Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 марта 2017 г. N 18АП-1112/17

г. Челябинск

13 марта 2017 г.

Дело N А76-18419/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 09 марта 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 марта 2017 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Костина В.Ю.,

судей Арямова А.А, Скобелкина А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Колесниковой Е.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району города Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.12.2016 по делу N А76-18419/2016 (судья Трапезникова Н.Г.),

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью Коммерческо-производственная фирма "СДС" - Туманова Екатерина Викторовна (паспорт, доверенность б/н от 12.01.2016);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска - Халикова Наталья Владимировна (удостоверение УРN 909553, доверенность N 05-24/000820 от 13.01.2017), Мартынова Галина Юрьевна (удостоверение УРN 909514, доверенность N 05-24/033183 от 28.10.2016).

Общество с ограниченной ответственностью Коммерческо-производственная фирма "СДС" (далее - заявитель, ООО КПФ "СДС", общество) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Калининскому району г. Челябинска (далее - заинтересованное лицо, ИФНС по Калининскому району г. Челябинска, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения N 187 от 25.03.2016 в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 55 531 098 руб., а также решения N 11302 от 25.03.2016.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 23.12.2016 заявленные требования общества удовлетворены. Решение N 187 от 25.03.2016 в части отказа в возмещении суммы налога на добавленную стоимость в сумме 55 531 098 руб., а также решение N 11302 от 25.03.2016 признаны недействительными.

Инспекция Федеральной налоговой службы России по Калининскому району г. Челябинска не согласилась с указанным решением, обжаловав его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе просила решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, в удовлетворении заявленных требований общества отказать.

По мнению налогового органа в рассматриваемом случае у налогоплательщика право на применение налоговых вычетов по НДС не возникло, поскольку до перехода на общий режим налогообложения (далее - ОСНО) общество использовало специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (лале - УСНО) с объектом обложения "доходы".

Инспекция считает, что возникновение права на применение налоговых вычетов не обусловлено моментом ввода в эксплуатацию основных средств.

Отмечает, что разрешение N RU74315000-212-2014 от 09.12.2014 на ввод в эксплуатацию, выданное Администрацией г. Челябинска, имелось у налогоплательщика задолго до перехода на общей режим налогообложения, соответственно отсутствовали препятствия для ввода объекта в эксплуатацию в период применения УСНО.

Податель жалобы не согласен с выводом суда о необоснованности отказа в возмещении суммы налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным в период с 05.11.2008 по 30.06.2013.

До начала судебного заседания заявитель представил в арбитражный апелляционный суд отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонил доводы апелляционной жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда.

Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.02.2017 судебное разбирательство по рассмотрению апелляционной жалобы было отложено на 09.03.2017.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, ООО КПФ "СДС" состоит на учете в качестве налогоплательщика в ИФНС по Калининскому району г. Челябинска и с 01.01.2003 применяло специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "Доходы".

В период применения УСНО общество осуществляло капитальное строительство административного здания с объектами соцкультбыта и подземной автостоянкой по адресу: г.Челябинск, ул.Молодогвардейцев, 31.

Строительство объекта осуществлялось с помощью подрядных организаций на основании заключенных договоров строительного подряда.

Налогоплательщик заявлением от 12.10.2015 известил инспекцию об утрате с 01.07.2015 права на применение УСНО. Соответственно с начала 3 квартала 2015 г. общество применяет общую систему налогообложения.

17.08.2015 законченное строительством административное здание было введено в эксплуатацию на основании разрешения от 09.12.2014 N RU74315000-212-2014, выданного Администрацией г.Челябинска.

Указанный объект обществом принят к учету на счет 01 "Основные средства", что подтверждается карточкой счета 01.01 "Основные средства" за 3 квартал 2015 г.

Стоимость административного здания с объектами соцкультбыта и подземной автостоянкой по адресу: г.Челябинск, ул.Молодогвардейцев, 31, составила 312 694 441,35 руб.

25.10.2015 налогоплательщик представил в налоговый орган налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2015 года, в которой отразил в качестве налогового вычета выставленные подрядными организациями и уплаченные заявителем суммы налога, подлежащие возмещению из бюджета, в размере 55 531 098 руб.

Инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка общества Коммерческо-производственная фирма "СДС" по вопросам, в том числе правомерности применения налогоплательщиком вычетов по НДС и подтверждения обоснованности суммы налога, заявленной к возмещению.

В ходе проверки налоговой декларации налоговым органом установлено неправомерное применение налоговых вычетов в размере 55 531 098 руб., которое привело к завышению налога на добавленную стоимость на указанную сумму.

Результаты проверки отражены в акте камеральной налоговой проверки от 08.02.2016 N 51175 (л.д.109-123).

Инспекцией по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки вынесены решения:

- от 25.03.2016 N 11302 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику отказано в привлечении к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 109 НК РФ в связи с отсутствием события налогового правонарушения;

- от 25.03.2016 N 187 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в резолютивной части которого обществу КПФ "СДС" отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 г. в сумме 55 531 098 руб.

Эти решения были обжалованы заявителем в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС России по Челябинской области от 28.06.2016 N 16-07/002877@ жалоба общества КПФ "СДС" отклонена, обжалованные решения инспекции утверждены.

Не согласившись с решением от 25.03.2016 N 11302 в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 55 531 098 руб., а также с решением от 25.03.2016 N 187 - в полном объеме, заявитель оспорил их в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции руководствовался выводом о несоответствии оспоренных ненормативных правовых актов действующему законодательству и нарушения ими прав и интересов заявителя в экономической сфере.

Оценив в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

На основании ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Пунктом 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из материалов дела, оспоренными решениями налогового органа заявителю отказано в возмещении НДС за 3 квартал 2015 года.

Отказывая заявителю в реализации права на налоговый вычет за 3 квартал 2015 года, налоговый орган руководствовался положениями пункта 6 статьи 346.25 НК РФ, и исходил из того, что суммы НДС в размере 55 531 098 руб. по товарам (работам, 5 услугам), предъявленные подрядными организациями и поставщиками товаров с 05.11.2008 по 30.06.2015, возмещению из бюджета не подлежат, поскольку в данном периоде общество применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "Доходы".

Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст.75 НК РФ.

В силу пп.1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Бремя доказывания заявленных вычетов по НДС возлагается на налогоплательщика как лицо, претендующее на получение налоговой выгоды, и соответственно, на него также возлагается риск наступления неблагоприятных последствий в виде отказа в указанном праве, в случае представления противоречивых документов в обоснование налоговых вычетов.

Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с гл.21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога (пп.3 п.2 ст.170 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 176 НК РФ установлено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп.1-3 п.1 ст. 146 указанного Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями данной статьи.

В частности вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств. Исходя из данных норм, условиями для принятия к вычету НДС, уплаченного при приобретении основных средств, является наличие счетов-фактур с выделенным НДС, принятие на учет основного средства, приобретение основного средства для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В настоящем случае, налоговый орган не предъявляет претензий ни к представленным заявителем в обоснование права на налоговый вычет по НДС документам, ни к контрагентам заявителя, по хозяйственным операциям с которыми заявителем уплачен НДС, предъявленный впоследствии к вычету, соответственно представленные обществом документы соответствуют предъявляемым к ним требованиям.

В соответствии с п.6 ст. 346.25 НК РФ, организации и индивидуальные предприниматели, применявшие УСНО, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСНО, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСНО, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном гл.21 НК РФ для налогоплательщиков НДС.

То есть, налогоплательщики, применявшие УСНО, при переходе на общий режим налогообложения получают право на принятие к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применявшему УСНО, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), в случае, когда указанные суммы налога не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСНО.

Статьей 346.14 НК РФ определен объект налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением УСНО, как "доходы" и "доходы, уменьшенные на величину расходов". Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (п.п.1 и 2).

В случае если налогоплательщик выбрал объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" он вправе в соответствии с пп.8 п.1 ст.346.16 НК РФ, отнести суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам) к расходам.

При выборе объекта налогообложения "доходы" с более низкой налоговой ставкой налогоплательщик не вправе отнести какие-либо суммы к расходам, а потому при переходе с УСНО на общую систему налогообложения в силу п. 6 ст. 346.25 НК РФ имеет возможность применить вычет по НДС.

Таким образом, коллегия судей полагает, что в рассматриваемом случае общество КПФ "СДС" имело право на получение налогового вычета, поскольку до перехода на ОСНО использовало специальный налоговый режим в виде УСНО с объектом обложения "доходы" и не учитывало в расходах при применении УСНО суммы НДС, предъявленные подрядными организациями при строительстве объекта недвижимости.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что имущество в период применения упрощенной системы налогообложения обществом не использовалось, объект капитального строительства был введен в эксплуатацию 17.08.2015, то есть после перехода налогоплательщика на общую систему налогообложения (ОСНО).

Согласно позиции Министерства финансов Российской Федерации, изложенной в письмах от 16.05.2013 N 03-07-11/17002, от 01.10.2013 N 03-07-15/40631 (направлено Письмом ФНС России от 25.10.2013 N ЕД-4-3/19225), если в периоде применения налогоплательщиком УСН объекты капитального строительства в эксплуатацию не вводились, то есть не использовались при применении данной системы налогообложения, то после перехода организации на общий режим налогообложения суммы НДС по товарам (работам, услугам), предъявленные подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, а также суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения этих работ, подлежат вычетам в общеустановленном порядке.

Поскольку материалами дела подтверждается факт введения объекта капитального строительства в эксплуатацию после перехода налогоплательщика на ОСНО и использования обществом спорного имущества в облагаемой НДС деятельности, коллегия судей приходит к выводу о том, что к рассматриваемым правоотношением подлежат применению нормы гл.21 НК РФ, а именно ст. 171, 172 НК РФ.

Специальная норма права, изложенная в п.6 ст. 346.25 НК РФ, к рассматриваемым правоотношениям не подлежит применению, поскольку распространяется на ситуацию, когда объект недвижимости был введен в эксплуатацию в период применения УСНО и использовался в необлагаемой НДС деятельности.

Кроме того, суд первой инстанции также правомерно отклонил доводы инспекции о пропуске налогоплательщиком срока для применения налогового вычета по НДС по счетам-фактурам, выставленным в период с 05.11.2008 по 30.06.2013.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, пунктом 2 статьи 173 НК РФ предусмотрен трёхлетний срок на предъявление декларации с указанием суммы НДС к возмещению из бюджета, и касается тех налоговых вычетов, право на предъявление которых, при соблюдении всех условий предусмотренных статьями 169-172 НК РФ, возникло у налогоплательщика в налоговом периоде, отстоящем от налогового периода, в котором выставлены счета-фактуры, более чем на три года, а потому сравнению подлежит дата окончания налогового периода, в котором возникло право на применение налогового вычета и дата представления налоговой декларации (первичной или уточнённой), в которой эти вычеты фактически заявлены.

Указанный вывод о трехлетнем сроке на предъявление вычетов со дня окончания периода, в котором возникло право на их применение, соответствует позиции изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10.

Судом первой инстанции установлено и из материалов дела следует, что право налогового вычета НДС по первичным документам и счетам-фактурам, выставленным в период с 05.11.2008 по 30.06.2015 возникло у заявителя лишь в 3 квартале 2015 г. - после ввода в эксплуатацию вышеуказанного объекта основных средств, в период, когда налогоплательщик перешел с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, ввиду чего общество право на налоговый вычет по НДС не утратило, и заявило его своевременно, с соблюдением срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

На основании изложенного отказ инспекции в возмещении обществу налогового вычета за 3 квартал 2015 года неправомерен.

В этой связи оспоренные решения инспекции в части отказа в предоставлении заявителю права на налоговые вычеты за 3 квартал 2015 года и возмещении налога следует признать не соответствующими закону.

Поскольку такими решениями заявитель ограничен в праве на получение налоговых вычетов и на него необоснованно возложена обязанность по уплате обязательных платежей, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о нарушении этими решениями прав и законных интересов заявителя в сфере экономической деятельности.

При таких обстоятельствах наличие совокупности обстоятельств, свидетельствующих о недействительности оспоренных решений инспекции, подтверждено. Требования заявителя удовлетворены судом первой инстанции при наличии достаточных оснований.

По мнению апелляционной инстанции, все представленные в материалах дела доказательства оценены судом первой инстанции с точки зрения их относимости, допустимости, достоверности, а также достаточности и взаимной связи надлежащим образом, результаты этой оценки отражены в судебном акте.

Доводы апелляционной жалобы основаны на неверном толковании действующего законодательства и опровергаются материалами дела, а потому оснований для ее удовлетворения не имеется.

Всем доказательствам, представленным сторонами, обстоятельствам дела, а также доводам, в том числе, изложенным в жалобе, суд первой инстанции дал надлежащую правовую оценку, оснований для переоценки выводов у суда апелляционной инстанции в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.12.2016 по делу N А76-18419/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району города Челябинска - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.Ю. Костин

Судьи

А.А. Арямов А.П. Скобелкин