Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26 сентября 2016 г. N 09АП-42936/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 9 января 2017 г. N Ф05-20489/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

26 сентября 2016 г.

Дело N А40-52448/16

Резолютивная часть постановления объявлена 26 сентября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 сентября 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поташовой Ж.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Попова В.И.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бахтияровым Р.Р.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу КБ "Мастер-Банк" (ОАО) в лице К/У - Государственной корпорации "Агентство по страхованию вкладов"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 21.07.2016 по делу N А40-52448/16, принятое судьей Нагорной А.Н. (шифр судьи 75-449)

по заявлению КБ "Мастер-Банк" (ОАО) в лице К/У - Государственной корпорации "Агентство по страхованию вкладов"

к МИФНС N 50 по г. Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Мироненко Ю.В. по доверенности от 18.12.2015, Дзалаева И.К. по доверенности от 23.07.2015;
от ответчика:	Гомбодоржиева О.Б. по доверенности от 23.09.2016, Герус И.Н. по доверенности 22.01. 2016, Луковников А.К. по доверенности от 23.09.2016;

УСТАНОВИЛ:

Коммерческий Банк "Мастер-Банк" в лице конкурсного управляющего Государственной корпорации "Агентство по страхованию вкладов" (заявитель, Общество, Банк, налогоплательщик, КБ "Мастер-Банк") обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве (ответчик, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 09.10.2015 г. N 2964 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением от 21.07.2016 Арбитражный суд города Москвы в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, КБ "Мастер-Банк" в лице к/у ГК "Агентство по страхованию вкладов" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Ссылается на неправильное применение судом норм материального права, а также на несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам.

От ответчика в апелляционный суд поступили письменные объяснения, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать.

В судебном заседании представитель КБ "Мастер-Банк" поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, поскольку считает его незаконным и необоснованным по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

Представитель МИФНС N 50 по г. Москве в судебном заседании поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился, считая их необоснованными, просил решение суда оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать.

Проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст. ст. 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд с учетом исследованных доказательств по делу, доводов апелляционной жалобы, заслушанного мнения представителей лиц, участвующих в деле, полагает необходимым оставить обжалуемый судебный акт без изменения, основываясь на следующем.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки заявителя по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налогов (сборов) Инспекцией вынесено оспариваемое решение от 09.10.2015 г. N 2964 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ) за неуплату или не полную уплату налога на прибыль организаций за проверяемый период в виде взыскания штрафных санкций на общую сумму 15 723 430,41 руб., а также Банку доначислен налог на прибыль организаций за 2011, 2013 гг. в размере 445 400 753 руб. (с учетом подлежащего уменьшению к уплате налога на прибыль за 2012 г. на 33 442 483 руб.) и начислены пени в размере 11 302 621,04 руб., уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2013 г., на 7 807 531 725 руб.

Общество, полагая, что данное решение принято с нарушением норм НК РФ и нарушает его права и законные интересы, обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы г. Москвы.

Решением УФНС России по г. Москве от 18.04.2016 N 21-19/040263@ решение Инспекции признано обоснованным и соответствующими законодательству, а жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием к обращению Общества в арбитражный суд с требованиями по настоящему делу. Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Банка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех федеральных налогов и сборов, региональных и (или) местных налогов, уплачиваемых налогоплательщиком в бюджет г. Москвы, за период с 01 января 2011 года по 31 декабря 2013 года. По окончании проверки Инспекцией составлен Акт выездной налоговой проверки от 29.05.2015 N 844, по итогам рассмотрения которого, с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.10.2015 N2964 (том 1 л.д. 8-38).

Банк оспаривает решение Инспекции в полном объеме.

По пункту 2.1.1. решения Инспекции (пункт 2.3.1. Акта). Выездной налоговой проверкой установлено, что Банком в нарушение положений подпункта 2 пункта 7 статьи 272 НК РФ занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2011 год, при одновременном исчислении в завышенном размере суммы налога на прибыль организаций за 2012 год и занижении суммы заявленного убытка за 2013 год вследствие неправомерного учета в составе расходов сумм отчислений в резерв на возможные потери по ссудам (РВПС), начисленных Банком в 2012 и 2013 г.г. и отнесенных на финансовый результат прошлых лет в связи с созданием (досозданием) резервов на возможные потери по ссудной и приравненной к ней задолженности (РВПС), отраженных (квалифицированных) в бухгалтерской отчетности перед утверждением годового отчета собранием участников в качестве событий после отчетной даты (далее СПОД) (учет для целей налогообложения расходов, относящихся к последующим налоговым периодам).

Отказывая Банку в удовлетворении заявленных требований, Арбитражный суд города Москвы правомерно исходил из того, что в целях налогообложения прибыли датой начисления расхода в виде резерва на возможные потери по ссудам является дата его фактического начисления, то есть дата отражения факта создания (увеличения) резерва в бухгалтерском учете.

Судом первой инстанции правильно отмечено, что в отношении формирования резервов на возможные потери по ссудам налоговый учет имеет прямую связь и зависимость от бухгалтерского учета. При этом факт создания резерва в соответствии с положением N 254-П может быть отражен только в бухгалтерском учете.

Как следует из фактических обстоятельств дела и установлено Судом первой инстанции, Банком были выданы кредиты (не в проверяемый период) ООО "ЛУКСОР" (кредитный договор от 26.03.2008 N 5032/08), ООО "АЛЬЯНС-ПРОЕКТ" (кредитный договор от 23.03.2010 N 5027/10), ООО "ЦЭНТРУМ" (кредитный договор от 18.08.2006 N 5090/06).

В 2012-2013 Банк в соответствии с Положением "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности от 26.04.2004 N 254-П (далее Положение 254-П) произвел доформирование (досоздание) резерва по кредитной задолженности ООО "ЛУКСОР", ООО "АЛЬЯНС-ПРОЕКТ", ООО "ЦЭНТРУМ" и учел суммы резерва (изменение резерва) в предшествующих периодах.

Инспекцией установлено, что Банк неправомерно отнес корректировки резерва на предшествующие периоды, поскольку в силу положений подпункта 2 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) соответствующие суммы отчислений должны признаваться в качестве расходов в момент их отражения в учете - т.е. в 2012 и 2013 г.г. соответственно (по дате начисления).

Банк, в свою очередь, при налогообложении корректировок резерва применил нормы статьи 54 НК РФ, пункта 1 статьи 272 НК РФ, Указания Банка России N 2089-У, квалифицировав корректировку резерва как выявленную ошибку, и учел корректировки не в периоде начисления резерва, а ранее - в периоде составления профессионального суждения (2011 и 2012 гг. соответственно) путем подачи уточненных налоговых деклараций.

Исследовав вопрос определения периода учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходов в виде сумм доссозданного РВПС (применение положений статьи 272 НК РФ), суд первой инстанции правильно указал, что анализ норм налогового законодательства Российской Федерации (статьи 291, 292, 55, 54, 272, 313 НК РФ) и нормативных документов Банка России (Федеральный закон от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", Закон от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности", Положение Банка России от 26.03.2004 N 254-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности", Положение, утвержденное ЦБ РФ от 26.03.2007 N 302-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации", Положение, утвержденным ЦБ РФ от 16.07.2012 N 385-П) позволяет сделать вывод, что в целях формирования аналитических регистров налогового учета по налогу на прибыль организаций в части учета доходов (расходов) от восстановления (создания) резервов на возможные потери по ссудам банком достаточно применять данные регистров бухгалтерского учета в части счетов по учету движения (формирования (доначисления), восстановления (уменьшения)) резервов на возможные потери по ссудам).

Выездной налоговой проверкой установлено, что для целей налогообложения прибыли в 2011 году Обществом учтены суммы отчислений в резервы, осуществленные в 2012 году (в период между отчетной датой и датой составления годового отчета): по заемщику ООО "ЛУКСОР" по счету учета резерва (45215810600001026185) (в корреспонденции со счетом 70706810700002530203) 25.01.2012 отражено создание резерва по кр/дог N 5032/08 от 26.03.2008 в размере 252 535 416, 01 руб. (том 1 л.д.118-120); по заемщику ООО "ЦЭНТРУМ" по счету учета резерва (45818810400001017047) (в корреспонденции со счетом 70706810200002530208) 01.03.2012 отражено создание резерва по просроченной задолженности по кредитному договору N 5090/06 от 18.08.2006 в размере 151 677 000,01 руб. (том 1 л.д.116-117).

Установлено, что для целей налогообложения прибыли в 2012 году Обществом учтены суммы отчислений в резервы, осуществленные в 2013 году (в период между отчетной датой и датой составления годового отчета): по заемщику ООО "Альянс-Проект" по счету учета резерва (45215810700001025497) (в корреспонденции со счетом 70706810700002530203) 04.02.2013 отражено создание резерва по кредитному договору N 5027/10 от 23.03.2010 в размере 237 000 000 руб.(том 1 л.д.113-115).

Для целей составления годового отчета кредитной организации событием после отчетной даты (СПОД) признается факт деятельности кредитной организации, который происходит в период между отчетной датой и датой составления годового отчета и который оказывает или может оказать влияние на ее финансовое состояние (пункт 3.1 Указания Банка России от 08.10.2008 N 2089-У "О порядке составления кредитными организациями годового отчета" (далее - Указание N 2089-У). При составлении годового отчета кредитная организация оценивает последствия СПОД в денежном выражении, для чего делает соответствующий расчет, а также обеспечивает обоснование такого расчета.

К корректирующим СПОД относятся события, подтверждающие существовавшие на отчетную дату условия, в которых кредитная организация вела свою деятельность. Указание N 2089-У (пункт 3.1.2) содержит примерный перечень корректирующих СПОД по активам и обязательствам кредитной организации.

В соответствии с пунктом 3.1.2 Указания N 2089-У изменение суммы резервов на возможные потери, сформированных по состоянию на отчетную дату, в качестве события после отчетной даты осуществляется на основании полученной при составлении годового отчета информации об условиях, существовавших на отчетную дату.

Таким образом, если по состоянию на отчетную дату в отношении заемщиков существовали прочие факторы, которые могли быть учтены при определении категории качества ссуды, но данная информация стала доступна кредитной организации после отчетной даты и оказала влияние на понижение категории качества ссуды независимо от финансового положения и обслуживания долга, то такое событие должно быть признано банком как корректирующее СПОД.

Из фактических обстоятельств дела следует, что Обществом в 2012 году осуществлено изменение суммы резервов на возможные потери, сформированных по состоянию на отчетную дату (31.12.2011), признанное в качестве СПОД, с отнесением сумм досозданных резервов в размере 404 212 416,01 руб. на финансовые результаты 2011 года. Обществом в 2013 году осуществлено изменение суммы резервов на возможные потери, сформированных по состоянию на отчетную дату (31.12.2012), признанное в качестве СПОД, с отнесением сумм досозданных резервов в размере 237 000 000 руб. на финансовые результаты 2012 года.

Как правильно отмечено судом первой инстанции, указанное не опровергает того факта, что досоздание резервов осуществлено Обществом в 2012 и 2013 годах соответственно, что в силу положений подпункта 2 пункта 7 статьи 272 НК РФ означает необходимость признания соответствующих сумм отчислений в резервы в качестве расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли в отчетных (налоговом) периодах (периоде) 2012 и 2013 годов.

В апелляционной жалобе апеллянт указывает, что в рассматриваемой ситуации подлежит применению статья 54 НК РФ, поскольку при начислении резерва Банком допущена ошибка и, соответственно, рассматриваемыми проводками СПОД Банк скорректировал допущенную ошибку.

Отклоняя данные доводы заявителя, коллегия исходит из того, что под аналитическими регистрами налогового учета по налогу на прибыль организаций в части учета доходов (расходов) от восстановления (создания) резервов на возможные потери по ссудам следует понимать аналитические регистры бухгалтерского учета в части счетов по учету движения (формирования (доначисления), восстановления (уменьшения)) резервов на возможные потери по ссудам). Согласно п. 1.26 Положения N 302-П все совершенные за рабочий день операции отражаются в ежедневном балансе кредитной организации (ее филиала).

Таким образом, все совершаемые операции и факты финансово-хозяйственной деятельности Банка фиксируются в бухгалтерском учете Банка.

Соответственно, факт создания резерва в соответствии с Положением N 254-П может быть отражен только в бухгалтерском учете Банка.

Материалами дела подтверждается, что доначисление резерва по заемщику ООО "ЛУКСОР" осуществлено заявителем 25.01.2012 (252 535 416, 01 руб.).

По состоянию на 31.12.2011 года счета учета движения (формирования (доначисления), восстановления (уменьшения)) резервов на возможные потери по ссудам) по заемщику ООО "ЛУКСОР" не содержали информацию о суммах отчислений в резерв, осуществленных заявителем в 2012 году (в период между отчетной датой и датой составления годового отчета) (том 1 л.д.118-148).

Доначисление резерва заемщику ООО "ЦЭНТРУМ" осуществлено заявителем 01.03.2012 (151 677 000,01 руб.).

По состоянию на 31.12.2011 счета учета движения (формирования (доначисления), восстановления (уменьшения)) резервов на возможные потери по ссудам) по заемщику ООО "ЦЭНТРУМ" не содержали информацию о суммах отчислений в резерв, осуществленных Заявителем в 2012 году (в период между отчетной датой и датой составления годового отчета) (том 1 л.д. 115-117).

Доначисление резерва заемщику ООО "Альянс-Проект" осуществлено заявителем 04.02.2013 (237 000 000 руб.).

По состоянию на 31.12.2012 счета учета движения (формирования (доначисления), восстановления (уменьшения)) резервов на возможные потери по ссудам) по заемщику ООО "Альянс-Проект" не содержали информацию о суммах отчислений в резерв, осуществленных Заявителем в 2013 году (в период между отчетной датой и датой составления годового отчета) (том 1 л.д.113-115).

Таким образом, как правильно установлено судом первой инстанции, учет Банком начисления сумм досозданных резервов в общей сумме 404 212 416,01 руб. в налоговом учете 2011 года и в сумме 237 000 000 руб. в налоговом учете 2012 года неправомерен, поскольку по состоянию на 31.12.2011 и 31.12.2012 соответственно отсутствует факт досоздания резервов в соответствии с Положением N 254-П.

Учитывая, что согласно ст. 292 НК РФ в расходах могут быть учтены только суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации (Положением N 254-П), учет в составе расходов сумм резервов, сформированных в ином порядке, в целях налогообложения прибыли неправомерен.

В отношении формирования резервов на возможные потери по ссудам налоговый учет имеет связь и прямую зависимость от бухгалтерского учета.

Подпунктом 2 пункта 7 статьи 272 НК РФ установлено, что датой осуществления внереализационных и прочих расходов для расходов в виде сумм отчислений в резервы, признаваемых расходом в соответствии с главой 25 НК РФ, признается дата начисления в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.

В целях налогообложения прибыли датой начисления расхода в виде резерва на возможные потери по ссудам является дата его фактического начисления, то есть дата отражения факта создания (увеличения) резерва в бухгалтерском учете.

Кроме того, как правильно указано Судом, со ссылкой на положения пункта 3 статьи 292 НК РФ, Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность переноса резерва только на следующий отчетный (налоговый) период посредством корректировки вновь создаваемого резерва, возможность обратного им не предусмотрена.

Следовательно, корректировка размера резерва должна рассматриваться как новое обстоятельство, свидетельствующее о необходимости учета в целях налогообложения доначисленной суммы резерва в периоде указанной корректировки.

Аналогичный вывод следует и из Положения N 254-П.

В соответствии с пунктом 1.2 Положения 254-П классификация (реклассификация) ссуд и формирование (уточнение размера) резерва осуществляются, в том числе, на основании принципа своевременность классификации (реклассификации) ссуды и (или) формирования (уточнения размера) резерва и достоверность отражения изменений размера резерва в учете и отчетности.

Пунктом 8.2 Положения N 254-П предусмотрено, что списание кредитной организацией безнадежной задолженности по ссудам осуществляется за счет сформированного резерва по соответствующей ссуде. Данная норма позволяет кредитным организациям использовать резерв для погашения убытков только при условии, что он уже сформирован.

Начисление резервов не может осуществляться задним числом, так как это противоречит экономической сущности резерва (обеспечительная функция) и правовому регулированию подобных действий.

Следовательно, для целей налогообложения резерва и определение периода его учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, имеет значение именно дата его начисления.

Таким образом, указание заявителя в апелляционной жалобе на то, что резерв на возможные потери по ссудам по спорным заемщикам ошибочно не доформирован, а спорными проводками СПОД доформирован, признаются несостоятельными.

Отклоняя довод жалобы о наличии ошибки, коллегия исходит из следующего.

В отношении задолженности ООО "ЦЭНТРУМ".

Указание в выписке по счету 45818810400001017047 за 23.12.2011 назначения платежа "Создание резерва под возможные потери по ссудам просроченной задолженности по кредитному договору N 5090/06 от 18.08.2006 (4 категория качества, резерв - 75%)" по факту не соответствует действительности, поскольку на самом деле указанная операция является не созданием резерва, а лишь переносом суммы резерва по счету по учету РВПС по обычной задолженности (45215) на счет по учету РВПС по просроченной задолженности (45818). При этом следует отметить, что в течение 2011 года сумма задолженности не изменялась (по состоянию на 01.01.2011 и на 31.12.2011 составляла 340 607 106,26 руб.). Сумма созданного резерва по состоянию на 01.01.2011 составляла 255 455 329,70 руб.

При этом 15.02.2011 часть созданного резерва уменьшена (восстановлена в доходы) на 151677 000 руб. (остаток резерва составляет 103 778 329,70 руб.). По данной операции в назначении платежа также указано "...(4 категория качества, резерв - 75%)", что не соответствует проведенной операции.

По суммам резерва по задолженности ООО "ЛУКСОР".

Согласно выписке по счету учета резерва 45215810600001026185 29.12.2013 осуществлена операция по доначислению резерва с назначением "Создание резерва под возможные потери по ссудам просроченной задолженности по кредитному договору N 5032/08 от 26.03.2008 (5 категория качества, резерв - 100%)". Сумма задолженности на конец 2013 года, составляет 1 849 741 550 руб., а сумма созданного резерва (с учетом доссоздания 29.12.2013) - 916 106 235,65 руб., что не является 100% задолженности.

В бухгалтерском учете все операции должны осуществляться своевременно и на основании первичных документов.

В отношении задолженности ООО "АЛЬЯНС-ПРОЕКТ".

Согласно представленным в ходе проведения выездной налоговой проверки документам сумма задолженности ООО "АЛЬЯНС-ПРОЕКТ" на 01.01.2011 составляла 300 000 000 руб. и в течение всего проверяемого периода (2011-2013 гг.) не изменялась.

По состоянию на 31.12.2011 сумма созданного РВПС составляет 63 000 000 руб., что соответствует расчетному размеру резерва в 21%, и подтверждается выпиской по счету 45215810700001025497. В течение 2012 года ни с суммой задолженности, ни с суммой созданного резерва ничего не происходило. И лишь в 2013 году ООО "АЛЬЯНС-ПРОЕКТ" не исполняет обязанности по погашению задолженности, в связи с чем, происходит перенос задолженности со счета по учету обычной задолженности (45208) на счет по учету просроченной задолженности (45812), а также доссоздается резерв до 100%.

Соответственно, в рассматриваемых случаях некорректно заявлять о допущении ошибок в связи с наличием обстоятельств, существовавших на конец налогового периода и выявленных в последующем периоде, в связи с отсутствием таковых.

Таким образом, приведенные в апелляционной жалобе доводы и расчеты касающиеся технических ошибок, являются несостоятельными.

Как правильно указано судом первой инстанции, для налогового учета корректировка базы по налогу на прибыль в связи с формированием резерва (изменением ранее сформированного резерва) такое начисление (формирование) независимо от причины его возникновения является новым фактическим обстоятельством, а не ошибкой в понимании статьи 54 НК РФ.

Следовательно, к таким случаям не применяется статья 54 НК РФ, и корректировка расхода производится в том периоде, в котором произведена такая корректировка.

В связи с изложенным, изменение в 2012 (2013) году размера резерва, учтенного в 2011 (2012) г.г., не является ошибкой в понимании статьи 54 НК РФ, а значит, для целей налогообложения учитывается в 2012 (2013) г.г.

Приводимые в апелляционной жалобе заявителя доводы о неверном изначальном отражении в учете сумм резерва, также отклоняются.

В отношении ссылки заявителя в апелляционной жалобе на Указание N -3054-У.

Указание N 3054 - У не опровергает тот факт, что доссоздание резерва по спорным заемщикам осуществлено заявителем в 2012 и 2013, что в силу положений подпункта 2 пункта 7 статьи 272 НК РФ означает необходимость признания соответствующих сумм отчислений в резервы в качестве расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли именно в периоде доссоздания резервов.

Ссылка заявителя на позицию Минфина России, изложенную в письме от 08.04.2009 N 03-03-06/2/151 и иных, является несостоятельной.

Как правильно указано судом первой инстанции, письма Минфина России не являются актами законодательства о налогах и сборах (статья 1 НК РФ), на основании которых исчисляется налоговая база по налогу на прибыль организаций, и не отнесены к нормативным правовым актам, применяемым арбитражными судами при рассмотрении дел (статья 13 АПК РФ).

Следовательно, при определении Банку налоговых последствий совершенных операций приоритет имеют положения НК РФ, а не письма Минфина России.

Таким образом, "Мастер-Банк" (ОАО) неправомерно включил в состав внереализационных расходов при определении налоговой базы за 2011 и 2012 годы суммы РВПС, сформированных в последующие периоды, что привело к занижению налоговой базы за 2011 год на 404 212 416,01 руб. и одновременному завышению налоговой базы за 2012 год на 167 212 416,01 руб. ((404 212 416,01 руб. - 237 000 000 руб.).

По пункту 2.1.2. (пункт 2.3.2. Акта) Решения Инспекции

Выездной налоговой проверкой установлено, что Банком после отзыва лицензии неправомерно применены нормы пункта 3 статьи 292 НК РФ.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что в налоговом учете Банка отражено создание резерва на возможные потери по ссудам (РВПС) в размере 16 171 497 492 руб., созданного до отзыва лицензии на осуществление банковских операций, а в составе доходов отражено 6 373 962 004 руб., - сумма резерва, восстановленная на доходы до отзыва лицензии на осуществление банковских операций (сводный налоговый регистр - том 1 л.д. 107-112), оборотно-сальдовые ведомости - том 1 л.д.149-150, том 2, том 3 л.д.1-75).

Таким образом, по состоянию на 20.11.2013 (дата отзыва лицензии на осуществление банковских операций) остаток неиспользованного Банком резерва составлял 9 797 535 488 руб. (16 171 497 492 руб. (сумма созданного до отзыва лицензии резерва) минус 6 373 962 004 руб. (сумма резерва восстановленного на доходы до отзыва лицензии резерва).

Приказом Центрального банка Российской Федерации от 20.11.2013 N ОД-919 у "Мастер-Банк" (ОАО) отозвана лицензия на осуществление банковских операций.

Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах понятием "банк (банки)" охватываются коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации.

Таким образом, формирование финансового результата деятельности организации по итогам налогового периода 2013 года осуществлялось "Мастер-Банк" (ОАО) после отзыва лицензии на осуществление банковских операций.

Основанием принятия Инспекцией решения в оспариваемой части, об отказе явился вывод Инспекции о необходимости включения Банком в состав доходов по итогам отчетного (налогового) периода дохода в виде суммы восстановленного резерва на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности после отзыва у Банка лицензии на осуществление банковских операций (20.11.2013).

Отказывая заявителю в удовлетворении заявленных требований, Арбитражный суд города Москвы правомерно исходил из того, что после отзыва лицензии на осуществление банковских операций Банк утрачивает специальную правоспособность (статья 11 НК РФ) и не имеет права создавать (переносить) резерв на возможные потери по ссуде (РВПС).

Суммы РВПС, созданного до отзыва лицензии, должны быть восстановлены на доходы.

Арбитражный суд города Москвы, проанализировав нормы Налогового кодекса РФ (статья 252, подпункт 19 пункта 2 статьи 291, ст. 292, пункт 7 статьи 250, подпункт 5 пункта 4 статьи 271 НК РФ), а также Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности", Положение Банка России от 26.03.2004 N254-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности", сделал правильный вывод о том, что право признания в составе расходов сумм отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Банком России (пункт 1 статьи 292 НК РФ), а также право переноса на следующий отчетный (налоговый) период сумм РВПС, отнесенных на расходы банка и не полностью использованных в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности по ссудам и задолженности, приравненной к ссудной (пункт 3 статьи 292 НК РФ), предусмотрено только для кредитных организаций.

Следовательно, при формировании налоговой базы за отчетный (налоговый) период, в котором у Банка была отозвана лицензия на осуществление банковских операций, вся сумма ранее сформированного резерва (РВПС) на конец налогового периода (31.12.2013) должна быть восстановлена на доходы, т.е. созданный резерв на конец налогового периода (31.12.2013) должен равняться 0.

Соответственно, налогоплательщик, не являясь банком с момента отзыва лицензии на осуществление банковских операций, не имел правовых оснований для применения положений статьи 292 НК РФ в части переноса на следующий отчетный период резерва в размере 9 797 535 488 руб., в результате чего Банк неправомерно невосстановил на доходы сумму созданного в течение отчетного периода и неиспользованного по назначению РВПС в установленном размере (16 171 497 495 руб. сумма созданного РВПС минус 6 373 962 004 руб. - сумма восстановленного резерва).

Не соглашаясь с выводами Арбитражного суда города Москвы, заявитель в апелляционной жалобе указывает, что законодатель применяет термин "кредитная организация" как к действующим кредитным организациям, имеющим лицензию, так и к кредитным организациям, находящимся в процедурах банкротства.

Для целей Налогового кодекса РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах понятием "банк (банки)" охватываются коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации (статья 11 НК РФ). Из положений Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 ФЗ "О банках и банковской деятельности" следует, что нормативно-правовые акты Центрального банка Российской Федерации могут применяться исключительно к правоотношениям, связанным с осуществлением кредитными организациями банковской деятельности.

Таким образом, в целях налогообложения, с момента отзыва лицензии на осуществление банковских операций кредитная организация по факту утраты правоспособности, не вправе создавать (доссоздавать) (переносить) РВПС (статья 292 НК РФ).

В силу изложенного, подлежат отклонению и доводы апелляционной жалобы о том, что организация получает статус кредитной организации с момента государственной регистрации, поскольку применительно к существу настоящего спора, для целей налогообложения, имеет значение именно факт наличия/отсутствия лицензии на осуществление банковских операций, что прямо следует из статьи 11 НК РФ.

Ссылка в апелляционной жалобе на судебные акты по делам N А40-6123/2015, N А66-7876/2016, Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 14.12.200 N 268-0, также является несостоятельной, а выводы Судов не применимы к спорной ситуации.

Как указывает заявитель, отзыв у Банка лицензии на осуществление банковских операций не отменяет обязанности заемщиков Банка погашать задолженность, в связи с чем, как отмечает заявитель, экономическое содержание РВПС не изменяется.

Данный довод Банка является несостоятельным и не влияет на порядок ведения налогового учета лицом, утратившим специальную правоспособность.

В соответствии с пунктом 1.3 Положения ЦБ РФ от 26.03.2004 N 254-П РВПС формируется кредитной организацией при обесценении ссуды (ссуд), то есть при потере ссудой стоимости, вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде перед кредитной организацией, либо существования реальной угрозы такого неисполнения (ненадлежащего исполнения) (далее - кредитный риск по ссуде). Он же выступает фактическим финансовым (по методу начисления) источником списания ссуды с баланса по факту признания ее безнадежной (исходя из положений пункта 8.2 Положения ЦБ РФ от 26.03.2004 N 254-П).

Таким образом, экономически РВПС направлен на повышение финансовой устойчивости кредитной организации за счет поэтапного (с учетом прямой зависимости размера резерва от категории "ухудшения" качества ссуды) перенесения ("амортизации") на финансовый результат хозяйственной деятельности расхода от возможного убытка, связанного со списанием полностью (либо в части) безнадежной ссудной задолженности.

В отношении ликвидируемой кредитной организации (по факту отзыва лицензии Банком России) очевидно, что задачи амортизации нагрузки на последующий финансовый результат уже не стоит.

Заявитель указывает, что сумма резерва учтена в составе расходов до отзыва лицензии на осуществление банковских операций, а статья 292 НК РФ не содержит прямого или косвенного запрета на учет в составе внереализационных расходов сумм отчислений в резервы на возможные потери по ссудам и не обязывает восстанавливать резерв на доходы в связи с отзывом лицензии.

То обстоятельство, что расходом в целях налогообложения (с учетом ограничений, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации) признается сумма резерва по ссудам, сформированного банками в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации, Инспекцией не оспаривается, поскольку Инспекция в рамках настоящего дела не предъявляет претензий к факту изначального формирования Банком резерва (сформированного до отзыва лицензии).

Тот факт, что РВПС на спорную сумму создан Банком до отзыва лицензии, не имеет правового значения, поскольку резервы на возможные потери по ссудам, сформированные до отзыва лицензии, должны быть учтены в этом же периоде в полном объеме в доходах в последнее число отчетного периода в целях налогообложения прибыли в силу того, что Заявитель уже с 20.11.2013 не являлся Банком, не имел правовых оснований для применения положений ст.292 НК РФ в части создания (переноса) резервов.

Согласно положениям п.3 ст.292 НК РФ в случае, если сумма вновь создаваемого в отчетном (налоговом) периоде резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов банка в последнее число отчетного (налогового) периода.

Учитывая тот факт, что формирование финансового результата по итогам налогового периода 2013 осуществлялось Банком после отзыва лицензии на осуществление банковских операций, и налогоплательщик утратил право на применение положений статьи 292 НК РФ, размер резерва по состоянию на 31.12.2013 должен быть равен 0.

Таким образом, вся сумма резерва, созданного и не использованного Банком до отзыва лицензии, подлежит восстановлению на доходы.

Инспекция отмечает, что не восстановление резерва в периоде, в котором у Банка была отозвана лицензия, влечет автоматический его перенос на следующий период, в котором он вследствие утраты специальной правоспособности права на учет РВПС лишен, что прямо противоречит ст. 292 НК РФ и приводит к ситуации, в которой лицо, не обладающее специальной правоспособностью, продолжает применять предусмотренные исключительно для Банков правила (по существу являющиеся разновидностью профессиональной "льготы"), соответственно, у лица, утратившего специальную правоспособность возникает обязанность по совершению действий, исключающих ее дальнейшее применение, а именно обязанность по восстановлению РВПС.

Доводы заявителя о наличии обязанности временной администрации Банка по доформированию резервов подлежат отклонению, поскольку Инспекция не оспаривает установленное законом право временной администрации о доформировании резервов, в порядке, установленном Центральным Банком, что не означает, что резерв, созданный (деформированный) временной администрацией кредитной организации, подлежит учету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку, как было указано ранее, Банк России определяет порядок формирования и размер образуемых до налогообложения резервов (фондов) кредитных организаций.

Соответственно, суммы резервов, сформированных (деформированных) временной администрацией после отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций, не учитываются для целей налогообложения, что подтверждается многочисленной судебно-арбитражной практикой.

Ссылка заявителя на пункт 7 статьи 3 НК РФ с доводом о наличии неустранимых сомнений и противоречий является несостоятельной.

Для применения пункта 7 статьи 3 НК РФ, на который ссылается заявитель, необходимо оценивать определенность нормы при ее различном толковании участниками процесса.

Положения статьи 292 НК РФ, регулирующие порядок учета для целей налогообложения в составе расходов и доходов сумм созданных резервов, являются определенными, никаких сомнений и противоречий в их трактовке, и соответственно, в применении, не имеется.

Тот факт, что Банк не восстановил на доходы сумму РВПС после отзыва лицензии, не свидетельствует о наличии неустранимых сомнений в порядке применения положений статьи 292 НК РФ.

Что касается доводов апелляционной жалобы заявителя о том, что позиция Инспекции приведет к тому, что суммы задолженности по ссудам, признанные безнадежными (нереальныеми ко взысканию), фактически остались бы неучтенными при определении налоговой базы, то, как правильно указывает заявитель, суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам (сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным Банком Российской Федерации и учитываемые в составе расходов (с учетом ограничений)) используются Банком при списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации (статья 292 НК РФ) (глава 8 Положения N 254-П).

После отзыва у Банка лицензии на осуществление банковских операций (по факту утраты Банком специальной правоспособности - статья 11 НК РФ) Банк не имеет право на применение положений статьи 292 НК РФ и, соответственно, вся сумма резерва (включая остатки) подлежит восстановлению на доходы Банка, т.е. сумма резерва должна быть равна 0.

Следовательно, после отзыва лицензии на осуществление банковских операций Банк не производит (и не может производить) списание (и квалификацию по правилам главы 8 Положения N 254-П) безнадежной задолженности за счет резерва (резерв равен 0).

При этом, списание с баланса банка безнадежной задолженности по кредитным договорам по правилам Главы 8 Положения 254 -П за счет сформированного резерва, влияния на налоговую базу по налогу на прибыль в текущем периоде не оказывает, поскольку результаты такого списания ни в доходах, ни в расходах Банка, не учитываются (см. статью 292 НК РФ).

При соблюдении критериев и порядка признания задолженности сомнительной (безнадежной) (статьи 265 и 266 НК РФ) налогоплательщик - Банк после отзыва лицензии на осуществление банковских операций (применительно к выводам Инспекции) имеет право либо создать резерв по сомнительным долгам и, соответственно, производить списание задолженности за счет резерва, либо учесть в расходах убытки в виде сумм безнадежной задолженности.

По факту отзыва лицензии на осуществление банковских операций и до исключения Банка из ЕГРЮЛ организация является налогоплательщиком и на нее распространяются нормы Налогового кодекса Российской Федерации, действующие в отношении налогоплательщиков, не имеющих статус кредитной организации.

Также Банк не согласен с выводами Суда о том, что пени и штрафы, начисленные за неисполнение обязанности по уплате налога на прибыль за 2013 год, являются текущими.

Из позиции заявителя следует, что при квалификации сумм пеней и штрафа в качестве текущих платежей или подлежащих включению в реестр требований кредиторов, следует исходить из окончания нормативного срока уплаты соответствующего налога, поскольку пеня и налоговая санкция являются мерой ответственности за неисполнение обязанности по уплате налога (статьи 75 и 122 НК РФ).

Поскольку, как отмечает заявитель, срок уплаты налога за 2013 год -28.03.2014, а лицензия у Банка отозвана 20.11.2013, решение о признании Банка банкротом - 16.01.2014, то, согласно позиции заявителя, суммы пеней и налоговых санкций, предложенных Инспекцией к уплате, не являются текущими обязательствами, поскольку обязанность по их уплате возникла после отзыва у Банк лицензии на осуществление банковских операций и открытия конкурсного производства (статья 189.84 Федерального закона N 127-ФЗ "О несостоятельности").

Как правильно указано Судом, доводы заявителя являются несостоятельными.

В соответствии со статьей 50.27 Федерального закона от 25.02.1999 (с изменениями и дополнениями) N 40-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций" (далее - Федеральный закон N 40-ФЗ) под текущими обязательствами кредитной организации понимаются обязанности по уплате обязательных платежей, возникшие в период со дня отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций до дня открытия конкурсного производства.

В пункте 2 статьи 50.27 Федерального закона 40-ФЗ определено, что обязанность по уплате обязательных платежей возникает со дня истечения времени (налогового периода), установленного для исчисления суммы обязательного платежа, подлежащей уплате в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Указанный Федеральный закон утратил силу с 22.12.2014 (см. Федеральный закон от 22.12.2014 N 432-ФЗ).

В соответствии с Федеральным законом от 22.12.2014 N 432-ФЗ в Федеральный закон от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности" (далее Федеральный закон N 127-ФЗ) введена в действие глава § 4.1. "Банкротство кредитных организаций", содержащая аналогичные положения по квалификации текущих обязательств в качестве обязательных платежей.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 189.84 Федерального закона N 127-ФЗ под текущими обязательствами кредитной организации понимаются обязанности по уплате обязательных платежей, возникшие со дня отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций до дня открытия конкурсного производства, а также обязанности по уплате обязательных платежей, возникшие в ходе конкурсного производства при оплате труда работников кредитной организации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 189.84 Федерального закона N 127-ФЗ в целях настоящего Федерального закона обязанность по уплате обязательных платежей возникает со дня истечения времени (налогового периода), установленного для исчисления суммы обязательного платежа, подлежащей уплате в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Как следует из пункта 1 статьи 285 НК РФ, налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

К числу обязательных платежей относятся налоги, сборы и иные обязательные взносы, уплачиваемые в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды в порядке и на условиях, которые определяются законодательством Российской Федерации, в том числе штрафы, пени и иные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и иных обязательных взносов в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды, а также административные штрафы и установленные уголовным законодательством штрафы (абзац 5 статьи 2 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ.

Таким образом, из указанных положений законодательства о банкротстве, налогового законодательства следует, что для квалификации платежа в качестве текущего, имеет значение налоговый период, установленный для исчисления суммы обязательного платежа, а не срок уплаты налога, как ошибочно полагает Заявитель.

Налоговый период по налогу на прибыль организаций за 2013 год заканчивается 31.12.2013.

Лицензия у Банка отозвана 20.11.2013 (приказ Банка России от 20 ноября 2013 г. N ОД-919), решение о признании Банка банкротом вынесено 16.01.2014 (дело NА40-172055/13).

Таким образом, обязанность по уплате налога за 2013 год (31.12.2013) возникла у Банка после отзыва лицензии на осуществление банковских операций (20.11.2013) и до дня открытия конкурсного производства (16.01.2014).

Следовательно, налоговые обязательства Банка по итогам 2013 года являются текущими обязательствами и не подлежат включению в реестр требований кредиторов.

В соответствии с положениями статьи 20 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" с момента отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций прекращается начисление предусмотренных федеральным законом или договором процентов и финансовых санкций по всем видам задолженности кредитной организации, за исключением финансовых санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение кредитной организацией своих текущих обязательств.

Таким образом, на сумму недоимки по итогам 2013 года, являющуюся, как было указано выше, текущим обязательством Банка, подлежит начислению пеня (статья 75 НК РФ) и штрафные санкции (статья 122 НК РФ).

Поскольку на момент вынесения решения у Банка имелась переплата в федеральный бюджет и бюджет города Москвы, которая перекрывала сумму доначисленного налога на прибыль в указанные бюджеты за 2013 год, то с учетом пункта 20 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, в части соответствующих бюджетов отсутствует. Аналогичная ситуация и в отношении сумм пеней - пени рассчитывались Инспекцией только на суммы недоимки за 2011-2012 г.г. (с учетом состояния расчетов с бюджетом). Пени за 2013 год в федеральный бюджет и бюджет города Москвы не начислялись, ввиду наличия не момент вынесения решения переплаты за 2013 год.

Ссылка заявителя в обоснование своей правовой позиции на постановление Президиума ВАС РФ 03.07.2012 N 2941/12 является несостоятельной и не подтверждающей правильность позиции заявителя.

Квалификация требования об уплате штрафа зависит от даты совершения правонарушения.

Статьей 122 Налогового кодекса установлена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Как усматривается из материалов дела, Общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату НДС за IV квартал 2008 года, обязанность по уплате которого возникла 31.12.2008 (дата окончания налогового периода) и должна была быть исполнена согласно положениям статей 163, 174 Налогового кодекса 20.01.2009, то есть до подачи заявления о признании общества банкротом (05.06.2009).

Приняв во внимание приведенные обстоятельства, судам следовало исходить из того, что требование об уплате штрафа, равно как и требование об уплате недоимки по налогу, является реестровым.

При ином подходе включение суммы задолженности по налогу в реестр требований кредиторов и признание штрафа текущим платежом, не подлежащим включению в названный реестр, нарушает принцип очередности погашения требований кредиторов, так как в этом случае штрафы погашаются ранее основной задолженности, что недопустимо".

Таким образом, применительно к Федеральному закону N 127-ФЗ, который в рассматриваемом периоде времени не распространялся на Банки, Судом, сделан вывод о том, что штрафные санкции следуют судьбе недоимки и не определяются по дате вынесения налоговым органом решения по результатам проверки.

В соответствии со статьей 5 Федерального закона N 127-ФЗ (в редакции, действовавшей на момент рассмотрения дела Президиумом ВАС РФ), под текущими платежами понимались денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом.

Таким образом, применительно к обычным организациям, платеж является текущим, если обязательные платежи возникли после даты принятия судом заявления о банкротстве.

Следовательно, если применить выводы Президиума ВАС РФ к квалификации обязательного платежа для Банка, как это предлагает заявитель, то тогда получается что обязанность по уплате пеней и штрафов (28.03.2014 - после нормативного срока уплаты налога) возникла у Банка после принятия судом заявления о признании Банка банкротом (определение Арбитражного суда города Москвы от 10.12.2013 о принятии заявления к производству), и, соответственно, является текущим платежом.

Заявитель полагает, что если обязанность по уплате пеней и штрафа возникла после отзыва лицензии на осуществление банковских операций и до дня открытия конкурсного производства, в таком случае, по мнению налогоплательщика, сумма пеней и штрафа будет являться текущим платежом Банка.

Отклоняя данный довод, коллегия исходит из следующего.

Несмотря на то, что статья 2 Федерального закона N 127-ФЗ относит суммы налогов пеней и налоговых санкций к обязательным платежам, законодатель не исходил из такого критерия, как срок уплаты налога (критерий по уплате налога действовал до 2008 года).

Как указано в статье 2 Закона о банкротстве под обязательными платежами понимаются штрафы и пени за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов. В статье 20 Закона о банках и банковской деятельности указано, что после отзыва лицензии на осуществление банковских операций прекращается начисление финансовых санкций, за исключением финансовых санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение кредитной организацией своих текущих обязательств.

Таким образом, суммы пеней и налоговых санкций, начисленных на текущие обязательства, также являются текущими обязательствами, т.е. следуют судьбе недоимке, поскольку суммы пеней и налоговых санкций являются следствием неисполнения Банком обязанностей по уплате налога.

В соответствии со статьей 20 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" под текущими обязательствами кредитной организации понимаются обязанности по уплате обязательных платежей, возникшие со дня отзыва лицензии на осуществление банковских операций.

Таким образом, из указанного Федерального закона N 395-1 следует, что единственным критерием для квалификации платежа в качестве текущего, является возникновение обязанности по его уплате после отзыва лицензии на осуществление банковских операций.

Применительно к обстоятельствам настоящего дела, даже с учетом правовой позиции заявителя о необходимости исчисления периода для квалификации сумм пеней и налоговых санкций как текущих или подлежащих включению в реестр требований кредиторов с нормативного срока уплаты налога (28.03.2014), спорные суммы пеней и налоговых санкций являются текущими платежами (20.11.2013 - отзыв лицензии у Банка, 28.03.2014-возникновение у Банка обязанности по уплате пеней и налоговых санкций).

Таким образом, суммы пеней и налоговых санкций, начисленных на сумму недоимки за 2013 год (не касается федерального бюджета и бюджета города Москвы) вопреки доводам заявителя, являются текущими обязательствами Банка, и, соответственно, не подлежат включению в реестр требований кредиторов.

По доводам Общества о том, что суммы недоимки, предложенные Инспекцией к уплате в резолютивной части Решения Инспекции отличаются от суммы недоимки, отраженной в Приложениях к решению (расчет сумм пеней).

Заявителя указывает, что в резолютивной части решения отражены суммы недоимки без учета состояния расчетов с бюджетом, а в приложениях к решению (расчет сумм пеней) отражены иные суммы - в размере меньшем, нежели в резолютивной части решения Инспекции.

Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ (далее Приказ) утверждена в том числе, форма решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также требования к его составлению.

Согласно Приказу, в резолютивной части решения, недоимка указывается без учета состояния расчетов с бюджетами, а пени рассчитываются по состоянию на дату принятия решения на основании данных, приведенных в описательной части и приложениях к решению.

Таким образом, в резолютивной части решения Инспекцией указана сумма недоимки, без учета состоянию расчетов с бюджетом.

В приложении N 1 к решению содержится расчет пеней, который произведен с учетом состояния расчетов с бюджетом (статья 75 НК РФ). Соответственно, в графе "Сумма доначисленного налога с учетом переплаты" для расчета пеней была отражена сумма недоимки с учетом имеющейся по состоянию на дату принятия решения переплаты. При этом, Инспекция отмечает, что в расчете в графе "Сумма налога, доначисленного по Акту" приведена недоимка без учета переплаты, которая совпадает с суммой, отраженной в резолютивной части решения.

Указание в решении Инспекции на положения статей 78 и 79 НК РФ (стр. 26), на что обращает внимание Банк, с учетом пункта 20 постановления Пленума ВАС РФ N 57, обусловлено констатацией Инспекцией факта отсутствия состава правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ (в части федерального бюджета и бюджета города Москвы за 2013 год).

Ссылка заявителя на письмо ФНС России от 29.08.2011 N АС-4-2/14018 является несостоятельной, поскольку приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ утверждена, в том числе, форма решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также требования к его составлению.

Таким образом, резолютивная часть решения Инспекции соответствует приказу ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ и не нарушает прав заявителя.

На основании изложенного, требования заявителя о признании недействительным решения от 09.10.2015 г. N 2964 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" обосновано не удовлетворены судом первой инстанции как необоснованные и не соответствующие фактическим обстоятельствам настоящего дела.

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства дела и правильно применил нормы материального и процессуального права.

Доводы апелляционной жалобы не могут служить основанием для отмены решения суда, поскольку они не опровергают выводы суда первой инстанции и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены принятого по делу судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

На основании изложенного руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 21.07.2016 по делу N А40-52448/16 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Ж.В. Поташова

Судьи

Д.Е. Лепихин В.И. Попов