Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 января 2017 г. N 20АП-7514/16

г. Тула

16 января 2017 г.

Дело N А68-9545/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 09.01.2017.

Постановление изготовлено в полном объеме 16.01.2017.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Рыжовой Е.В., судей Мордасова Е.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Акимовой Ю.И., при участии от заявителя - открытого акционерного общества "Пластик" (Тульская область, город Узловая, ОГРН 1027100507059, ИНН 7117000076) - Тихоновой Н.В. (доверенность от 30.12.2016 N ДДисх/2016-71), Фатхутдинова Р.С. (доверенность от 30.12.2016 N ДДисх/2016-58) и от ответчика - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (город Тула, ОГРН 1047101340000, ИНН 7107054160) - Абакумовой Р.В. (доверенность от 08.06.2016 N 02-06/05157), Демочкиной И.В. (доверенность от 22.11.2016 N 02-06/10288), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Пластик" на решение Арбитражного суда Тульской области от 20.10.2016 по делу N А68-9545/2015 (судья Чубарова Н.И.), установил следующее.

Открытое акционерное общество "Пластик" обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (далее - инспекция) о признании незаконным решения от 24.06.2015 N 10-Д в части доначисления налога на имущество в сумме 11 572 532 рублей, пени в сумме 1 392 588 рублей, штрафа за неуплату налога в сумме 2 313 015 рублей по пункту 2.3 описательной части решения, пункту 3.1 резолютивной части решения (т. 1, л. д. 4 - 7).

Решением Арбитражного суда Тульской области от 20.10.2016 требования удовлетворены частично: признано недействительным решение инспекции от 24.06.2015 N 10-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления штрафа за неполную уплату налога на имущество организаций в сумме 2 263 015 рублей, как не соответствующее пунктам 1, 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

С инспекции в пользу общества взыскано в возмещение расходов по уплате государственной пошлины 3 000 рублей.

ОАО "Пластик" возвращена из федерального бюджета государственная пошлина в сумме 3 000 рублей (т. 11, л. д. 136 - 153).

Не согласившись с судебным актом, ОАО "Пластик" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части отказа в признании незаконным решения инспекции от 24.06.2015 N 10-Д о начислении налога на имущество в сумме 11 572 532 рублей, пени в сумме 1 392 588 рублей, штрафа в сумме 50 000 рублей; признать решение инспекции в указанной части незаконным (т. 12, л. д. 3 - 12).

Заявитель жалобы полагает, что вывод о действии Закона Тульской области от 06.02.2010 N 1390-ЗТО "О льготном налогообложении при осуществлении инвестиционной деятельности в форме капитальных вложений на территории Тульской области" (далее - Закон N 1390-ЗТО) только к объектам, введенным в эксплуатацию после вступления его в силу, противоречит закону, иным нормативным актам Тульской области; закон допускает предоставление пониженной ставки, если объекты введены в 2010 году.

Считает, что возможность применения новых ставок с 2011 года прямо вытекает из Направлений промышленной политики Тульской области на 2008 - 2012 годы, утвержденных Законом Тульской области от 27.12.2007 N 960-ЗТО; пунктом 6.1 Направлений в редакции Закона Тульской области от 03.06.2010 N 1448-ЗТО предусмотрено предоставление с 2011 года льгот по налогу на имущество в соответствии с Законом N 1390-ЗТО.

Заявитель отметил, что в определении Верховного Суда Российской Федерации от 31.03.2015 N 305-КГ15-2002 указано, что Закон N 1390-ЗТО не содержит ограничений на применение новых ставок в 2011 году в отношении объектов капитальных вложений, введенных в эксплуатацию в 2010 году. Полагает, что, поскольку инвестор вправе применять пониженные ставки налога на прибыль в 2011 году, он не может быть лишен такой же возможности и по налогу на имущество, условия и размер применения ставок в 2011 году должны быть идентичными - если по налогу на прибыль предоставляется основная льгота (статья 2), принцип единого льготного режима требует, чтобы и по налогу на имущество в 2011 году также предоставлялась основная льгота (статья 1).

По мнению заявителя жалобы, отказ в ставке по статье 1 Закона N 1390-ЗТО не должен влечь начисление налога по стандартной ставке 2,2 %, инспекция должна применить надлежащую, по ее мнению, ставку по статье 6. Заявитель указал на то, что общество фактически выразило волю на отказ от стандартной ставки налога, заявив пониженную по статье 1; общество не может одновременно заявить еще и ставку по статье 6, поскольку это будет означать согласие с выводом инспекции о незаконном применении заявленной ставки по статье 1.

Утверждает, что неустранимые сомнения толкуются в пользу налогоплательщика.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, а жалобу - без удовлетворения (т. 12, л. д. 38 - 50).

По мнению ответчика, исходя из положений Закона N 1390-ЗТО, налогоплательщики вправе применять пониженные налоговые ставки начиная с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в котором был осуществлен ввод в эксплуатацию объекта (объектов) капитальных вложений, то есть с 01.01.2012.

Инспекция считает, что, не заявляя льготу по статье 6 Закона N 1390-ЗТО и настаивая на применении льготы на основании статьи 1, общество фактически считает возможным применение того или иного закона в зависимости от их выгодности самому налогоплательщику, что не соответствует основополагающему принципу права, согласно которому последующий закон отменяет предыдущий; настаивая, что отказ в применении льготы противоречит смыслу применяемых мер государственной поддержки на территории Тульской области, общество преследует цель получить максимальную налоговую выгоду в виде неуплаты налога в бюджет.

Полагает, что позиция судов в рамках судебного дела, на которое ссылается заявитель, основана на общих положениях Закона N 1390-ЗТО, в то время как применительно к налогу на имущество имеются переходные положения (статья 6 Закона N 1390-ЗТО). Ответчик указал на то, что законодатель, вводя Законом N 1390-ЗТО (в редакции Закона N 1502-ЗТО) с 01.01.2011 новое правовое регулирование в части использования инвесторами права на льготу по налогу на имущество, предусмотрел переходные положения для налогоплательщиков (статья 6 указанного Закона), учтя, что по налогу на имущество для инвесторов действовала до 01.01.2011 льгота, установленная Законом Тульской области от 16.08.2005 N 615-ЗТО "О льготном налогообложении при осуществлении инвестиционной деятельности на территории Тульской области" (далее - Закон N 615-ЗТО).

По мнению инспекции, общество, введя в эксплуатацию в декабре 2010 года объекты капитальных вложений, могло воспользоваться в 2011 году (и далее, но не более четырех налоговых периодов) льготой по налогу на имущество на основаниях, в порядке и при соблюдении требований, установленных Законом N 615-ЗТО (с учетом переходных положений, установленных пунктом 1 статьи 6 Закона N 1390-ЗТО).

Ответчик считает, что отраженный в строке 190 (200) налоговой деклараций последующий код налоговой льготы 139000010000 свидетельствует, что ОАО "Пластик" применило льготу в соответствии с положениями статьи 1 Закона N 1390-ЗТО; указываемая в строке 210 деклараций налоговая ставка 1,7 % также подтверждает факт применения льготы именно в соответствии с общими положениями закона. Указал на то, что налогоплательщик, осуществивший ввод в эксплуатацию объект капитальных вложений в соответствии с инвестиционным проектом, вправе претендовать на льготу по налогу на имущество лишь по одному из двух законов, в зависимости от того, в период действия какого из законов объект имущества был введен в эксплуатацию.

В заседании суда апелляционной инстанции представители общества поддержали доводы апелляционной жалобы, просили решение суда отменить в обжалуемой части, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.

Представители инспекции не согласились с доводами апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве, просили решение суда оставить без изменения, а жалобу - без удовлетворения.

Поскольку возражений лиц, участвующих в деле, не было заявлено, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Тульской области от 20.10.2016 только в обжалуемой части в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей общества и инспекции, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в силу следующего.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Пластик" по вопросам правильности исчисления ряда налогов, в том числе налога на имущество организаций за период с 01.01.2011 по 31.12.2013. Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 18.05.2015 N 9-Д (т. 1, л. д. 54 - 82).

После рассмотрения материалов налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика заместителем начальника инспекции принято решение от 24.06.2015 N 10-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ОАО "Пластик", в частности, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 2 313 015 рублей за неполную уплату налога на имущество организаций, доначислен налог на имущество организаций в сумме 11 572 532 рублей, начислены пени по состоянию на 24.06.2015 в сумме 1 392 588 рублей, предложено уплатить указанные суммы (т. 1, л. д. 83 - 101).

Частично не согласившись с решением инспекции от 24.06.2015 N 10-Д, ОАО "Пластик" подало апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган по эпизоду применения льготы по налогу на имущество (решением от 24.06.2015 N 10-Д предложено уплатить налог на имущество в сумме 11 572 532 рублей, штраф в сумме 2 313 015 рублей (с учетом переплаты), пени в сумме 1 392 588 рублей).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области от 10.09.2015 жалоба общества оставлена без удовлетворения (т. 1, л. д. 107 - 120).

Ссылаясь на то, что указанное решение инспекции является незаконным, нарушает права и интересы заявителя, ОАО "Пластик" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением (т. 1, л. д. 4 - 7).

Суд первой инстанции, рассмотрев заявленные требования, правомерно отказал в их удовлетворении в обжалуемой части, исходя из следующего.

Частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Из оспариваемого решения усматривается, что ОАО "Пластик" в 2011 - 2013 годах пользовалось льготой по налогу на имущество на основании Закона N 1390-ЗТО в редакции Закона Тульской области от 10.11.2010 N 1502-ЗТО "О внесении изменений в Закон Тульской области "О льготном налогообложении при осуществлении инвестиционной деятельности в форме капитальных вложений на территории Тульской области" (далее - Закон N 1502-ЗТО).

Общество, руководствуясь Законом N 1390-ЗТО (в редакции Закона N 1502-ЗТО), применило пониженную налоговую ставку по налогу на имущество, установленную приложением N 1 к данному Закону (1,7 %), к объектам, введенным в эксплуатацию в декабре 2010 года по инвестиционному проекту "Реконструкция производства стирола с наращиванием мощности до 60 тыс. тонн в год" на общую сумму 206,9 млн. рублей. В подтверждение заявленной льготы общество в ходе проверки представило справку-расчет, в которой отражены следующие показатели для расчета пониженной ставки по налогу на имущество: 206 910 303 рубля - стоимость объектов внеоборотных активов за 2010 год "Производство стирола 60 тыс. тонн"; 636 738 709 рублей - остаточная стоимость основных средств на 01.01.2010; 32,5 % - процент осуществленных капитальных вложений к остаточной стоимости основных средств на начало налогового периода (01.01.2010), в котором произведен ввод в эксплуатацию основных средств (206 910 303 / 636 738 709); 1,7 % - пониженная ставка по налогу на имущество, определенная обществом на основании приложения N 1 к Закону N 1390-ЗТО (объем вложений свыше 50 млн. рублей, который составляет от 30 до 40 % от остаточной стоимости основных средств на 01.01.2010).

Инспекция пришла к выводу о том, что ОАО "Пластик" неправомерно заявило льготу по налогу на имущество за 2011 - 2013 годы в виде пониженной ставки 1,7 %, определенной обществом на основании приложения N 1 к Закону N 1390-ЗТО ввиду того, что статьей 1 Закона N 615-ЗТО установлено, что льгота по налогу на имущество организаций предоставляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию соответствующего объекта капитальных вложений. Для целей Закона N 615-ЗТО под вводом в эксплуатацию объекта капитальных вложений при реализации инвестиционного проекта понимается учет имущества в качестве основного средства на балансе инвестора в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета, а также учет изменения первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств, подвергшегося достройке, дооборудованию, техническому перевооружению, модернизации или реконструкции, на балансе инвестора в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета.

Льгота предоставляется инвесторам в отношении объектов капитальных вложений, введенных в эксплуатацию после вступления в силу Закона N 615-ЗТО.

Закон N 615-ЗТО утратил силу с 01.01.2011 в связи со вступлением в силу с той же даты (01.01.2011) Закона N 1390-ЗТО.

Законом N 1502-ЗТО внесены изменения в Закон N 1390-ЗТО. Изменения, внесенные Законом N 1502-ЗТО, в соответствии со статьей 2 данного закона вступают в силу с 01.01.2011, но не ранее, чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (источник публикации: "Тульские известия" от 11.11.2010 N 168, "Вестник Тульской областной Думы" N 10 (163), часть 1, октябрь - ноябрь 2010 года).

С учетом положений пунктов 1, 5 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации Закон N 1390-ЗТО (в редакции Закона N 1502-ЗТО) вступил в силу с 01.01.2011.

Ввод в эксплуатацию объектов капитальных вложений осуществлен обществом до вступления в силу Закона N 1390-ЗТО (в редакции Закона N 1502-ЗТО).

В соответствии с пунктом 1 статьи 14 Налогового кодекса Российской Федерации налог на имущество организаций относится к региональным налогам.

Согласно пункту 3 статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются настоящим Кодексом и (или) законами субъектов Российской Федерации о налогах.

Налоговым периодом для налога на имущество организаций признается календарный год (статья 379 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пунктов 1, 2 статьи 399 Налогового кодекса Российской Федерации налог на имущество физических лиц устанавливается настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.

Устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) определяют налоговые ставки в пределах, установленных настоящей главой, и особенности определения налоговой базы в соответствии с настоящей главой.

При установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) могут также устанавливаться налоговые льготы, не предусмотренные настоящей главой, основания и порядок их применения налогоплательщиками.

На основании Налогового кодекса Российской Федерации и в целях оказания государственной поддержки организациям, осуществляющим инвестиции в форме капитальных вложений на территории Тульской области, был разработан и действовал до 01.01.2011 Закон Тульской области от 16.08.2005 N 615-ЗТО "О льготном налогообложении при осуществлении инвестиционной деятельности на территории Тульской области", статьей 1 которого устанавливались налоговые льготы по налогу на имущество при осуществлении инвестиционной деятельности.

Пунктом 1 статьи 1 Закона N 615-ЗТО определено, что от уплаты налога на имущество организаций освобождены инвесторы в отношении имущества, введенного в эксплуатацию в результате осуществления капитальных вложений в соответствии с инвестиционными проектами, в том числе: на 100 процентов - инвесторы, осуществляющие капитальные вложения в объеме свыше 500 миллионов рублей; на 50 процентов - инвесторы, осуществляющие капитальные вложения в объеме до 500 миллионов рублей включительно.

По объекту основных средств, подвергшемуся достройке, дооборудованию, техническому перевооружению, модернизации или реконструкции, льгота по налогу на имущество организаций предоставляется при условии, что сумма расходов и затрат, осуществленных на эти цели, составляет не менее 50 процентов первоначальной (восстановительной) стоимости соответствующего объекта основных средств.

Льгота по налогу на имущество организаций предоставляется, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию соответствующего объекта капитальных вложений. Для целей настоящего Закона под вводом в эксплуатацию объекта капитальных вложений при реализации инвестиционного проекта понимается учет имущества в качестве основного средства на балансе инвестора в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета, а также учет изменения первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств, подвергшегося достройке, дооборудованию, техническому перевооружению, модернизации или реконструкции, на балансе инвестора в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета (в редакции Закона Тульской области от 28.02.2007 N 802-ЗТО).

Льгота предоставляется инвесторам в отношении объектов капитальных вложений, введенных в эксплуатацию после вступления в силу настоящего Закона (в редакции Закона Тульской области от 28.02.2007 N 802-ЗТО).

В соответствии с частью 5 статьи 1 названого закона налоговые льготы распространяются на инвесторов, осуществляющих инвестиционную деятельность на территории Тульской области в форме капитальных вложений.

Согласно статье 2 Закона N 615-ЗТО (в редакции Закона Тульской области от 28.02.2007 N 802-ЗТО) налоговые льготы в соответствии со статьей 1 настоящего Закона действуют в течение срока окупаемости инвестиционного проекта, но не более четырех лет с момента ввода в эксплуатацию объектов капитальных вложений в результате реализации инвестиционного проекта.

Закон N 615-ЗТО утратил силу с 01.01.2011 в связи со вступлением в силу с 01.01.2011 Закона Тульской области от 06.02.2010 N 1390-ЗТО "О льготном налогообложении при осуществлении инвестиционной деятельности в форме капитальных вложений на территории Тульской области", который установил новое правовое регулирование в части использования инвесторами права на льготу по налогу на имущество.

В силу статьи 1 Закона N 1390-ЗТО для категорий налогоплательщиков, указанных в приложении 1 к настоящему Закону, установлены налоговые ставки для исчисления налога на имущество организаций в соответствии с приложением 1 к настоящему Закону.

Пониженные налоговые ставки применяются налогоплательщиками, начиная с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в котором был осуществлен ввод в эксплуатацию объекта (объектов) недвижимого имущества, в течение срока окупаемости инвестиционного проекта, но не более четырех налоговых периодов, следующих непрерывно.

В приложении 1 к Закону N 1390-ЗТО категория налогоплательщиков, которая вправе применить налоговые ставки для исчисления налога на имущество организаций в размере 1,7 % (такая ставка применена ОАО "Пластик" в спорном периоде), определена следующим образом: инвесторы, осуществившие в налоговом периоде ввод в эксплуатацию объекта (объектов) недвижимого имущества (за исключением объектов недвижимого имущества, включенных органом исполнительной власти Тульской области по управлению государственным имуществом Тульской области в перечень) на территории Тульской области в соответствии с инвестиционными проектами, повлекший учет имущества в качестве основного средства и (или) учет изменения первоначальной (восстановительной) стоимости объекта недвижимого имущества, подвергшегося достройке, дооборудованию, техническому перевооружению, модернизации или реконструкции, на балансе организации, в объеме свыше 50 миллионов рублей, который составляет от 30 до 40 процентов включительно от остаточной стоимости объектов основных средств, признаваемых объектом налогообложения по налогу на имущество организаций (за исключением объектов недвижимого имущества, включенных органом исполнительной власти Тульской области по управлению государственным имуществом Тульской области в перечень).

Таким образом, из приложения 1 к Закону N 1390-ЗТО (в редакции Закона N 1502-ЗТО), действующего с 01.01.2011, прямо следует, что применить налоговые ставки для исчисления налога на имущество организаций в размере 1,7 % вправе инвесторы, осуществившие в налоговом периоде, то есть в периоде после вступления в силу названного закона, ввод в эксплуатацию соответствующего требованиям приложения объекта (объектов) недвижимого имущества.

Из оспариваемого решения следует, что ОАО "Пластик", руководствуясь статьей 1 Закона N 1390-ЗТО (в редакции Закона N 1502-ЗТО), применило в 2011 - 2013 годах пониженную налоговую ставку по налогу на имущество, установленную данным законом (1,7 %), к объектам, введенным в эксплуатацию в декабре 2010 года по инвестиционному проекту "Реконструкция производства стирола с наращиванием мощности до 60 тыс. тонн в год" на общую сумму 206,9 млн. рублей.

Таким образом, ввод в эксплуатацию объектов капитальных вложений осуществлен обществом до вступления в силу Закона N 1390-ЗТО (в редакции Закона N 1502-ЗТО).

Частью 1 статьи 6 "Переходные положения" Закона N 1390-ЗТО (в редакции Закона Тульской области от 10.11.2010 N 1502-ЗТО, принятой до вступления Закона N 1390-ЗТО в силу) установлено, что налогоплательщики, применявшие льготы по налогу на имущество организаций на основаниях, в порядке и при соблюдении условий, установленных Законом Тульской области от 16.08.2005 N 615-ЗТО "О льготном налогообложении при осуществлении инвестиционной деятельности на территории Тульской области", срок действия которых не истек на день вступления в силу настоящего Закона, вправе до истечения срока, на который соответствующая льгота была установлена, применять пониженную налоговую ставку для исчисления налога на имущество организаций:

1) в размере 1,1 процента в отношении имущества, введенного в эксплуатацию в результате осуществления капитальных вложений в соответствии с инвестиционными проектами в объеме до 500 миллионов рублей включительно;

2) в размере 0 процентов в отношении имущества, введенного в эксплуатацию в результате осуществления капитальных вложений в соответствии с инвестиционными проектами в объеме свыше 500 миллионов рублей.

В соответствии со статьей 2 Закона N 1390-ЗТО налогоплательщики, применяющие пониженные налоговые ставки, установленные частью 1 настоящей статьи, при последующем вводе в эксплуатацию объекта (объектов) капитальных вложений в соответствии с инвестиционными проектами в течение налоговых периодов, на которые указанные пониженные налоговые ставки были установлены, вправе применять пониженные налоговые ставки на основаниях, в порядке и при соблюдении условий, установленных статьями 1, 2 и 3 настоящего Закона, прекратив применение пониженных налоговых ставок, установленных частью 1 настоящей статьи.

Согласно пунктам 1, 5 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.

Положения, предусмотренные настоящей статьей, распространяются также на издаваемые в пределах своей компетенции в соответствии с законодательством о налогах и сборах нормативные правовые акты Правительства Российской Федерации, федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Арбитражный суд первой инстанции правомерно отклонил довод общества о возможности применения Закона N 1390-ЗТО (статьи 1) к объектам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2011, ввиду того, что указанный закон не содержит ограничений в применении его норм в отношении объектов, введенных в эксплуатацию до момента вступления в силу, в связи с чем допустимо применение льготной ставки в отношении объектов, введенных в эксплуатацию в 2010 году.

Как верно указал суд первой инстанции, отсутствие в Законе N 1390-ЗТО положений, аналогичных положениям, содержащимся в последнем абзаце части 1 статьи 1 Закона N 615-ЗТО и предусматривающим, что льгота предоставляется инвесторам в отношении объектов капитальных вложений, введенных в эксплуатацию после вступления в силу Закона N 615-ЗТО, не свидетельствует о том, что льгота по налогу на имущество, предусмотренная статьей 1 закона N 1390-ЗТО, применима в отношении объектов капитальных вложений, введенных в эксплуатацию до вступления указанного закона в силу, когда в отношении льготы по налогу на имущество действовало иное правовое регулирование, а именно, Закон N 615-ЗТО, а статьей 6 Закона N 1390-ЗТО для указанных случаев введены переходные положения.

Кроме того, из Закона N 1390-ЗТО не следует, что он имеет обратную силу и, соответственно, распространяется на ранее возникшие правоотношения, находящиеся в области правового регулирования фактически другого Закона.

В силу пункта 1 статьи 6 Закона N 1390-ЗТО налогоплательщики, применявшие льготы по налогу на имущество организаций на основаниях, в порядке и при соблюдении условий, установленных Законом N 615-ЗТО, срок действия которых не истек на день вступления в силу настоящего Закона, вправе до истечения срока, на который соответствующая льгота была установлена, применять пониженную налоговую ставку для исчисления налога на имущество организаций.

Условием для применения переходных положений по пункту 1 статьи 6 Закона N 1390-ЗТО является то, что налогоплательщик до вступления в силу Закона N 1390-ЗТО применял льготу в соответствии с Законом N 615-ЗТО.

Как правильно указал суд первой инстанции, при этом под применением льготы следует понимать не только уже фактическое ее применение, но и само возникновение права на льготу (возможность применения с периода, следующего за периодом возникновения льготы), пусть даже до ее фактического применения с января 2011 года изменилось правовое регулирование льготы по налогу на имущество. Юридически значимым событием признается именно факт ввода имущества в эксплуатацию до вступления в силу Закона N 1390-ЗТО, а сам названный закон не отменяет предоставленные гарантии возникшего права на льготу, а предусматривает переходные положения, с учетом которых эта льгота может использоваться.

Из материалов дела усматривается, что право на льготу возникло у ОАО "Пластик" в декабре 2010 года, то есть, когда общество приобрело статус организации-инвестора в соответствии с Законом N 615-ЗТО (пункт 1 статьи 1) в результате ввода имущества в эксплуатацию, а не в соответствии с Законом N 1390-ЗТО.

Аналогичная позиция изложена в постановлении Арбитражного суда Центрального Федерального округа от 08.05.2013 по делу N А68-6929/2012.

Отклоняя ссылки общества на определение Верховного Суда Российской Федерации от 31.03.2015 N 305-КГ15-2002 по делу N А40-69745/2014, которым суд подтвердил правомерность применения льготы по налогу на прибыль организаций в отношении объектов, введенных в эксплуатацию в 2010 году, то есть до вступления закона в силу, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Предметом рассмотрения в рамках указанного дела являлась иная правовая ситуация: возможность применения льготы по налогу на прибыль организаций, установленной впервые Законом N 1390-ЗТО. Установив, что обществом объекты капитальных вложений введены в эксплуатацию в 2010 году, в то время как Закон N 1390-ЗТО вступил в силу с 01.01.2011, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что налогоплательщик не имел права на применение пониженной ставки налога на прибыль организации, поскольку такое право возникает у налогоплательщика, начиная с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в котором был осуществлен ввод объектов в эксплуатацию, то есть с 01.01.2012.

Отменяя принятые по делу судебные акты и удовлетворяя с указанной части требования общества, суд кассационной инстанции исходил из буквального толкования Закона N 1390-ЗТО, указывая, что названный Закон не содержит ограничений в применении его норм в отношении объектов, введенных в эксплуатацию до момента вступления его в законную силу, в связи с чем оснований считать невозможным применение указанной льготы в отношении объектов, введенных в эксплуатацию в 2010 году не имеется.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 31.03.2015 N 305-КГ15-2002 указано, что в спорной правовой ситуации, отказ налогоплательщику в применении пониженной ставки налога на прибыль организации в 2011 году противоречило бы смыслу применяемых мер государственной поддержки на территории Тульской области, отраженных в принятых Направлениях промышленной политики Тульской области (2008 - 2012 года) (Закон Тульской области от 27.12.2007 N 960-ЗТО в редакции Закона Тульской области от 03.06.2010 N 1448-3ТО).

Позиция судов в рамках указанного судебного дела основана на общих положениях Закона N 1390-ЗТО, в то время как применительно к налогу на имущество имеются переходные положения (статья 6 Закона N 1390-ЗТО).

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 30.12.2014 по делу N А40-69745/14 (в котором признано, что Закон N 1390-ЗТО не содержит ограничений в применении его норм в отношении объектов, введенных в эксплуатацию до момента вступления его в законную силу) указано, при рассмотрении дела N А40-69745/2014 также учитывалась позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащаяся в определении от 19.08.2013 N ВАС-8767/13, которым отказано в передаче дела N А68-6929/2012 в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, при этом в качестве оснований для отказа было указано следующее.

До вступления Закона N 1390-ЗТО в силу льготные правоотношения при осуществлении инвестиционной деятельности на территории Тульской области регулировались Законом N 615-ЗТО. При таких обстоятельствах, как указали суды, общество было вправе воспользоваться льготой в соответствии с Законом N 615-ЗТО с учетом положений части 1 статьи 6 Закона N 1390-ЗТО. То обстоятельство, что до вступления в силу Закона N 1390-ЗТО общество не заявляло льготу по налогу на имущество в рамках Закона N 615-ЗТО, не может служить основанием к отказу в ее применении.

В постановлении суда кассационной инстанции по делу N А40-69745/14 отмечено, что судебные инстанции в деле N А68-6929/12 рассмотрели вопрос о конкуренции применения основных норм Закона N 1390-ЗТО и его переходных положений во взаимосвязи с Законом N 615-ЗТО и пришли к выводу, что применить льготу по налогу на имущество в соответствии с основными положениями Закона N 1390-ЗТО ОАО "НАК "Азот" в 2011 году не может, поскольку в этом периоде действует другое правовое регулирование (переходные положения Закона N 1390-ЗТО), чем ОАО "НАК "Азот" вправе воспользоваться. Суды указали, что новый Закон N 1390-ЗТО предоставляет льготы в отношении имущества, введенного в эксплуатацию в 2010 году, только это урегулировано его статьей 6 "Переходные положения". В отношении такого имущества в 2011 году действуют ставки, установленные именно Законом N 1390-ЗТО, поскольку Закон N 615-ЗТО с 2011 года утратил силу (пункт 2 статьи 7 Закона N 1390-ЗТО). В отношении налога на прибыль не было необходимости устанавливать переходные положения, так как предыдущего правового регулирования не существовало, следовательно, льгота по объектам, введенным в эксплуатацию в 2010 году, должна предоставляться на общих основаниях, а не в соответствии с переходными положениями.

Таким образом, суд кассационной инстанции одновременно отметил, что в рассматриваемых случаях не может быть одинакового подхода в вопросе правового регулирования льготы по налогу на прибыль организаций и налогу на имущество организаций.

Арбитражный суд первой инстанции правомерно отклонил довод заявителя о том, что в ходе выездной налоговой проверки инспекция, при несогласии с налогоплательщиком в вопросе применения им льготы, предусмотренной статьей 1 Закона N 1390-ЗТО, должна была самостоятельно произвести перерасчет налога на имущество с учетом льготы, предусмотренной Законом N 615-ЗТО с учетом переходных положений, в связи со следующим.

Применительно к налогу на имущество организаций, форма налоговой декларации, порядок ее заполнения утверждены Приказом ФНС Россия от 24.11.2011 N ММВ-7-11/895 "Об утверждении форм и форматов представления в электронном виде налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и порядков их заполнения".

Из налоговых декларации ОАО "Пластик" усматривается, что по налогу на имущество организаций за 2011 - 2013 годы в строке 200 (код налоговой льготы) указано: 2012400/139000010000. Из порядка заполнения налоговых деклараций, утвержденных вышеуказанным приказом ФНС России, следует, что строка 200 представляет собой составной показатель, который заполняется, если только законом субъекта Российской Федерации установлена льгота в виде налоговой ставки, и данная льгота распространяется на организацию. При этом в первой части показателя указывается код льготы - 2012400.

Данному коду соответствуют дополнительные льготы по налогу на имущество организаций, устанавливаемые законами субъектов Российской Федерации в виде понижения налоговой ставки для отдельной категории налогоплательщиков - пункт 2 статьи 372 Налогового кодекса Российской Федерации, приложение N 6 к Порядку заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утвержденному Приказом ФНС России от 24.11.2011 N ММВ-7-11/895.

Кроме того, после дробной черты указывается номер, пункт и подпункт статьи регионального закона, которым предоставлена льгота (абзац 1 подпункта 9 пункта 5.3 Порядка заполнения декларации). При этом для каждой из указанных позиций отведено четыре ячейки. Заполняются они слева направо. Свободные ячейки слева от соответствующего показателя заполняются нулями.

Установив изложенные обстоятельства, суд первой инстанции сделал верный вывод о том, что отраженный в строке 200 налоговой деклараций последующий код налоговой льготы 139000010000, свидетельствует о том, что ОАО "Пластик" применило льготу в соответствии с положениями регионального закона, предусмотренные статьей 1 Закона N 1390-ЗТО. Указываемая в строке 210 деклараций налоговая ставка 1,7 % также подтверждает факт применения льготы именно в соответствии с общими положениями закона.

Вместе с тем, налоговая льгота носит заявительный характер.

В пункте 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что согласно пункту 1 статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

В силу пункта 2 этой статьи налогоплательщик вправе отказаться от использования налоговой льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Кодексом.

При применении статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации в случае возникновения спора о том, имел ли место отказ налогоплательщика от использования льготы, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает его отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде.

Поэтому право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах, налогоплательщик может реализовать путем подачи уточненной налоговой декларации, заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду) либо заявления в налоговый орган при уплате налога на основании налогового уведомления.

При таких обстоятельствах изменение льготы путем уточнения заявленных требований в судебном процессе не предусматривается в качестве способа реализации права на льготу. Суд в ходе рассмотрения дела не может осуществлять полномочия по проверке и подтверждению обоснованности незаявленной льготы по налогу на имущество вне установленных процедур налогового контроля.

Таким образом, суд первой инстанции при рассмотрении настоящего спора правомерно исходил из выбранного налогоплательщиком порядка применения льготного режима (на основании статьи 1 Закона N 1390-ЗТО) и оценил обстоятельства с точки зрения наличия или отсутствия условий для применения именно этого закона.

В оспариваемом решении отражено, что инспекция не лишает общество права на применение им льготного режима налогообложения по налогу на имущество, вместе с тем в решении указано, что общество вправе воспользоваться льготой по налогу на имущество за 2011 - 2013 годы на условиях, предусмотренных статьей 6 "Переходные положения" Закона N 1390-ЗТО.

Зная о наличии Закона N 615-ЗТО и действии переходных положений, содержащихся в статье 6 Закона N 1390-ЗТО, общество после получения акта выездной налоговой проверки не заявило об изменении заявленной льготы на другую, не представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию.

Также суд первой инстанции при оценке доводов заявителя в указанной части, а также в части доводов о праве на применение льготы, предусмотренной статьей 1 Закона N 1390-ЗТО, независимо от даты создания имущества и постановки на учет в качестве основного средства (как улучшающего положение налогоплательщика), обоснованно учитывал правовую позицию, изложенную в определении Верховного Суда Российской Федерации от 17.12.2015 N 307-КГ15-13106 по делу N А56-37722/2014 (применительно к Закону Калужской области), из которой следует, что действующим законодательством не предусмотрено одновременное применение разных редакций одного Закона, в том числе и одновременного применения частичных положений, установленных разными редакциями одного Закона, относительно условий, с выполнением которых связано возникновение права на применение льготы. Действующие в тот или иной период редакции Закона N 263-ОЗ предусматривали освобождение от налогообложения имущества при соблюдении той совокупности критериев, необходимых для применения налоговой льготы, которая установлена конкретной редакцией этого Закона, действующей в определенный период.

Верховный Суд Российской Федерации указал применительно к разным редакциям Закона N 263-ОЗ, что льгота, установленная пунктом 10 статьи 2 Закона N 263-ОЗ в редакции, действующей на момент заключения соглашения о сотрудничестве, и льгота, установленная подпунктами 9, 10 пункта 1 статьи 3 названного Закона в редакции, действующей с 01.01.2010, являются самостоятельными льготами по налогу на имущество, а не одной и той же льготой (подпунктами 9, 10 пункта 1 статьи 3 Закона N 263-ОЗ в редакции, действующей с 01.01.2010, определена иная категория налогоплательщиков, установлены иные условия и порядок применения налоговой льготы, в том числе и требования к срокам создания (приобретения) имущества в ходе реализации инвестиционного проекта и к пакету документов, подтверждающих право на освобождение от налогообложения).

Как верно отметил суд первой инстанции, указанные выводы в полной мере относятся и к разным законам Тульской области, регулирующим льготное налогообложения налога на имущество организаций в разные налоговые периоды. С 01.01.2011 региональный закон Тульской области (Закон N 1390-ЗТО) иначе определил порядок и условия предоставления указанной льготы (но при этом такое условие применения льготы, как ввод объекта в эксплуатацию, осталось).

Налогоплательщик, осуществивший ввод в эксплуатацию объект капитальных вложений в соответствии с инвестиционным проектом, вправе претендовать на льготу по налогу на имущество лишь по одному из двух законов, в зависимости от того, в период действия какого из законов объект имущества был введен в эксплуатацию.

Не может быть признан правомерным подход, при котором возможно применение того или иного закона в зависимости от их выгодности налогоплательщику.

Применение в 2011 году Закона N 615-ЗТО не противоречит Направлениям промышленной политики Тульской области (2008 - 2012 годы), утвержденным Законом Тульской области от 27.12.2007 N 960-ЗТО.

Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции о том, что правовые основания для удовлетворения заявленных требований в части признания недействительным решения от 24.06.2015 N 10-Д в части доначисления спорного налога на имущество, пени и штрафа отсутствуют.

Доводы апелляционной жалобы изучены судом апелляционной инстанции, однако они подлежат отклонению, так как не опровергают выводы суда первой инстанции, изложенные в обжалуемом решении суда, а выражают лишь несогласие с ними, что не является основанием для отмены законного и обоснованного решения суда первой инстанции.

Обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, исследованным судом первой инстанции, дана надлежащая правовая оценка по правилам, установленным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы суда первой инстанции соответствуют материалам дела и действующему законодательству.

Нарушений норм процессуального и материального права, являющихся в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с пунктом 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение судебных расходов, в том числе расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Таким образом, государственная пошлина за подачу апелляционной жалобы в сумме 3 000 рублей относится на заявителя - ОАО "Пластик".

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 20.10.2016 по делу N А68-9545/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Пластик" (Тульская область, город Узловая, ОГРН 1027100507059, ИНН 7117000076) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Рыжова

Судьи

Е.В. Мордасов В.Н. Стаханова