Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 апреля 2017 г. N 15АП-8296/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 6 июня 2017 г. N Ф08-3503/17 настоящее постановление оставлено без изменения

город Ростов-на-Дону

02 апреля 2017 г.

дело N А32-12834/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 29 марта 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 апреля 2017 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Емельянова Д.В.,

судей Н.В. Сулименко, Н.В. Шимбаревой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания

Т.А. Шараповой,

при участии:

от АО "НЭСК": представитель Котляревский Е.В. по доверенности от 25.10.2016; Чирская Е.А. по доверенности от 11.01.2017; представитель Помолева А.Г. по доверенности от 21.02.2017;

от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю: представитель Баландина М.А. по доверенности от 13.07.2016; представитель Цыганкова Е.А. по доверенности от 06.09.2016,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "НЭСК" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.04.2016 по делу N А32-12834/2014 по заявлению АО "НЭСК" к заинтересованному лицу: Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю о признании недействительным решения от 30.01.2014 N 10-22/97/661, принятое в составе судьи Колодкиной В.Г.,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Независимая энергосбытовая компания Краснодарского края" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.01.2014 N 10-22/97/661 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 1 516 171 руб. за неуплату или неполную уплату сумм налога на прибыль в бюджет РФ за 2010 год в результате занижения налоговой базы,

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 13 645 542 руб. за неуплату или неполную уплату сумм налога на прибыль в бюджет субъекта РФ за 2010 год в результате занижения налоговой базы,

- начисления 1 393 368 руб. пеней по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет РФ,

- начисления 14 416 090 руб. пеней по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта РФ,

* предложения уплатить 7 580 856 руб. недоимки по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет РФ,

* предложения уплатить 68 227 711 руб. недоимки по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта РФ.

Решением суда от 30.09.2014, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 15.03.2015, требование общества удовлетворено.

Судебные акты мотивированы обоснованностью применения обществом абзаца 3 пункта 1 статьи 51 НК РФ и включения в состав внереализационных расходов за 2010 год убытков прошлых налоговых периодов (2008 - 2009 годы), выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в сумме 379 042 840 рублей.

Постановлением арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.07.2015 судебные акты первой и апелляционной инстанций отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Суд кассационной инстанции указал следующее. Судебные инстанции не дали правовую оценку доводу инспекции о наличии у общества при выявлении ошибок прошлых налоговых периодов права скорректировать налоговую базу текущего периода по правилам статьи 54 Кодекса при наличии переплаты суммы налога вследствие обнаружения ошибки, а не по причине отражения в лицевом счете налогоплательщика переплаты налога по иным основаниям. При этом судебные инстанции не учли сформированную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 1574/10 правовую позицию, исключающую возможность принятия во внимание доводов о наличии переплаты по налогу на прибыль, если предшествующие налоговые периоды не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль и отсутствие в связи с этим у налогового органа возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение налогоплательщика о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов. Данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки. Суд также не учел, что в соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить величину, в том числе дебиторской задолженности. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (часть 1 статьи 12). Пунктом 2 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденном приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н, зарегистрированного в Минюсте России 30.07.2010 за N 18008 (далее - ПБУ 22/2010), установлено, что неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации (далее - ошибка) может быть обусловлено, в частности: неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; неправильным применением учетной политики организации; неточностями в вычислениях; неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности; неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности; недобросовестными действиями должностных лиц организации. О наличии таких обстоятельств налогоплательщик не сообщает, соответствующие доказательства в материалах дела отсутствуют. Между тем, не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности. Если же общество допустило при исчислении налоговой базы не ошибки, то в такой ситуации выявленные им искажения являются новой информацией, не рассматриваемой как основание для ее отражения в текущем налоговом периоде (например, убытки прошлых лет). При таких обстоятельствах вывод суда о применении к ошибкам (искажениям) при исчислении обществом налоговой базы статьи 54 Кодекса является преждевременным, постановленным без учета ПБУ 22/2010, основанным на неполном выяснении вопроса, являются ли допущенные неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленными в результате получения новой информации, не доступной организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности. Положения статьи 54 Кодекса не подлежат применению при отсутствии фактов ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы. Кроме того, исследуя вопрос о составе спорных расходов, суд указал, что таковыми являлись: реализация электроэнергии (корректировочные счета-фактуры), оплата услуг связи, списание товароматериальных ценностей, расходы от списания на затраты, амортизационные отчисления, налог на имущество, штраф и пени за ненадлежащее исполнение гражданско-правовых обязательств, оплата услуг банка, услуг охраны, государственная пошлина, информационные услуги, арендные платежи, оплата коммунальных платежей, нотариальных услуг, излишне начисленные расходы по судебному акту. Однако при этом судебные инстанции не установили правовую природу отношений, в результате которых на налогоплательщика возложена обязанность по уплате указанных расходов. Между тем выяснение этого вопроса непосредственным образом влияет на рассмотрение вопроса о наличии (отсутствии) у общества права на включение расходов в состав внереализационных расходов и применения к установленным обстоятельствам в том числе положений пункта 2 статьи 270 или подпункта 13 пункта 1 статьи 265, статьи 272 Кодекса. Согласно пункту 2 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), процентов, подлежащих уплате в бюджет в соответствии со статьей 176.1 Кодекса, а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законом предоставлено право наложения указанных санкций. Суд установил включение в число спорных расходов финансовых и иных санкций, однако правовую оценку правомерности этим действиям налогоплательщика с учетом указанных норм не дал. Кроме того, из материалов дела следует, что основным видом спорных расходов явились перевыставленные (корректировочные) в 2010 году счета и счета-фактуры по реализации налогоплательщиком в 2008 - 2009 годах электроэнергии. Неоплаченная сумма НДС, предъявленная покупателям товаров (работ, услуг), как и неоплаченная стоимость этих товаров (работ, услуг), подлежит отражению в качестве дебиторской задолженности по результатам инвентаризации. В судебных актах ссылки на наличие доказательств, свидетельствующих о соблюдении налогоплательщиком указанных положений в соответствующих налоговых периодах, отсутствуют. Между тем инвентаризация задолженности осуществляется по правилам бухгалтерского учета и отчетности, инвентаризации подлежат все счета бухгалтерского учета, в том числе счета расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами. Однако такие доказательства налогоплательщик в материалы дела не представил, а инспекция, как следует из ее пояснений, лишена возможности проверить правильность формирования налоговой базы за предшествующие налоговые периоды. При таких обстоятельствах вывод суда о подтверждении обществом, что допущенные нарушения формирования налоговой базы предыдущих налоговых периодов привели к излишней уплате налога при отсутствии у инспекции возможности проверить указанные обстоятельства является преждевременным. Кроме того, убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, в смысле, определенном подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса, являются внереализационными расходами. Выявленные налогоплательщиком расходы по своей экономической сути также являются убытками прошлых лет. Следовательно, указанная норма права убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, не рассматривает как ошибки или искажения, устанавливая при этом специальное правило определения объекта налогообложения и налоговой базы по налогу на прибыль и статья 54 Кодекса в такой ситуации применению не подлежит. Следовательно, правовые основания возникновения расходов непосредственным образом влияют на рассмотрение вопроса об их включении (исключении) в налоговую базу (из нее) по правилам пункта 2 статьи 270 или подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса. Однако оценку этим обстоятельствам суд не дал. Соответственно неполно исследовал суд и аргументы инспекции о приоритетном значении указанных норм права перед статьей 54 Кодекса в силу общего правового принципа о применении специальных норм закона и их приоритете над общими нормами.

Дело рассмотрено судом первой инстанции с учётом указаний суда кассационной инстанции.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 26.04.2016 по делу N А32-12834/2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда от 26.04.2016 по делу N А32-12834/2014, ОАО "НЭСК" обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований.

Апелляционная жалоба мотивирована следующим. В силу технологической обусловленности корректировки величины выручки (доходов) её результаты следует рассматривать для целей налогообложения прибыли организации не как ошибку, а как новое обстоятельство, возникшее в период выполнения корректировки. Иными словами, при осуществлении расчётов с покупателями и формировании налоговой отчётности в 2008 и 2009 годах у общества отсутствовала информация о том, каким образом изменится стоимость поставленной электроэнергии. При определении налоговой базы 2010 года налогоплательщик руководствовался абзацем 2 пункта 2 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010, утверждённое приказом Минфина России от 28 июня 2010 г. N 63н), согласно которому, не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности". Пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учёту "Изменений оценочных показателей" (утверждено приказом МФ России от 06.10.2008 г. N 106н) установлено, что изменение оценочного значения подлежит признанию в бухгалтерском учёте путём включения в доходы или расходы организации того периода, в котором произошло изменение. Следовательно, корректировка выручки прошлых периодов (2008, 2009 годов) должна быть отражена в бухгалтерском учёте того года, когда стало известно об изменениях договорных отношений (об объёмах реализации) налогоплательщика с некоторыми покупателями. Излишне начисленные доходы прошлых лет следует учитывать как убытки прошлых лет, признанные в отчётном году (пункт 11 Положения по бухгалтерскому учёту "Расходы организации", ПБУ 10/99, утв. Приказом МФ России от 06.05.1999 г.; План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению" утв. Приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. N 94н, счёт 91 "Прочие доходы и расходы"). Последующее изменение объема или цены поставленной электроэнергии, согласно которому цена товара налогоплательщика уменьшена, ведет к уменьшению ранее признанных доходов от реализации в налоговом учете АО "НЭСК", в результате чего образуется искажение налоговой базы по налогу на прибыль за прошлый отчетный (налоговый) период, приведшее к излишней уплате указанного налога. Поэтому общество, вынужденное уменьшить цену своего товара в связи с изменением объема или цены поставленной электроэнергии, вправе скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль именно в период внесения изменений по заявлениям потребителей. Осуществляя такую корректировку, налогоплательщик отражает сумму, на которую уменьшились его доходы от реализации (сумму скидки), в составе внереализационных расходов как убыток прошлых налоговых периодов, выявленный в текущем отчетном (налоговом) периоде. В соответствии с требованиями НК РФ организации-налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учёта и самостоятельно формируемых налоговых регистров при недостаточности информации бухгалтерского учёта (ст. 54 и 313 НК РФ). В соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ при исчислении налога на прибыль датой осуществления внереализационных расходов для организаций, применяющих в целях признания доходов и расходов метод начисления, является дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов. Необходимость в подаче уточнённых деклараций за 2008 и 2009 годы отсутствовала. Декларация по налогу на прибыль за 2010 год содержала откорректированную базу для исчисления налога. Уменьшение налогооблагаемой базы на 256 544 206 рублей является правомерным. Основания, по которым данная сумма отнесена к внереализационным расходом, не могут рассматриваться как ошибка налогоплательщика. Поэтому, в данном случае не подлежит применению п.1 ст. 54 НК РФ, согласно которому необходимо выполнить пересчёт налоговой базы за 2008, 2009 годы и представление уточнённых деклараций по налогу на прибыль (п. 1 ст. 81 НК РФ). Ограничившись рассмотрением доводов относительно возможности применения в настоящем споре положений абз. 3 ст. 54 НК РФ, судом первой инстанции не дана оценка приведенным обществом обстоятельствам, что свидетельствует о неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Краснодарского края от 26.04.2016 по делу N А32-12834/2014 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель ОАО "НЭСК" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнении к апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.

Представитель Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и дополнении к апелляционной жалобе, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель ОАО "НЭСК" поддержал ходатайство о проведении судебной экспертизы, заявленное в прошлых судебных заседаниях.

Представитель Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю возражал против удовлетворения ходатайства.

Суд отложил рассмотрение ходатайства и определил рассмотреть его в совещательной комнате.

Представитель ОАО "НЭСК" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела сведений об экспертах.

Представитель Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю не возражал против удовлетворения ходатайства.

Ходатайство о приобщении документов удовлетворено; в удовлетворении ходатайства о назначении по делу судебной бухгалтерской экспертизы отказано по следующим основаниям.

Порядок назначения и проведения экспертизы определен статьями 82 - 87 АПК РФ. По смыслу указанных норм экспертиза может быть назначена судом по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле, если для решения какого-либо вопроса требуются специальные познания, которыми суд не обладает.

Согласно части 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Из диспозиции указанной нормы права следует, что судебная экспертиза подлежит назначению лишь по тем вопросам, которые непосредственно в компетенцию суда не входят и для их правильного разрешения требуют наличия специальных знаний.

Согласно заявленному ходатайству вопросы, поставленные перед экспертом, касаются сумм налоговых обязательств общества по НДС с авансов, полученных от контрагентов и наличия оснований для принятия данных сумм НДС к вычету за проверяемый налоговый период, а также показателей бухгалтерского и налогового учета в совокупности с учетом сформировавшейся дебиторской задолженности.

Вместе с тем, указанные вопросы не требуют специальных знаний, так как налоговым законодательством за налогоплательщиком закреплена обязанность самостоятельного исчисления и уплаты налогов, следовательно, формирование налоговой базы по каждому виду налога к компетенции эксперта не относится.

Разрешение указанных вопросов непосредственно относится к компетенции суда, в связи с чем, для его правильного разрешения не требуется получение специальных пояснений в виде экспертного заключения.

Рассматриваемый спор носит методологический характер.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 10-27/192 от 21.02.2013 заместителя начальника МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю проведена выездная налоговая проверка ОАО "Независимая энергосбытовая компания Краснодарского края" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.

В ходе проведенной проверки, налоговым органом установлено, что по данным уточненной декларации, представленной ОАО "НЭСК" 04.10.2013, внереализационные расходы, отраженные по строке 040 "Расчета налога на прибыль", составили 1 298 750 570 руб. в том числе:

- убытки прошлых налоговых периодов - 379 042 840 руб.;

- аренда, субаренда имущества - 49 152 472 руб.;

- амортизация - 4 360 043 руб.;

- возмещение ущерба по актам нарушения - 137 112 руб.;

- выдача списка акционеров - 45 850 руб.;

- дисконт векселей -5 298 154 руб.;

- расходы по госпошлине - 3 359 468 руб.;

- инкассация - 3 759 883 руб.;

- расходы от прочих активов - 195 руб.;

- курсовые разницы - 130 077 руб.;

- налог на имущество - 2 265 974 руб.;

- проведение собрания акционеров - 60 000 руб.;

- проценты по долговым обязательствам - 297 602 559 руб.;

- реестродержатель - 384 180 руб.;

- резерв сомнительных долгов - 360 676 715 руб.;

- списание основных средств - 3 791 руб.;

- судебные сборы - 5 500 руб.;

- услуги банков (комиссия по обслуживанию кредитов) - 14 863 112 руб.;

- услуги банков (комиссия по обслуживанию кредитов ) - 207 500 руб.

- услуги банков (РКО) - 7 733 322 руб.

- услуги банков (чековая книжка) - 612 руб.;

- штрафы, пени по договорам - 25 485 410 руб.;

- прочие расходы - 114 175 801 руб. в т.ч. членские взносы - 150 000 руб.;

- списание дебиторской задолженности - 113 417 775 руб.;

- проценты по векселям - 608 026 руб..

В нарушении подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ ОАО "НЭСК" в состав внереализационных расходов за 2010 год включило убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в сумме 379 042 840 руб., из них:

- реализация электроэнергии - 256 544 206 руб.,

- услуги связи - 36 325 руб.,

- списание ТМЦ - 585 руб.,

- расходы от списания на затраты - 94 784 руб.,

- амортизация - 7 577 руб.,

- налог на имущество - 417 руб.,

- штрафы, пени по хоздоговорам - 120 733 643 руб.,

- плата за услуги банка - 1 122 руб.,

- охранные услуги - 231 593 руб.,

- госпошлина - 3 904 руб.,

- информационные услуги - 247 265 руб.,

- арендные платежи за компьютеры - 105 259 руб.,

- излишне начисленные расходы по решению суда - 1 017 618 руб.,

- коммунальные расходы - 7 302 руб.,

- нотариальные услуги - 11 240 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ ОАО "НЭСК" выставлено требование от 06.06.2013 N 9232 о предоставлении документов, подтверждающих убытки прошлых лет, которые сформировались по аппарату в сумме 351 056 970 руб. (анализ счета 91.02 за 2010 год), по филиалам: Анапский - 2 457 950 руб., Апшеронский - 53 669 руб., Армавирский - 54 553 руб., Геленджикский - 5 849 946 руб., ГорячеКлючевской - 22 789 руб., Ейский - 4 465 598 руб., Краснодарский - 6 277 6576 руб., Крымский - 393 803 руб., Кореновский-25 874 руб., Курганинский - 132 996 руб., Лабинский - 191 579 руб., Мостовской - 1 122 руб. Новороссийский - 1 991 751 руб. Славянск-на-Кубани - 30 972 руб., Сочинский - 1 240 707 руб., Тимашевский - 2 798 893 руб., Тихорецкий - 114 465 руб., Туапсинский - 1 663 709 руб., Усть-Лабинский - 217 918 руб.

Проверкой установлено, что убытки прошлых лет сложились за счет реализации электроэнергии за 2008, 2009 годы и составили 256 544 206 руб., в том числе по аппарату - 230 524 073 руб., по филиалам - 26 020 133 руб.

Для подтверждения указанных расходов обществом представлены акты об отпуске электроэнергии. Расходы прошлых периодов по реализации электроэнергии складываются за счет перерасчетов электрической энергии для потребителей (населения - физических и юридических лиц), в виде уточнения расчетов объема и цены электроэнергии из-за несвоевременного предоставления показаний с приборов учета или пересчета прогнозных цен на фактические.

Штрафы, пени по хоздоговорам - 120 733 643 руб. в т.ч.:

- 85 000 000 руб. - указанные расходы на основании служебной записки главному бухгалтеру ОАО "НЭСК" Е.Л. Пеховой от директора по сбыту электроэнергии от 17 марта 2009 года N 14.1.1 НЭ-07/197 "О начислении процентов по ст. 395 ГК РФ - "Довожу до Вашего сведения, что дебиторская задолженность ОАО "НЭСК-электросети" перед ОАО "НЭСК" за пользование чужими денежными средствами по ст. 395 ГК РФ по состоянию на 01.01.2009 за 2008 год составила 85 000 000 руб.";

* 122 194 руб. - указанные расходы на основании определения арбитражного суда по делу N А-32-3828/2008-35/85 от 07.08.2009 Теплосеть МП г. Армавир;

* 35 611 449 руб. - указанные расходы проценты за пользование чужими денежными средствами на основании договоров заключенных с потребителями, начисленные проценты за пользование чужими денежными средствами согласно заключенным договорас с ОАО "Оборонэнергосбыт", ОАО "Армавирский завод резиновых изделий", "Российская телевизионная радиовещательная сеть", ОАО "НЭСК-электросети", "Муниципальное унитарное предприятие "Тепловые сети" муниципального образования Крыловской район", МУП "Ленинградский Теплоцентр", ЗАО "Центрвтормет". Данные расходы подтверждаются бухгалтерской справкой от 31.12.2010 N 1155 с содержанием операции "Начисление процентов за пользование чужими денежными средствами и "Справкой о начислении и оплате процентов за пользование чужими денежными средствами по потребителям регионального значения ОАО "НЭСК" данные которой подтверждают об отсутствии оплаты причитающихся процентов за пользование денежными средствами в виде дебиторской задолженности за товары и услуги.

* 1 017 618 руб. - расходы по решению суда излишне начисленные. Указанная сумма должна быть взыскана с МУП "Горэлетросети" г. Туапсе как проценты за пользование чужими денежными средствами в соответствии с п 1.3. договора перевода долга N 265 от 01.08.2005, за период с 01.04.2007 по 18.11.2008 по решению Арбитражного суда Краснодарского края от 24 февраля 2009 года по делу N А-32-27472/2008-6/496. Однако указанная сумма не была взыскана с должника и списана как убытки прошлых лет. Указанные расходы подтверждаются бухгалтерской справкой от 17.08.2010 N 669.

* 231 593 руб. - охранные услуги за сентябрь и декабрь 2009 года, сложившиеся согласно договора от 05 декабря 2006 года N 8/1688-КР/3, заключенного с государственным учреждением отдела вневедомственной охраны при УВД Западного округа г. Краснодара, акта выполненных услуг от 31 декабря 2009 года N 5/12/8 на сумму 3 733 руб., договор от 25 декабря 2006 года N 6/2006, заключенный с ООО "Частное охранное предприятие "Стражник" и актов выполненных услуг от 30 сентября 2009 года N 000053 на сумму 226 700 руб., от 31 декабря 2009 года N 5/12/8 на сумму 1 160 руб.

* расходы от списания затрат 94 784 руб., сложившиеся:

* 32 039 руб. это сторнированные суммы дважды начисленных процентов 2009 году: один раз по исполнительному листу по делу N А32-2360/2009-24/28; исполнительный лист по делу N А32-13293/2008-21/152;исполнительный лист по делу N А-32-21941/2008-35/359; исполнительный лист по делу N А32-25802/2008-8/464; исполнительный лист по делу N А32-14955/2007-52/411; исполнительный лист по делу N А32-11050/2009-31/235;

- исполнительный лист по делу N А32-56723/09-31/1047; исполнительный лист по делу N А-32-56726/09-31/1048; исполнительный лист по делу N А32-510/2009-21/20; исполнительный лист по делу N А-32-6587/10-41/120, второй раз при выгрузке данных из программы ИК СБЫТ;

- 44 125 руб. договор о возмездном оказании услуг по техническому надзору ГУ ОВО при ОВД Усть-Лабинскому району, акт приемки-сдачи работ ГУ ОВО при ОВД Усть-Лабинскому району, акт о приемке тех. средств сигнализации в эксплуатации ГУ ОВО при ОВД Усть-Лабинскому району, локально ресурсный сметный расчет ГУ ОВО при ОВД Усть-Лабинскому району; акт выполненных работ за март 2009 г. банк "Первомайский";

- акт выполненных работ за февраль 2009 г. банк "Первомайский"; акт выполненных работ за январь 2009 г. банк "Первомайский"; акт выполненных работ за октябрь 2008 г. банк "Первомайский"; акт выполненных работ за ноябрь 2008 г. банк "Первомайский";

- акт выполненных работ за декабрь 2008 г. банк "Первомайский"; акт выполненных работ за сентябрь 2008 г. банк "Первомайский"; счет-фактура N 10944 ОАО "МТС"; счет-фактура N 10938 ОАО "МТС"; счет-фактура N 10923 ОАО "МТС"; счет-фактура N 10946 ОАО "МТС"; счет-фактура N 39389 ОАО "МТС"; счет-фактура N 10934 ОАО "МТС"; отчет по проводкам по счету 97 за 2010 г. - 18 620 руб.;

- арендные платежи за компьютерную технику 105 259 руб. расходы по аренде оборудования согласно договора от 01.11.2009 N 54/11-09 за ноябрь, декабрь 2009 года;

- нотариальные услуги 11 240 руб. - согласно справке от 13 ноября 2009 года на сумму 4 200 руб., от 11 декабря 2009 года N 1057 на сумму 5 040 руб., от 07 декабря 2009 года N 1030 на сумму 2 000 руб.;

* госпошлина 3 904 руб. по делу от 07 августа 2009 года N А32-3828/2008-35/85 по иску ОАО " НЭСК" к ОАО "Теплоэнергетическая компания";

* услуги связи 36 325 руб. согласно акта N 9957-БЗ от 31.01.2008 5703-00 ОАО "ЮТК";

- акт N 9957-БЗ от 29.02.2008 7248-70 ОАО "ЮТК"; акт N 9957-БЗ от 30.11.2008 9375-33 ОАО "ЮТК"; акт N 9957-БЗ от 30.09.2008 10014-94 ОАО "ЮТК"; договор N 9957 от 05.06.2007 на оказание услуг электросвязи ОАО "ЮТК";

* амортизация 7 577 руб. согласно отчета по проводкам по счету 02.01. за 2010 г. 7 576-50; бухгалтерская справка N 6 от 27.02.2010;

* корректировка налога на имущество 417 руб. бухгалтерская справка N 14 от 30.03.2010 (корректировка за 2009 год);

* информационные услуги 249 389 549 руб. согласно акту N 134 от 22.03.2010 ООО " ПКИ"; акт сдачи-приемки оказанных услуг ООО "ПКИ"; акт N 132 от 28.02.2010 ООО "ПКИ"; акт сдачи-приемки оказанных услуг ООО "ПКИ"; акт N 132 от 22.03.2010 ООО "ПКИ";

* акт сдачи-приемки оказанных услуг ООО "ПКИ"; акт N 135 от 22.03.2010 ООО "ПКИ"; акт сдачи-приемки оказанных услуг ООО "ПКИ"; акт N 136 от 22.03.2010 ООО "ПКИ"; акт сдачи-приемки оказанных услуг ООО "ПКИ"; договор об оказании услуг N 27/06-09 от 01.08.2009 ООО "ПКИ"; отчет по проводкам по счету 60.01.3 за 2010 по исполнительному аппарату 44491 -53 ГУП КК Новое телевидение Кубани; 7210-00 ООО "Медиа Контакт"; акт N 2080-Р от 25.12.2009, об оказании услуг (выполнения работ) ООО "Медиа Контакт"; копия публикации в тираже газеты "Ва-Банкъ в Краснодаре"; договор N 47НЭ-ДХ от 20.03.2009 ООО "Медиа Контакт";

* коммунальные расходы 7 302 руб. согласно акта N 000003 от 31.01.2010 Головина Н.В. ПБОЮЛ; договора аренды N 204-ДА от 03.12.2007 Головина Н.В. ПБОЮЛ.

Таким образом, проверкой установлено что, налогоплательщик произвел учет для целей налогообложения в составе внереализационных расходов в 2010 году затраты, имеющие отношение к предыдущим налоговым периодам (2008 и 2009 годам).

Указанные обстоятельства выявлены налоговым органом при проведении проверки и не оспаривались документами, представленными налогоплательщиком в ходе проверки. Во всех документах четко определен период возникновения расходов, понесенных ОАО "НЭСК", что отражено в акте проверки от 12.12.2013 N 10-27/93/472ДСП.

Решением налогового органа установлена неполная уплата налога на прибыль за 2010 год. в сумме 75 808 567 руб., в том числе: в краевой бюджет - 68 227 711 руб., в федеральный бюджет - 7 580 856 руб., а также рассчитана сумма пени за неуплату указанного налога - 15 452 982 руб. 28 коп., в том числе: в краевой бюджет - 14 092 522 руб. 10 коп., в федеральный бюджет - 1 361 460 руб. 18 коп.

Неуплата налога на прибыль, по мнению налогового органа, связана с нарушением обществом подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ, а именно со включением в состав внереализационных расходов за 2010 год убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в сумме 379 042 840 руб., из них:

* реализация электроэнергии - 256 544 206 руб.,

* услуги связи - 36 325 руб.,

* списание ТМЦ - 585 руб.,

* расходы от списания на затраты - 94 784 руб.,

* амортизация - 7 577 руб.,

* налог на имущество - 417 руб.,

* штрафы, пени по хоздоговорам - 120 733 643 руб.,

* плата за услуги банка - 1 122 руб.,

* охранные услуги - 231 593 руб.,

* госпошлина - 3 904 руб.,

* информационные услуги - 247 265 руб.,

- арендные платежи за компьютеры - 105 259 руб.,

* излишне начисленные расходы по решению суда - 1 017 618 руб.,

* коммунальные расходы - 7 302 руб.,

* нотариальные услуги - 11 240 руб.

По мнению налогового органа, общество имело право признать данные расходы в целях исчисления налога на прибыль не в 2010 году, а в налоговых периодах, когда соответствующие хозяйственные операции были совершены, а именно, - в 2008-2009 гг. (стр. 5, 8, 9 оспариваемого решения).

Общество считает, что изложенная позиция налогового органа основана на неверном толковании абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ. При обнаружении ошибок или искажений, относящихся к прошлым периодам, пересчет налоговой базы производится в периоде совершения ошибки (абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ), что требует подачи уточненных деклараций. По мнению Минфина России, исключениями, когда ошибки можно исправить в периоде обнаружения, являются два случая (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ):

- если нельзя определить период совершения ошибок или искажений;

- если допущенные ошибки или искажения привели к излишней уплате налога (эта норма введена с 1 января 2010 г. Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ).

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления общества, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном пунктом 8 статьи 274 главы 25 НК РФ.

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 НК РФ уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Как следует из материалов дела, факт получения налогоплательщикам по итогам 2008, 2009 годов убытка не установлен и на наличие такого убытка общество не ссылается.

Как указано в пункте 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

По общему правилу, установленному пунктом первым статьи 272 Кодекса, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок.

Пунктом 7 статьи 272 НК РФ предусмотрена специальная норма об установлении способа определения даты осуществления внереализационных и прочих расходов. Датой осуществления прочих расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) и арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (подпункт 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса).

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Как следует из позиции общества, факт невключения расходов в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в соответствующих годах их обнаружения, - является именно "ошибкой". Общество уплатило за 2008-2009 годы налог на прибыль в размере 94 935 722 руб. При этом расходы, отраженные в 2010 году, но относящиеся к 2008-2009 годам, составляли 379 042 840 руб., соответственно общество завысило налог и переплатило налог на прибыль в размере 75 808 568 руб. (379 042 840 * 20 %), помимо числящейся в лицевых счетах переплаты.

Как следует из Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" ПБУ 22/2010, утвержденным Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н., не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.

В соответствии с Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010)" (ред. от 08.11.2010) причинами совершения ошибок могут быть:

* неправильное применение законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

* неправильное применение учетной политики организации;

* неточности в вычислениях;

* неправильная классификация или оценка фактов хозяйственной деятельности;

- неправильное использование информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;

- недобросовестные действия должностных лиц организации.

О наличии таких обстоятельств налогоплательщик не сообщает, соответствующие доказательства в материалах дела отсутствуют.

Между тем, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.

Например, в случае выявления налогоплательщиком ошибок 2008 - 2009 годов корректировке подлежал размер дебиторской задолженности за эти периоды, однако доказательства внесения соответствующих изменений в связи с обнаружением ошибок в материалах дела отсутствуют (как в рамках бухгалтерского (внесение соответствующих изменений в бухучет), так и налогового законодательства (представление уточненных деклараций за эти периоды).

Если же общество допустило при исчислении налоговой базы не ошибки, то в такой ситуации, выявленные им искажения являются новой информацией, не рассматриваемой как основание для ее отражения в текущем налоговом периоде (например, убытки прошлых лет).

В ходе рассмотрения дела по существу спора были представлены: первичная декларация по налогу на прибыль за 2008 год, первичная декларация за 2009 год, а также выписки из лицевого счет за периоды с 01.01.2009 - 30.04.2009; 01.01.2008 - 31.12.2008; 01.01.2010 - 13.09.2014.

В Постановлении ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 указано, что поскольку спорные годы не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, то налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения тех или иных сумм расходов в состав расходов в прошлых налоговых периодах. Данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, в пределах периода проведения одной налоговой проверки. Соответственно, если выявленные ошибки относятся к периоду, находящемуся за пределами периода проведения налоговой проверки, то у налогоплательщика нет права учесть их в текущем периоде (когда они были выявлены), т.к. у налогового органа отсутствует возможность проверить, привела ли эта ошибка к переплате налога. К такому выводу пришел, например, ФАС Московского округа в постановлении от 04.02.2013 N А40-8920/11-116-23.

ОАО "НЭСК" не подтвержден факт искажения налоговой базы и то обстоятельство, что ранее соответствующие суммы не учитывались, а значит, не происходит двойной учет одних и тех же расходов.

Не установлен также и факт получения налогоплательщиком убытка по итогам 2008, 2009 годов.

Материалами проверки подтверждено и налогоплательщиком не оспаривается, что по данным уточненных налоговых деклараций, представленных ОАО "НЭСК" в 2012-2013 гг., в целях налогообложения получена прибыль за 2008 г., за 2009 г., превышающая рассматриваемые расходы, то есть убыток отсутствовал.

Анализ норм пп.1 п.2 ст. 265 НК РФ в его системной взаимосвязи со ст.ст. 54 и 81 НК РФ показывает, что речь может идти только о тех видах ошибок в исчислении налоговой базы, период совершения которых определить невозможно. Если же при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, возможно определить период совершения ошибок (искажений), перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки, согласно ст. 54 НК РФ, а убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, не учитываются для целей налогообложения прибыли текущего отчетного (налогового) периода.

Абзацем 2 ст. 54 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

При этом абз. 3 установлено, что в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Приведенные нормы регулируют вопросы внесения изменений в налоговые декларации в случае обнаружения налогоплательщиками ошибок (искажений), относящихся к прошедшим налоговым периодам, четко устанавливая две возможные ситуации, которые определены соответственно абз. 2 и 3 п. 1 указанной статьи:

- первая - когда возможно определить, к какому именно периоду относятся обнаруженные ошибки (искажения);

- вторая - когда период совершения ошибки определить нельзя. Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесено дополнение в абз. 3 п. 1 ст. 54 Кодекса. Следовательно, новая норма уточняет ситуацию, когда период совершения ошибки (искажения) определить невозможно.

Норма абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ предоставляет право налогоплательщику провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за период, в котором выявлены ошибки или искажения, относящиеся к прошлым периодам, если они привели к излишней уплате налога.

Указанная норма действует с 1 января 2010 г. и применяется также в отношении ошибок, совершенных до 1 января 2010 г. (п. 2 ст. 1, п. 2 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ и Письмо Минфина России от 07.12.2010 N 03-07-11/476).

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что согласно ПБУ 22/2010 неточность или пропуск в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете или бухгалтерской отчетности организации, выявленная в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения или неотражения таких фактов хозяйственной деятельности не является ошибкой.

Внесенная в ст. 54 НК РФ законодательная поправка подразумевает возможность корректировки налоговой базы не только в периодах получения прибыли.

Как свидетельствует арбитражная практика, при получении первичных документов, подтверждающих расходы, после окончания налогового периода, расходы должны быть учтены в периоде, к которому они относятся (по правилам ст. 54 НК РФ), а не в периоде получения документов (постановления ФАС Поволжского округа от 19.12.2013 N Ф06-871/13, Московского округа от 05.07.2013 N Ф05-4704/13, постановление АС Дальневосточного округа от 03.10.2014 по делу N А59-5425/2013).

Между тем, доводы ОАО "НЭСК" о совершении "ошибок" и дальнейшей их корректировке не подтверждены документально.

При этом суд правомерно учёл правовую позицию, сформированную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 1574/10, исключающую возможность принятия во внимание доводов о наличии переплаты по налогу на прибыль, если предшествующие налоговые периоды не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль и отсутствие в связи с этим у налогового органа возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение налогоплательщика о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов.

Данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Кроме того, с учетом положений статей 54 и 81 НК РФ обязанность представления уточненной налоговой декларации возникает при обнаружении налогоплательщиком в поданном им декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате; пересчет налога в этом случае производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения) (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2011 N 10120/10).

Как следует из материалов дела, обществом в инспекцию направлены первичная декларация по налогу на прибыль за 2008 год (налог на прибыль определен к уплате в размере 37 932 865 рублей, переплата составляет 69 864 610 рублей. Впоследствии налогоплательщик направлял уточненные декларации (в 2009 году - величина налога к уменьшению, в 2010 году - к увеличению, в итоге размер подлежащего уплате налога составил 27 867 594 руб.).

В первичной декларации по налогу на прибыль за 2009 год общество указало к уплате 59 205 007 руб., по состоянию на 29.03.2010 числилось 21 726 844 руб. переплаты; в уточненных декларациях размер налога увеличен, в итоге величина налога составила 67 068 128 руб.

Общий размер налога 2008-2009 годы составил 94 935 722 рублей, а расходы, отраженные в 2010 году, относящиеся к 2008-2009 годам, составили 379 042 840 руб.

При этом вплоть до 2011 года налогоплательщик подавал уточненные декларации, в том числе за 2008 год - 8 раз, за 2009 год - 11 раз.

Таким образом, у АО "НЭСК" отсутствовали препятствия в подаче уточненных деклараций за рассматриваемый период.

Согласно данным ИБД "АИС Налог 2.7.080.01" КРСБ на дату состояния расчетов за несколько лет АО "НЭСК" по налогу на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, у общества, начиная с 24.08.2009 числится переплата. Указанная переплата носит стабильный характер, включая периоды уплаты налога на прибыль за 2008 и 2009 год.

В соответствии с п. 1 ст. 287 НК РФ уплаченные авансовые платежи в течение отчетного периода засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода. Авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода.

В связи с этим, переплата, как сальдо на начало отчетного периода не зависит от ошибочных действий налогоплательщика по включению/невключению спорных сумм в состав расходов, а является отражением финансовой деятельности организации за предшествующие периоды.

Суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение указал, что сделав вывод о наличии у налогоплательщика в 2008-2009 годах переплаты по налогу на прибыль, суды не учли, что имеющаяся у налогоплательщика переплата образовалась в спорные периоды по иным, не зависящим от факта выявления спорных расходов, основаниям.

Суд кассационной инстанции также указал, что расходы, отраженные в 2010 году, относящиеся к 2008-2009 годам, составили 379 042 840 руб., что судебные инстанции расценили как свидетельство переплаты налога в размере 75 808 568 руб. (379 042 840 * 20%), однако в лицевых счетах уже имелась переплата.

В соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 Федерального закона N 129-ФЗ).

При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить величину, в том числе дебиторской задолженности.

Частью 2 статьи 1 Федерального закона N 129-ФЗ установлено, что под объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий (часть 5 статьи 8). Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (часть 1 статьи 12). Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (часть 2 статьи 12).

Пунктом 2 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденном приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н, зарегистрированного в Минюсте России 30.07.2010 за N 18008 (далее - ПБУ 22/2010), установлено, что неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации (далее - ошибка) может быть обусловлено, в частности: неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; неправильным применением учетной политики организации; неточностями в вычислениях; неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности; неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности; недобросовестными действиями должностных лиц организации.

Как установлено судом, о наличии таких обстоятельств налогоплательщик не указывает, соответствующие доказательства в материалах дела отсутствуют.

Обществом заявлен довод о том, что "ошибки" были допущены в результате недобросовестных действий должностных лиц, однако документального подтверждения данного обстоятельства налогоплательщик не представил, в связи с чем указанный довод подлежит отклонению.

Все представленные налогоплательщиком бухгалтерские справки не раскрывают причину изменения отраженной хозяйственной операции (причину возникновения ошибки) первоначальной записи, по поводу которой делается исправление, не описан способ ее исправления в бухгалтерском учете.

При этом суд также учёл, что налоговая база по налогу на прибыль определяется в разрезе налогового периода - года, но в силу возможности переноса прошлых убытков на будущее представляет собой картину деятельности налогоплательщика за несколько лет. Соответственно, налоговую базу по налогу на прибыль определяют не только расходы текущего года, но и показатели прошлых лет. Таким образом, переплата налога на прибыль может быть обеспечена не только завышением налоговой базы как положительной величины, но и занижением суммы убытка (который будет перенесен на будущее и рано или поздно уменьшит подлежащую уплате сумму налога). Следовательно, невключение в расчет налоговой базы той или иной суммы расхода в любом случае приводит к переплате налога на прибыль, в том числе в ситуации, когда налоговая база равна нулю или составляет отрицательную величину.

Поскольку в рассматриваемом случае положения статьи 54 НК РФ не подлежат применению при отсутствии фактов ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, заявленные ОАО "НЭСК" требования необоснованны и подлежат отклонению.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Поскольку обществом при обращении в суд с апелляционной жалобой осуществлена переплата госпошлины, акционерному обществу "НЭСК" из федерального бюджета надлежит возвратить 1 500 руб. излишне уплаченной государственной пошлины по платежному поручению от 18.04.2016 N 3249.

В связи с отказом в удовлетворении ходатайства о назначении по делу судебной экспертизы, акционерному обществу "НЭСК" надлежит возвратить с депозитного счета Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда 400 000 руб. на основании заявления плательщик с указанием реквизитов для перечисления денежных средств.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

в удовлетворении ходатайства о назначении судебной экспертизы отказать.

Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.04.2016 по делу N А32-12834/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "НЭСК" из федерального бюджета 1 500 руб. излишне уплаченной государственной пошлины по платежному поручению от 18.04.2016 N 3249.

Возвратить открытому акционерному обществу "НЭСК" с депозитного счета Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда 400 000 руб. на основании заявления с указанием реквизитов для перечисления денежных средств.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Емельянов

Судьи

Н.В. Сулименко Н.В. Шимбарева