Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11 апреля 2017 г. N 07АП-10987/16

г. Томск

11 апреля 2017 г.

Дело N А27-20527/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 13 марта 2017 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 11 апреля 2017 г.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сбитнева А.Ю.

судей: Колупаевой Л.А.,

Полосина А.Л.,

при ведении протокола судебного заседания до перерыва помощником судьи Гальчук М.М., после перерыва секретарем судебного заседания Горецкой О.Ю. с использованием средств аудиозаписи,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Малошик Ю.В., представитель по доверенности от 14.03.2016; Антонова А.Р., представитель по доверенности от 28.09.2015; Волощенко О.Е., представитель по доверенности от 18.11.2016;

от заинтересованного лица - Красильникова М.Н., представитель по доверенности от 09.12.2016; Устюжанина И.Н., представитель по доверенности от 19.01.2017; Ревякин А.В., представитель по доверенности от 19.01.2017; Слезко А.А., представитель по доверенности от 30.12.2016; Истомина Т.В., представитель по доверенности от 26.01.2017;

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Краснобродский Южный" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 13 октября 2016 г. по делу N А27-20527/2015 (судья Потапов А.Л.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Краснобродский Южный" (г. Кемерово, ОГРН 1094202002003, ИНН 4202037762)

к Межрайонной ИФНС России N 3 по Кемеровской области (г. Белово, ОГРН 1044202010456, ИНН 4202007359)

о признании недействительным решения от 30.06.2015 N 70 в части,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Краснобродский Южный" (далее - ООО "Краснобродский Южный", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 3 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция) от 30.06.2015 N 70 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 11 292 145 руб., начисления пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 2 808 744,52 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату НДС в сумме 2 258 429 руб., доначисления налога на прибыль организаций в сумме 31 943 228 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 8 116 259,59 руб., привлечения к налоговой ответственности по статьям 122, 123 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 6 388 645,60 рублей, а также об уменьшении размера налоговой ответственности в виде штрафа в связи с наличием смягчающих обстоятельств.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 16 ноября 2016 г. признано недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Кемеровской области N 70 от 30.06.2015 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ (налог на прибыль иностранных организаций с доходов, полученных от российских организаций) в размере 2 760 250,60 руб.; привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ (налог на доходы физических лиц) в размере 1 752 622,93 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, Общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и вынести новое решение в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по эпизодам с контрагентами ООО "Сибтрансуголь", предпринимателем Нецветаевым А.Г., неверного расчета Инспекции налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а также по эпизоду выплаты дивидендов компании Marendo Investments Limited, принят в указанной части новый судебный акт о признании незаконным оспариваемого решения налогового органа. Также апеллянт просит уменьшить размер налоговой ответственности в виде штрафа в связи с наличием смягчающих обстоятельств.

Не согласившись с состоявшимся решение суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции отменить решение в части удовлетворения требований в части признания недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ (налог на прибыль иностранных организаций с доходов, полученных от российских организаций) в размере 2 760 250,60 руб.

Кроме этого, с апелляционной жалобой на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 13 октября 2016 г. по делу N А27-20527/2015 обратилась Компания Marendo Investments Limited, в жалобе которой указано, что решение суда принято о правах и об обязанностях лица, не привлеченного к участию в деле.

Определением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29 декабря 2016 г. производство по апелляционной жалобе Компании Marendo Investments Limited прекращено.

Стороны представили отзывы на апелляционные жалобы друг друга, а также дополнения и письменные пояснения, которые в порядке статей 262, 81 АПК РФ приобщены к материалам дела.

Судебные заседания по рассмотрению апелляционных жалоб по основаниям статьи 158 АПК РФ откладывались. В судебном заседании 09 марта 2017 г. в порядке статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв.

Определением от 09 марта 2017 г. в порядке статьи 18 АПК РФ произведена замена состава суда.

В судебном заседании представителя Общества и налогового органа настаивали на правовых позициях, изложенных в апелляционных жалобах, отзывах и письменных пояснениях.

Проверив материалы дела, в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, заслушав представителей налогоплательщика и налогового органа, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в отношении ООО "Краснобродский Южный" Межрайонной инспекцией ФНС России N 3 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2012 по 31.12.2012.

По итогам проведенной проверки составлен акт проверки от 22.05.2015 N 60, а в последующем принято решение от 30.06.2015 N 70 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику доначислен НДС, налог на прибыль организаций, НДФЛ, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 НК РФ, начислены соответствующие пени.

Решение налогового органа обжаловано в апелляционном порядке путем подачи жалобы в Управление ФНС России по Кемеровской области, решением которого от 15.10.2015 N 699 жалоба ООО "Краснобродский Южный" частично удовлетворена, решение Инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 199 061 руб., пени в сумме 45 107,22 руб., штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 39 812,20 руб., по статье 123 НК РФ в сумме 1 736 306,80 руб.; с внесенным изменениями решение от 30.06.2015 N 70 утверждено.

Несогласие с вынесенными решениями налоговых органов послужило основанием для обращения ООО "Краснобродский Южный" в Арбитражный суд Кемеровской области с настоящим требованием.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, проанализировав положения статей 247, 252, 254, 169, 171, 172, 173 НК РФ, Постановление Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ все юридически значимые для дела факты и доказательства в совокупности, оценив доводы Инспекции и Общества, пришел к выводу о незаконности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ по налогу на прибыль иностранных организаций с доходов, полученных от российских организаций, а также привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц.

Апелляционная инстанция, оставляя без изменения обжалуемый судебный акт, исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.06.2006 N 267-О).

Как отмечено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и понесенных затрат, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. В свою очередь обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждении своего права на уменьшение налогооблагаемой базы и получении налоговых вычетов.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которым выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, расходами для целей обложения налогом на прибыль признаются любые затраты, экономически оправданные и документально подтвержденные.

В соответствии с положениями Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов, в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

При этом во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком доказательств в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Как установлено пунктом 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных в статье 171 Кодекса, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.

Вычетам по налогу на добавленную стоимость подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по этому налогу (подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Названной нормой права, пунктами 5 и 6 установлен обязательный перечень сведений, содержащихся в счетах-фактурах, и являющихся исключительным основанием, предоставляющим право предъявить также счета-фактуры в качестве оснований для возмещения (вычета) указанных в них сумм налога. При этом, согласно пункту 5 указанной статьи в счете-фактуре должен быть указан адрес налогоплательщика (продавца товара) и грузополучателя.

При этом документы, в том числе счет-фактура, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на вычет должна содержать достоверную и полную информацию, позволяющую установить все фактические условия и обстоятельства приобретения товара, хозяйственные взаимоотношения с поставщиком, а также фактическую уплату налогоплательщиком поставщику товара стоимости полученного товара и НДС.

Из анализа указанных норм права следует, что для применения налоговых вычетов, при условии, что товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, необходимо одновременно соблюдение следующих условий: наличие счета-фактуры с выделенной суммой налога, предъявленной налогоплательщику и принятие на учет товара (работ, услуг).

Сам факт наличия у налогоплательщика документов, указанных в статье 172 НК РФ, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не является достаточным основанием для возмещения налога на добавленную стоимость.

Перечисленные в статье 172 НК РФ документы в совокупности должны достоверно подтверждать реальность операций и иные обстоятельства, с которыми Налоговый кодекс связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет на НДС.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О, счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного статьей 169 НК РФ, не могут служить основанием для применения налогового вычета.

В соответствии с частью 3 статьи 71 АПК РФ доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

По эпизодам операций с контрагентом ООО "Сибтрансуголь".

По данному эпизоду оспариваемым решением налогового органа Обществу доначислен налог на прибыль организаций в общей сумме 9 745 236 руб., начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 2 097 151,39 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 949 047,20 руб.; кроме этого, заявлено о неправомерном возмещении из бюджета НДС в сумме 10 779 110 руб., начислены соответствующие суммы пени и штрафов.

Судом первой инстанции полностью отказано в удовлетворении требований налогоплательщика.

Из материалов дела следует, что по итогам проверки Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль организации и завышения налоговых вычетов по НДС в результате использования схемы уклонения от уплаты налогов и вывода наличных денежных средств с расчетного счета фирмы ООО "Сибтрансуголь", не осуществляющей реальной хозяйственной деятельности, а также отсутствия самого факта реальности заявленных операций по сделкам с ООО "Сибтрансуголь".

В целях подтверждения понесенных расходов и заявленных вычетов по НДС налогоплательщиком приняты к учету операции с контрагентом ООО "Сибтрансуголь":

услуги по дроблению угля на дробильной установке GIPO AG ZB 0960 R;

услуги по аренде транспортных средств с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации (погрузчики SHANTUI SL50W, XCMG LW500F);

услуги по перевозке грузов автомобильным транспортом.

Согласно материалам дела, в целях подтверждения понесенных расходов и заявленных вычетов по НДС по приобретенным услугам по дроблению угля на дробильной установке GIPO AG ZB 0960 R были представлены:

договор оказания услуг по дроблению угля N 15-12КЮ от 04.04.2012, согласно которого ООО "Сибтрансуголь" приняло на себя обязательства по дроблению рядового угля на Дробильной установке "GIPO AG ZB 0960 R", 2000 года выпуска, заводской номер машины: GB611441, ПСМ ТС 087578, на территории Заказчика: Кемеровская область, Прокопьевский район, промышленная площадка пути необщего пользования примыкающего к ст. Тырган;

счет-фактура N 12 от 30.04.2012, акт об оказании услуг N 12 от 30.04.2012, акт маркшейдерского замера о выполненных объемах по переработке угля за апрель 2012 г.

Вместе с тем, налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что ООО "Сибтрансуголь" поставлено на налоговый учет в Межрайонной ИФНС России N 3 по Кемеровской области 26.08.2011; адресом организации является: Кемеровская обл., г. Белово, пгт. Новый Городок, ул. Печерская, 41; руководителем и учредителем является Поляков Д.А.; организация применяет общепринятый режим налогообложения. В представленных налоговых декларациях суммы налога к уплате в бюджет отражены в незначительном размере. Согласно отчетности у данного юридического лица транспортные и основные средства отсутствуют.

Допрошенный руководитель ООО "Сибтрансуголь" Поляков Д.А. подтвердил заключение и исполнение сделки между ООО "Сибтрансуголь" и ООО "Краснобродский Южный".

Вместе с тем, в ходе проведенной проверки налоговый орган установил собственника указанной в договоре дробильной установки, которым является "Строймеханика" (ИНН/КПП 5407062183/540501001, дата постановки на регистрационной учет 30.07.2009, свидетельство о регистрации ВН 046998, гос. рег. знак НО 5510). Согласно представленной инспекцией Гостехнадзора Новосибирской области информации 26.02.2010 произведена перерегистрация дробильной установки в связи с изменением юридического адреса ООО "Строймеханика" и выдано новое свидетельство о регистрации ВН 037047.

На требование налогового органа ООО "Строймеханника" предоставило информацию об отсутствии финансово-хозяйственных отношений с ООО "Сибтрансуголь". Согласно ответу в 2012 году дробильная установка GIPO AG ZB 0960 R, 2000 года выпуска, сдавалось в аренду ООО "Фракция" (ИНН 5405390904) на основании договоров аренды N 15/09 от 26.05.2009 и б/н от 01.07.2012.

Из выписок о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "Строймеханника" следует поступление денежных средств от ООО "Фракция" с назначением платежа "оплата по договору N 05/09 26.05.09 за услуги по переработке, НДС не облагается".

С учетом изложенных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу, поддержанному судом первой инстанции, что ООО "Сибтрансуголь" не обладало дробильной установкой GIPO AG ZB 0960 R и не представляло услуги Обществу по переработки угля.

Оспаривая выводы суда первой инстанции по данному эпизоду, апеллянт указывает, что судом не дана оценка тому, что руководитель ООО "Сибтрансуголь" Поляков Д.А. в своих показаниях пояснил, что ООО "Сибтрансуголь" получило установку в аренду от ООО "ТД МТК", которое, в свою очередь, арендовало ее у ООО "Фракция". Также судом не учтено, что имеющаяся у налогоплательщика дробильная установка ПДСУ при возможностях дробления 15 тыс. тонн в месяц не могла обеспечивать необходимый объем (80 тыс. тонн). Кроме этого, данная установка не могла быть использована на ст. Тырган, поскольку является стационарной. Установка ТУРБО является сортировочной и не производит дробление. В материалы дела представлены доказательства, не нашедшие надлежащую оценку суда первой инстанции, подтверждающие перевозку дробильной установки тралом, принадлежащим предпринимателю Чуприкову Е.И.

В оспариваемом решении налоговый орган при расчете производительности техники (сортировочная установка Chieftain 1400, рабочее наименование TURBO; дробилка щековая СМД 109А, рабочее наименование ПДСУ), принадлежащей ООО "Краснобродский Южный", приведены средние арифметические сведения по техническим характеристикам данной техники, полученные в результате анализа пояснительной записки проектной документации "Техническое перевооружение участка открытых горных работ ООО "Краснобродский Южный" "Технологический Комплекс", методики расчета производительности сортировочной установки, приименной ООО "ИГТ "Проект", данных, полученных из общедоступной сети Интернет, с учетом коэффициента разрыхления угля марки Тр (из паспортов загрузки самосвалов), согласно которым, ежемесячная производительность сортировочной установки ТУРБО составит 194 450,9 тонн (6 842,85 тн * 341 / 12), дробилки ПДСУ по переработки угля марки Тр - 14 516,08 тн, тогда как в месяц в 2012 году необходимо было переработать 6 992,75 тн угля (83 913 тн / 12).

Данный расчет налогоплательщиком не оспорен, контррасчет - не представлен.

Из анализа выписки об операциях по расчетному счету ООО "Фракция", полученной в ходе проведения выездной налоговой проверки, установлено, что денежные средства от ООО "Сибтрансуголь", ООО "ГазТранс", ООО "ТД МТК" на расчетный счет ООО "Фракция" не поступали, что также подтверждает отсутствие хозяйственных отношений ООО "Фракция" с названными лицами.

Также свидетель Ледвин С.П. (начальник погрузки ООО "Краснобродский Южный") указал на отсутствие оказания услуг по дроблению угля ООО "Сибтрансуголь" для ООО "Краснобродский Южный", так как установка GIPO AG ZB 0960 R на территории налогоплательщика не находилась и не работала.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции в материалы дела представлены договор N 01/06/11 от 01.06.2011, заключенный между ООО "Краснобродский Южный" и предпринимателем Чуприковым Е.И. об оказании услуг трейлера для перевозки дорожно-строительной техники; акт N 87 от 03.04.2012 и счет-фактура N 87 от 03.04.2012; отрывной талон путевого листа грузового автомобиля MERCEDES BENZ гос. рег. N М917ТР 42, прицеп (трал) гос. рег. N АХ0719 42.

В отрывном талоне путевого листа, представленного ООО "Краснобродский Южный", в графах количества ездок, указаны две ездки: 4 часа дробилка, Белово - Тырган; 2 часа буровой станок, Тырган - горный участок. Сверху, над ездкой дробилка Белово - Тырган, подписано "GIPO".

При этом, в путевом листе N БТ-93 от 03.04.2012, представленном предпринимателем Чуприковым Е.И., отметки, указывающей на то, что перевозилась именно дробилка GIPO AG ZB 0960 R отсутствует.

На запрос налогового органа письмом N 5/17-1594 от 06.04.2015 ГИБДД МО МВД России "Беловский" представлена информация о том, что согласований на перевозку крупногабаритных грузов в 2012 году предпринимателю Чуприкову Е.И. не выдавалось.

ГКУ КО "Дирекция автодорог Кузбасса" в письме N 1040-ОВК от 17.04.2015 информировало, что за 2012 год перевозчику предпринимателю Чуприкову Е.И. выдавалось 11 специальных разрешений на транспортное средство MERCEDES BENZ ACTROS гос. рег. N М917ТР 42, из них разрешений на перевозку крупногабаритных грузов на перевозку дробильной установки GIPO AG ZB 0960 R по маршруту г. Белово - ст. Тырган не выдавалось.

На запрос налогового органа разрешения на перевозку крупногабаритных грузов предпринимателем Чуприковым Е.И. не представлены.

Таким образом, из материалов дела следует, что суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о доказанности того обстоятельства, что в проверяемый период ООО "Краснобродский Южный" имело собственные технические средства, которые позволяли переработать весь необходимый объем угля и не приобретать услуги по переработке угля у сторонних организаций. В связи с недостоверностью и противоречивостью сведений, указанных в первичных документах, не подтверждающих совершение реальных хозяйственных операций между ООО "Краснобродский Южный" и ООО "Сибтрансуголь" по дроблению угля на дробильной установке марки GIPO AG ZB 0960 R, 2000 года выпуска, ПСМ ТС 087578, свидетельствует об отсутствии реальных хозяйственных связей по данному эпизоду, неподтвержденности, и, следовательно, получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В подтверждение расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации при расчете налога на прибыль, а также в подтверждение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость Общество представило документы в подтверждение приобретения от ООО "Сибтрансуголь" услуг по аренде транспортных средств с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации (погрузчики SHANTUI SL50W, XCMG LW500F):

договор аренды транспортного средства с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации б/н от 01.07.2012, заключенный с ООО "Сибтрансуголь", согласно которому последний предоставил Обществу за плату во временное владение и пользование транспортные средства с предоставлением услуг по управлению и его технической эксплуатации (погрузчик колесный SHANTUI SL50W, 2012 года выпуска, ПСМ ТС 650054, заводской номер SL50AA1000677, двигатель N 1210J099558, цвет: серо-желтый) с дополнительными соглашениями к нему;

договор субаренды техники с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации N 01-12КЮ от 07.02.2012, согласно которому ООО "Сибтрансуголь" предоставило в аренду погрузчик фронтальный XCMG, 2010 года выпуска, заводской номер машины 11008187, двигатель N B410Y53539.

В подтверждение услуг по предоставлению в аренду транспортных средств Обществом представлены акты приема-передачи техники, счета-фактуры (N 2 от 29.02.2012, N 8 от 31.03.2012, N 11 от 30.04.2012, N 30 от 31.07.2012, N 36 от 31.08.2012, N 39 от 30.09.2012, N 40 от 30.09.2012, N 43 от 31.10.2012, N 50 от 30.11.2012, N 52 от 30.11.2012, N 57 от 31.12.2012), акты об оказании услуг (N 2 от 29.02.2012, N 8 от 31.03.2012, N 11 от 30.04.2012, N 30 от 31.07.2012, N 36 от 31.08.2012, N 39 от 30.09.2012, N 40 от 30.09.2012, N 43 от 31.10.2012, N 50 от 30.11.2012, N 52 от 30.11.2012, N 57 от 31.12.2012), путевые листы.

Предметом договорных отношений являлись следующие транспортные средства:

фронтальный погрузчик XCMG LW500F, 2010 года выпуска, заводской номер машины 11008187, двигатель N B410Y53539;

погрузчик колесный SHANTUI SL50W, 2012 года выпуска, ПСМ ТС 650054, заводской номер SL50AA1000677, двигатель N 1210J099558, цвет: серо-желтый;

погрузчик колесный SHANTUI SL50W, 2012 года выпуска, ПСМ ТС 650050, заводской номер SL50AA1 000679, двигатель N 1210J099550, цвет: серо-желтый;

погрузчик колесный SHANTUI SL50W, 2011 года выпуска, ПСМ ТС 841905, заводской номер SL50AA1001649, двигатель N 1211D042787, цвет: серо-желтый;

погрузчик колесный SHANTUI SL50W, 2011 года выпуска, ПСМ ТС 789968, заводской номер SL50AA1001651, двигатель N 1211D042776, цвет: серо-желтый.

На требование налогового органа в подтверждение права временного владения (распоряжения, управления) ООО "Сибтрансуголь" фронтальным погрузчиком XCMG LW500F, SHANTUI SL50W N SL50AA1000677 и SHANTUI N SL50W SL50AA1000679 в проверяемый период, ООО "Краснобродский Южный" предоставлен договор аренды техники с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации, заключенный ООО "Сибтрансуголь" с ООО "ГазТранс".

Между тем, налоговым органом установлены собственники спецтехники, которые Обществом арендовались у ООО "Сибтрансуголь".

Так, фронтальный погрузчик XCMG LW500F, цвет желтый, заводской N 11008187, N двигателя B410H53539 с 05.12.2010 по 06.12.2010 находился в собственности ООО "РГ ТРАНС", с 06.12.2010 по 13.12.2010 - ООО "СТРОЙМОНТАЖСНАБ"; с 13.12.2010 и по настоящее время - ООО "АЛЬКОР". При этом, ООО "АЛЬКОР" ликвидировано 24.02.2012 на основании решения суда о признании ее несостоятельным (банкротом).

На запрос налогового органа ООО "РГ ТРАНС", ООО "МОНТАЖТОРГСЕРВИС", ООО "АЛЬКОР" отрицали хозяйственные связи по аренде названной техники с ООО "ГазТранс". Анализ выписки о движении денежных средств по расчетным счетам ООО "Краснобродский Южный", ООО "Сибтрансуголь", ООО "ГазТранс" также указывает на отсутствие операций по расчетам с собственниками фронтального погрузчика XCMG LW500F.

Оспаривая данные выводы суда первой инстанции, налогоплательщик указывает, что факт того, что ООО "Сибтрансуголь" располагало фронтальным погрузчиком XCMG LW500F и сдавало его в аренду налогоплательщику подтверждается представленными им договором купли-продажи, заключенным между Поляковым Д.А. и ООО "Алькор", договором аренды, заключенным между Поляковым Д.А. и ООО "ГазТранс".

Из представленных Обществом документов следует, что Поляков Д.А., являющийся директором ООО "Сибтрансуголь", имея в собственности фронтальный погрузчик XCMG LW500F сдавал его в аренду ООО "ГазТранс", затем ООО "Сибтрансуголь" арендовало погрузчик у ООО "ГазТранс" и сдавало его в аренду ООО "Краснобродский Южный". Согласно пояснениям Полякова Д.А., о том, что данный погрузчик принадлежит ему, Поляков Д.А. узнал только на момент рассмотрения жалобы.

Кроме этого, согласно материалам проверки, в 2010 году Поляковым Д.А. был получен доход в размере 38 000 руб., что свидетельствует о невозможности приобрести погрузчик стоимостью 2 241 000 руб. Доход от сдачи в аренду погрузчика XCMG LW500F Поляковым Д.А. не заявлялся. Сам по себе представленный налогоплательщиком паспорт ТС не подтверждает, что Поляков Д.А. является собственником погрузчика.

Таким образом, судебная коллегия признает доказанным тот факт, что ООО "Сибтрансуголь" не арендовало данный погрузчик у ООО "ГазТранс", следовательно, не могло оказывать спорные услуги ООО "Краснобродский Южный".

В отношении SHANTUI SL50W N SL50AA1000677, SHANTUI N SL50W, SL50AA1000679 налоговым органом установлен собственник погрузчиков: Залинян А.А., а также, что погрузчики приобретались у организации ЗАО "ГК АМПС". При этом, Залинян А.А. является сотрудником ООО "Краснобродский Южный".

В соответствии с пунктом 2 статьи 92 НК РФ при согласии ООО "Краснобродский Южный" Инспекцией был проведен осмотр территории налогоплательщика - угольного склада (протокол осмотра N 2 от 10.04.2013), в соответствии с которым на момент проведения осмотра колесные погрузчики SHANTUI SL50W N SL50AA1001649 и SHANTUI SL50W N SL50AA1001651 находились на территории угольного склада в исправном состоянии, пригодными к работе.

В апелляционной жалобе налогоплательщик указывает, что Залинян А.А. приобрел погрузчики у ЗАО "ГК АМПС", затем сдал их в аренду ООО "ГазТранс", которое сдало их в субаренду ООО Сибтрансуголь", что подтверждается представленными налогоплательщиками доказательствами.

Вместе с тем, учитывая все обстоятельства приобретения, оплаты и доставки погрузчиков SHANTUI SL50W N SL50AA1001649 и SHANTUI SL50W N SL50AA1001651 налоговый орган пришел к обоснованному выводу, что фактически данные погрузчики приобретались ООО "Краснобродский Южный", а Залинян А.А. является номинальным собственником.

Таким образом, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом доказано отсутствие реальной сделки между ООО "Сибтрансуголь" и ООО "Краснобродский Южный" по приобретению услуги аренды транспортного средства с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации колесных погрузчиков SHANTUI SL50W N SL50AA1001649 и SHANTUI SL50W N SL50AA1001651, так как данные технические средства отсутствовали у ООО "Сибтрансуголь", и, соответственно, не могли быть предоставлены в аренду ООО "Краснобродский Южный". Фактически данные погрузчики принадлежали самому налогоплательщику.

Таким образом, судом первой инстанции сделан правомерный вывод, что вышеперечисленные обстоятельства подтверждают отсутствие реальных хозяйственных отношений между ООО "Краснобродский Южный" и ООО "Сибтрансуголь" по договору аренды транспортного средства с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации колесных погрузчиков SHANTUI SL50W N SL50AA1001649 и SHANTUI SL50W N SL50AA1001651.

Предоставленные проверяемым налогоплательщиком и его контрагентом документы (путевые листы, раздаточные ведомости, журналы медосмотра) содержат недостоверные сведения, и не могут служить основанием для подтверждения обоснованности понесенных расходов в целях налогообложения налогом на прибыль и обоснованности применения налоговых вычетов при расчете налога на добавленную стоимость.

В подтверждение расходов, уменьшающих сумму доходов при расчете налога на прибыль, а также в подтверждение налоговых вычетов по НДС налогоплательщиком представлены документы по приобретению услуг у ООО "Сибтрансуголь" по перевозке грузов автомобильным транспортом:

договор на перевозку грузов автомобильным транспортом N 12-11КЮ от 01.09.2011, согласно условий которого ООО "Сибтрансуголь" принимает па себя обязательство выполнять автомобильные перевозки грузов на расстояние 17 км с горного участка ООО "Краснобродский Южный" до ж.д. ст. Тырган, дополнительные соглашения к нему;

договор оказания услуг б/н от 01.09.2011, согласно которому ООО "Сибтрансуголь" приняло обязательства выполнить перевозку породы и произвести отсыпку технологической дороги на территории горного отвода Заказчика (Кемеровская область, пгт Краснобродский), дополнительные соглашения к нему;

акты об оказании услуг N 1 от 31.01.2012, N 3 от 29.02.2012, N 4 от 29.02.2012, N 5 от 31.03.2012, N 6 от 31.03.2012, N 7 от 29.02.2012, N 9 от 30.04.2012, N 10 от 30.04.2012, N 13 от 30.04.2012, N 20 от 31.05.2012, N 21 от 31.05.2012, N 24 от 30.06.2012, N 25 от 30.06.2012, N 28 от 31.07.2012, N 29 от 31.07.2012, N 32 от 31.08.2012, N 33 от 31.08.2012, N 34 от 31.08.2012, N 35 от 31.08.2012, N 37 от 30.09.2012, N 38 от 30.09.2012, N 44 от 31.10.2012, N 45 от 31.10.2012, N 47 от 22.11.2012, N 51 от 30.11.2012, N 53 от 30.11.2012, N 55 от 31.12.2012, N 56 от 31.12.2012;

счета-фактуры N 1 от 31.01.2012, N 3 от 29.02.2012, N 4 от 29.02.2012, N 5 от 31.03.2012, N 6 от 31.03.2012, N 7 от 29.02.2012, N 9 от 30.04.2012, N 10 от 30.04.2012, N 13 от 30.04.2012, N 20 от 31.05.2012, N 21 от 31.05.2012, N 24 от 30.06.2012, N 25 от 30.06.2012, N 28 от 31.07.2012, N 29 от 31.07.2012, N 32 от 31.08.2012, N 33 от 31.08.2012, N 34 от 31.08.2012, N 35 от 31.08.2012, N 37 от 30.09.2012, N 38 от 30.09.2012, N 44 от 31.10.2012, N 45 от 31.10.2012, N 47 от 22.11.2012, N 51 от 30.11.2012, N 53 от 30.11.2012, N 55 от 31.12.2012, N 56 от 31.12.2012;

товарно-транспортные накладные по форме N 1-T.

Вместе с тем, как уже указано выше, согласно материалам проверки у ООО "Сибтрансуголь" отсутствовали транспортные средства, и, следовательно, данная организация не могла оказывать услуги по перевозке грузов автомобильным транспортом для ООО "Краснобродский Южный", в связи с чем суд первой инстанции пришел к выводу, что документы, предоставленные Обществом, содержат недостоверные сведения.

В ходе налоговой проверки по требованию Инспекции о представлении документов ООО "Сибтрансуголь" представило:

договор N 12/01 -01А от 01.01.2012 на услуги автотранспорта, заключенный с ООО "ГазТранс";

договор на оказание транспортных услуг N 30512 от 03.05.2012, заключенный между ООО "Сибтрансуголь" и ООО "СибУглеТранс" (ИНН 4217140900);

договор аренды транспортных средств с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации N А/12/10-01 от 01.10.2012, заключенный между ООО "Сибтрансуголь" и ООО ТК "СТК" (ИНН 5404286890);

договор на перевозку грузов автомобильным транспортом N 001/10-12 от 20.10.2012, заключенный между ООО "Сибтрансуголь" и ООО ТК "СТК" (ИНН 5404286890).

Согласно письменных пояснений ООО "Сибтрансуголь" наемных работников не имеет, так как услуги для ООО "Краснобродский Южный" оказывались посредством ООО "ГазТранс" по договорам с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации.

В отношении ООО "ГазТранс" установлено, что за 2012 год ООО "ГазТранс" сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ в налоговый орган не представляло.

Допрошенный единственный участник и директор ООО "ГазТранс" Колесниченко В.Ю. пояснил, что работники, которые работали на технике, которой оказывались услуги ООО "Краснобродский Южный", это сами арендодатели - физические лица; кто являлся арендатором назвать не смог; в какой организации были трудоустроены водители и как производилась оплата не помнит.

Из анализа выписки об операциям по расчетным счетам ООО "ГазТранс" установлено, что данная организация не приобретала услуги по перевозке грузов у перевозчиков; движение по расчетным счетам носит транзитный характер, денежные средства, поступившие на расчетный счет ООО "ГазТранс" в течении 2-3 банковских дней снимаются наличными в кассе банка, либо перечисляются на лицевые счета физических лиц.

ООО ТК "СТК" и ООО "СибУглеТранс" в собственности грузовых транспортных средств не имеют.

Анализ выписок об операциях по расчетным счетам организаций ООО ТК "СТК" и ООО "Сибтрансуголь" указывает, что у данных организаций отсутствуют платежи за аренду транспортных средств, либо за приобретение услуг по перевозке грузов; согласно выписок с банковских счетов ООО ТК "СТК" и ООО "Сибтрансуголь", расчеты за аренду транспортных средств в спорный период не производились.

Налоговым органом установлены собственники автотранспортных средств и водители Коробко С.А., Машурян В.В., Свирнялиса В.Г., Алексеев А.И., Федоскин В.В., Елисеева А.Ю., Баталова Е.Д., Карамышева Ю.М., Житина С.А., Гусева О.В., Катеренчук В.Л., Селюгина М.В., Мартынова С.В., Лобанова А.В., которые показали, что организация ООО "ГазТранс" им не знакома. Однако, указанные лица показали, что производили перевозку угля для ООО "Краснобродский Южный", что в свою очередь свидетельствует, что ООО "ГазТранс" и ООО "Сибтрансуголь" использовались в целях реализации схемы ухода от налогообложения.

Кроме этого, с целью определения фактически необходимого объема перевозки угля между угольным складом открытого участка горных работ ООО "Краснобродский Южный" и станциями отгрузки угля потребителям "Тырган" и "Трудармейская", налоговым органом были получение от Общества ежемесячные акты маркшейдерских замеров остатков угля по складам, а также анализ счета 43 "Готовая продукция" с аналитикой по складам и номенклатуре.

На основании вышеуказанных документов налоговым органом произведен расчет реального объема грузоперевозок угля между складами в т/км. На основании актов о приемке выполненных работ, полученных от Общества, налоговым органом проведен анализ объемов грузоперевозок угля между складами в проверяемый период в разрезе перевозчиков.

Проведя сравнительный анализ реальных объемов грузоперевозок угля между складами, определенных расчетным способом, и объемов перевозок, указанных в актах о приемке выполненных работ, налоговым органом установлено завышение объемов перевозки, указанных в актах выполненных работ, оформленных от ООО "Сибтрансуголь" на 97 781,51 т/км (14 145 666,14 т/км - 14 047 884,63 т/км).

Кроме того, налоговым органом произведен анализ физической возможности выполнения объема грузоперевозок, принимая во внимание фактическое выполнение таких перевозок самосвалами BEIFAN BENCHI ND3250S (в количестве 15 единиц). При таком расчете налоговым органом приняты следующие показатели:

технические характеристики самосвала BEIFAN BENCHI ND3250S;

объемный вес добываемого ООО "Краснобродский Южный" угля марки Тр;

коэффициент разрыхления угля марки Тр;

время загрузки самосвала, время взвешивания самосвала, скорость движения самосвала, пройденный путь по технологической дороге в груженном и в порожнем состоянии, время на пробег, время на разгрузку.

Исследовав использованный налоговым органом метод в произведенном расчете, суд первой инстанции признал такой метод обоснованным, учитывающий необходимые показатели исследуемой экономической операции. При этом, данный расчет Обществом не опровергнут, ни в ходе судебного разбирательства, ни в апелляционной жалобе, ходатайств о назначении экспертизы не заявлялось.

С учетом приведенного налоговым органом расчета, суд первой инстанции поддержал выводы налогового органа, что фактически объемы перевезенного автомобильным транспортом угля, заявленные в актах приемки выполненных работ объемы перевозок от ООО "Сибтрансуголь", соответствуют расчетной возможности их выполнения самосвалами BEIFAN BENCHI ND3250S (в количестве 15 единиц).

Оспаривая данные выводы суда первой инстанции, апеллянт указывает на необоснованность утверждения, что перевозка угля от разреза до ж/д станций осуществлялась карьерными самосвалами.

Вместе с тем, налоговым органом исследовались обстоятельства фактической перевозке угля самосвалами BEIFAN BENCHI ND3250S (в количестве 15 единиц) с угольного склада ООО "Краснобродский Южный" до ж/д станций, тогда как карьерными самосвалами перевозилась порода с открытого участка горных работ. Выводы о том, что уголь с угольного склада ООО "Краснобродский Южный" до ст. Тырган и ст. Трудоармейский тупик перевозился карьерными самосвалами в оспариваемом решении отсутствует.

Согласно показаниям начальника участка открытых горных работ ООО "Краснобродский Южный" Волкова И.П. перевозка породы с участка открытых горных работ осуществляется только карьерными самосвалами БЕЛАЗ, TEREX, САТ740, что подтверждается соответствующими документами, а также документами, предоставленными ООО "Транспортная экспедиция", ООО АНВ "Горная Компания", ООО "Вахрушевская автобаза".

Кроме этого, использование самосвалов BEIFAN BENCHI ND3250S для перевозки породы с открытого участка горных работ невозможно в связи с несоответствием их технических характеристик.

С учетом изложенного, по взаимоотношениям с контрагентом ООО "Сибтрансуголь" суд первой инстанции пришел к выводу, что в ходе налоговой проверки Инспекцией установлен и документально подтвержден факт занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения. Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы Общества со ссылкой на имеющиеся у него документы первичного учета, подтверждающие, по его мнению, факт оказания услуг ООО "Сибтрансуголь".

Суд пришел к правомерному выводу о документальном подтверждении вывода налогового органа о невыполнении ООО "Сибтрансуголь" услуг для Общества по предоставления в аренду дробильной установки, предоставлении в аренду погрузчиков, автотранспортных средств, наличии экономически обоснованного со стороны налогового органа расчета возможности переработки угля дробильными комплексами самого Общества, выполнения перевозки иными автосамосвалами. Следовательно, первичные учетные документы, на которые ссылается Общество, при наличии представленных налоговом органом доказательств неучастия данной техники в операциях, обосновано не приняты в качестве доказательств реальности хозяйственных операций.

По этим же основаниям суд первой инстанции отклонил доводы Общества о проявлении им должной степени осмотрительности при заключении сделок с ООО "Сибтрансуголь", поскольку в рассматриваемом случае налоговым органом представлены достаточные доказательства для вывода об отсутствии самого факта оказания ООО "Сибтрансуголь" услуг для общества.

Судебная коллегия полагает обоснованным отклонение судом первой инстанции представленные Обществом протоколы допросов свидетелей Гайнуллина Ф.Ф., Варданяна Г.В., Машурян В.В., Стержанова Д.Г., Попелышева А.А., Шатокина А.В., Цуркан Д.Ю., Пономаренко И.А., составленные нотариусом на основании статей 102-103 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате.

Статьей 103 "Основ законодательства Российской Федерации о нотариате" (утв. ВС РФ 11.02.1993 N 4462-1) установлено обязательное извещение второй стороны о проведении обеспечения доказательства.

При этом, представленные протоколы допросов не содержат сведений о совершении нотариусом действий по извещению заинтересованной стороны (в рассматриваемом случае - МРИ ФНС России N 3 по Кемеровской области), допросы составлены без участия представителей заинтересованного лица.

Исследование показаний данных лиц позволяет прийти к выводу об их противоречии с показаниями этих же лиц, полученными налоговым органом при проведении проверки.

Ходатайств о допросе указанных лиц в качестве свидетелей в судебном заседании арбитражного суда первой инстанции Обществом не заявлялось.

Кроме этого, судом первой инстанции при разрешении дела обоснованно принято во внимание состоявшиеся ранее судебные акты по делам N N А27-5095/2014, А27-6529/2015, А27-10043/2015, в рамках которых судами исследовались обстоятельства взаимоотношений налогоплательщика с ООО "Сибтрансуголь" и с ООО "ГазТранс" по реальному привлечению обществом транспортных средств для оказания услуг по перевозке.

При разрешении указанных дел суды пришли к выводу, что такие услуги не оказывались и не могли быть оказаны ООО "Сибтрансуголь" по перечисленным в решении основаниям. Вопреки доводам апелляционной жалобы, вступившие в законную силу судебные акты не могут быть проигнорированы при рассмотрении настоящего дела.

Апеллянтом также указано, что судом первой инстанции не дана оценка доводам о том, что налогоплательщиком заявлялось о том, что услуги по дроблению угля, работы погрузчиков на объектах Общества, а также осуществления перевозки с учетом реальных объемов фактически налогоплательщику оказывались. В письме Кузбасской торгово-промышленной палаты N 474/3 от 06.08.15 приведены:

рыночная стоимость услуг по дроблению угля мобильной дробильной установкой GIPO AG ZB 0960 R в Кемеровской области в апреле-мае 2012 г., которая составляла 70-80 руб. за 1 тонну;

стоимость аренды погрузчика XCMG LW 500F в Кемеровской области в 2012 г., которая составляла 1 000-1 300 руб. в час; стоимость аренды погрузчика SHANTUI SL 50W в Кемеровской области в 2012 г., которая составляла 1 200-1 400 руб. в час;

стоимость перевозки угля самосвалами грузоподъемностью до 20 тонн на расстояние до 17 км на территории Кемеровской области в 2012 г., которая составляла 5,5-7,0 руб. за 1 т/км с учетом НДС; стоимость перевозки породы самосвалами грузоподъемностью до 20 тонн на расстояние до 3 км на территории Кемеровской области в 2012 г., которая составляла 1 100-1 400 руб./час.

Таким образом, налогоплательщик полагает, что расходы, заявленные налогоплательщиком по эпизодам взаимоотношениям с контрагентом ООО "Сибтрансуголь", должны быть учтены налоговым органом в полном объеме при исчислении налога на прибыль.

Судебная коллегия находит необоснованным данный довод.

Как указано в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 по делу N 2341/12 в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента (что, как установили суды, имеет место в настоящем деле), именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 АПК РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Из материалов дела следует, что спорные хозяйственные операции по приобретению товаров (работ, услуг) в реальности не осуществлялись и данные товары (работы, услуги) в деятельности налогоплательщика фактически не использовались. При проведении контрольных мероприятий налоговым органом было установлено, что фактически дробление угля производилось силами налогоплательщика, при наличии номинальных собственников колесные погрузчики принадлежали Обществу, перевозка угля не производилась.

В связи с изложенным, расходы налогоплательщика в заявленном им размере обосновано не приняты налоговым органом.

При этом, согласно пояснениям в судебном заседании представителя налогового органа, налоговым органом приняты к учету расходы по эпизоду перевозки угля водителями, подтвердившими факт оказания услуг для Общества по приобретению ГСМ, размер которых подтверждался соответствующими первичными документами.

Информация, содержащаяся в представленных в качестве опровержения первичных документах по взаимоотношениям со спорным контрагентом, обосновано признана судом не соответствующей действительности. При проведении налоговой проверки не установлено наличие других контрагентов, цены на услуги которых могли бы быть использованы при начислении налога на прибыль.

По эпизоду взаимоотношений с предпринимателем Нецветаевым А.Г.

Согласно оспариваемому решению налогового органа, Инспекция пришла к выоду, что Обществом получена необоснованная налоговая выгода путем искусственного увеличения расходов, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), за счет приобретения оказанных услуг, оформленных от предпринимателя Нецветаева А.Г. Данные расходы дважды отражены в расходах при расчете налога на прибыль организаций, поскольку ранее уже были учтены по сделкам с реальными поставщиками данных услуг или выполнены самим налогоплательщиком, а перечисленные денежные средства были обналичены.

Из материалов дела следует, что между Обществом и предпринимателем Нецветаевым А.Г. заключен договор на оказание услуг по осуществлению контроля и надзора за производством N 15 от 01.10.2011 г., согласно условиям которого исполнитель обязуется оказать услуги по осуществлению контрольных и надзорных функций Заказчика в организации и развитии горных работ при добыче каменного угля открытым способом на лицензионном участке Заказчика (Кемеровская область, пгт. Краснобродский). Исполнитель:

осуществляет контроль и надзор за качеством ведения горных работ в соответствии с проектной документацией, требованиями технических регламентов и заданием Заказчика;

осуществляет контроль и надзор за оптимизацией процессов и технологии горных работ, решением инженерных задач, направленных на повышение производительности труда, снижение издержек на производство и реализацию угля, повышение рентабельности производства, устранение потерь и непроизводственных расходов;

осуществляет взаимодействие с работниками и подрядчиками Заказчика, связанное с производством горных работ, дает обязательные для исполнения указания, разъясняет возникающие при ведении горных работ вопросы, от имени Заказчика принимает решения, связанные с организацией горных работ, а также осуществляет иные полномочия в соответствии с настоящим Договором и выдаваемой Заказчиком доверенностью;

от имени Заказчика осуществляет взаимодействие с органами государственной власти и муниципальными органами (в том числе с органами надзора и контроля, связанными с горными работами).

Дополнительным соглашением от 01.10.2011 к договору на оказание услуг по осуществлению контроля и надзора за производством N 15 от 01.10.2011 стороны установили ежемесячное вознаграждение Исполнителя в рублях из расчёта 1,5 доллара США за 1 (одну) тонну добытого Заказчиком угля за Отчетный Период. При этом объем добытого за Отчетный Период угля определяется на основании ежемесячных отчётов Исполнителя об оказанных услугах, согласованных Заказчиком. Под Отчетным Периодом понимается календарный месяц. В случае если первый (либо последний) Отчетный Период является неполным календарным месяцем, то размер вознаграждения Исполнителя исчисляется пропорционально количеству добытого угля за дни, в течение которых оказывались услуги по Договору.

Обществом представлены акты приемки выполненных работ N 1 от 31.01.2012, N 2 от 29.02.2012, N 3 от 31.03.2012, N 4 от 30.04.2012, N 5 от 31.05.2012, N 6 от 30.06.2012, N 7 от 31.07.2012, N 8 от 31.08.2012, N 9 от 31.09.2012, N 10 от 31.10.2012, N 11 от 30.11.2012, N 12 от 31.12.2012 (всего 12 актов приема-передачи на общую сумму 41 983 694,58 руб.).

По результатам анализа перечисленных в актах оказанных услуг налоговый орган пришел к выводу, что работы по разработке нового проекта "Технического перевооружения ООО "Краснобродский Южный" предпринимателем Нецветаевым А.Г. не выполнялась, расходы на разработку данного проекта налогоплательщиком дважды отражены в расходах при расчете налога на прибыль организаций.

Данные расходы уже были учтены по сделке с ООО "ИГТ "Проект" (ИНН 4205229776), с которым Обществом заключены следующие договоры:

договор N 1-ДП от 18.04.2012, согласно которого Обществом была поручена: разработка проектной документации "Дополнение к проекту "Техническое перевооружение участка открытых горных работ ООО "Краснобродский Южный", согласно Технического задания; подготовка, передача и согласование проектной документации с экспертной организацией (Дополнение к проекту технического перевооружения участка открытых горных работ ООО "Краснобродский Южный", ТОМ 1, Книга 1, "Горнотранспортная часть");

договор N 4-ДП от 16.01.2013 на разработку проектной документации "Дополнение к проекту "Техническое перевооружение участка ООО "Краснобродский Южный" в разделе N 8 "Технологический комплекс" и согласование проектной документации с экспертной организацией.

Работы по разработке проектной документации для реконструкции путевого разветвления путей необщего пользования ООО "Краснобродский Южный" с примыканием к железнодорожной станции Тырган Западно-Сибирской железной дороги предпринимателем Нецветаевым А.Г. не выполнялись, расходы на разработку данной проектной документации дважды отражены в расходах при расчете налога на прибыль организаций, данные расходы им уже учтены по сделке с ООО "СибГеоСтрой" (ИНН 5404299949).

Между Обществом и ООО "СибГеоСтрой" заключен договор на выполнение проектных работ по разработке проектной документации N 01/ПР от 18.04.2012, согласно условиям которого заказчик поручает, а Подрядчик принимает на себя обязательство по техническому заданию на выполнение проектных работ утвержденному Заказчиком и согласованному Подрядчиком, разработать проектную документацию для реконструкции путевого развития путей необщего пользования ООО "Краснобродский Южный", с примыканием к железнодорожной станции Тырган Западно-Сибирской железной дороги.

ООО "СибГеоСтрой" исполнило свои обязательства в полном объеме, что подтверждается Положительным заключением негосударственной экспертизы ООО "СибСтройЭксперт" N 1-1-1-0119-13 от 20.05.2013, Положительным заключением негосударственной экспертизы ООО "Сибирский центр экспертизы и оценки Соответствия" N 2-1-1-0038-13 от 24.05.2013.

Кроме этого, налоговый орган признал, что работы по разработке контроля качества угля предпринимателем Нецветаевым А.Г. не выполнялась, а расходы по контролю качества угля налогоплательщиком дважды отражены в расходах при расчете налога на прибыль организаций, данные расходы им уже учтены по сделкам с реальными поставщиками данных услуг или выполнены самим налогоплательщиком.

В обоснование такого вывода налоговый орган сослался на наличие заключенных договоров, заключенным между Обществом и:

ЗАО "Ижица" - договор N 65/10 от 10.10.2012 г. на поставку углехимической лаборатории (УХЛ);

ООО "СибАналитСервис" - договор N САС/120609 от 05.06.2012 на приобретение переносного прибора для определения зольности угля Ash Probe;

ООО "СИНЕРКОН" - договор N GNX75-291012 от 07.11.2012 на приобретение анализатора Х-МЕТ;

ООО "Центральная углехимическая лаборатория" (ООО "ЦУХЛ") - договор N 40 от 01.12.2011 на оказание услуг по проведению химического анализа;

ОАО "УГОЛЬ-С" - договор N УС-12-07-03 от 23.07.2012 на выполнение работ по изучению углей и разработку предложений по улучшению их качества;

ООО "ГЕОспектор" - договор N 238 от 19.11.2012 на выполнение работ по подготовке информационных материалов к справке о наличии полезных ископаемых на площади, отведенной под автомобильный отвал "Северо-Восточный";

ООО НПФ "Карбон" - договор N 9-12КЮ от 19.03.2012 на разработку заключения с научно-обоснованными рекомендациями по геомеханическому обоснованию обеспечивающих устойчивость параметров бортов и откосов на предельном контуре, а также противооползневым мероприятиям проектируемого лицензионного участка горного отвода ООО "Краснобродский Южный" Краснобродского каменного месторождения в Кемеровской области;

ООО "Саттилит" - на разработку проекта обоснования "санитарно-защитной зоны", на разработку раздела "Мероприятия по охране окружающей среды" к дополнению к проекту "Техническое перевооружение участка открытых горных работ"; на разработку раздела "Мероприятия по охране окружающей среды" к Дополнению к проекту "Техническое перевооружение участка открытых горных работ ООО "Краснобродский Южный" для предприятия - ООО "Краснобродский Южный";

ООО "Геоинформация" - договор N 19/12 от 25.11.2011 на обновление цифровой модели разреза;

ООО "НТЦ "ПРОМЭКС" - договор N 192-12ПЭ от 16.07.2012 на экспертизу промышленной безопасности;

АНО "Ассоциация горно-экспертных центров" - на разработку расчетно-пояснительной записки к декларации промышленной безопасности, на проведение экспертизы декларации промышленной безопасности и согласование экспертного заключения в МЧС и Ростехнадзоре, на подготовку проекта декларации промышленной безопасности.

С учетом обоснованности изложенных обстоятельств со ссылкой на материалы дела, судом первой инстанции правомерно отмечено, что Обществом в ходе разбирательства не были опровергнуты полученные налоговым органом свидетельские показания Анишина В.Е. (с 2011 года работает начальником ОТК), Ледвина С.П. (зам. генерального директора), Романова С.В. (исполнительный директор), Чепала К.В. (главного инженера), Бакулина С.Н. (заместитель генерального директора по сбыту), Сандодзе М.Д. (главный технолог), Волкова И.П. (начальник участка открытых горных работ), Ускова Е.А. (начальник автотранспортного участка), которые дали показания самостоятельного выполнения Обществом вышеперечисленных работ, в том числе с использованием вышеперечисленных привлеченных организаций.

Исследовав и оценив представленные протоколы допросов, суд первой инстанции поддержал доводы налогового органа, что данные свидетели не подтвердили выполнение работ и оказание услуг предпринимателем Нецветаевым А.Г., его непосредственного участия в принятии руководящих или контролирующих решений, указали на незнакомство с Нецветаевым А.Г.

При этом, исходя из характера и предмета порученной Обществом работы, она не могла быть выполнена дистанционно, без непосредственного участия исполнителя, в связи с чем суд обосновано не принял в качестве доказательства обратного представленную Обществом электронную переписку с Нецветаевым А.Г.

Оспаривая выводы суда первой инстанции, апеллянт указывает, что им правомерно отнесены понесенные расходы по оплате услуг, оказанных Нецветаевым А.Г. (услуги по контролю и надзору за производством), поскольку факт их оказания документально подтвержден. При этом, налогоплательщик самостоятельно решает, каким именно образом осуществлять свою деятельность и налоговый орган не вправе давать оценку эффективности или целесообразности тех или иных действий налогоплательщика, осуществленных им в ходе предпринимательской деятельности.

Кроме этого, налогоплательщик указывает, что судом не учтено, что Нецветаев А.Г. имеет опыт работы и специализируется на вовлечении технологически проблемных запасов в активную деятельность, обеспечивая эффективность их отработки с учетом запросов рынка, соответствующее образование и опыт работы. Организациями, с которыми у Общества были заключены указанные выше договоры, выполнялись совершенно иные работы. Перечень оказанных услуг не совпадает с услугами, оказанными Нецветаевым А.Г. Свидетели, указанные судом первой инстанции подтвердили, что знают Нецветаева А.Г. и не утверждали, что Нецветаев А.Г. не участвовал в деятельности ООО "Краснобродский Южный".

Вместе с тем, судебная коллегия отмечает, что апеллянтом не опровергаются выводы суда о том, что расходы по контрагенту Нецветаеву А.Г. являются дважды учтенными, поскольку выполнялись для Общества иными, перечисленными выше организациями.

Кроме этого, исходя из материалов налоговой проверки технологическое перевооружение Общества описано в соответствующем проекте до 2018 года. В нем, частности, описано увеличение производственной мощности, экономический рост, внедрение новых технических средств и технологий и т.д.

Согласно представленных ежемесячных протоколов рассмотрения производственных планов горных работ, в планировании принимали участие должностные лица ООО "Краснобродский Южный". Несмотря на то, что Нецветаев А.Г. оказывал для Общества услуги по контролю и надзору за производством, доказательств участия Нецветаева А.Г. в планировании не представлено.

Сведений о наличии у Нецветаева А.Г. лицензий, сертификатов соответствия, дипломов, свидетельств СРО о допуске к определенным видам работ, связанных с законодательством о недрах, промышленной безопасности опасных производственных объектов и проч. ни Нецветаевым А.Г. на соответствующий запрос Инспекции, ни Обществом в материалы дела не представлено.

Кроме этого, судом первой инстанции дана надлежащая оценка письмам ООО "НТЦ-Геотехнология", ООО "ИГТ Проект", ПАО "Промсвязьбанк", представленным в материалы дела, как не являющимся опровергающими выводы суда по взаимоотношениям с контрагентом предпринимателем Нецветаевым А.Г. Из указанных писем следует, что ООО "НТЦ-Геотехнология", ООО "ИГТ Проект", ПАО "Промсвязьбанк" подтвердили выполнение порученных им работ, одновременно сославшись на участие в таких работах Нецветаева А.Г.

Из материалов дела не следует участие Нецветаева А.Г. в выполнении указанными организациями порученных им работ. Кроме того, Обществом приняты к учету затраты на оплату услуг Нецветаева А.Г. не в составе затрат услуг, оказанных данными организациями, а в качестве самостоятельного расхода по тем же целям.

При названных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что принятые Обществом расходы, несмотря на их документальное оформление, являются для Общества экономически не обоснованными. При этом, налоговым органом установлено и доказано, что порученные предпринимателю Нецветаеву А.Г. работы были выполнены иными организациями, а также выполнялись сотрудниками самого Общества. Такие расходы являются дублирующими ранее принятыми Обществом расходов, являются задвоенными в учете Общества. Следовательно, выплаты в адрес предпринимателя Нецветаева А.Г. произведены без экономического к тому обоснования и не связаны с деятельностью общества. Таким образом, судебная коллегия находит необоснованными доводы апеллянта в данной части.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством.

Кроме того, исполнение обязанности по уплате налогов и сборов обеспечивается согласно пункту 1 статьи 72 и пункте 1 статьи 75 НК РФ пенями. Пени начисляются в случае уплаты налогоплательщиком причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме (пункты 3 и 5 статьи 75 НК РФ).

Таким образом, по смыслу названных статей пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае возникновения у него недоимки по налогу, то есть задолженности перед соответствующим бюджетом.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, пеня представляет собой компенсацию потерь бюджета в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что начисление соответствующих сумм пени налоговым органом имело правовые основания.

При вышеизложенных фактических обстоятельствах, в действиях общества имеется объективная и субъективная сторона правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в связи с чем с учетом обстоятельств допущенного правонарушения, суд первой инстанции правомерно признал обоснованным назначение рассматриваемого штрафа по эпизодам взаимоотношений с контрагентами ООО "Сибтрансуголь" и предпринимателем Нецветаевым А.Г.

При этом, доводы апеллянта о необоснованном отказе суда первой инстанции от снижения штрафа при наличии смягчающих обстоятельств, отклоняются судом апелляционной инстанции.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Как указано в пункте 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

В силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

Согласно пункта 15 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий. Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Как указано в статьях 52-54, 45 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде Обществом получены налоговые вычеты по НДС на основе документов при выявленном налоговым органом отсутствии реальном выполнении контрагентами услуг по принятым к учету Обществом документам, завышения Обществом расходной части, принятия к учету недостоверных документов. Добытые налоговым органом доказательства, сделанные им выводы и произведенные доначисления по НДС и налогу на прибыль, а также привлечение Общества по данным обстоятельствам к ответственности судом признано обоснованным по ранее изложенным основаниям.

Вместе с тем, апеллянт указывает на необходимость при рассмотрении настоящего дела применить обстоятельства, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

Пункт 1 статьи 112 НК РФ содержит перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Данный перечень является открытым и законодатель допускает, что к числу таких обстоятельств могут быть отнесены любые обстоятельства, признанные как смягчающие судом или налоговым органом.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса за совершение налогового правонарушения.

Обязанность суда снизить размер штрафа при наличии хотя бы одного из смягчающих обстоятельств не менее чем в два раза разъяснена Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 57 от 30.07.2013.

В свою очередь, в рассматриваемом случае необходимо учитывать правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации (Постановления N 11-П от 15.07.1999, N 14-П от 12.05.1998) о требованиях справедливости и соразмерности при определении размера штрафных санкций, с учетом характера совершенного правонарушения, а также степени вины правонарушителя.

Суд первой инстанции по итогам оценки представленных доказательств признал обоснованными доводы налогового органа об установлении в ходе проверки направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, наличия в таких действиях состава налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При этом, суд первой инстанции, исследовав приведенные Обществом обстоятельства смягчающие ответственность, не признал их в качестве таковых. Приведенные Обществом доводы не могут рассматриваться судом отдельно (в отрыве) от обстоятельств допущенных правонарушений. Доводы Общества о финансовом положении, о наличии социальных обязательств обосновано не приняты в качестве обстоятельств, влияющих на определение ответственности за выявленные налоговым органом правонарушения.

С учетом изложенного, оценив в порядке части 1 статьи 71 АПК РФ, представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об отсутствии оснований для применения положений статей 112, 114 НК РФ в отношении назначенного штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Решение налогового органа также оспорено Обществом в части неверности расчета налоговой базы по налогу на прибыль по эпизоду взаимоотношений с контрагентами ООО "Сибтрансуголь" и предпринимателем Нецветаевым А.Г. в виду необоснованного отнесения таких расходов к налоговому периоду 2012 г., необходимости их распределения на период 2013 г.

В указанной части требование Общества оставлено судом первой инстанции без удовлетворения. При этом, суд первой инстанции исходил из следующих обстоятельств.

Как следует из материалов дела, расходы по договору N 15 от 01.10.2011 на оказание услуг по осуществлению контроля и надзора за производством, заключенным с Нецветаевым А.Г., Обществом отнесены на кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

В силу статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 настоящего Кодекса.

Согласно нормам статьи 318 НК РФ расходы подразделяются на прямые и косвенные.

На основании абзаца 7 пункта 1 статьи 318 НК РФ, налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определить в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Подпунктом 5.2.1 пункта 5.2 учетной политики налогоплательщика на 2012 год предусмотрено, что по способу включения в себестоимость продукции затраты для целей бухгалтерского учета группируются на прямые и косвенные.

Прямые затраты - это расходы, связанные с добычей угля, которые могут быть непосредственно (прямо) включены в их себестоимость. Прямые расходы, связанные непосредственно с добычей угля, отражаются по дебету 20 "Основное производство".

Косвенные расходы, учтенные на счете 26 "Общехозяйственные расходы", списываются в конце каждого месяца в качестве условно-постоянных в дебет 20 "Основное производство".

Согласно подпункту 5.2.2 пункта 5.2 учетной политики на 2012 г. при осуществлении одновременно работ по капитальному строительству и добыче угля, расходы по счету 20.01 распределяются: на расходы по строительству; на расходы по добыче, пропорционально м3 горной массы на основании "Справки об использовании вынутой горной массы".

Таким образом, расходы по счету 26 "Общехозяйственные расходы"" перераспределению не подлежат, а подлежат списанию в конце каждого месяца в дебет счета 20 "Основное производство".

При анализе представленных актов приемки выполненных работ установлено, что данные расходы напрямую связаны с основным производством.

При этом, при рассмотрении дела в суде первой инстанции налогоплательщик ссылался на дополнительно представленные документы, в том числе: справки по расчету накладных расходов на строительство траншеи, регистры распределения общехозяйственных расходов в разрезе статей затрат, подписанные главным бухгалтером Общества. При этом, данные документы в ходе выездной налоговой проверки не представлялись.

В том числе, Обществом не был представлен приказ N 12-04-02/1 от 02.04.2012 "Об учетной политике" о внесении дополнений в пункт 5.2.2 учетной политике, согласно которому при определении суммы общехозяйственных расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость технологического объекта капитального строительства, расчет затрат производится помесячно на основании расчета. Дополнение учетной политики по бухгалтерскому учету, утвержденное настоящим приказом, вступает в силу 02 апреля 2012 г.

Вместе с тем, в статье 313 НК РФ указано, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу для целей расчета налога на прибыль организаций по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет, согласно абзацу 4 статьи 313 НК РФ, осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения, в соответствии с абзацем 6 статьи 313 НК РФ, осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета.

При этом, решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода.

С учетом изложенных норм, в отсутствие изменений методов учета, а равно налогового законодательства, дополнения в учетную политику на основании приказа от 02.04.2012 не могут применяться не сначала налогового периода.

Сумма понесенных расходов по ООО "Сибтрансуголь" относилась к учету по периодам пропорционально в зависимости от налогового периода, в котором была произведена продажа угля на экспорт и, как следствие, получена выручка.

В бухгалтерском учете операции по приобретению услуг аренды транспортных средств с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации ООО "Сибтрансуголь" у налогоплательщика отражены следующими проводками:

дебет счета 20 "Основное производство" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 3 888 707,63 руб.

дебет счета 44.02 "Коммерческие расходы в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 1 724 194,93 руб.

дебет счета 19.04 "НДС по приобретенным услугам" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 1 010 322,44 руб.

В бухгалтерском учете операции по приобретению услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом у налогоплательщика отражены следующими проводками:

дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 20 169,49 руб.

дебет счета 20 "Основное производство" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 3 129 406,76 руб.

дебет счета 44.02 "Коммерческие расходы в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 52 834 275,73 руб.

дебет счета 19.03 "НДС по приобретенным услугам" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в сумме 10 077 093,37 руб.

Согласно подпункту 5.2.1 пункта 5.2 учетной политики на 2012 г. на счете 44 "Расходы на продажу" учитываются коммерческие расходы, связанные с продажей угля. Суммы расходов, учтенные на счете 44 списываются ежемесячно в дебет 90.07 "Расходы на продажу".

Таким образом, счет 44 распределению не подлежит.

Следовательно, отнесение налоговым органом всех расходов к налоговому периоду 2012 г., то есть периоду в котором они и были совершены, является обоснованным и правомерным. Обстоятельства использования обществом пропорционального распределения таких расходов по налоговым периодам 2012-2013 г.г. при отсутствии правовых оснований не имеет значения при оценке законности принятия налоговым органом рассматриваемого решения.

Кроме этого, в ходе судебного разбирательства судом предлагалось представить сторонам расчеты налоговой базы в данной части спора. Изучив представленные расчеты, суд первой инстанции обоснованно признал не состоятельными доводы Общества о неверном отнесении налоговым органом всей суммы расходов по предпринимателю Нецветаеву А.Г. и ООО "Сибтрансуголь" к налоговому периоду 2012 г., без учета необходимости их распределения по налоговым периодам 2012-2013 г.г.

Как верно указано судом первой инстанции, Общество не лишено права на приведение своей отчетности в отношении рассматриваемых сумм в соответствие с требованиями налогового законодательства.

Оспариваемое решение суда первой инстанции также содержит мотивы об отказе в удовлетворении требований Общества в части доначисления налоговых обязательств по НДС по взаимоотношениям с ООО "ОФ "Камешок". В данной части суд признал правомерными выводы налогового органа, в том числе о нереальности и неподтвержденности хозяйственных операций с данным контрагентом, а также обоснованности доначисления сумм налогов, пени, применения штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В данной части апелляционная жалоба Общества доводов не содержит. Согласно пояснениям представителя налогоплательщика, решение суда в части данных выводов не оспаривается.

Поскольку апелляционная жалоба Общества не содержит доводов относительно эпизода по взаимоотношениям с контрагентом ООО "ОФ "Камешок", а налоговый орган не настаивает на проверке решения суда в данной части, суд апелляционной инстанции, руководствуясь пунктом 5 статьи 268 АПК РФ, законность и обоснованность судебного акта в этой части не проверяет.

Кроме этого, в рамках налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО "Краснобродский Южный" в нарушение требований подпунктов 1 и 4 пункта 3 статьи 24, пункта 1 статьи 246, пункта 3 статьи 247, подпункта 1 пункта 1 статьи 309, пункта 1 статьи 310, подпункта 3 пункта 3 статьи 284, пункта 1 статьи 312 НК РФ по доходам в виде дивидендов, выплаченных иностранной организации Marendo Investments Limited, применило пониженную ставку 5 %, предусмотренную подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" от 05.12.1998 (далее - Соглашение от 05.12.1998).

Оспаривая решения суда в данной части, Общество указывает на недоказанность того, что им была применена схема по уклонению от уплаты налогов, направленная на получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями с использованием резидента Республики Кипр для получения права на пониженную льготную ставку в размере 5 %.

Согласно материалам дела, ООО "Краснобродский Южный" в 2012 году выплачивало дивиденды иностранной организации Marendo Investmets Limited (Кипр): 3 503 358,37 долларов США (платежное поручение N 46 от 15.11.2012); 1 000 000 долларов США (платежное поручение N 55 от 26.12.2012).

При исчислении налога к уплате в бюджет Общество применило льготную ставку в размере 5 %, предусмотренную с пунктом 1 статьи 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" от 05.12.1998 (с дополнениями и изменениями).

По итогам проверки, налоговый орган признал, что Общество неправомерно применило пониженную ставку при выплате доходов в виде дивидендов иностранной компании, что повлекло неисчисление, неудержание и неперечисление суммы налога в бюджет в размере 13 801 253 руб.

Судом первой инстанции поддержаны данные выводы налогового органа, при этом, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

ООО "Краснобродский Южный" зарегистрировано Межрайонной ИФНС России N 3 по Кемеровской области 13.10.2009, размер уставного капитала составлял 10 000 руб.; в качестве вклада в уставный капитал внесено по акту приема-передачи имущество (HP Laser Jet 3055), стоимостью 10 000 руб.

На основании решения единственного участника Общества от 18.07.2010 размер уставного капитала увеличен до 9 793 150 руб. Дополнительный взнос произведен наличными денежными средства путем внесения на расчетный счет ООО "Краснобродский Южный" через кассу банка.

13.12.2010 Соколов А.А. заключил договор с Marendo Investmets Limited (Кипр), предметом которого является передача Соколовым А.А. 100 % доли ООО "Краснобродский Южный" путем ее внесения в уставный капитал Marendo Investmets Limited (Кипр), что составляет 3 800 акций (по 1 евро каждая). 24.12.2010 в ЕГРЮЛ регистрируются изменения в сведения об участнике ООО "Краснобродский Южный".

14.11.2012 уставный капитал ООО "Краснобродский Южный" увеличен - Marendo Investmets Limited (Кипр) внесло дополнительный вклад в размере 3 160 000 руб. путем перечисления денежных средств по банковскому счету (платежное поручение N 01 от 19.10.2012).

15.11.2012 ООО "Краснобродский Южный" выплатило дивиденды Marendo Investmets Limited (Кипр) в размере 3 503 358,37 долларов США (платежное поручение N 46 от 15.11.2012) и в размере 1 000 000 долларов США (платежное поручение N 55 от 26.12.2012).

В рассматриваемый период действовало Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" от 05.12.1998.

При этом, в описанном выше случае имеется соблюдение требований Соглашения, поскольку на Marendo Investmets Limited являлась зарегистрированной на территории Республики Кипр компанией и такой компанией было произведено внесение дополнительного вклада в уставный капитал Общества в размере, превышающем 100 000 долларов США, что соответствовало положениям названного международного Соглашения.

При этом, судом правомерно указано, что материалы проверки не содержат доказательств, что реальными бенефициарами ООО "Краснобродский Южный" являются граждане Российской Федерации.

При этом, согласно правовой позиции налогового органа по настоящему делу, имеется установленная последовательность собственников ООО "Краснобродский Южный" - иностранных компаний, конечные собственники которых зарегистрированы на Британских Виргинских Островах, с которым Российской Федерации отсутствует соглашение об избежании двойного налогообложения.

В подтверждение своей позиции, что Обществом применена схема по уклонению от уплаты налогов, направленная на получение необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями с использованием резидента Республики Кипр, налоговым органом указано, что в ходе проверочных мероприятий общества сделан запрос в отношении Impest Investmets Limited (Кипр), Marendo Investmets Limited (Кипр), переданный через ФНС России в налоговые органы Республики Кипр.

Согласно представленным в материалы дела доказательствам, судом первой инстанции установлено, что 15.06.2016 Министерство финансов Республики Кипр (Главное Управление международного отдела по налоговым делам) направило ответ в ФНС России (исх.N T.D.310.45.2.A V.254.P.1181) с приложением финансовой отчетности Marendo Investmets Limited (Кипр) и финансовой отчетности Impest Investments Limited (Кипр).

При этом, судом первой инстанции обоснованно отклонены возражения налогоплательщика в приобщении к материалам дела ответа компетентного органа Республики Кипр с приложенными документами, а также доводы о недопустимости таких доказательств.

Поддерживая выводы суда первой инстанции, судебная коллегия не находит обоснованными доводы Общества о несоответствии представленных суду документов положениям Гаагской Конвенции от 05.10.1961, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов, а равно необходимости проставления на документах иностранного государства апостиля установленной формы или консульской легализации таких документов по подпункту b) статьи 1 Конвенции.

Судом первой инстанции правомерно указано, что Общество не учитывает статью 3 Гаагской Конвенции 1961 г., которая предусматривает, что выполнение процедуры по легализации не может быть потребовано, если законы, правила или обычаи, действующие в государстве, в котором представлен документ, либо договоренность между двумя или несколькими договаривающимися государствами, отменяют или упрощают данную процедуру или освобождают документ от легализации.

Процессуальное законодательство Российской Федерации (то есть государства, в котором ведется судебное разбирательство, в рамках которого был представлен документ иностранного государства) закрепляет, что иностранные официальные документы признаются в арбитражном суде письменными доказательствами без их легализации в случаях, предусмотренных международным договором Российской Федерации (часть 7 статьи 75 АПК РФ).

Между Союзом Советских Социалистических Республик и Республикой Кипр имеется действующий Договор о правовой помощи по гражданским и уголовным делам (подписан в г. Москве 19.01.1984). Согласно статье 15 такого Договора документы, которые выданы или засвидетельствованы по установленной форме и скреплены официальной печатью компетентного государственного учреждения или должностного лица одной из Договаривающихся Сторон, не требуют на территории другой Договаривающейся Стороны какого-либо удостоверения. Это относится также к подписям на документах и подписям, засвидетельствованным по правилам одной из Договаривающихся Сторон. Документы, которые на территории одной из Договаривающихся Сторон рассматриваются как официальные документы, пользуются и на территории другой Договаривающейся Стороны доказательной силой официального документа.

Российская Федерация является стороной в международных договорах в качестве государства - продолжателя СССР (Письмо МИД РФ от 13.01.1992 N 11/Угп "Об осуществлении прав и выполнении обязательств, вытекающих из международных договоров, заключенных СССР", статья 1 Федерального закона от 15.07.1995 N 101-ФЗ).

Учитывая вышеизложенные положения Гаагской Конвенции, а также положения Договора с Республикой Кипр, суд обосновано приобщил к материалам настоящего дела представленный ответ Компетентного органа Республики Кипр с переводом приложенных документов и признал представленные документы надлежащими и допустимыми доказательствами по настоящему делу, не требующих их легализации.

Доводы заявителя со ссылкой на пункт 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 8 также признаны не состоятельными со ссылкой на пункт 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 8 "О действии международных договоров Российской Федерации применительно к вопросам арбитражного процесса", в котором разъяснено право арбитражного суда принимать иностранные официальные документы из государства Кипр без консульской легализации.

Также суд обосновано признал подлежащие отклонению доводы Общества, что такие документы были получены за рамками проверки, в силу чего не могут являться доказательствами в подтверждение законности принятого ненормативного правового акта.

Налоговым органом документально подтверждено, что в ходе проверочных мероприятий Общества МРИ ФНС России N 3 по Кемеровской области был сделан запрос в отношении Impest Investmets Limited (Кипр), Marendo Investmets Limited (Кипр), которые посредством УФНС России по Кемеровской области были переданы в ФНС России, а в последующем направлены в налоговые органы Республики Кипр.

При этом, первоначальный запрос был сделан МРИ ФНС России N 3 по Кемеровской области в рамках ведущейся налоговой проверки Общества, направлен в УФНС России по Кемеровской области и в последующем был направлен в ФНС России, что соответствует Методическим указаниям о порядке обмена информацией с компетентными органами иностранных государств, утвержденным Приказом ФНС России от 10.01.2013 N ММВ-8-2/1дсп@ (пункты 5-6).

Представленный суду ответ компетентного органа Республики Кипр с приложенными документами в отношении кипрских налогоплательщиков Marendo Investmets Limited и Impest Investmets Limited содержат сведения об инкорпорации указанных организаций, их участии в хозяйственной деятельности ООО "Краснобродский Южный", что в свою очередь является одним из обстоятельств и оснований оспариваемого обществом решения налогового органа. Как следствие, информация в представленных суду документах соответствует признакам относимости в качестве доказательства по делу.

В порядке статьи 65 АПК РФ каждая сторона по делу вправе представлять суду доказательства в обоснование и подтверждение своих доводов или возражений. Оценка таких доказательств производится судом по итогам непосредственного исследования доказательств в судебном заседании.

Аналогичные разъяснения содержатся в пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

На основании вышеизложенного представленные налоговым органом документы были непосредственно исследованы в судебном заседании и им дана оценка в порядке статьи 71 АПК РФ.

Судом установлено, что участником ООО "Краснобродский Южный" с долей 100 % в уставном капитале является Marendo Investmets Limited (Кипр).

Акционерами Marendo Investmets Limited (Кипр) являются: Impest Investments Limited (Кипр), которая владеет 2 500 акций по 1 евро каждая (50 % акций); Louvert Investment Limited (Британские Виргинские Острова), которая владеет 2 500 акций по 1 евро каждая (50 % акций).

Акционерами Impest Investments Limited (Кипр) являлись:

с 04.04.2011 по 28.07.2013 - Woodland Investing Limited (Британские Виргинские Острова), которая владеет 1 000 акций по 1 евро каждая;

с 28.07.2013 - Dutch Noble House Limited (Британские Виргинские Острова), которая владеет 500 акций по 1 евро каждая, и Woodland Investing Limited (Британские Виргинские Острова), владеет 500 акций по 1 евро каждая.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии с положениями статьи 309 НК РФ.

Статьей 309 НК РФ определены особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 309 НК РФ дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

В соответствии с пунктом 5 статьи 309 НК РФ налоговая база по доходам иностранной организации, подлежащая налогообложению в соответствии с настоящей статьей, и сумма налога, удерживаемого с таких доходов, исчисляются в валюте, в которой иностранная организация получает такие доходы. При этом расходы, произведенные в другой валюте, исчисляются в той же валюте, в которой получен доход, по официальному курсу (кросс-курсу) Центрального банка Российской Федерации на дату осуществления таких расходов.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 и пункта 1 статьи 310 НК РФ указанные доходы облагаются по ставке 15 процентов.

Принимая решение в оспариваемой части, налоговый орган основывал свою позицию на положениях пункта 3 статьи 7 НК РФ, правомерно считая, что для признания лица в качестве фактического получателя дохода необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу.

Таким образом, поскольку фактическими получателями спорных дивидендов являлись иные лица, а не кипрская компания, то в данном случае при выплате этих дивидендов отсутствовали правовые основания для применения льготы (освобождения от налогообложения в РФ), предусмотренной Соглашением для лиц (резидентов Кипра), являющихся фактическими получателями доходов в виде дивидендов.

Оценивая такие доводы налогового органа, судебная коллегия обращает внимание, что они основаны на положениях статьи 7 НК РФ в редакции Федерального закона от 24.11.2014 N 376-ФЗ, а также в редакции Федерального закона от 15.02.2016 N 32-ФЗ, которые не действовали в рассматриваемый налоговый период.

Вместе с тем, согласно части 4 статьи 15 Конституции Российской Федерации общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

Статья 26 Венской Конвенции о праве международных договоров (заключена в Вене 23.05.1969) закрепляет основополагающий принцип международного права pacta sunt servanda (каждый действующий договор обязателен для его участников и должен ими добросовестно выполняться).

Согласно преамбуле, а также статье 5 Федерального закона от 15.07.1995 N 101-ФЗ "О международных договорах Российской Федерации" международные договоры Российской Федерации наряду с общепризнанными принципами и нормами международного права являются в соответствии с Конституцией Российской Федерации составной частью ее правовой системы. Международные договоры - существенный элемент стабильности международного правопорядка и отношений России с зарубежными странами, функционирования правового государства.

Согласно статье 31 данного Федерального закона международные договоры Российской Федерации подлежат добросовестному выполнению в соответствии с условиями самих международных договоров, нормами международного права, Конституцией Российской Федерации, настоящим Федеральным законом, иными актами законодательства Российской Федерации.

В силу части 2 статьи 3 Федерального закона N 101-ФЗ от 15.07.1995 г. одним из видов международного договора Российской Федерации являются межправительственные договоры, заключаемые от имени Правительства Российской Федерации

Между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр было заключено Соглашение от 05.12.1998 г. "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал".

Статья 10 такого Соглашения закрепляет, что дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве. Термин "дивиденды" при использовании в настоящей статье означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибыли, а также доходы - даже выплачиваемые в форме процентов - которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с налоговым законодательством Государства, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды. Данные термин также означает любые выплаты по паям паевых инвестиционных фондов или аналогичных коллективных форм инвестирования (за исключением упомянутых в пункте 5 статьи 6 "Доходы от недвижимого имущества" Соглашения).

Как указывалось ранее, суд первой инстанции признал обоснованными доводы Общества, что в рассматриваемом случае имеется соответствие ранее описанных фактических обстоятельств, требованиям Соглашения от 05.12.1998 г. между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр, при наличии которых выплаченные Обществом доходы подлежали обложению по льготной ставке.

В то же время, в ходе судебного разбирательства судом первой инстанции был установлен ряд фактических обстоятельств, при оценке которых суд признал формальным соблюдение требований Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 г.

Как уже было отмечено ранее, ООО "Краснобродский южный" зарегистрировано 13.10.2009, учредителем являлся Соколов А.А., уставный капитал составлял 10 000 руб., который был оплачен путем внесения имущества (принтер HP Laser Jet 3055).

Решением от 18.07.2010 уставный капитал увеличен учредителем Соколовым А.А. до 9 793 150 руб.

06.12.2010 Соколовым А.А. приобретено 1 200 акции (по 1 евро каждая) Marendo Investmets Limited (Кипр), таким образом, на указанную дату Соколов А.А. являлся 100 % акционером Marendo Investmets Limited (Кипр).

13.12.2010 Соколовым А.А. заключен договор с Marendo Investmets Limited (Кипр), предметом которого является передача 100 % доли ООО "Краснобродский Южный" путем ее внесения в уставный капитал Marendo Investmets Limited (Кипр), что составило 3 800 акций (по 1 евро каждая).

24.12.2010 в ЕГРЮЛ регистрируются изменения в сведения об участнике ООО "Краснобродский Южный".

Таким образом, Соколов А.А. являлся 100 % акционером Marendo Investmets Limited (Кипр), владея 5 000 акций данной компании, из которых 1 200 акций им приобретена у предыдущего акционера (CYMANCO SERVICES LTD - Кипр), 3 800 акций приобретено путем передачи 100 % доли ООО "Краснобродский Южный".

Кроме этого, в 2010 г. в состав участников ООО "Краснобродский Южный" была введена иностранная организация - Marendo Investmets Limited (Кипр), которая принадлежала Соколову А.А.

Из представленных материалов также следует, что с 17.12.2010 100 % акционером Marendo Investmets Limited (Кипр) является Louvert Investmet Limited (Британские Виргинские Острова), которая владеет 5 000 акциями (по 1 евро каждая).

С 20.06.2011 по 16.05.2012 акционерами Marendo Investmets Limited (Кипр) являются: Impest Investments Limited (Кипр) - владеет 1 250 акций по 1 евро каждая и Louvert Investmet Limited (Британские Виргинские Острова) - владеет 3 750 акций no 1 евро каждая.

С 16.05.2012 акционерами Marendo Investmets Limited (Кипр) являются:

Impest Investments Limited (Кипр) с 2 500 акциями по 1 евро каждая;

Louvert Investmet Limited (Британские Виргинские Острова) с 2 500 акциями по 1 евро каждая.

При этом, акционерами Impest Investments Limited (Кипр) являлись:

с 04.04.2011 по 28.07.2013 - Woodland Investing Limited (Британские Виргинские Острова), которая владела 1 000 акций по 1 евро каждая;

с 28.07.2013 - Dutch Noble House Limited (Британские Виргинские Острова), которая владела 500 акциями по 1 евро каждая, и Woodland Investing Limited (Британские Виргинские Острова) с 500 акциями по 1 евро каждая.

Таким образом, с учетом изложенных обстоятельств, основанных на представленных в материалы дела доказательствах, судом первой инстанции установено, что с 17.12.2010 участником российской организации ООО "Краснобродский Южный" является Marendo Investment Limited (Кипр), бенефициарами которой в рассматриваемый период являлись компании, зарегистрированные на Британских Виргинских Островах.

Судом первой инстанции произведено исследование финансовой отчетности Marendo Investment Limited (Кипр), из которой следует, что в 2012 г. Marendo Investment Limited (Кипр) имела в качестве инвестиция только 100 % долю в уставном капитале ООО "Краснобродский Южный", доходы получало только от дивидендов такой организации. Административными расходами MARENDO INVESTMENT LIMITED (Кипр) за 2012 г. являлись: вознаграждение директоров, вознаграждение секретаря и оплата зарегистрированного офиса, вознаграждение бухгалтеров, ежегодный лицензионный сбор, невозвращенный НДС, вознаграждение независимым аудиторам, всего - 11 498 _.

В связи с данными обстоятельствами судом отклонены доводы Общества о наличии у Marendo Investment Limited (Кипр) административных расходов, поскольку такие расходы имеют незначительный размер по сравнению с полученным доходом компании.

В отношении выплаченных ООО "Краснобродский Южный" дивидендов судом первой инстанции установлено, что ООО "Краснобродский Южный" выплатило своему участнику (Marendo Investment Limited) в 2012 г. дивиденды на сумму 3 503 358,37 долларов США (дата операции 15.11.2012, по официальному курсу валют на дату платежа - 111 150 000 руб.), на сумму 1 000 000 долларов США (дата операции 26.12.2012, по официальному курсу валют на дату платежа - 30 592 600 руб.).

Из полученных сумм по решению директоров Marendo Investment Limited (Кипр) произведены выплаты своим акционерам в сумме 3 400 750 долларов США (платеж 30.11.2012), то есть в сумме меньшей, чем было получено в 2012 г.

В то же время, при исследовании представленных суду материалов в отношении двух периодов (2012-2013 г.г.) судом установлено, что всего Marendo Investment Limited (Кипр) получено дивидендов от ООО "Краснобродский Южный" на сумму 6 103 549 долларов США, выплачено своим акционерам - 6 000 750 долларов США.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что полученные Marendo Investment Limited (Кипр) доходы в виде дивидендов от ООО "Краснобродский Южный" были перечислены Impest Investments Limited (Кипр) и Louvert Investment Limited (Британские Виргинские Острова) в равных долях за вычетом текущих административных расходов.

Исследуя материалы в отношении Impest Investments Limited (Кипр) судом первой инстанции установлено, что в 2012 г. компанией произведена выплата Woodland Investing Limited (Британские Виргинские Острова), Dutch Noble House Limited (Британские Виргинские Острова) по 308 850 долларов США каждой и произведена выплата по займу 1 000 000 долларов США WAUDBERQ (Британские Виргинские Острова).

Из отчетов независимого аудитора в отношении финансового состояния Marendo Investment Limited, а также Отчетов независимого аудитора в отношении финансового состояния Impest Investments Limited следует, что названные компании зависят от постоянной финансовой помощи своих акционеров, без которой образовался бы долг, который не позволил бы компании сохранить свой статус действующего предприятия и исполнить свои обязательства по текущей деятельности.

Указывая на наличие вышеописанных обстоятельств, судом первой инстанции поддержан обоснованный довод налогового органа о том, что вышеперечисленные иностранные компании - кондуитными.

Ссылаясь на Конвенцию "Об избежании двойного налогообложения и использовании компаний-кондуитов", принятой Советом ОЭСР 27 ноября 1986 г., налоговый орган указывает, что компании кондуиты - являются каналом для перенаправления дохода, который с экономической точки зрения начисляется лицу, находящемуся в другой стране - участнице соглашения, в результате чего это последнее лицо получает возможность неправомерно воспользоваться преимуществами, предоставляемыми соглашением о налогообложении. Юридическое лицо создается в промежуточной стране с целями, отличными от использования преимуществ налоговых соглашений.

Согласно пункту 12 Комментариев к статье 10 Модельной конвенции ОЭСР требование о фактическом (бенефициарном) собственнике было включено в пункт 2 статьи 10 для разъяснения значения слов "выплачиваемые резиденту", которые используются в пункте 1 данной статьи.

Очевидно, что Государство источника дохода не обязано отказываться от прав налогообложения процентных доходов лишь по той причине, что такой доход был сразу получен резидентом Государства, с которым Государство источника дохода заключило конвенцию. Термин "фактический собственник" используется не в узком техническом смысле, а скорее должен пониматься в контексте и в свете задач и целей Конвенции, включая избежание двойного налогообложения и предотвращение случаев уклонения от уплаты налогов и избежания налогообложения.

Приведенная Конвенция "Об избежании двойного налогообложения и использовании компаний-кондуитов", а также Модельная налоговая конвенция в отношении доходов и капитала, на которые ссылается налоговый орган в обоснование своей позиции, были приняты Советом Организации Экономического Сотрудничества и Развития, членом которой Российская Федерация не является. Следовательно, Россия не является участником таких конвенций.

Суд первой инстанции признал обоснованными доводы заявителя в данной части, в связи с чем не находит правовых оснований для применения положений данных Конвенций.

В то же время, налоговый орган сослался на Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР, которые не носят признаков норм международных договоров, а представляют собой разъяснения типовых положений международного права, то есть являются актом толкования норм международного права. Участие России в таком толковании норм международного права следует из наличия у России особой позиции к определенным статьям Комментария к Модельной конвенции, что отражается в разделе "Позиции государств, не являющиеся членами ОЭСР, в отношении модельной налоговой конвенции ОЭСР".

При этом, суд правомерно исходил из того, что приведенное толкование не является нормой международного права, как следствие не требует ратификации.

Таким образом, представленные Комментарии к Модельной конвенции судом исследованы как общепринятое в международной практике толкование норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, к которому присоединились ряд стран, не являющиеся членами ОЭСР, в том числе и Россия.

Из приведенного общепринятого в мировой практике толкования норм международных договоров следует, что в случаях получения дохода резидентом Договаривающегося Государства, который действует в качестве агента или номинального держателя, предоставление Государством источника дохода, льготы или освобождения от налогообложения исключительно на основании статуса непосредственного получателя дохода как резидента другого Договаривающегося Государства будет противоречить целям и задачам Конвенции об избежании двойного налогообложения. Промежуточная компания не может рассматриваться как фактический собственник, если, несмотря на свой формальный статус собственника на практике она обладает очень узкими полномочиями отношении такого дохода, что заставляет рассматривать ее в качестве простого доверенного лица или управляющего, действующего от имени заинтересованных лиц (пункт 12.1 Комментариев к статье 10 Модельной конвенции).

В целях применения налогового законодательства Российской Федерации Пленумом ВАС РФ в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" даны разъяснения в части получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В частности, Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации РФ разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Изучив международную практику толкования норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, в частности, ранее приведенные Комментарии к Модельной конвенции, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о совпадении принципов применения налогового законодательства, толкование которого дано в международной практике, с разъяснениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в отношении норм налогового законодательства, которые приведены в Постановлении Пленума N 53 от 12.10.2006 г.

Организации, которые не осуществляют в реальности рассматриваемые операции, участвуют в операциях не для достижения реального экономического результата, а в целях получения налоговых преференций, являются свидетельством получения необоснованной налоговой выгоды, признаются промежуточными - кондуитными, которые используются для неправомерного получения преимуществ, предоставляемые соглашением о налогообложении, заключенного между двумя государствами.

Используя вышеизложенные разъяснения налогового законодательства, оценив установленные в рамках настоящего дела фактические обстоятельства, суд первой инстанции пришел к выводу о документальном подтверждении со стороны налогового органа, что полученные Marendo Investment Limited (Кипр) от ООО "Краснобродский Южный" дивиденды транзитом были перечислены компаниям, зарегистрированным на Британских Виргинских Островах.

Как указывалось ранее, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 309 НК РФ дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 и пункта 1 статьи 310 НК РФ указанные доходы облагаются по ставке 15 процентов. Исключение сделано в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом по более низкой ставке (пункт 1 статьи 312 НК РФ).

Пониженная ставка в размере 5 %, в частности, установлена частью 2 статьи 10 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 г.

Однако, данное положение международного соглашения устанавливает условие применения данной нормы, а именно - лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, должно являться резидентом другого Государства (в нашем случае - Республики Кипр).

Вместе с тем, суд первой инстанции признал обоснованной позицию налогового органа, что перечисленные Обществом дивиденды фактически не были получены компаниями, которые зарегистрированы на территории Республики Кипр, поскольку дивиденды по транзитной схеме были перечислены компаниям, являющиеся резидентами Британских Виргинских Островов. Как следствие, суд обоснованно признал доказанным заявленные налоговым органом обстоятельства, что в рассматриваемом случае имеется схема по уклонению от уплаты налога с дивидендов, выплачиваемой российской организацией, получателем которой являются компании, являющиеся резидентами страны, с которой у Российской Федерации не заключены соглашения об избежании двойного налогообложения.

В отношении доводов Общества об ущемлении интересов Marendo Investment Limited (Кипр) как инвестора и вложенных им инвестиций в деятельность ООО "Краснобродский Южный", суд первой инстанции правомерно указал, что с момента учреждения организации и до 18.07.2010 г. уставный капитал Общества составлял 10 000 руб. Уставный капитал был увеличен 18.07.2010 по решению участника общества Соколова А.А. до 9 793 150 руб.

Следующее увеличение уставного капитала произведено 14.11.2012 (дата регистрации изменений в ЕГРЮЛ) на дополнительный вклад 3 160 000 руб., который был внесен единственным участником Общества Marendo Investment Limited (Кипр) путем перечисления денежных средств по банковскому счету (платежное поручение N 01 от 19.10.2012).

Таким образом, фактические инвестиции Marendo Investment Limited составляют только операция по увеличению уставного капитала ООО "Краснобродский Южный" на сумму 3 160 000 руб. (19.10.2012).

В свою очередь, из обстоятельств рассматриваемого дела следует, что ООО "Краснобродский Южный" выплатило своему участнику (Marendo Investment Limited) в 2012 г. дивиденды на сумму 3 503 358,37 долларов США (дата операции 15.11.2012, по официальному курсу валют на дату платежа - 111 150 000 руб.), на сумму 1 000 000 долларов США (дата операции 26.12.2012, по официальному курсу валют на дату платежа - 30 592 600 руб.).

Если рассматривать установленные фактические обстоятельства с позиции инвестиционной деятельности в участии российской организации ООО "Краснобродский Южный", то при сопоставлении размера внесенного дополнительного вклада в уставный капитал 19.10.2012, с полученными в ноябре и декабре 2012 г. дивидендами, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о невозможности получения таких финансовых результатов в столь короткий период.

С учетом изложенного, судебная коллегия поддерживает доводы суда первой инстанции, который аргументировано со ссылками на доказательства, имеющиеся в материалах дела сделал следующие выводы:

вклад Marendo Investment Limited (Кипр) в уставный капитал ООО "Краснобродский Южный" сделан за срок менее месяца до получения дивидендов;

размер полученных дивидендов несоизмеримо (в 44 раза) больше внесенного вклада;

Marendo Investment Limited (Кипр) не производила фактической деятельности, являлась промежуточной (кондуитной) организацией;

все полученные денежные средства в виде дивидендов были выплачены компаниям, зарегистрированными на территории Британских Виргинских Островов.

Таким образом, при отсутствии международного соглашения об избежании двойного налогообложения с государством, на территории которого зарегистрированы лица, фактически получившие доход (Британских Виргинских Островов), суд первой инстанции обоснованно поддержал выводы налогового органа о том, что направленность такой схемы на получение налоговой выгоды в виде обложения выплаченных дивидендов по пониженной налоговой ставке на территории другого государства при применении норм международного государства без наличия к тому правовых оснований.

При этом, фактически доход от деятельности российской организации (ООО "Краснобродский Южный") не остался на территории Республики Кипр (то есть на территории государства, с которым у Российской Федерации действует международное соглашение об избежании двойного налогообложения), в связи с чем применение пониженной ставки на основании Соглашения от 05.12.1998 г. при формальном соблюдении требований данного соглашения, направлена на получение налоговой выгоды, которая в силу вышеперечисленных обстоятельств является необоснованной.

В рассматриваемом случае Общество в силу своего статуса налогового агента (пункт 1 статьи 310 НК РФ) несет возложенные налоговым законодательством Российской Федерации обязанности по правильному исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджетную систему Российской Федерации (статья 24 НК РФ).

Неисчисление и неудержание налога с дохода иностранного юридического лица не освобождает Общество от уплаты такого налога, о чем указано в разъяснениях Пленума ВАС РФ в Постановлении N 57 от 30.07.2013.

При названных условиях суд первой инстанции обоснованно признал не подлежащими удовлетворению требования налогоплательщика в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль организаций с доходов, полученных иностранными организациями с дивидендов от российских организаций (начислен налог в размере 13 801 253 руб.).

Доводы апеллянта о том, что из представленных компетентными органами документов следует, что Marendo Investments Limited получает выгоду и самостоятельно определяет судьбу полученного дохода, направляя его на выплату дивидендов, и, как следствие, является непосредственным выгодоприобретателем по выплаченным компании дивидендам опровергается материалами дела.

Как следует из письма компетентного органа Республики Кипр у Marendo Investments Limited в 2010-2014 гг. отсутствовали наемные работники. При этом, факт отражения в финансовой отчетности расходов на секретаря, аудитора, бухгалтера не свидетельствует о наличии сотрудников у компании.

На основании положений Части IV Закона о компаниях Республики Кипр (Глава 113) к компаниям предъявляется ряд требований, обязательных к исполнению, в том числе иметь зарегистрированный офис, осуществлять обязательное проведение аудиторских проверок своей финансовой отчетности, что подразумевает оплату услуг аудиторов, иметь в штате двух или одного директора, секретаря.

Таким образом, любая зарегистрированная в соответствии с законодательством Республики Кипр компания в обязательном порядке несет расходы связанные с арендой офиса, затраты по выплатам денежных вознаграждений за проведение аудиторской проверки компании, расходы на выплаты сумм заработной платы директорам и секретарю компании. Вышеизложенным подтверждаются, что Marendo Investments Limited и Impest Investment Limited, зарегистрированные на территории Республики Кипр по существу совершенных операций являются техническими.

Возражения апеллянта в отношении непривлечения к участию в деле Marendo Investments Limited в качестве третьего лица без самостоятельных требований были предметом судебной оценки изложены в определении от 29.12.2016.

При этом, указание на нарушение судом процессуальных требований, выразившееся в невынесении определения суда об отказе в привлечении третьего лица в виде отдельного судебного акта, не соответствует положениям статьи 51 АПК РФ, которыми вынесение такого определения не предусмотрено.

Иные доводы налогоплательщика по данному эпизоду, изложенные в апелляционной жалобе, уже были предметом рассмотрения суда первой инстанции, им дана надлежащая оценка, в них отсутствуют ссылки на факты, которые могли бы повлиять в той или иной степени на выводы суда по существу спора.

В отношении начисленной пени на налог с дохода иностранной организации суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности начисления пени.

В рассматриваемом случае Общество является налоговым агентом по отношении к произведенным выплатам.

Согласно статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу пункта 8 статьи 45 НК РФ правила, предусмотренные статьей 45 НК РФ, устанавливающие обязанности налогоплательщиков, распространяются на налоговых агентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством.

Исполнение обязанности по уплате налогов и сборов обеспечивается согласно пункту 1 статьи 72 и пункте 1 статьи 75 НК РФ пенями. Пени начисляются в случае уплаты налогоплательщиком причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме (пункты 3 и 5 статьи 75 НК РФ).

В силу пункта 7 статьи 75 НК РФ правила, предусмотренные в отношении исчисления и уплаты пеней, распространяются на налоговых агентов.

Таким образом, по смыслу названных статей НК РФ пени подлежат уплате, в том числе, налоговыми агентами в случае возникновения недоимки по налогу, то есть задолженности перед соответствующим бюджетом. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, пеня представляет собой компенсацию потерь бюджета в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Согласно абзацу 7 пункта 2 Постановления Пленума РФ N 57 от 30.07.2013 в случае неудержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога.

При таких обстоятельствах начисление соответствующих сумм пени налоговым органом имело правовые основания.

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы Общества, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства Инспекцией в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена.

Несогласие Общества с оценкой судом первой инстанции представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка со стороны заявителя не может являться основанием для отмены судебного акта в обжалуемой налогоплательщиком части.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда, Общество в нарушение статьи 65 АПК РФ не представило.

Кроме этого, предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции является апелляционная жалоба налогового органа, который также обратился с апелляционной жалобой на решение суда в части удовлетворения требований о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ (налог на прибыль иностранных организаций с доходов, полученных от российских организаций) в размере 2 760 250,60 руб.

В обосновании доводов жалобы Инспекция указывает, что в действиях Общества имеется состав нарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, поскольку именно действия ООО "Краснобродский Южный" привели к невыполнению обязанности по удержанию и перечислению налога, поскольку налоговый агент мог и должен был осознавать противоправность применения пониженной налоговой ставки. Налоговым органом доказано существование схемы по уклонению от уплаты налога с дивидендов, что указано в решении суда, однако, полагает, что суд необоснованно освободил налогового агента от ответственности.

Более подробно доводы изложены в апелляционной жалобе Инспекции и дополнении к ней.

В отношении привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ суд первой инстанции пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что налоговый орган, признав неправомерным применение пониженной ставки 5 % при выплате Обществом Marendo Investment Limited (Кипр) дивидендов, привлек Общество к штрафу по статье 123 НК РФ в размере 20 % от неудержанных и не перечисленных сумм налога, что составило штраф в сумме 2 760 250,60 руб. (13 801 253 руб. х 20 %).

При этом, в рассматриваемом случае Общество производило выплату иностранной компании и являлось налоговым агентом.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговые агенты в частности обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 123 НК РФ установлено, что неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Согласно статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Статья 123 НК РФ устанавливает ответственность за налоговое правонарушение, совершенное по неосторожности.

Согласно статье 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Из материалов дела следует, что налоговый орган не установил фактов, свидетельствующих об известности для Общества обстоятельств транзитного перечисления Marendo Investment Limited полученных дивидендов компаниям, которые являются резидентами Британских Виргинских Островов.

Допрошенный в ходе выездной налоговой проверки руководитель ООО "Краснобродский Южный" Соколов А.А. отвечать на вопросы в данной части не стал, сославшись на право, предоставленное статьей 51 Конституции РФ.

Право лица не свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников является конституционным правом каждого гражданина РФ. Использование такого конституционного права не освобождает органы контроля доказывать наличие состава правонарушения.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно признал несостоятельными доводы налогового органа, что данное обстоятельство свидетельствует о признании с его стороны, что он является фактическим бенефициаром ООО "Краснобродский Южный".

Привлечение Общества к ответственности по статье 123 НК РФ основано на выводе налогового органа, что фактическими бенефициарами ООО "Краснобродский Южный" являются резиденты Российской Федерации, в свою очередь, как правомерно отмечено судом первой инстанции, доказательств в данной части налоговый орган в ходе проверки не получил, такие доказательства в ходе судебного разбирательства суду не представлены.

В ходе судебного разбирательства, представители налогового органа поясняли суду об отсутствии каких-либо доказательств, подтверждающих, что конечным бенефициаром является ООО "Краснобродский Южный". Как следствие, суд признал вывод налогового органа, что фактическими получателями дивидендов ООО "Краснобродский Южный" являются резиденты Российской Федерации, представляющий собой предположение налогового органа, не основанное на доказательствах.

Также суд первой инстанции находит не основанным на доказательствах довод налогового органа, что Соколов А.А. при продаже акций Marendo Investment Limited (Кипр) фактически сохранил контроль над ООО "Краснобродский Южный". Каких-либо доказательств или свидетельств, что акционером ранее перечисленных иностранных компаний является Соколов А.А. или иные указанные в решении налогового органа граждане Российской Федерации, налоговым органом не получено, суду не представлено.

В силу статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ вина и форма вины при нарушении обязательств в публично-правовой сфере не предполагает сугубо формального подхода при ее установлении и императивно обязывает субъектов (органов, должностных лиц) административной юрисдикции к выяснению всех обстоятельств, с которыми было сопряжено совершение правонарушения.

Согласно статье 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании решений органов, осуществляющих публичные полномочия, арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого решения или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемое решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял решение.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговым органом в ходе проверки не получены и в ходе судебного разбирательства не представлены доказательства, свидетельствующие, что при выплате дивидендов иностранной компании с регистрацией на территории Республики Кипр, Общество должно было и могло осознавать противоправность применения пониженной налоговой ставки по статье 10 Соглашения от 05.12.1998 г.

Полученные в ходе судебного разбирательства доказательства неправомерного использования пониженной налоговой ставки путем применения международного соглашения, сами по себе не являются доказательствами, что о таких обстоятельствах органы управления Общества должны были знать или могли осознавать, что необходимо в рамках установления вины налогоплательщика.

При этом, поддержанное судом возложение на Общество, как на налогового агента, обязанности по выплате налога с выплаченных иностранной организации дохода по ставке 15 % не является элементом состава налогового правонарушения, не является обстоятельством, свидетельствующем о наличии вины Общества в правонарушении, предусмотренном статьей 123 НК РФ.

Предположение о наличии вины в допущенном правонарушении не допускается в качестве основания привлечения к ответственности, поскольку нарушают основополагающие принципы привлечения к ответственности, в частности, закрепленные в статье 108 НК РФ.

Ссылка налогового органа на противоположные выводы, сделанные арбитражным судом в рамках дела N А27-16584/2016, не принимается во внимание судом апелляционной инстанции.

Предметом спора по названному делу являлось законность и обоснованность принятого Инспекцией решения от 13.05.2016 N 11 о привлечении ООО "Краснобродский Южный" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 8 600 000 руб. Указанным решением Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 43 000 000 руб. и начислены пени в сумме 3 794 358 рублей.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили аналогичные выводы Инспекции о том, что Обществом в нарушение пункта 2 статьи 287, подпункта 1 пункта 1 статьи 309, пункта 1 статьи 310 НК РФ при выплате дивидендов иностранным компаниям, зарегистрированным на территории Британских Виргинских островах и являющимися конечными получателями дохода через транзитную (техническую) компанию Marendo Investments Limited, зарегистрированную в Республике Кипр, исчислило и удержало налог на доходы в качестве налогового агента по ставке 5 %, установленной Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал", при наличии обязанности применять ставку налога, установленную 5 российским законодательством 15 % в виде отсутствия аналогичного соглашения с Британскими Виргинскими островами.

При рассмотрении дела N А27-16584/2016 суд поддержал выводы налогового органа о заключении сделок по увеличению уставного капитала ООО "Краснобродский Южный", приобретению Соколовым А.А. кипрской компании Marendo Investments Limited, смену акционера компании Marendo Investments Limited на акционеров, зарегистрированных на территории Британских Виргинских островах, увеличению уставного капитала компании Marendo Investments Limited, в рамках единой, взаимосвязанной и согласованной схемы вывода денежных средств российской организации путем искусственного включения в цепочку хозяйственных связей и создания фиктивного документооборота с формально обособленной, но фактически подконтрольной Обществу и группе организаций и физических лиц, компании Marendo Investments Limited, зарегистрированной в Республике Кипр, а через ее посредство компаниям, расположенным на территории Британских Виргинских островов.

Вместе с тем, в рамках решения налогового органа, оспариваемого по настоящему делу, таких выводов налоговым органом не делалось. В рамках настоящего дела налоговым органом сделан вывод о том, что дивиденды, полученные иностранной компанией, фактически направлялись на погашение задолженности по кредитным договорам граждан Российской Федерации Авакяна К.С. и Петросяна М.С., однако, сам по себе данный факт не означает, что данные граждане являются конечными бенефициарами ООО "Краснобродский Южный". Кроме этого, в материалы дела не представлено доказательств, что Соколов А.А. после продажи акций Marendo Investment Limited (Кипр) фактически сохранил контроль над ООО "Краснобродский Южный", а равно, что Соколов А.А., Авакян К.С. и Петросян М.С. являются акционерами ранее перечисленных иностранных компаний.

Из решения налогового органа от 30.06.2015 N 70 не следует, что схема снижения налоговых обязательств по налогу на прибыль при ее выведении в компании, являющиеся резидентами Британских Виргинских островов, через техническую (транзитную) кипрскую копанию Marendo Investments Limited путем применения льготной ставки налогообложения дивидендов 5 %, создана именно налогоплательщиком. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

При отсутствии указанных выводов неправомерно утверждать о наличии вины налогоплательщика во вмененном налоговом правонарушении, предусмотренной статьей 123 НК РФ.

Кроме этого, исходя из текста решения суда от 16.01.2017 по делу N А27-16584/2016, при аналогичном характере спора в описываемой части, судебный акт принят по иным обстоятельствам, с учетом доказательств, которые не исследовались в рамках настоящего дела.

С учетом изложенного судебная коллегия поддерживает выводы суда первой инстанции об обоснованности требований Общества в части признания недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности по статье 123 НК РФ в размере 2 760 250,60 руб.

Несогласие Инспекции с оценкой судом первой инстанции представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка не может являться основанием для отмены судебного акта в обжалуемой части. Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда, заинтересованное лицо в нарушение статьи 65 АПК РФ не представило.

При таких обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб у суда апелляционной инстанции не имеется.

Согласно статье 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя (по апелляционной жалобе Общества). При этом, государственная пошлина, уплаченная сверх установленного размера, подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 110, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 13 октября 2016 г. по делу N А27-20527/2015 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Краснобродский Южный" из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 10.11.2016 N 4329.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня принятия.

Председательствующий

А.Ю. Сбитнев

Судьи

Л.А. Колупаева А.Л. Полосин