Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 10 марта 2017 г. N 02АП-360/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28 июня 2017 г. N Ф01-2330/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Киров

10 марта 2017 г.

Дело N А28-4237/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 09 марта 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 марта 2017 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Немчаниновой М.В., Черных Л.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гущиной В.В.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Вазисова В.И., действующего на основании ордера от 07.03.2017 N 000465,

представителей ответчика: Милютина А.Г., действующего на основании доверенности от 21.02.2017 N 01-19/081, Маркова А.В., действующего на основании доверенности от 10.01.2017 N 01-19/042, Плюснина С.О., действующего на основании доверенности от 13.02.2017 N 01-19/080,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

индивидуального предпринимателя Шуваловой Татьяны Леонидовны

на решение Арбитражного суда Кировской области от 30.12.2016 по делу N А28-4237/2016, принятое судом в составе судьи Вылегжаниной С.В.,

по заявлению индивидуального предпринимателя Шуваловой Татьяны Леонидовны (ИНН: 434601018803, ОГРНИП: 310434505000047)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову

(ИНН: 4345001066, ОГРН: 1044316882301)

о признании недействительным решения N 10612 от 12.01.2016,

установил:

индивидуальный предприниматель Шувалова Татьяна Леонидовна (далее - ИП Шувалова Т.Л., Предприниматель, налогоплательщик) обратилась с заявлением в Арбитражный суд Кировской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 10612 от 12.01.2016.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 30.12.2016 заявленные требования удовлетворены частично.

ИП Шувалова Т.Л. с принятым решением суда в части отказа в удовлетворении её требований не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в соответствующей части отменить и принять по делу новый судебный акт.

Ссылаясь на статью 492 ГК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1066/11, информационное письмо Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 157, заявитель жалобы настаивает, что товары продавались на основании публичного договора, а особый статус покупателей не отменяет розничный характер договоров купли-продажи, так как товар покупатели использовали для деятельности, не связанной с предпринимательской.

В подтверждение своей позиции по жалобе ИП Шувалова Т.Л. ссылается также на судебную практику.

Соответственно, заявитель жалобы считает, что решение от 30.12.2016 вынесено с нарушением норм материального права, а также при неверной оценке фактических обстоятельств дела, что является основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу против изложенных в ней доводов возражает, считает решение суда первой инстанции в обжалуемой в апелляционную инстанцию части законным и обоснованным, просит в удовлетворении жалобы отказать.

В судебном заседании апелляционного суда представители сторон изложили свои позиции по рассматриваемому спору, пояснили, что речь идет о доначислениях по выручке, полученной в результате исполнения государственных и муниципальных контрактов, заключенных в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд".

Законность решения Арбитражного суда Кировской области от 30.12.2016 в обжалуемой в апелляционную инстанцию части проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка представленной ИП Шуваловой Т.Л. налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСНО) за 2014, по итогам которой был установлен факт неполной его уплаты, что отражено в акте проверки от 24.07.2015 N 6251.

12.01.2016 Инспекцией вынесено решение N 10612, согласно которому налогоплательщику начислены:

- штраф по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 15 578,40 руб. (уменьшен в 2 раза в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ),

- налог в сумме 317 207 руб.,

- пени - 34 061,27 руб.

ИП Шувалова Т.В. с решением Инспекции не согласилась и обжаловала его в Управление Федеральной налоговой службы по Кировской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 17.03.2016 решение Инспекции оставлено без изменения.

ИП Шувалова Т.Л. с решением налогового органа не согласилась и обратилась с заявлением в суд.

Арбитражный суд Кировской области, руководствуясь статьями 249, 346.11, 346.14, 346.17, 346.18, 346.21, 346.23, 346.26, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 431, 492, 493, 506, 513, 525 Гражданского кодекса Российской Федерации, Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки", требования налогоплательщика признал частично обоснованными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда, исходя из нижеследующего.

Согласно пункту 1 статья 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии пунктом 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя. Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса.

Пункт 2 статьи 249 НК РФ установил, что доходы от реализации учитываются исходя их всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме. При этом датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и в кассу налогоплательщика (кассовый метод) (пункт 1 статьи 346.17 НК РФ).

Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Таким образом, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Таким образом, в силу изложенного, а также правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлениях N 5566/11 от 04.10.2011 и N 12364/10 от 15.02.2011, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

Для правовой квалификации характера осуществляемой индивидуальным предпринимателем деятельности и подлежащей применению системы налогообложения необходимо исходить из оценки способов совершения сделок с покупателями и расчетов с ними (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.11.2011 N 3312/11).

Статьей 492 ГК РФ установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Договор розничной купли-продажи является публичным договором, то есть в силу положений статьи 426 ГК РФ он должен быть заключен продавцом, осуществляющим розничную торговлю, с каждым, кто к нему обратится, на условиях публичной оферты.

Согласно статье 493 ГК РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Статьей 500 ГК РФ предусмотрено, что покупатель обязан оплатить товар по цене, объявленной продавцом в момент заключения договора розничной купли-продажи, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства.

В силу положений статьи 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

На основании статьи 508 ГК РФ исполнение договора поставки осуществляется в течение срока его действия в порядке, определяемом договором. Договором поставки могут быть определены периоды, графики поставки товаров.

Оплата поставленных товаров осуществляется покупателем с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки (статья 516 ГК РФ).

Согласно пункту 5 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" в случае возникновения спора между сторонами договора купли-продажи по поводу его квалификации как договора розничной купли-продажи либо как договора поставки, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т. п.).

Факторами, которые могут свидетельствовать об осуществлении продавцом оптовой торговли, являются: длительные хозяйственные отношения с покупателем; регулярность и большие объемы закупки товара; предварительное согласование существенных условий договора поставки (наименование и количество товара), порядка и сроков поставки, заключение договора, содержащего указанные условия, и т. д.

К розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.

Статьей 431 ГК РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в 2014 ИП Шувалова Т.Л. осуществляла предпринимательскую деятельность по двум системам налогообложения: ЕНВД и УСНО.

29.04.2015 Предприниматель представила в Инспекцию налоговую декларацию по УСНО за 2014, в которой сумма полученных доходов и сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, отражена в размере 0 руб.

Между тем, Инспекцией был сделан вывод о необоснованном не включении в доход от реализации товаров (одежда, обувь и др.) в адрес муниципальных учреждений на основании муниципальных контрактов и, соответственно, о необоснованном применении налогоплательщиком в отношении указанных сделок системы налогообложения в виде ЕНВД.

Согласно пункту 2 статьи 525 ГК РФ к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522 ГК РФ), если иное не предусмотрено правилами настоящего Кодекса.

Порядок заключения и исполнения государственных и муниципальных контрактов (закупка товара, работы, услуги для обеспечения государственных или муниципальных нужд) регулируется Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 44-ФЗ).

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 24 Закона N 44-ФЗ заказчики при осуществлении закупок используют конкурентные способы определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей) путем проведения конкурсов, аукционов, запроса котировок, запроса предложений или осуществляют закупки у единственного поставщика (подрядчика, исполнителя).

Из содержания данных контрактов следует, что они заключены на основе конкурентных способов определения поставщиков и исполнителей.

При этом согласно пунктам 1 статей 59 и 72 Закона N 44-ФЗ информация о закупках сообщается неограниченному кругу лиц путем размещения в единой информационной системе извещения о проведении запроса котировок или электронного аукциона, а контракт заключается на условиях, предусмотренных извещением о проведении запроса котировок (аукциона), по цене, предложенной победителем в заявке на участие.

Таким образом, в отличие от договора розничной купли-продажи, который является публичным договором, договор поставки по государственному (муниципальному) контракту, а также по гражданско-правовому договору с бюджетным учреждением не обладает признаками публичности, указанными в статье 426 ГК РФ, и согласно Закону N 44-ФЗ заключается по результатам проведения аукционов и запросов котировок на поставку товаров и оказание услуг.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией было установлено, что ИП Шувалова Т.Л. в 2014 в рамках деятельности по ЕНВД осуществляла реализацию товаров через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, по адресам в городе Кирове: ул. Свободы, 135 "б", ул. Баумана, 5, ул. Лепсе, 48, слобода Лосево, 2"а", ул. К. Маркса, 35, ул. А. Упита, 7/1, ул. Щорса, 25.

Кроме того, ИП Шувалова Т.Л. заключала государственные и муниципальные контракты, а также договоры поставки и реализовывала товар (одежда, обувь и др.) в адрес покупателей КОГКУСО "Кировский дом-интернат для престарелых и инвалидов", МКОУ "Детский дом для детей школьного возраста" города Кирова, МКОУ Бурмакинская специальная (коррекционная) школа-интернат VIII вида, КОГКУСО "Кировский социально-реабилитационный центр для несовершеннолетних "Вятушка", КОГКУ "Кирово-Чепецкий центр социальной помощи семье и детям", ГБССУ СО ГПВИ "Урюпинский ПНИ", ГБУЗ Архангельской области "Новодвинская центральная городская больница", ФГКУ комбинат "Горный" Росрезерва, КОГАУ СО "Нолинский центр социальной помощи семье и детям", ФГКУ комбинат "Девиз" Росрезерва, РГКУ "Управление Государственной противопожарной службы Республики Марий Эл", МКОУ "Детский дом "Аистенок" и других бюджетных организаций.

Из анализа договоров, заключенных ИП Шуваловой Т.Л. с вышеназванными бюджетными учреждениями, спецификаций, счетов на оплату, товарных накладных, счетов-фактур, платежных поручений, актов сверки расчетов усматривается, что в 2014 ИП Шувалова Т.Л. осуществляла, в том числе, предпринимательскую деятельность по реализации товаров юридическим лицам за безналичный расчет.

При этом из указанных договоров следует, что при их заключении оговаривались условия того, что поставщик обязуется поставить в собственность заказчику (покупателю) товар, наименование, количество, ассортимент и цена которого согласована сторонами в спецификации.

Стороны предусмотрели ассортимент, количество, качество, цену поставляемого товара, условия согласования цены, а также срок действия договоров, и указали на то, что доставка товара производится транспортом поставщика.

Договоры содержат указание на срок передачи товара, то есть момент заключения и исполнения договора не совпадает, что также характерно для договора поставки, а не розничной торговли.

В договорах указаны обязанности получателя товара совершить все необходимые действия обеспечивающие принятие товаров поставленных в соответствии с договором, условие о недопоставке и замене товара ненадлежащего качества, предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также за нарушение срока оплаты, что предусмотрено статьей 513 ГК РФ.

Исполнение договоров осуществлялось по месту нахождения покупателей (юридических лиц) путем доставки товаров.

Оплата производилась безналичным перечислением денежных средств с указанием назначения платежа (договор, акт сверки, ссылка на товар).

Для квалификации сделки в качестве оптовой или розничной важное значение имеют цели приобретения товара.

В данном случае в материалах дела отсутствуют доказательства использования бюджетными учреждениями приобретенных товаров в какой-либо сфере предпринимательской деятельности.

Бюджетными учреждениями товары (одежда, обувь и др.) приобретались, в том числе, для осуществления одного из основных видов деятельности, определенных уставом бюджетных учреждений, а именно: для обеспечения своей деятельности, нужд своих пациентов или воспитанников.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, установленные обстоятельства ведения ИП Шуваловой Т.Л. своей финансово-хозяйственной деятельности свидетельствуют о том, что между сторонами фактически были согласованы все существенные условия договора поставки, предусмотренные статьями 506-524 ГК РФ.

Протоколами допроса свидетелей (должностные лиц бюджетных организаций - приобретателей товара) и сопроводительными письмами подтверждается наличие длительных хозяйственных отношений с ИП Шуваловой Т.Л., а также приобретение товара для осуществления уставной деятельности бюджетных организаций.

При таких обстоятельствах следует признать правильным вывод суда первой инстанции о том, что между ИП Шуваловой Т.Л. и указанными контрагентами (бюджетными организациями) фактически сложились отношения, не характерные для розничной купли-продажи через магазин, поскольку ИП Шувалова Т.Л. реализовывала продукцию по договорам, совокупность условий которых свидетельствует о заключении между сторонами договоров поставки, путем доставки товаров до покупателей.

При этом в спорных сделках отсутствует признак публичности со стороны поставщика, как это предусмотрено статьей 494 ГК РФ; реализация продукции по рассматриваемым договорам осуществлялась не через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети.

Кроме того, разделом 2 "Розничная купля-продажа" главы 30 ГК РФ при реализации товаров не предусмотрено оформление таких документов как товарные накладные, счета, счета-фактуры, которые оформлялись между Предпринимателем и её контрагентами-учреждениями.

Исходя из разъяснений, данных в Постановлении N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 ГК РФ (утратила силу с 01.09.2014 в связи с принятием Федерального закона от 05.05.2014 N 99-ФЗ) для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретаются для обеспечения уставной деятельности учреждений, что исключает такой признак договора розничной купли-продажи, как использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Таким образом, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям, на основе договоров поставки, а также государственных и муниципальных контрактов, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке упрощенной системы налогообложения.

При таких обстоятельствах у Инспекции имелись основания для вывода о необоснованном применении ИП Шуваловой Т.Л. в 2014 системы налогообложения в виде ЕНВД в отношении реализации товаров бюджетным учреждениям.

Ссылки заявителя жалобы на статью 492 ГК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1066/11, информационное письмо Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 157, а также довод о неправильном истолковании закона судом первой инстанции, апелляционный суд не принимает, поскольку изложенная в жалобе позиция является следствием неверной трактовки налогоплательщиком названных в жалобе норм права, что не может служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта. Указаний на обстоятельства, позволяющие переоценить выводы суда первой инстанции, налогоплательщиком в жалобе также не приведено.

Ссылка заявителя жалобы на судебную практику позицию налогоплательщика по жалобе также не подтверждает, так как названные ИП Шуваловой Т.Л. судебные акты приняты судами по конкретным делам с учетом конкретных обстоятельств, поэтому не имеют правового значения для рассмотрения данного дела.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Кировской области от 30.12.2016 в обжалуемой части законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы ИП Шуваловой Т.Л. по изложенным в ней доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кировской области от 30.12.2016 по делу N А28-4237/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шуваловой Татьяны Леонидовны (ИНН: 434601018803, ОГРНИП: 310434505000047) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Кировской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

М.В. Немчанинова Л.И. Черных