осуществляли либо работники налогоплательщика, либо работники ООО "ОЦКК" - органа по сертификации;

- никакой делового и экономического смысла для привлечения спорных контрагентов к оказанию услуг, в реальности выполненных самим налогоплательщиком, совместно с аффилированным с ним органом по сертификации, не имелось, единственная цель заключения таких "сделок" - вывод активов и денежных средств из оборота, с завышением расходов, связанных с продажей лекарственных средств, путем учета не существующих в реальности, а выполненных только "на бумаге" операций с участием спорных контрагентов.

Исходя из этого, суд правомерно согласился с выводом налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с компаниями - исполнителями работ, связанных с сертификацией лекарственных средств ООО "Комплект Сервис", ЗАО "Прогрессив Технолоджи" через агента ЗАО "Сентерус" в 2012 - 2013 годах, в виде создания формального документооборота, при отсутствии реальных хозяйственных операций, которые в действительности выполнялись самостоятельно работниками налогоплательщика или органа по сертификации ООО "ОЦКК", с единственной целью незаконного увеличения расходов и себестоимости лекарственных средств.

Соответственно, суд обоснованно посчитал, что начисление недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 4 046 431 р. и НДС в размере 3 641 794 р. по данному эпизоду в оспариваемом решении Инспекции является правомерным.

Оценивая доводы Общества, суд правильно отметил, что представленные в материалы дела заключение специалиста по оценке проведенной налоговым органом экспертизы, в качестве допустимого и относимого доказательства не принимается, поскольку не соответствует положениям статей 67-69 АПК РФ, противоречит законодательству об оценочной деятельности и фактически является мнением не участвующего в деле лица в поддержку одной из сторон судебного процесса.

Также суд правомерно не принял ссылку Общества на отсутствие обязанности по проверке исполнителей по договора заключенным между ними и агентом, поскольку исходя из положений ст.1054 ГК РФ и условий агентского договора заявитель фактически берет на себя риск проявления или не проявления агентом должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагентов для выполнениям работ (оказания услуг) по сертификации лекарственных средств.

Суд, учитывая показания свидетелей, в том числе руководителей агента и работников налогоплательщика, иной информации и документов, правильно посчитал, что участки сделки - заявитель, агент и орган по сертификации имеют признаки аффилированных лиц (место нахождение), в связи с чем, пришел к обоснованному выводу о противоречии установленных судом обстоятельств доводам Общества об отсутствии осведомленности и контроля.

При изложенных обстоятельствах апелляционный суд считает, что выводы суда первой инстанции основаны на полном и всестороннем исследовании материалов дела, при правильном применении норм действующего законодательства.

Иное толкование заявителем апелляционной жалобы положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для его отмены и удовлетворения апелляционной жалобы.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, судом первой инстанции не допущено. Оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Принимая во внимание изложенное и, руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от по делу N А40-81669/16 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Э.В. Якутов

Судьи

И.В. Бекетова Д.В. Каменецкий