Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 января 2017 г. N 20АП-4623/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 10 мая 2017 г. N Ф10-1478/17 настоящее постановление отменено

Тула

20 января 2017 г.

Дело N А09-10393/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 16.01.2017.

Постановление изготовлено в полном объеме 20.01.2017.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Рыжовой Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Акимовой Ю.И., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Гарант" (г. Брянск, ОГРН 1023201286547, ИНН 3235001216) - Коваленко Н.В. (доверенность от 17.08.2016), заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы по городу Брянску (г. Брянск) - Скидан Н.А. (доверенность от 28.12.2016 N 03-09/47102), Плющевой Е.И. (доверенность от 10.10.2016 N 35), от третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Скидан Н.А. (доверенность от 09.01.2017 N 02), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Брянску на решение Арбитражного суда Брянской области от 06.06.2016 по делу N А09-10393/2015 (судья Мишакин В.А.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Гарант" (далее - ООО "Гарант", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (далее - инспекция, налоговый орган) от 03.12.2014 N 13938 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 03.12.2014 N 1341 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 06.06.2016 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить полностью и принять новый судебный акт, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права.

В обоснование своей позиции налоговый орган указывает на то, что действия налогоплательщика по принятию на вычет суммы НДС в размере 10 454 529 рублей противоречит положениям подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку указанная сумма налога была включена налогоплательщиком в первоначальную стоимость основных средств, в связи с чем НДС нельзя принять к вычету. В связи с этим обществу отказано в возмещении НДС в размере 7 456 868 рублей.

При этом инспекция ссылается на то, что в ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 года были использованы материалы выездной налоговой проверки общества, в ходе которой подтверждено, что первоначальная стоимость основных средств за 2012 год формировалась обществом с учетом НДС, в том числе уплаченного при ввозе основных средств на территорию Российской Федерации.

Налоговый орган отмечает, что в течение всего 2012 года амортизация начислялась налогоплательщиком с учетом установленной стоимости основных средств, уменьшая налог на прибыль.

Кроме того, инспекция ссылается также на то, что решение налогового орган по выездной налоговой проверке не оспаривалось налогоплательщиком в судебном порядке. В рамках настоящего дела, по мнению инспекции, суд вышел за предмет заявленного требования и незаконно оценил решение налогового органа по выездной налоговой проверке.

В судебном заседании представители инспекции и управления поддержали доводы, приведенные в апелляционной жалобе и дополнении к ней.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Гарант" считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, полагает, что суд полностью выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, применил закон, подлежащий применению, процессуальных нарушений судом не допущено.

В судебном заседании представитель общества поддержал позицию, изложенную в отзыве и дополнениях к нему.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как усматривается из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 года, представленной ООО "Гарант" 07.07.2014, по результатам которой были выявлены нарушения налогового законодательства, нашедшие свое отражение в акте камеральной налоговой проверки от 20.10.2014 N 40347.

По результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки, налоговым органом 03.12.2014 вынесены решения N 13938 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 1341 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

В соответствии с решением от 03.12.2014 N 1341 обществу отказано в возмещении НДС в сумме 7 456 868 рублей.

На основании решения от 03.12.2014 N 13938 за неуплату НДС общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 240 689 рублей 50 копеек (с учетом уменьшения налоговым органом размера штрафных санкций), а также налогоплательщику доначислено и предложено уплатить в бюджет недоимку по НДС в размере 2 997 661 рублей, и пени по НДС в размере 578 174 рублей 83 копеек. Кроме того, указанным решением обществу уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в сумме 7 456 868 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области от 22.05.2015 апелляционная жалоба ООО "Гарант" на вышеуказанные решения инспекции оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решения налогового органа не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы заявителя, общество обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

Рассматривая спор по существу, суд первой инстанции исходил из того, что обществом соблюдены условия применения налоговых вычетов, установленные в статьях 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и правомерно предъявлена к вычету сумма налога на добавленную стоимость, уплаченного при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

Кроме того, суд первой инстанции дал оценку решению инспекции от 30.09.2014 N 14, вынесенному по итогам выездной налоговой проверки ООО "Гарант", указав, что при проведении налоговой проверки инспекция обязана установить действительную налоговую обязанность налогоплательщика и выявить как неуплаченные, так и исчисленные в завышенных размерах суммы налогов и сборов, а также действия ИФНС по корректировке первоначальной стоимости на сумму "ввозного" НДС по основным средствам, ввезенным организацией ООО "Гарант" в период применения общей системы налогообложения, то есть, начиная с 2012 года, незаконны, а решение по выездной проверке не соответствует положениям действующего налогового законодательства Российской Федерации.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, возражения на жалобу, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению по следующим основаниям.

Организации согласно пункту 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации признаются плательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу подпункта 4 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией признается самостоятельным объектом налогообложения НДС.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Из пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями применения налоговых вычетов в отношении сумм налога, уплаченных при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, являются: фактический ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации; фактическая уплата НДС таможенным органам при ввозе товара; принятие на учет указанных товаров; цель приобретения товаров (приобретение товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения либо для перепродажи).

В пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации содержится исчерпывающий перечень операций, при которых суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Порядок ведения бухгалтерского учета основных средств должен вестись в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н; Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Исходя из общего правила, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (пункт 7 ПБУ 6/01 и пункт 23 Методических указаний).

При этом первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации) (пункт 8 ПБУ 6/01).

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации, в частности, ПБУ 6/01 и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

Согласно пункту 14 ПБУ 6/01 и пункту 41 Методических указаний изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Из данных норм следует, что возмещаемый НДС не включается в первоначальную стоимость основного средства, а невозмещаемый НДС - включается.

Как следует из материалов дела, в ходе камеральной проверки уточненной налоговой декларации N 10 по НДС за 3 квартал 2012 года налоговым органом установлено, что ООО "Гарант" заявлена сумма в размере 12 447 426 рублей в составе вычетов Раздела 4, из них 10 454 529 рублей составляет НДС, уплаченный на таможне при ввозе транспортных средств (тягачей и полуприцепов - всего 36) (приложение т. 4).

Из расшифровки к декларации по НДС, деклараций на товары, актов о приеме-передаче объектов основных средств следует, что все транспортные средства, по которым заявлен налоговый вычет, были ввезены на территорию Российской Федерации в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, "ввозной" НДС уплачен полностью, товары приняты к бухгалтерскому учету в 3 квартале 2012 года (приложение т. 4).

В силу положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации операции по перевозке товаров на территории Российской Федерации облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, а услуги по международной перевозке товаров - по ставке 0 процентов.

Так, при проведении камеральной проверки уточненной налоговой декларации N 10 по НДС за 3 квартал 2012 года налоговый орган использовал сведения, полученные в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщика.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Гарант" за период 2011 - 2012 годы, по результатам которой вынесено решение от 30.09.2014 N 14 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (приложение т. 1).

Из материалов дела усматривается, что ООО "Гарант" за период с 01.01.2011 по 31.12.2011 применяло упрощенную систему налогообложения

В 2012 году налогоплательщиком применялась общая система налогообложения. ООО "Гарант" в 2012 году фактически осуществляло услуги по перевозкам товаров, как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами.

В целях осуществления данной деятельности общество ввезло на территорию России в таможенном режиме "выпуск для внутреннего потребления" основные средства, а именно грузовые тягачи седельные и полуприцепы.

Согласно п. 1.9 Положения об учетной политике организации, утвержденного приказом от 30.12.2011 N 53, первоначальная стоимость основных средств, которые приобретены по импортному контракту, формируется с учетом сумм таможенных пошлин и сборов, уплаченных при ввозе на территорию России, а также сумм, невозмещаемых налогов (основное средство приобретено для оказания услуг по международным перевозкам, облагаемым НДС по ставке 0 %), государственной пошлины, уплачиваемых в связи с приобретением основного средства (приложение т. 1, л. 17).

Материалами выездной налоговой проверки подтверждено, что первоначальная стоимость основных средств за 2012 год формировалась обществом с учетом НДС, в том числе уплаченного при ввозе основных средств на территорию Российской Федерации в режиме "выпуск для внутреннего потребления", что подтверждается таблицей N 2 основных средств за 2012 год (формирование первоначальной стоимости), являющейся приложением N 2 к акту выездной налоговой проверки) (т. 7, л. 54-56).

В течение 2012 года амортизация начислялась обществом с учетом установленной стоимости основных средств и отражалась при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, уменьшая сумму налога на прибыль, подлежащего у уплате Сумма начисленной амортизации отражена в таблице основных средств за 2012 год (приложение N 6) к акту выездной налоговой проверки (т. 7, л. 57-59).

Указанные таблицы подписаны директором общества и налоговой инспекцией.

Решение инспекции от 30.09.2014 N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное по итогам выездной налоговой проверки, заявителем не оспаривалось. Суммы исчисленной в ходе проверки амортизации (определенной на основании первоначальной стоимости, включающей суммы ввозного НДС) по основным средствам и доначисленного налога на имущество учтены организацией ООО "Гарант" в расчете налога на прибыль за 2012 год.

Следовательно, общество согласилось с проведенным доначислением налога на имущество, в соответствии с первичными документами, представленными при проведении выездной налоговой проверки.

Более того, в ходе проведения выездной налоговой проверке общество 14.08.2014 представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2012 год.

В данной уточненной декларации сумма расходов, уменьшающих величину доходов, составила 174 816 179 рублей (т. 7, л. 35-57). В эту сумму расходов включены расходы по налогу на имущество в размере 2 307 47 рублей и сумма амортизации в размере 6 591 653 рубля 24 копеек (исчисленная из первоначальной стоимости имущества, сформированная с учетом НДС) (приложение N 1, приложение N 3 к акту выездной проверки) (т. 7, л. 52, 57-59).

Указанные обстоятельства налогоплательщиком не оспариваются.

При этом данные уточненной декларации по налогу на прибыль за 2012 год проверены и приняты инспекцией в рамках выездной налоговой проверки.

ООО "Гарант" 07.07.2014 представило уточненную налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2012 года, в которой в разделе в п. 11 - сумма налога, уплаченная налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию России, подлежащая вычету, отражена в размере 10 454 529 рублей.

Вместе с тем, как установлено судом, названная сумма включена обществом в первоначальную стоимость основных средств за 2012 год, что подтверждается материалами выездной проверки, представленными в материалы дела, в связи с чем действия налогоплательщика по принятию на вычет суммы НДС противоречат положениям подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следовательно, указанный НДС нельзя извлечь и налогоплательщик не может предъявить его к вычету.

Более того, заявляя спорные суммы к возмещению, общество дважды уменьшает сумму налога, а именно по налогу на прибыль, заявляя в расходы амортизацию основных средств, которая рассчитывается из стоимости основных средств, в которую включен НДС и НДС в виде налоговых вычетов.

Вместе с тем ссылка налогового органа в оспоренных решениях на отсутствие у налогоплательщика раздельного учета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для операций, облагаемых НДС по налоговым ставкам 0 % и 18 %, а также операций, не подлежащих налогообложению, в рассматриваемом случае не является основополагающим основанием отказа налогоплательщику в возмещении НДС.

С учетом изложенного вывод суда первой инстанции о правомерном заявлении обществом налоговых вычетов является ошибочным.

Одновременно с изложенным суд апелляционный инстанции обращает внимание на следующее.

Суд первой инстанции в своем решении дал правовую оценку решению налогового органа о привлечении общества к налоговой ответственности от 30.09.2014 N 14, принятому инспекцией по итогам выездной налоговой проверки ООО "Гарант", которое налогоплательщиком не оспаривалось ни ранее, ни в рамках настоящего дела.

То есть фактически суд вышел за рамки заявленных требований и оценил упомянутый ненормативный акт недействительным, не исследовав в должной степени всех обстоятельств его принятия, полное исследование которых возможно лишь в случае самостоятельного обжалования такого акта в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В данном случае оснований выходить за пределы заявленных требований и фактически оценивать как не соответствующий положениям действующего налогового законодательства Российской Федерации, акт, который не оспорен, у суда первой инстанции не имелось.

Законодатель не случайно установил способы и сроки обжалования ненормативных актов, в том числе с целью создания правовой дисциплины и определенности для всех участников публичных правоотношений.

Таким образом, апелляционный суд находит соответствующие выводы суда первой инстанции необоснованными.

Ссылка представителя общества на иную таблицу расчета амортизации за 2012 год, представленную в ходе судебного разбирательства в суд апелляционной инстанции, не принимается во внимание судом, поскольку перерасчет амортизируемого имущества проведен при проведении выездной налоговой проверки с включением ввозного НДС. При этом решение инспекции, принятое по результатом выездной проверки, обществом не оспаривалось.

При таких обстоятельствах решение налогового органа о привлечении к ответственности от 03.12.2014 N 13938 и решение от 03.12.2014 N 1341, которым обществу отказано в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в размере 7 456 868 рублей, соответствуют положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем у суда первой инстанции отсутствовали основания для удовлетворения требований ООО "Гарант".

Соответственно, у суда первой инстанции отсутствовали и правовые основания для отнесения на инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Брянску судебных расходов по уплате заявителем государственной пошлины в размере 3 000 рублей.

Таким образом, решение Арбитражного суда Брянской области 06.06.2016 по делу N А09-10393/2015 подлежит отмене, в удовлетворении требований ООО "Гарант" отказать.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Руководствуясь статьями 266, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 06.06.2016 по делу N А09-10393/2015 отменить.

В удовлетворении требований ООО "Гарант" отказать.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

В.Н. Стаханова

Судьи

Н.В. Еремичева Е.В. Рыжова