Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 января 2017 г. N 13АП-31745/16

г. Санкт-Петербург

25 января 2017 г.

Дело N А56-47103/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 19 января 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 января 2017 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Третьяковой Н.О.

судей Дмитриевой И.А., Згурской М.Л.

при ведении протокола судебного заседания: Николаевым И.И.

при участии:

от истца (заявителя): Лысенко С.С. - доверенность от 10.12.2015;

Костин В.А. - доверенность от 17.08.2016;

от ответчика (должника): Карцева М.М. - доверенность от 12.12.2016;

Ревякина Е.А. - доверенность от 10.01.2017;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-31745/2016) АО "АЗ "Урал" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 17.10.2016 по делу N А56-47103/2016 (судья Захаров В.В.), принятое

по заявлению АО "АЗ "Урал"

к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8

о признании недействительными ненормативных актов

установил:

Акционерное общество "Автомобильный завод "УРАЛ", место нахождения: 456304, Челябинская область, г. Миасс, пр. Автозаводцев, д. 1, ОГРН 1027400870826 (далее - АО "A3 "УРАЛ", заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными решений Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 21.01.2016 N 73 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", от 21.01.2016 N 3 "Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость", которыми налогоплательщику отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 513 198 руб. (с учетом определения об исправлении опечатки).

Решением суда от 17.10.2016 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, в силу специфики хозяйственной операции и наличием одного счета-фактуры, выписанного за Управление Росрезерва, Общество является одновременно как налоговым агентом, который реализует свое право на возмещение налога, уплаченного за Управление Росрезерва, через налоговые вычеты по пункту 3 статьи 171 НК РФ, так и покупателем полученных товарно-материальных ценностей (ТМЦ), и как следствие вправе применить вычет по пункту 2 статьи 171 НК РФ. Также Общество считает, что им не допущено нарушений Порядка заполнения налоговой декларации по НДС.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, а представители Инспекции доводы жалобы отклонили и просят оставить без изменения решение суда первой инстанции.

Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом 03.08.2015 уточненной налоговой декларации по НДС N 5 за 1 квартал 2014 года, по результатам которой составлен акт N 142 от 18.11.2015.

Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения, Инспекция 21.01.2016 вынесла решения:

- N 3 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в соответствии с которым Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 513 198 руб.;

- N 73 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Обществу доначислен НДС в размере 470 271 руб., начислены пени в сумме 20 303,96 руб. и налоговые санкции в размере 94 054,20 руб.

Основанием для вынесения данных решений послужил вывод Инспекции о том, что Обществом в нарушение положений статей 171, 172, 173 НК РФ в декларации неправомерно заявлены к вычету суммы НДС в размере 513 198 руб. на основании счетов-фактур, составленных заявителем как налоговым агентом от имени Управления Росрезерва при осуществлению операций по освежению запасов в государственном резерве.

Решением ФНС России N СА-4-9/8799 от 18.05.2016 апелляционная жалоба Общества на решения Инспекции оставлена без удовлетворения.

Считая вынесенные Инспекцией решения в оспариваемой части недействительными, Общество обжаловало их в судебном порядке.

Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителей сторон, изучив материалы дела и оценив доводы апелляционной жалобы, считает, что отказывая Обществу в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим

В соответствии с государственным контрактом N МР/122/8786АЗ/2013 от 01.01.2013 Общество осуществляло операции по освежению материальных ценностей мобилизационного резерва.

Вопросы регулирования процедуры закладки и выпуска материальных ценностей в государственный резерв регулируются нормами Федерального закона от 29.12.1994 N 79-ФЗ "О государственном материальном резерве" (далее - Закон N 79-ФЗ).

Статьей 2 Закона N 79-ФЗ освежением запасов государственного резерва признается выпуск (реализация или передача на возмездной или на безвозмездной основе на определенных условиях) материальных ценностей из государственного резерва при одновременной поставке и закладке в него равного количества аналогичных материальных ценностей.

Указанной нормой также установлено, что под выпуском материальных ценностей понимается реализация (продажа) или передача (в том числе на безвозмездной основе) материальных ценностей государственного резерва на определенных условиях; под поставкой материальных ценностей - закупка и (или) отгрузка (доставка) материальных ценностей в организации для хранения; под закладкой материальных ценностей в государственный резерв - принятие материальных ценностей для хранения в государственном резерве.

Таким образом, освежение запасов государственного резерва предполагает замену ранее поставленных в адрес государственного резерва материальных ценностей в связи с истечение установленного срока хранения данных ценностей либо по иным, установленным Законом N 79-ФЗ, причинам.

Освежение запасов государственного резерва состоит из двух операций, признаваемых объектами налогообложения: операции по выпуску материальных ценностей из государственного резерва и операции по поставке в него равного количества материальных ценностей.

В связи с выпуском материальных ценностей в 1 квартале 2014 Общество получило статус налогового агента по НДС на основании абз.2 пункта 3 статьи 161 НК РФ, так как приобрело имущество, составляющего казну Российской Федерации.

Факт выпуска материальных ценностей из государственного резерва в 1 квартале 2014 подтверждается счетами - фактурами (от 28.01.2014 N N 2, 4, от 25.02.2014 N 6, от 24.03.2014 NN 16, 8, 18, 14, 10, 12) и накладными на отпуск материалов на сторону.

При этом в счетах - фактурах в качестве продавца товара указано Управление Росрезерва, в качестве покупателя - Общество. В накладных в качестве основания отпуска материальных ценностей указано - "Выпуск в порядке освежения. План освежения на 2014 год". В каждом счете - фактуре имеется отсылка к накладной на отпуск материалов на сторону. Дата составления счетов-фактур относится к 1 кварталу 2014. Сумма НДС по данным счетам-фактурам составила - 513 198,4 руб. Указанная сумма была уплачена заявителем в бюджет во 2 квартале 2014 года.

Сумма налога, исчисленная Обществом в качестве налогового агента, была отражена в уточненной налоговой декларации N 5 за 1 квартал 2014, представленной в Инспекцию 03.08.2015. Согласно данной декларации Общество включило спорную сумму НДС в состав налогового вычета, заявляемого налогоплательщиком в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ (строка 130).

Одновременно, указанная сумма налога была принята заявителем к вычету в соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ (как налоговым агентом) в первичной налоговой декларации за 2 квартал 2014, представленной в Инспекцию 17.07.2014 (строка 210).

Таким образом, сумма НДС, единожды исчисленного заявителем в качестве налогового агента, была принята заявителем к вычету дважды - в первом квартале 2014 - в качестве налогоплательщика, и во втором квартале 2014 - в качестве налогового агента.

По мнению Общества, заявитель, являясь в силу специфики хозяйственной операции, одновременно налоговым агентом, который реализует свое право на возмещение налога, уплаченного за Управление Росрезерва, через налоговые вычеты по пункту 3 статьи 171 НК РФ, так и покупателем полученных товарно-материальных ценностей (ТМЦ), вправе применить вычет по пункту 2 статьи 171 НК РФ.

Отклоняя данный довод Общества, суд первой инстанции, правомерно исходил из того, что пункт 2 статьи 171 НК РФ к рассматриваемым правоотношениям не применим, поскольку регулирует право на вычет исключительно налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 3 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с главой 21 НК РФ.

Положения пункта 3 статьи 171 НК РФ применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 статьи 171 НК РФ, и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с главой 21 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 НК РФ.

В рассматриваемом случае судом установлено, что Общество за 1 квартал 2014 года исчислило и уплатило НДС в размере 513 198 руб. в качестве налогового агента, в соответствии со специальной нормой - статьей 161 НК РФ, в связи с чем, как специальный субъект налоговых правоотношений Общество было обязано принять к вычету уплаченный налог в соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ, включенным в законодательство РФ в целях регулирования реализации права на налоговый вычет налогового агента, а не налогоплательщика.

При этом сумма НДС, уплаченная Обществом в качестве налогового агента, по сути, является суммой НДС, предъявленной Обществу, как покупателю, продавцом товара.

В то же время Инспекцией установлено, что Общество в декларации за 2 квартал 2014 года по строке 210 "Сумма налога, уплаченная в бюджет налогоплательщиком в качестве покупателя - налогового агента, подлежащая вычету" предъявило к вычету в том числе НДС в сумме 513 198 руб. по контрагенту Управление Росрезерва на основании тех же счетов-фактур, выставленных Обществом в качестве налогового агента.

Таким образом, Общество дважды предъявило к вычету одну и ту же сумму налога, что, как правильно указал суд первой инстанции, противоречит требованиям главы 21 НК РФ и экономической сути налога на добавленную стоимость.

При этом, как обоснованно указал суд первой инстанции, позиция Общества противоречит пункту 23 Правил ведения книги покупок, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137), устанавливающему, что один из экземпляров счета-фактуры, составленного налоговым агентом, регистрируется в книге покупок в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемого к вычету в порядке, установленном пунктом 3 статьи 171 НК РФ, а также Порядку заполнения налоговой декларации по НДС за налоговые периоды 2014 года, установленному Приказом Минфина РФ от 15.10.2009 N 104н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка её заполнения" (далее - Порядок заполнения декларации).

Согласно пункту 38.8 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15.10.2009 N 104н в графе 3 по строкам 130 - 210 налоговой декларации отражаются суммы налога, подлежащие вычету в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ.

Так, в графе 3 по строке 130 налогоплательщиком (правопреемником, являющимся налогоплательщиком налога, при реорганизации) отражаются суммы налога по перечисленным в пунктах 1, 2, 4, 7, 11 статьи 171 Кодекса товарам (работам, услугам), основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, приобретенным (полученным правопреемником при реорганизации, а также налогоплательщиком в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал или фонд) для осуществления налогооблагаемых операций, принимаемые к вычету в порядке, определенном пунктами 5 и 7 статьи 162.1, с учетом особенностей, установленных пунктом 10 статьи 162.1 Кодекса, пунктами 1 и 8 статьи 172 Кодекса, статьей 3 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

В графе 3 по строке 130 также отражаются суммы налога, принимаемые к вычету налогоплательщиком-продавцом (за исключением покупателей налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента), в случаях, предусмотренных пунктом 5 статьи 171 Кодекса, а также суммы налога, исчисленные и уплаченные правопреемником (продавцом) с соответствующих сумм авансовых или иных платежей, предусмотренных пунктами 2 и 3 статьи 162.1 Кодекса, в случаях расторжения или изменения условий соответствующего договора и возврата правопреемником (продавцом) соответствующих сумм авансовых платежей покупателям согласно пункту 4 статьи 162.1 Кодекса.

В графе 3 по строке 130 также отражается сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла изготовления, подлежащая вычету в порядке, определенном пунктом 7 статьи 172 Кодекса.

В графе 3 по строке 130 также отражаются суммы налога по приобретенному оборудованию к установке, работам по сборке (монтажу) данного оборудования, подлежащие вычету в соответствии с порядком, предусмотренным пунктом 1 статьи 172 Кодекса.

Наряду с этим в графе 3 по строке 130 отражаются суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства, подлежащие вычету в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 172 Кодекса, с учетом особенностей, установленных статьей 3 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ.

В графе 3 по строке 130 и, в том числе, по строке 140 отражаются суммы налога, предъявленные подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства основных средств, принимаемые к вычету в порядке, определенном пунктом 5 статьи 172 Кодекса, с учетом особенностей, установленных статьей 3 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ.

Таким образом, указаний о включении в строку 130 НДС, принятого к вычету налоговым агентом, приведенный пункт Порядка не содержит.

В соответствии с пунктом 38.13 Порядка заполнения декларации, принимаемая к вычету сумма НДС, которая перечислена в бюджет налогоплательщиком в качестве покупателя - налогового агента отражается по строке 210.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об отсутствии у Общества права на налоговый вычет НДС и соответственно о законности оспариваемых решений инспекции.

Выводы, изложенные в решении суда, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм процессуального права при вынесении решения судом не допущено.

Учитывая изложенное, оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 17.10.2016 по делу N А56-47103/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.О. Третьякова

Судьи

И.А. Дмитриева М.Л. Згурская