Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19 июля 2017 г. N 04АП-2913/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27 декабря 2017 г. N Ф02-5781/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Чита

19 июля 2017 г.

Дело N А19-624/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июля 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 июля 2017 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей: Каминского В.Л., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Савиной Л.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Энергосфера-Иркутск" на решение Арбитражного суда Иркутской области от 17 апреля 2017 года по делу N А19-624/2017 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Энергосфера-Иркутск" (ОГРН 1137847220532, ИНН 3818031413) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области (ОГРН 1043802089418, ИНН 3818017835) о признании недействительным в части решения от 14.07.2016 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (ОГРН 1043801064460, ИНН 3808114068)

(суд первой инстанции - Филатов Д.А.)

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Агаповой Г.Б., представителя по доверенности от 20.12.2016,

от инспекции - Маковеевой А.А., представителя по доверенности от 25.01.2017, Максимовой Н.М., представителя по доверенности от 16.03.2017,

от Управления - Маковеевой А.А., представителя по доверенности от 20.10.2016,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Энергосфера-Иркутск" (далее также - заявитель, общество, ООО "Энергосфера-Иркутск", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области (далее также - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 14.07.2016 N 7 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение (в редакции решения УФНС России по Иркутской области от 19.10.2016 N 26-13/017464@) в части начисления недоимки по налогу на прибыль организаций за 2013 год в сумме 2542470 руб. 00 коп., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2013-2014 годы в сумме 590568 руб. 00 коп, привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 84749 руб. 00 коп.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 17 апреля 2017 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суд первой инстанции признал правомерным доначисление обществу налога на прибыль организаций, соответствующих пени и налоговых санкций в связи с завышением Обществом в 2013 году расходов на сумму 21 340 499 руб.; занижением внереализационных доходов в 2013 году на сумму 42 303 896 руб. и их завышением в 2014 году на 4 165 158 руб.; а также в связи с занижением внереализационных доходов по итогам 2014 года на сумму 1 114 928 руб.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось в Четвертый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке законности и обоснованности судебного акта суда первой инстанции в связи с неправильным применением норм материального права и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

По мнению заявителя апелляционной жалобы, суд первой инстанции необоснованно не учел, что пунктом 2.1 статьи 252 Налогового кодекса РФ установлены общие правила признания расходов для реорганизованных организаций, согласно которым организация - правопреемник вправе включить в налоговую базу те затраты, которые реально понесла, но не приняла в уменьшение прибыли реорганизуемая организация. Общество для целей налогообложения налогом на прибыль учло те расходы, связанные с деятельностью по реализации теплоэнергии населению, которые ООО "Энергосфера" исключило из своих расходов по налогу на прибыль за 2013 год. Передача Обществу в результате реорганизации ООО "Энергосфера" по бухгалтерской справке доходов к получению в будущем периоде и расходов будущего периода, соответствующих доходам к получению в будущем периоде, не привела к потерям бюджета в виде неполученного от организаций налога на прибыль за 2013 год. Инспекцией при проведении налоговой проверки не установлено нарушений в порядке формирования и учета обществом выручки, полученной от реализации теплоэнергии на нужды отопления населения, не оспаривался и размер полученной обществом субсидии, которая была рассчитана исходя из стоимости выставленных управляющим организациям услуг по отоплению и суммы учтенных для целей налогообложения расходов, в том числе, спорных расходов в размере 21 340 499,48 руб. Утверждение инспекции о том, что общество не отразило в 2013 году в налоговом учете доход, переданный Обществу при реорганизации ООО "Энергосфера" в размерах, указанных в бухгалтерской справке, ошибочен. Этот доход является суммой ежемесячно полученных обществом доходов от реализации населению теплоэнергии путем выставления управляющим организациям платы за отопление для нужд населения не по фактическому отпуску теплоэнергии, а из расчета 1/12 годового потребления. Поскольку нормы налогового законодательства, регламентирующие вопросы реорганизации юридических лиц, в том числе в форме выделения, не учитывают установленной жилищным законодательством особенности расчетов населения за поставленные коммунальные ресурсы, данные противоречия в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ должны толковаться в пользу налогоплательщика.

Оспаривая выводы суда первой инстанции по эпизоду занижения внереализационных доходов в 2013 году и их завышении в 2014 году на сумму субсидии, общество указывает на необоснованность вывода инспекции и суда о занижении сумму внереализационных расходов на 42 303 896 руб., поскольку сумма неоспариваемой Министерством субсидии 38 138 738,09 руб. отражена обществом в налоговой декларации за 2013 год, но по строке "выручка от реализации имущественных прав". Неверное отражение субсидии не повлекло за собой занижение налогооблагаемой базы на эту сумму. Оставшуюся часть суммы субсидии в размере 4 165 158 руб. общество отразило в составе внереализационных доходов в 2014 году в связи с тем, что Министерство только во 2 квартале 2014 года признало право общества на получение субсидии не в размере 38 138 738,09 руб., а в сумме 42 303 896 руб. Отчет о размере выпадающих доходов за 2013 год не мог быть получен Администрацией Усть-Кутского муниципального образования до окончания 2013 года, так же как и акт сверки не мог быть подписан. Указание в акте сверки на его составление по состоянию на 31.12.2013 не свидетельствует его подписание этой датой. Дополнительно общество указало, что и в случае признания правомерным вывода инспекции о включении суммы 4 165 158 руб. в состав доходов 2013 года, налога на прибыль с этой суммы уплачен в 2014 году, поэтому не имеется оснований для начисления штрафа.

В отношении выводов суда по эпизоду о занижении обществом внереализационных доходов за 2014 год заявитель указывает, что судом не учтено, что вышестоящим налоговым органом признаны необоснованными выводы инспекции о необоснованном включении во внереализационные расходы резервов по сомнительным долгам в сумме 3 514 043 руб., общество правильно сформировало резерв по сомнительным долгам за 2013 год. Обществом была проведена инвентаризация дебиторской задолженности за 2014 год, определен долг, соответствующий критерию сомнительного (по ООО "УК "Сибирь"), утвержден резерв в сумме 5 913 157,88 руб. Поскольку неиспользованный обществом резерв по сомнительным долгам за 2013 год составлял 2 399 114,67 руб., то на эту сумму был скорректирован созданный резерв по сомнительным долгам 2014 года, что подтверждается приказом общества от 30.09.2014 N 56.

Инспекция и Управление доводы апелляционной жалобы общества оспорили по мотивам, изложенным в отзывах на апелляционную жалобу и письменных пояснениях, просили отказать в ее удовлетворении, оставив решение суда первой инстанции без изменения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 27.05.2017, 22.06.2017.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 12 июля 2017 года в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в составе суда, рассматривающего дело, произведена замена в связи с нахождением в очередном отпуске судьи Басаева Д.В. на судью Сидоренко В.А., в связи с чем рассмотрение дела произведено с самого начала.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представитель общества доводы, приведенные в апелляционной жалобе и пояснениях к ней, поддержала, просила решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований.

Представители инспекции и Управления в судебном заседании полагали решение суда первой инстанции законным и обоснованным, апелляционную жалобу - необоснованной, не подлежащей удовлетворению по мотивам, приведенным в отзывах на апелляционную жалобу и письменных пояснениях.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзывов на нее, письменных пояснений сторон, изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, 19.11.2015 заместителем начальника Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области принято решение N 14 о проведении выездной налоговой проверки Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 10.06.2013 по 31.12.2014, с данным решением законный представитель Общества ознакомлен 19.11.2015.

Мотивированным решением налогового органа от 31.12.2015 N 5 проведение выездной налоговой проверки приостанавливалось на период с 31.12.2015 по 14.02.2016.

Проверка окончена 03.03.2016, акт выездной проверки от 29.04.2016 N 4 составлен в срок, установленный статьей 100 Налогового кодекса Российской Федерации, и вручен уполномоченному представителю вместе с приложениями на 655 листах.

Извещение от 10.05.2016 N 09-19/71 о том, что рассмотрение материалов проверки назначено на 11 час. 00 мин. 17.06.2016 вручено уполномоченному представителю Общества 10.05.2016.

09.06.2016 налогоплательщик за подписью своего законного представителя представил возражения на акт проверки.

17.06.2016 по результатам рассмотрения материалов проверки и поступивших возражений налоговым органом приняты решение N 2 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки на 14.07.2016 на 15 час. 00 мин. и решение N 3 о продлении срока рассмотрения налоговой проверки до 15.07.2016. С данными решениями налогоплательщик ознакомлен 17.06.2016.

14.07.2016 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 13 по Иркутской области в присутствии представителя Общества рассмотрены материалы проверки и принято решение N 7.

Указанным решением Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС в виде штрафа в размере 264036 руб., за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 432941 руб.; предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неперечисление НДФЛ в установленный срок в виде штрафа в размере 235437 рублей. Также Обществу доначислен НДС за 2013, 2014 годы в сумме 2640364 руб., налог на прибыль за указанный период в сумме 4329418 руб. и предложено уплатить пени в сумме 1499021 руб.

Не согласившись с указанным решением, ООО "Энергосфера-Иркутск" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 19.10.2016 N 26-13/017464@ решение Межрайонной ИФНС России N 13 по Иркутской области от 14.07.2016 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части начисления и предложения по уплате: НДС за 3 квартал 2013 года, 4 квартал 2013 года, 1 квартал 2014 года, 2 квартал 2014 года в общей сумме 2640364 руб.; налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату НДС в сумме 264036 руб.; пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 417345 руб.; налога на прибыль за 2013 год в сумме 1505168 руб. (150517 руб. в части Федерального бюджета РФ, 1354651 руб. в части бюджета субъекта РФ); налога на прибыль за 2014 год в сумме 281780 (28178 руб. в части Федерального бюджета РФ, 253602 руб. в части бюджета субъекта РФ); налоговой санкции, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль за 2013 и 2014 годы в сумме 348192 руб. (34819 руб. в части Федерального бюджета РФ, 313373 руб. в части бюджета субъекта РФ); пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2013 и 2014 годы 415037 руб. (41504 руб. в части Федерального бюджета РФ, 373533 руб. в части бюджета субъекта РФ); налоговой санкции, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату НДФЛ в размере 156958 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в части доначислений по налогу на прибыль организаций, соответствующих пени и налоговых санкций, заявитель обратился в суд с требованием о признании его недействительным.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований общества подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Из оспариваемого решения инспекции, с учетом его корректировки решением вышестоящего налогового органа, следует, что основанием для доначисления налога на прибыль, пеней и штрафов за неуплату налога послужили выводы налогового органа о завышении Обществом в 2013 году расходов на сумму 21 340 499 руб., занижении налогоплательщиком внереализационных доходов в 2013 году в сумме 42 303 896 руб., и их завышении в 2014 году - на сумму 4 165 158 руб., а также занижение внереализационных доходов по итогам 2014 года на сумму 1 114 928 руб.

В ходе выездной налоговой проверки установлена неполная уплата налога на прибыль организаций за 2013 год вследствие завышения ООО "Энергосфера-Иркутск" расходов на сумму 21 340 499 руб. Указанная сумма затрат относится к расходам будущего налогового периода реорганизованной организации - ООО "Энергосфера". Инспекция полагает, что ООО "Энергосфера-Иркутск" не вправе включать в состав доходов стоимость имущественных прав и обязательств, полученных от реорганизуемой организации в порядке правопреемства, и фактически не включило их в состав доходов, то право на увеличение затрат, относящихся к доходам реорганизованного лица, подлежащим получению в будущем, у заявителя также отсутствует.

Также налоговым органом установлено занижение внереализационных доходов на 42 303 896 руб. по итогам 2013 года и их завышение по итогам 2014 года на 4 165 158 руб. По итогам 2014 года ООО "Энергосфера-Иркутск" включило в состав внереализационных доходов, связанных с получением субсидии, 55 155 319 руб. В связи с тем, что фактическая сумма недополученных доходов за указанный период составила 50 990 161 руб., то налогоплательщик излишне увеличил внереализационные доходы за 2014 год на 4 165 158 руб. При этом ООО "Энергосфера-Иркутск" располагало информацией о том, какую сумму субсидии следует отразить в составе внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль за 2013 год.

Кроме того инспекцией, с учетом корректировки ее выводов Управлением, установлено занижение внереализационных доходов по итогам 2014 года на сумму 1 114 928 руб., поскольку сумма резерва по итогам 2014 года (2 399 114 руб.) меньше остатка резерва по итогам 2013 года (3 514 043 руб.).

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу о необоснованности доводов, приведенных обществом в апелляционной жалобе, по следующим основаниям.

В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации Общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2.1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признаются расходы (а в случаях, предусмотренных Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), предусмотренные статьями 255, 260 - 268, 275, 275.1, 279, 280, 283, 304, 318 - 320 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения указанные расходы учитываются организациями-правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации.

Положениями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что выделившаяся организация вправе учесть расходы, понесенные реорганизованной организацией, в порядке, предусмотренном указанной статьей, с учетом особенностей, установленных главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении порядка налогового учета отдельных видов расходов и формы реорганизации организации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации в случае реорганизации организаций при определении налоговой базы не учитывается в составе доходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации.

Пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Состав таких расходов и их оценка определяется по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица-при реорганизации в форме присоединения).

Оспаривая выводы инспекции, общество указывает, что в связи с созданием ООО "Энергосфера-Иркутск" в результате реорганизации ООО "Энергосфера" путем выделения, в соответствии с разделительным балансом к ООО "Энергосфера-Иркутск" перешли все права и обязанности по соглашениям, действовавшим на территории Иркутской области. Соглашением от 14.06.2013 N 01/054 ООО "Энергосфера" передало Обществу в порядке правопреемства право на получение доходов от деятельности по теплоснабжению в г.Усть-Кут, в том числе право на получение которых возникло у ООО "Энергосфера" до 10.06.2013. Помимо доходов будущих периодов у Общества возникла обязанность нести соответствующие доходам расходы. Данная обязанность, по мнению налогоплательщика, следует из реализации принципа равномерности признания доходов и расходов: получив право на доходы от теплоснабжения, ООО "Энергосфера-Иркутск" обязана нести и расходы от этой деятельности, в результате чего, доходам, право на получение которых перешло к Обществу, соответствуют расходы в размере 21340499 руб. 48 коп., связанные с деятельностью по теплоснабжению объектов в г.Усть-Кут.

Суд первой инстанции правильно признал позицию общества по данному эпизоду доначислений обоснованной, исходя из следующего.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, по данным организации в Дт счета 20 (основное производство) (оборотно-сальдовая ведомость по счету 20) в целях налогового учета в расходы, связанные с получением дохода, включена сумма 21 340 499 руб. 48 коп. (по статье затрат "расходы налоговых регистров по налогу на прибыль ООО "Энергосфера" для целей передачи в налоговые регистры"). В целях бухгалтерского учета по данной статье затрат сумма составила 0 рублей. Разница между бухгалтерским и налоговым учетом составила 21340499 руб. 48 коп.

Данные расходы переданы бухгалтерской справкой ООО "Энергосфера" от 14.06.2013 при реорганизации.

ООО "Энергосфера-Иркутск" создано 10.06.2013 в результате реорганизации юридического лица - ООО "Энергосфера" в форме выделения. Основным видом деятельности ООО "Энергосфера-Иркутск" (как ООО "Энергосфера") является теплоснабжение потребителей (производство и поставка тепловой энергии и горячей воды).

При проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год инспекцией установлено неправомерное уменьшение ООО "Энергосфера-Иркутск" налоговой базы по налогу на прибыль на сумму убытка (части убытка), уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период, в размере 8470000 руб.

Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области с апелляционной жалобой, в которой просит решение инспекции отменить в связи с тем, что при его вынесении не учтены данные уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год, при этом решение содержит сведения, отраженные налогоплательщиком как в первичной, так и в уточненной налоговых декларациях. Кроме того, общество указывает, что исключение из доходов и расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли, доходов и расходов, связанных с деятельностью реорганизованной организации - ООО "Энергосфера" уменьшает убытки общества и не приводит к доначислению налога.

Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области апелляционную жалобу удовлетворило, исходя из квалификации нарушений, установленных при проведении камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год (оснований доначисления налога), выводы налогового органа о наличии у заявителя обязанности по уплате суммы налога в размере 1694000 руб. не подтверждены.

При этом указало, что в решении от 21.11.2014 N 1460 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отражено, что в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год ООО "Энергосфера-Иркутск" в строке 2_110 Листа 02 "Расчет налога на прибыль организаций" верно отражено "0" руб., однако, налогоплательщик неправомерно увеличил расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, на сумму 21340499 руб. (58849567 - 80190066), т.е. на затраты соответствующие недополученным (перенесенным) доходам (146,14% х 14603 тыс. руб.), так как по вступительному балансу ООО "Энергосфера-Иркутск" были переданы расходные обязательства ООО "Энергосфера" за период с 01.01.2013 по 09.06.2013, связанные с деятельностью обособленного подразделения в г.Усть-Куте.

Управлением Федеральной налоговой службы по Иркутской области сделан вывод, что ООО "Энергосфера-Иркутск" при исчислении налога на прибыль неправомерно включены в налоговую базу недополученные доходы, относящиеся к деятельности обособленного подразделения ООО "Энергосфера" г. Усть-Кут, в размере 14602777 руб., а также увеличены расходы, уменьшающие доходы, на сумму затрат, соответствующие недополученным (перенесённым) доходам по обособленному подразделению ООО "Энергосфера" г.Усть-Кут, в размере 21340499 руб.

В представленной 27.08.2014 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организации за 2013 год ООО "Энергосфера-Иркутск" отражены следующие показатели:

* доходы от реализации - 73363234 руб.;

* внереализационные доходы - 0 руб.;

* расходы, уменьшающую сумму доходов от реализации, - 80190066 руб.;

* внереализационные расходы - 5966473 руб.;

* итого прибыль (убыток) (-12793305) руб.;

* налоговая база - 0 руб.;

* сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период, - 0 руб.;

* сумма налога, подлежащая уплате, - 0 рублей.

Согласно пункту 17 Приказа Министерства финансов России от 20.05.2003 N 44н "Об утверждении методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций" (далее - Методические указания) следует, что на основе данных разделительного баланса, являющегося одновременно передаточным актом, и построчного объединения (суммирования или вычитания при наличии непокрытого убытка прошлых лет) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности организаций, реорганизуемых в форме разделения или выделения одновременно со слиянием создаваемых организаций с другой организацией или другими организациями, формируется вступительная бухгалтерская отчетность правопреемника.

Реорганизация в форме выделения считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица (пункт 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации). Выделение является единственной формой реорганизации, когда не требуется составлять заключительную бухгалтерскую отчетность.

Выделяющая (реорганизуемая) организация продолжает работать в текущем отчетном году, который для нее в связи с реорганизацией не прерывается, заключительный баланс не составляется, меняется только объем имущества и обязательств (пункт 33 Методических указаний). При этом разделение числовых показателей отчета о прибылях и убытках реорганизуемой организации не производится (пункт 34 Методических указаний).

Вместе с тем, реорганизуемая компания должна составить бухгалтерскую отчетность по состоянию на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о регистрации новой организации (организаций). В этой отчетности необходимо отразить (пункты 36 и 37 Методических указаний):

-текущие хозяйственные операции и расходы, связанные с реорганизацией и произведенные в период со дня утверждения разделительного баланса до государственной регистрации вновь возникших юридических лиц;

- операции по вводу в действие (эксплуатацию) основных средств.

В соответствии с пунктом 35 Методических указаний при раскрытии информации в части признания суммы доходов и отдельных затрат выделяемого структурного подразделения (сегмента или части (совокупности) сегмента) реорганизуемой организации (начисление амортизации по передаваемому имуществу, расходы по его содержанию, начислению оплаты труда работникам и т.п.), а также по осуществлению расчетов по налогам и сборам с соответствующими бюджетами и платежам в государственные внебюджетные фонды по выделяемому структурному подразделению (сегменту или части (совокупности) сегмента) организации на дату составления годовой бухгалтерской отчетности реорганизуемая организация может руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности" ПБУ 16/02, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 02.07.2002 N 66н.

Пунктом 36 Методических указаний установлено, что до внесения в Реестр записи о возникших организациях при реорганизации в форме выделения все расходы, связанные с текущей деятельностью реорганизуемой организации (расчеты с кредиторами, начисление амортизации по передаваемому имуществу, расходы по его содержанию, начислению оплаты труда работникам, осуществлению расчетов по налогам и сборам с соответствующими бюджетами и платежам в государственные внебюджетные фонды, по списанию расходов будущих периодов и т.п.), а также расходы в связи с реорганизацией, произведенные в период с даты утверждения разделительного баланса, отражаются на соответствующих счетах бухгалтерского учета в составе затрат реорганизуемой организации.

Хозяйственные операции, произведенные в период с даты утверждения разделительного баланса до даты государственной регистрации вновь возникших в результате реорганизации в форме выделения организаций, в том числе указанные в пункте 36 Методических указаний, а также операции по вводу в действие (эксплуатацию) основных средств должны найти отражение в бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации, составленной на дату внесения в Реестр записи о возникших организациях (пункт 37 Методических указаний).

При таком правовом регулировании суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что Обществом при исчислении налога на прибыль организаций завышены расходы, уменьшающие доходы, на сумму затрат, соответствующие недополученным (перенесённым) доходам по обособленному подразделению ООО "Энергосфера" г.Усть-Кут, в размере 21 340 499 руб.

Заявитель в апелляционной жалобе указывает на то, что ООО "Энергосфера" путем подачи уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций исключило расходы, в размере 21 340 449 руб., в связи чем ООО "Энергосфера-Иркутск" вправе отразить указанные расходы при исчислении налога на прибыль организаций.

Между тем, согласно пункту 3 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации в случае реорганизации организаций при определении налоговой базы в составе доходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций не учитывается стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации.

Принимая во внимание, что ООО "Энергосфера-Иркутск" не вправе включать в состав доходов стоимость имущественных прав и обязательств, полученных от реорганизуемой организации в порядке правопреемства, и фактически не включило их в состав доходов, то право на увеличение затрат, относящихся к доходам реорганизованного лица, подлежащим получению в будущем, у налогоплательщика также отсутствует.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы, также учитывает, что бухгалтерская справка, на которую ссылается заявитель, составлена 14.06.2013, то есть после завершения реорганизации; данная справка не раскрывает, из чего складываются доходы и расходы по обособленному подразделению в г.Усть-Куте, какая общая сумма доходов и расходов в целом по организации, на какие счета и по каким документам отнесены те или иные расходы, не указаны проводки. Процентное отношение расходов к доходам ООО "Энергосфера" (обособленное подразделение в г. Усть-Кут) по справке 146,14%, исходя из которой произведен расчет - "расходы будущего периода, соответствующие доходам к получению в будущем периоде -21 340 499 руб.". Налогоплательщик применил расчет, не основанный на нормативно-правовых актах и не подтвержденный документально.

Суд апелляционной инстанции считает несостоятельными доводы заявителя относительно наличия неустранимых противоречий в правовом регулировании вопросов налогообложения при реорганизации юридических лиц и в правовом регулировании расчетов населения за поставленные коммунальные ресурсы, которые в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ должны толковаться в пользу налогоплательщика. Положения указанной нормы применимы в ситуации наличия неустранимых сомнений, противоречий и неясности актов законодательства о налогах и сборах, которые в рассматриваемой ситуации отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции и по эпизоду доначисления, связанному с занижением внереализационных доходов в 2013 году в сумме 42 303 896 руб. и их завышении в 2014 году на сумму 4 165 158 руб.

Общество основывает свое несогласие с выводами налогового органа тем, что Министерство жилищной политики, энергетики и транспорта Иркутской области утвердило Обществу размер фактически сложившихся в 2013 году недополученных доходов в сумме 42 303 896 руб. и фактический размер субсидии Общество узнало из письма Министерства от 21.04.2014 (полученного 14.05.2014). Разница между размером субсидии, отраженной Обществом в составе доходов за 2013 год (38 138 738,09 руб.), и фактическим размером субсидии, право на получение которой Общество имело в 2013 году (42 303 896 руб.), составляла 4 165 158 руб. Данную сумму Общество включило в состав внереализационных доходов в 2014 году.

По результатам рассмотрения суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции и налогового органа, исходивших из того, что обществом при отражении показателей по налогу на прибыль организаций за 2013 и 2014 годы в части отражения субсидии нарушены положения налогового законодательства.

В соответствии со статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации (статья 250 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьей 274 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой базой для целей налогообложения прибыли организаций признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежащей налогообложению.

Прибылью для российских организаций в целях указанной главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" (статья 247 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, которые связаны с расчетами за реализованные товары и выражены в денежной и (или) натуральной формах.

Перечень средств, признаваемых средствами целевого финансирования, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, установлен подпунктом 14 пункта 1 и пунктом 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при формировании налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности, в виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетным учреждениям, а также в виде субсидий автономным учреждениям.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, соглашениями от 24.09.2013 N 102; от 26.09.2014 N 131 предусмотрено, что Министерство жилищной политики и энергетики Иркутской области (далее - Министерство) предоставляет ООО "Энергосфера-Иркутск" субсидию в целях возмещения недополученных доходов в связи с оказанием услуг в сфере электро-, газо-, тепло- и водоснабжения и очистки сточных вод.

Платежными поручениями от 26.09.2013 N 1607; от 22.11.2013 N 2067 на расчётный счёт ООО "Энергосфера-Иркутск" поступило 48 166 326 руб. Из акта сверки расчётов по предоставлению субсидии в 2013 году следует, что фактическая сумма недополученных доходов за указанный период составила 42 303 896 руб., которую следовало включить в состав внереализационных доходов по итогам 2013 года.

Налогоплательщиком в 2013 году в составе внереализационных доходов не отражена субсидия, полученная от Министерства жилищной политики, энергетики и транспорта Иркутской области в сумме 42 303 896 руб. Согласно карточке счета 76.09 ООО "Энергосфера-Иркутск" поступило на расчетный счет субсидия в размере 4816632656 руб. Согласно карточке счета 76.09 отражены доходы по данной операции в сумме 38138738,09 руб.

На основании ответа от 18.09.2014 N 58-37-4037/14 Министерства жилищной политики, энергетики и транспорта Иркутской области установлено, что Министерством в адрес ООО "Энергосфера-Иркутск" в 2013 году представлена субсидия в размере 48 166 326,56 руб. в соответствии с Положением "О предоставлении субсидий за счёт средств областного бюджета в целях возмещения недополученных доходов в связи с оказанием услуг в сфере электро-, газо-, тепло- и водоснабжения, водоотведения и очистки сточных вод". Министерством предоставлены копии следующих документов: Соглашение от 24.09.2013 N 102; дополнительное соглашение от 31.10.2013 N 1; акт сверки взаимных расчётов за 2013 год; платёжные поручения от 26.09.2013 N 1607 на сумму 36 124 744,92 руб., от 22.11.2013 N 2067 на сумму 12041581,64 руб.

Согласно акту сверки взаимных расчетов по предоставлению субсидии за 2013 год сумма фактически сложившихся за отчетный период недополученных доходов составила 42303896,09 руб. С учетом полученной субсидии в размере 48166326,56 руб., кредитовый остаток (задолженность в пользу Министерства) на 31.12.2013 составил 5862430,47 рублей.

В целях возврата субсидии в областной бюджет в размере разницы между фактически представленной субсидией и фактически сложившимися недополученными доходами за 2013 год Министерством в адрес ООО "Энергосфера-Иркутск" выставлено требование о возврате субсидии в областной бюджет от 21.04.2014 N 58-37-1551/14.

Согласно ответу Администрации Усть-Кутского Муниципального образования от 07.10.2014 N 1859, Администрация поквартально согласовывает сумму выпадающих доходов в отчетах коммунальных предприятий, представляемых в министерство жилищной политики, энергетики Иркутской области и финансируемых за счет средств областного бюджета. За 2013 год сумма субсидий по ООО "Энергосфера" составляет - 27363200 руб., по ООО "Энергосфера-Иркутск"-42303890 руб.

По представленным в налоговую инспекцию отчетам "Отчет о фактически недополученных доходах по представлению населению услуги отопления, горячему водоснабжению по состоянию на 31 декабря 2014 года" сумма выпадающих доходов составила в размере 51 053 642,51 руб. (без НДС) (40777552,18+ 10212609,04+ 61506,08+ 1975,21).

Согласно акту сверки взаимных расчетов по предоставлению субсидии за 2014 год, сумма фактически сложившихся за отчетный период недополученных доходов составила 50 990 161,22 руб. Фактически полученная субсидия составила в сумме 51184267,32 руб., в том числе: в сумме 47184267,32 руб. - по постановлению Правительства Иркутской области от 31.01.2011 N 20-пп; в сумме 4000000 руб.- по постановлению Правительства Иркутской области от 10.07.2014 N 336-пп. Сальдо на 31.12.2014 составило в сумме 194106,10 руб. в пользу Министерства.

Следовательно, субсидия составила 55 155 319,22 руб., размер фактически сложившихся за отчетный период недополученных доходов составил 50 990 161,22 руб. (подтвержденный актом сверки) и фактически полученная (подтверждена платежными документами), расхождения в сумме 4 165 158 руб. проведены в 2014 году по неотраженным в 2013 году полученным субсидиям (42 303 896 - 38 138 738) по строке - выручка от реализации имущественных прав - 38 222 802 руб.

В связи с чем, по итогам 2014 года ООО "Энергосфера-Иркутск" включило в состав внереализационных доходов, связанных с получением субсидии, 55 155 319 руб. Поскольку фактическая сумма недополученных доходов за указанный период составила 50 990 161 руб., то Общество излишне увеличило внереализационные доходы за 2014 год на 4 165 158 руб.

В пункте 1 Информационного письма от 22.12.2005 N 98 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что в рассматриваемом случае предприятие не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а наоборот, само оказывало услуги. Поэтому получаемые им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению. О расходовании указанных средств предприятие не обязано отчитываться.

Факт получения предприятием средств на возмещение неполученной от потребителей платы за оказанные услуги ввиду применения регулируемых цен и льгот из бюджета сам по себе не может свидетельствовать об отсутствии у предприятия дохода (экономической выгоды) от реализации услуг.

Таким образом, полученные организацией из бюджета суммы возмещения убытков, связанные с применением регулируемых цен, подлежат налогообложению налогом на прибыль в общем порядке.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.03.2010 N 15187/09 закреплена позиция о том, что в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации содержится закрытый перечень случаев, к которым названная норма применима, и среди них нет случая, относимого к спорным правоотношениям. Кроме того, суды не учли, что перечисленные из бюджета средства предприятие расходовало самостоятельно на осуществление уставной деятельности.

Полученные предприятием бюджетные средства не могут рассматриваться в качестве целевого финансирования в смысле статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Рассматриваемые бюджетные денежные средства по своему экономическому содержанию являются частью дохода (экономической выгоды), полученного предприятием от реализации услуг, а потому подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с письмом Минфина России от 12.02.2010 N 03-03-06/1/68, субсидии, полученные организациями (кроме автономных учреждений) в порядке, предусмотренном статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации, в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, учитываются при исчислении налога на прибыль. Указанные выплаты не соответствуют критериям целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации) и целевых поступлений (пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации). Доходы организаций, не соответствующие перечню средств и критериям целевого финансирования (целевых поступлений), учитываются в целях налогообложения прибыли в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Аналогичные выводы содержат Письма Минфина России от 16.10.2008 N 03-03-06/1/590, от 14.07.2009 N 03-03-06/4/59, от 02.09.2009 N 03-03-06/4/73, от 10.12.2009 N 03-03-06/1/800.

В Письме Минфина России от 16.10.2008 N 03-03-06/1/590 отмечено, что средства, полученные организациями из бюджета на покрытие сумм превышения расходов над доходами в результате оказания услуг населению по льготным ценам включаются в состав внереализационных доходов.

С учетом вышеприведенного, суд первой инстанции правильно исходил из того, что субсидии, полученные в качестве компенсации недополученных доходов, учитываются в составе доходов в целях налогообложения по налогу на прибыль организаций.

Утверждение заявителя о том, что за 2013 год Общество не могло определить размер недополученных доходов, так как акт сверки расчётов по предоставленной субсидии подписан во втором квартале 2014 года, правильно признано судом первой инстанции документально неподтвержденным.

В акте сверки взаимных расчётов по предоставлению субсидии за счёт средств областного бюджета за 2013 год отсутствует указание на его составление во втором квартале 2014 года.

В письме Министерства от 21.04.2014 N 58-37-1551/14 сформулировано требование к ООО "Энергосфера-Иркутск" о необходимости возврата субсидии в размере 5862430,47 руб., возникшей в виде разницы между предоставленной в 2013 году суммой субсидии и суммой фактически недополученных доходов за указанный период. В данном письме содержится ссылка на акт сверки по состоянию на 31.12.2013, между тем, дата его составления не приведена.

Из письма Администрации Муниципального образования г.Усть-Кут от 07.10.2014 следует, что сумма выпадающих доходов в отчётах коммунальных предприятий, предоставляемых в Министерство жилищной политики и энергетики Иркутской области, согласовывается поквартально, за 2013 год сумма субсидии по ООО "Энергосфера-Иркутск" составила 42 303 890 руб.

Следовательно, ООО "Энергосфера-Иркутск" располагало информацией о том, какую сумму субсидии следует отразить в составе внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль за 2013 год.

27.08.2014 ООО "Энергосфера-Иркутск" представлена уточнённая налоговая декларация по налогу на прибыль за 2013 год без учёта субсидий, которые следовало отразить в составе внереализационных доходов.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы заявителя апелляционной жалобы в данной части, также исходит из того, что на момент формирования налоговой отчетности за 2013 год общество владело информацией о размере выделенной субсидии в сумме 48 166 327 руб., поскольку, помимо платежных поручений и акта сверки, об этом обстоятельстве свидетельствует дополнительное соглашение от 31.10.2013 N 1 к Соглашению от 24.09.2013 N 102. Даже если принять во внимание позицию заявителя о том, что разногласия в отношении размера субсидии урегулированы во второй половине 2014 года, фактически денежные средства поступили в 2013 году, соответственно, налоговые обязательства могли быть скорректированы обществом путем представления уточненной налоговой декларации за 2013 год.

Судом апелляционной инстанции проверены доводы общества, приведенные в апелляционной жалобе, относительно неправомерности вменения ему занижения суммы внереализационных расходов в 2013 году полностью на сумму 42 303 896 руб., поскольку сумма субсидии в размере 38 138 738,09 руб. отражена обществом в налоговой декларации за 2013 год по иной строке как выручка от реализации имущественных прав, установлено следующее.

Налогоплательщик в доходах за 2013 год отражает сумму в размере 73 363 234 руб. (строка 2_010 декларации по налогу на прибыль), в том числе, выручку от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства в размере 35 140 432 руб., 84 064 руб. - прочие доходы и субсидия в размере 38 138 738 руб. В результате выездной налоговой проверки сумма доходов от реализации установлена в размере 35 224 496 руб. (сумма доходов от реализации, показанная налогоплательщиком в размере 73 363 234 руб. - сумма субсидии, показанной налогоплательщиком в размере 38 138 738 руб.) Следовательно, общество завысило показатель по строке 2_010 (доход от реализации) на сумму 38 138 738 руб. К доначислению суммы налога на прибыль организаций за 2013 год привело не завышение показателя доходов от реализации на сумму 38 138 738 руб., а занижение внереализационных доходов. По строке 2_020 налоговой декларации по налогу на прибыль общество отразило нулевой показатель, в то время как подлежала отражению сумма субсидии в размере 42 303 896 руб. В связи с тем, что общество поставило в доход от реализации за 2013 год сумму субсидии в размере 38 138 738 руб., тогда как подлежала отражению сумма субсидии по строке внереализационные доходы и в большем размере 42 303 896 руб., общество в 2013 году занизило показатель доходов на 4 165 158 руб., что послужило основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год по данному эпизоду в сумме 833 032 руб.

По итогам 2014 года общество включило в состав внереализационных доходов, связанных с получением субсидии 55 155 319 руб. Однако, учитывая, что фактическая сумма недополученных доходов за указанный период составила 50 990 161 руб., общество излишне увеличило внереализационные доходы за 2014 год на 4 165 158 руб. Доначислений по налогу на прибыль за 2014 год по данному эпизоду не производилось, уменьшена налоговая база на сумму 4 165 158 руб., в связи с чем налоговым органом определен убыток в сумме 1 023 593 руб. (прибыль 2 026 637 руб. - 4 165 158 руб. уменьшение по субсидиям + 1 114 928 руб. резерв по сомнительным долгам).

При этом, учитывая, что по данным общества по результатам 2014 года сумма налога к уплате отсутствует, оснований для признания обоснованным довода общества об отсутствии оснований для применения штрафных санкций в отношении налога, приходящегося на сумму 4 165 158 руб., включенную во внереализационные доходы 2014 года вместо 2013 года, не имеется.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод, что ООО "Энергосфера-Иркутск" необоснованно занизило внереализационные доходы за 2013 год в размере 42 303 896 руб., завысило внереализационные доходы за 2014 год в сумме 4 165 158 руб.

Суд апелляционной инстанции по эпизоду занижения внереализационных доходов за 2014 год на сумму 1 114 928 руб. приходит к следующим выводам.

Внереализационные расходы, учитываемые при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, признаются в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

На основании пункта 3 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как следует из решения инспекции, с учетом выводов Управления, по итогам 2013 года ООО "Энергосфера-Иркутск" увеличило внереализационные расходы на 3 514 043 руб., составляющих резерв по сомнительным долгам. Данная сумма не превысила 10 процентов от 35 140 432 руб. (выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства).

На 2014 год ООО "Энергосфера-Иркутск" определен резерв по сомнительным долгам в сумме 2 399 115 руб. Указанная сумма также не превышает 10 процентов от выручки налогового периода.

В соответствии с пунктом 5 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Учитывая, что сумма резерва по итогам 2014 года (2 399 114 руб.) меньше остатка резерва по итогам 2013 года (3 514 043 руб.), разница в сумме 1 114 928 руб. правомерно включена налоговым органом в состав внереализационных доходов ООО "Энергосфера-Иркутск" по итогам 2014 года.

Суд апелляционной инстанции, проверив доводы заявителя апелляционной жалобы относительно корректировки и утверждения приказом общества от 30.09.2014 N 56 резерва по сомнительным долгам на 2014 год в сумме 5 913 157,88 руб., а не в сумме 2 399 114 руб., установил следующее.

Как следует из приказа от 30.09.2014 N 56 "О создании резерва по сомнительным долгам в налоговом учете", общество приняло решение скорректировать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете на 30.09.2014 на сумму 2 399 114, 67 руб. с учетом резерва по сомнительным долгам 2013 года и утвердить в сумме 5 913 157,88 руб. Приказом общества от 31.12.2013 N 57 создан резерв по сомнительным долгам в налоговом учете по состоянию на 31.12.2013 в сумме 3 514 043, 21 руб. (т.5, л.д. 103-104).

Из оборотно-сальдовой ведомости по счету 63 (Резервы по сомнительным долгам) за 2013 год следует, что в 2013 году резерв не использован на покрытие убытков по безнадежным долгам, сумма остатка 3 514 043,21 руб. перенесена на следующий период (т.5, л.д. 110). Утверждение заявителя в апелляционной жалобе о том, что неиспользованный резерв по сомнительным долгам за 2013 год составлял 2 399 114,67 руб. опровергается материалами дела.

Из оборотно-сальдовой ведомости по счету 63 за 2014 год, карточки счета 63 за 2014 год, а также из приказа от 30.09.2014 N 56 следует, что сумма вновь создаваемого резерва в размере 2 399 114, 67 руб. скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода 3 514 043,21 руб., в связи с чем общая сумма резерва по сомнительным долгам составила 5 913 157,88 руб., списан безнадежный долг, под который создавался резерв, в сумме 2 896 986,96 руб., остаток неиспользованного резерва по сомнительным долгам составил 3 016 170,92 руб. (т.5, л.д. 108, 109).

Включение обществом отчислений в оценочные резервы в 2014 году в сумме 2 399 114,67 руб. также подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 91.02 за 2014 год (т.5, л.д. 121).

При таких обстоятельствах утверждение общества о том, что сумма вновь создаваемого резерва по сомнительным долгам на 2014 год составила 5 913 158 руб., в связи с чем отсутствует разница между вновь создаваемым резервом и остатком резерва предыдущего периода, подлежащая включению во внереализационные доходы, не нашло своего подтверждения.

То обстоятельство, что ООО "Энергосфера-Иркутск" имеет право на формирование резерва по сомнительным долгам в сумме 5 913 158 руб., не свидетельствует о необоснованности решения инспекции в части занижения внереализационных доходов на сумму разницы по сомнительным долгам, поскольку в пункте 5 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации указано о фактически определенной сумме вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва, а не о сумме резерва по сомнительным долгам, на которую налогоплательщик имеет право.

При таких обстоятельствах и правовом регулировании суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерности доначисления обществу налога на прибыль организаций, соответствующих пени и налоговых санкций.

Расчеты налога, пени и санкций судом проверены, признаны обоснованными. Заявитель в ходе рассмотрения дела арифметическую правильность этих расчетов не оспорил, контррасчеты не представил.

Поскольку обществом допущена неуплата налога на прибыль организаций, привлечение его к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, правомерно.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что у суда первой инстанции имелись основания для отказа в удовлетворении заявленных обществом требований.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 17 апреля 2017 года по делу N А19-624/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Кассационная жалоба подается через Арбитражный суд Иркутской области.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

В.Л. Каминский В.А. Сидоренко