Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2016 г. N 13АП-25389/16

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Санкт-Петербург

16 ноября 2016 г.

Дело N А56-27740/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 09 ноября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 ноября 2016 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей О. В. Горбачевой, Н. О. Третьяковой

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Д. С. Трощенковой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-25389/2016) ОАО "Управление жилищно-коммунальным хозяйством Тихвинского района" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.08.2016 по делу N А56-27740/2016 (судья Трощенко Е.И.), принятое

по заявлению ОАО "Управление жилищно-коммунальным хозяйством Тихвинского района"

к Межрайонной ИФНС России N 6 по Ленинградской области

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Михайлов О. А. (доверенность от 01.05.2016)

от ответчика: Телепанова И. А. (доверенность от 11.01.2016); Минецкая Л. О. (доверенность от 01.11.2016); Никулин А. В. (доверенность от 11.01.2016)

установил:

Открытое акционерное общество "Управление жилищно-коммунальным хозяйством Тихвинского района" (ОГРН 1044701852293, место нахождения: 187555, Ленинградская обл., Тихвинский р-н., г. Тихвин, ул. Советская, д.49; далее - общество, заявитель), уточнив требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 24.12.2015 N 03-05/873 в части доначисления налога на прибыль за 2013 год в сумме 1 416 000 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, доначисления налога на прибыль за 2014 год в сумме 1 013 317 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решением суда от 08.08.2016 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе общество просит решение суда отменить и вынести по делу новый судебный акт, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, неправильное применение норм материального права. По мнению подателя жалобы, судом не учтено, что до окончания инвентаризации и издания приказа от 31.12.2013 N 325 "О списании задолженности" у общества отсутствовали документы, являющиеся основанием для списания дебиторской задолженности в 2012 году; судом не применены положения статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); судом сделан необоснованный вывод о том, что субсидии, полученные в целях возмещения затрат в связи с реализацией жилищно-коммунальных услуг по регулируемому тарифу, общество неправомерно включило в доход от реализации.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, представитель инспекции против удовлетворения апелляционной жалобы возражал по основаниям, изложенным в отзыве.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты обществом налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 24.12.2015 N 03-05/873 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.12.2015 N 03-05/873.

Решение инспекции от 24.12.2015 N 03-05/873 обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.

Решением от 24.03.2016 N 16-21-15/03843 Управление Федеральной налоговой службы по Ленинградской области решение инспекции оставило без изменения.

Не согласившись с законностью вступившего в силу решения инспекции от 24.12.2015 N 03-05/873 в части доначисления налога на прибыль за 2013 год в сумме 1 416 000 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, доначисления налога на прибыль за 2014 год в сумме 1 013 317 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Установив, что доводы общества не основаны на нормах действующего законодательства и не подтверждены документально, суд отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.

Проверкой установлено и подтверждено решением суда первой инстанции, что общество в 2013 году неправомерно списало дебиторскую задолженность, срок давности по которой истек в 2012 и 2014 годах, а именно: задолженность в размере 4 900 000 руб., числящуюся с 01.01.2009, срок исковой давности по которой истек 01.01.2012; задолженность в размере 1 000 000 руб., числящуюся с 01.08.2011 и с 01.12.2011, срок исковой давности по которой истек соответственно 01.08.2014 и 01.12.2014.

Обжалуя решение суда по данному эпизоду, заявитель указывает, что обществом проведена инвентаризация и составлен Акт инвентаризации задолженности населения по долгам на 31.12.2013. Суммы безнадежных долгов по состоянию на 31.12.2013 отражены в Ведомости безнадежных долгов, по которым истек срок исковой давности. До окончания инвентаризации и издания генеральным директором приказа от 31.12.2013 N 325 списание дебиторской задолженности было невозможным. Кроме того, общество считает, что положения пункта 1 статьи 54 НК РФ позволяют включить сумму просроченной дебиторской задолженности, выявленную по результатам инвентаризации, в году выявления ошибки, то есть в 2013 году.

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы общества по данному эпизоду.

Отказывая обществу в удовлетворении заявления в указанной части, суд обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, которыми, в силу пункта 2 названной статьи, признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса).

Следовательно, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Данные выводы соответствуют правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.06.2010 N 1574/10.

В апелляционной жалобе общество указывает, что положения пункта 1 статьи 54 НК РФ предоставляют ему право произвести перерасчет налоговой базы в году выявления ошибки, т.е. в 2013 году.

Указанный довод заявителя был рассмотрен и правомерно отклонен судом первой инстанции.

Из положений статьи 272 НК РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Датой отнесения дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности на внереализационные расходы признается дата истечения срока исковой давности.

Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 НК РФ, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Материалами дела подтверждено, что расходы относятся к 2012 году и к 2014 году, неопределенность в установлении периода возникновения данных налоговых обязательств, отсутствует.

Следовательно, действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2013 года расходов, относящихся к более раннему и к более позднему периоду, нельзя признать правомерными. Выводы налогового органа о необоснованном завышении обществом при исчислении налога на прибыль внереализационных расходов за 2013 год на 5 900 000 руб. являются законными и обоснованными.

По мнению общества, в рассматриваемой ситуации учет безнадежной дебиторской задолженности в составе внереализационных расходов в более позднем налоговом периоде, чем истечение срока исковой давности, не привело к возникновению недоимки перед бюджетом, а также означает, что в периоде истечения срока исковой давности налогоплательщиком был отражен убыток в меньшем размере, что соответственно уменьшило сумму убытка, подлежащего переносу на будущее.

Суд апелляционной инстанции не принимает указанные доводы как не соответствующие указанным выше положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Из анализа пункта 1 статьи 54 НК РФ следует, что дебиторская задолженность может быть списана в более поздние налоговые (отчетные) периоды, если по итогам квартала (года) "безнадежности" обязательства имеется сумма налога на прибыль к уплате. В декларации по налогу на прибыль за 2012 год налогоплательщик отразил убыток в размере 5 743 049 руб., поэтому для списания в 2013 году дебиторской задолженности, срок давности по которой истек в 2012 году, основания отсутствуют. Включить сумму долга в расходы можно путем подачи уточненной декларации за период, в котором он стал безнадежным. В ходе рассмотрения данного дела в суде первой инстанции установлено, что уточненная декларация за 2012 год налогоплательщиком не представлялась.

Кроме того, отказывая обществу в удовлетворении заявления по данному эпизоду, суд обоснованно исходил из того, что на основании статей 265, 266 НК РФ в резерв по сомнительным долгам включается имеющаяся у налогоплательщика дебиторская задолженность, которая вытекает из договорных отношений, связанных с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, и выявлена в рамках проведения инвентаризации.

Инвентаризация задолженности осуществляется по правилам бухгалтерского учета и отчетности; инвентаризации подлежат все счета бухгалтерского учета, в том числе счета расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами.

Согласно пункту 1 статьи 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) активы и обязательства подлежат инвентаризации.

В силу подпункта "в" пункта 3.48 Методических указаний по инвентаризаций имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, правильность и обоснованность сумм, в том числе дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, устанавливает инвентаризационная комиссия при проверке документов о состоянии расчетов организации.

Закон N 402-ФЗ указывают на необходимость принятия к учету первичных документов, содержащих достоверную информацию.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела, что общество в качестве документов, подтверждающих формирование резерва по сомнительным долгам, представило Приказ генерального директора от 31.12.2013 N 325 о списании задолженности в связи с истечением срока давности в сумме 5 900 000 руб., справку об инвентаризации задолженности населения по долгам на 31.12.2013, карточку по счету 91.2 - расшифровка внереализационных расходов за 2013 год, карточку счета 76.5 по контрагентам (Борское ЖКХ, Мелегежское ЖКХ, Ганьковское ЖКХ, Коськовское ЖКХ, Горское ЖКХ), расчет резерва по сомнительным долгам на 2013 год и на 2014 год (произвольная форма), сальдовая ведомость по эксплуатационным участкам за 2013 год (произвольная форма).

При этом, акт инвентаризации задолженности фактически представляет собой бухгалтерскую справку, не имеет даты, номера, подписан не в составе комиссии, а только генеральным директором и главным бухгалтером, содержит сводные показатели по участкам без конкретных сведений о дате возникновения задолженности и суммы задолженности конкретного жителя, не содержит запись о проведении инвентаризации комиссией, не содержит подписи членов комиссии.

Оценив представленные доказательства, суд пришел к выводу о том, что общество в нарушение положений Закона N 402-ФЗ фактически не проводило обязательную инвентаризацию достоверности обязательств населения; налоговый орган обоснованно признал, что составленный обществом акт инвентаризации не подтверждает наличие безнадежной ко взысканию задолженности, достоверность и сумму безнадежных обязательств каждого жильца - должника. Кроме того, в ходе проверки налоговый орган в целях обоснованности списания безнадежных долгов выставлял обществу требование от 02.09.2015 N 03-05/14050 о представлении документов, подтверждающих использование резерва по сомнительным долгам, требование от 05.11.2015 N 03-05/17502 о представлении подтверждающих документов: судебных решений, документов службы судебных приставов, подтверждающих невозможность взыскания. В ответ на указанное требование общество сообщило о том, что оно не вело претензионную работу.

В ходе выездной налоговой проверки установлен и был предметом рассмотрения суда первой инстанции тот факт, что задолженность, указанная в Ведомости инвентаризации безнадежных долгов, не соответствует задолженности, указанной в сальдовых ведомостях по эксплуатационным участкам, а именно: общество в Ведомости инвентаризации безнадежных долгов отразило суммы задолженности, в которой уменьшило количество квартир и увеличило суммы задолженности по квартирам. На момент создания резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность и срок ее возникновения по каждому должнику не определялись, что является нарушением пункта 4 статьи 266 НК РФ.

Таким образом, оценив доводы сторон и представленные ими доказательства в совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган правомерно доначислил обществу налог на прибыль организаций за 2013 год в сумме 1 416 000 руб. и основания для признания недействительным решения инспекции в указанной части отсутствуют.

Суд первой инстанции отказал обществу в удовлетворении заявления по эпизоду доначисления налога на прибыль за 2014 год в сумме 1 013 317 руб. в связи с завышением в нарушение пункта 4 статьи 266 НК РФ суммы резерва по сомнительным долгам.

Податель жалобы не согласен с выводом суда первой инстанции о том, что при определении максимально допустимой суммы резерва по сомнительным долгам за 2014 год обществом неправомерно учтены в составе выручки от реализации субсидии на возмещение затрат, полученные из областного бюджета. По мнению заявителя, бюджетные средства по своему экономическому содержанию являются частью дохода, недополученного от реализации жилищно-коммунальных услуг, оказанных населению по регулируемым тарифам.

Апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества по данному эпизоду и считает, что при вынесении решения в указанной части суд обоснованно исходил из следующего.

Согласно пункту 3 статьи 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

В силу подпункта 1 пункта 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.

Порядок определения доходов установлен статьей 248 НК РФ. В силу пункта 1 указанной статьи к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы. Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Как следует из пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ, в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы (пункт 3 статьи 249 НК РФ).

В силу статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 настоящего Кодекса.

Статьей 69 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) предусмотрены бюджетные ассигнования на предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг.

Согласно пункту 1 статьи 78 БК РФ субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Судом установлено и подтверждено материалами дела, что в 2014 году обществу из бюджета Ленинградской области в соответствии с Постановлениями Правительства Ленинградской области "Об утверждении порядка предоставления субсидий на возмещение части затрат ресурсоснабжающим организациям в связи с предоставлением коммунальных ресурсов (услуг) водоснабжения и водоотведения", "Об утверждении порядка предоставления субсидий на возмещение части затрат ресурсоснабжающим организациям в связи с предоставлением коммунальных ресурсов (услуг) теплоснабжения и горячего водоснабжения" и в соответствии с заключенными между Комитетом по жилищно-коммунальному хозяйству и транспорту Ленинградской области, Комитетом по топливно-энергетическому комплексу Ленинградской области и обществом Соглашениями предоставлялись субсидии на возмещение затрат, размер которых определялся в соответствии с пунктами 5 соответствующего Порядка.

Оценив заключенные обществом Соглашения, правильно применив вышеприведенные положения законодательства, суд пришел к обоснованному выводу о том, что субсидии, полученные обществом в целях возмещения затрат, относятся к целевым поступлениям из бюджета, отражаются в составе внереализационных доходов в соответствии со статьей 250 НК РФ, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль на дату их зачисления на расчетный счет заявителя в силу подпункта 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ.

Судом установлено, что в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год выручка от реализации товаров (работ, услуг) задекларирована обществом в сумме 129 361 926 руб. Следовательно, сумма резерва по сомнительным долгам не может превышать 12 936 193 руб. (129 361 926 х 10%).

Полученные субсидии правильно задекларированы обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год во внереализационных доходах; учет полученных субсидий общество ведет на счете 76.5 с дальнейшим отнесением их во внереализационные доходы (счет 91).

Субсидии, полученные обществом на возмещение затрат, не являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг) и в силу пункта 4 статьи 266 НК РФ не могут учитываться при определении предельной суммы резерва по сомнительным долгам.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отказал обществу в удовлетворении заявления по эпизоду доначисления налога на прибыль за 2014 год в сумме 1 013 317 руб. в связи с завышением суммы резерва по сомнительным долгам.

При вынесении решения судом в соответствии со статьей 71 АПК РФ оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм процессуального права при вынесении решения судом не допущено.

Учитывая изложенное, оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 269 пункт 1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.08.2016 по делу N А56-27740/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

О.В. Горбачева Н.О. Третьякова