Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 18 мая 2017 г. N 02АП-2321/17

г. Киров

18 мая 2017 г.

Дело N А29-9331/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 11 мая 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 мая 2017 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Немчаниновой М.В., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Новоселовым И.Л.,

при участии представителей

заявителя: Лытякова А.В. по доверенности от 20.04.2017,

заинтересованного лица: Купар Е.М. по доверенности от 27.06.2016, Емушева К.А. по доверенности от 29.09.2016, Сидоровой Т.Л. по доверенности от 13.09.2016,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 07.02.2017 по делу N А29-9331/2016, принятое судом в составе судьи Шипиловой Э.В.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Динью"

(ИНН: 1102027557, ОГРН: 1021100737657)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми

(ИНН: 1101482803, ОГРН: 1041130401070)

о признании недействительным решения,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Динью" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее - Инспекция) от 15.02.2016 N 08-06/3.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 07.02.2017 заявленные требования удовлетворены частично: названное решение Инспекции признано недействительным по пункту 3.1.2 в части уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2013 год, в сумме 25 273 623 рублей; по пункту 3.1.3 в части уменьшения налоговой базы за 2012 год на убытки предыдущих налоговых периодов в сумме 23 602 223 рублей. В остальной части заявленных требований отказано.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась, обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

По мнению Инспекции, соглашение о новации от 31.12.2008, соглашение от 31.12.2011, соглашение о переводе долга от 23.03.2013 заключены Обществом с взаимозависимыми лицами на условиях, при которых данная сделка не могла быть заключена со сторонней организацией. Инспекцией за период пользования должником денежными средствами, подлежащими уплате Обществу, после 31.12.2011 начислены за проверяемый период с 01.01.2012 по 31.12.2013 проценты по статье 395 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), которые признаны доходом Общества (пункт 3 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс)) - экономической выгодой, подлежащей получению Обществом при совершении сделок налогоплательщиком с не взаимозависимыми лицами. Инспекция, кроме прочего, ссылается на пункты 1, 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), указывая действия согласованными, лишенными разумной деловой цели, направленными на искусственное создание оснований для получения налоговой выгоды, а также подлежащим определению объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. Кроме того, по мнению Инспекции, статья 333 ГК РФ в данной ситуации не могла быть применена, так как при исчислении суммы процентов по статье 395 ГК РФ проценты начисляются в минимальном размере, исходя из ставки рефинансирования, ниже которой уменьшение процентов не производится.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу не согласно с доводами налогового органа, просит решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговой проверку Общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составила акт от 17.11.2015 N 08-06/8 и приняла решение от 15.02.2016 N 08-06/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 15 133 рублей 20 копеек, Обществу доначислено 159 468 рублей налога на добавленную стоимость и налога на имущество и 19 428 рублей 96 копеек пеней по этим налогам, Обществу уменьшены убытки по налогу на прибыль за 2013 год в сумме 25 443 881 рубля, уменьшена налоговая база за 2012 год на убытки предыдущих налоговых периодов на 23 844 825 рублей, по налогу на прибыль за 2013 год остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода отражен 36 363 719 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 30.05.2016 N 109-А указанное решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с указанным решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, Арбитражный суд Республики Коми руководствовался пунктом 3 статьи 250, подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса, статьей 333 ГК РФ и исходил из того, что отсутствуют предусмотренные Кодексом условия учета в составе внереализационных доходов спорных процентов за пользование чужими денежными средствами.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

Согласно положениям пункта 3 статьи 250 и подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса при методе начисления суммы штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба, признанные должником или подлежащие уплате на основании вступившего в законную силу решения суда, включаются в состав внереализационных доходов кредитора и в состав внереализационных расходов должника. Указанные суммы включаются в состав доходов и расходов в том налоговом периоде, в котором состоялось их признание должником либо вступление в законную силу решения суда (подпункт 4 пункта 4 статьи 271, подпункт 8 пункта 7 статьи 272 Кодекса).

Как видно из материалов дела, должником - ООО "ЮРАЛС Энерджи" (покупателем по договору поставки от 23.04.2008 и комиссионером по договору комиссии от 23.04.2008), цессионарием - Компанией "ДиБи Петролеум Холдинг Лимитед" (по соглашению о новации от 31.12.2008, соглашению от 31.12.2011), Рипиано Холдингс Лимитед (по соглашению о переводе долга от 23.03.2013) не признавалось долга перед Обществом по уплате процентов за пользование чужими денежными средствами в соответствии со статьей 395 ГК РФ, иным образом не подтверждалось соответствующей обязанности уплатить Обществу названные проценты, Обществом не предъявлялось требований этим лицам об уплате процентов и они не взыскивались в судебном порядке. Данные обстоятельства Инспекция не отрицает.

Названные договор поставки от 23.04.2008 и договор комиссии от 23.04.2008 были заключены между Обществом (продавец, комитент) и ООО "ЮРАЛС Энерджи" (покупатель, комиссионер) (листы дела 1, 30 том 5).

В рамках данных договоров Обществом был реализован товар. По состоянию на 31.12.2008 перед Обществом задолженность покупателя составила 98 886 849 рублей 45 копеек, задолженность комиссионера - 6 210 465,53 Долларов США.

Получение Обществом дохода от реализации товара в соответствующем размере и учет его на основании статьи 271 Кодекса независимо от получения от покупателя оплаты или долга последнего в соответствующем налоговом периоде (до проверяемых налоговых периодов) Инспекцией не оспаривается.

В проверяемый период перед Обществом должником ООО "ЮРАЛС Энерджи" не является, а именно:

между ООО "ЮРАЛС Энерджи" (прежний должник), Компанией "Юралс Энерджи Паблик Компани Лимитед" (новый должник), Обществом (цедент) и Компанией "ДиБи Петролеум Холдинг Лимитед" (цессионарий) заключено соглашение о новации от 31.12.2008, вступившее в силу 31.12.2008 (лист дела 80 том 5).

По условиям названного соглашения (пункт 2.1) в качестве встречного удовлетворения за уплату цессионарием цеденту суммы в размере 98 886 849 рублей 45 копеек и 6 210 465,53 Долларов США в течение 3 лет с даты вступления в силу, цедент настоящим производит новацию и передает цессионарию в полном объеме и безоговорочно все свои права и обязательства по договору поставки и договору комиссии, а цессионарий принимает все эти права и обязательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

На основании пункта 1 статьи 414 ГК РФ обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация).

Следовательно, соглашение о новации от 31.12.2008 привело к передаче Обществом прав кредитора Компании "ДиБи Петролеум Холдинг Лимитед".

По условиям названного соглашения Общество в бухгалтерском учете (оборотно-сальдовые ведомости, том 5) перед собой учитывает задолженность в размере 98 886 849 рублей 45 копеек и 6 210 465,53 Долларов США должника - Компании "ДиБи Петролеум Холдинг Лимитед". Данное обстоятельство не отрицают стороны, и оно соответствует условиям названного соглашения.

На основании изложенного, оценив материалы дела и доводы Инспекции, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что само по себе заключение соглашения о новации от 31.12.2008, взаимозависимость цедента и цессионария (не оспариваемая Обществом) не свидетельствуют о недобросовестности действий налогоплательщика, не направлены на создание условий, при которых у кредитора отсутствует подлежащий отражению в целях налогообложения доход.

Обстоятельства дела не свидетельствуют об исключительности (уникальности), как указывает налоговый орган, сделок для обычной деятельности Общества, а свойственны предпринимательской деятельности (в том числе исходя из того, что в рассматриваемом случае по соглашению о новации от 31.12.2008 предусмотрена оплата цены уступки Обществом прав и обязанностей, задолженность по которой Общество отражает в учете) и могло быть со сторонними организациями.

Искусственной юридической конструкции в данной ситуации материалами дела не подтверждается.

Соглашением о новации от 31.12.2008 была предусмотрена уплата названной суммы цессионарием цеденту в течение 3 лет с даты вступления в силу этого соглашения, то есть по 31.12.2011. Соглашением от 31.12.2011 (лист дела 88 том 5) Общество (цедент) и Компания "ДиБи Петролеум Холдинг Лимитед" (цессионарий) предусмотрели срок уплаты суммы, указанной в пункте 2.1 соглашения о новации от 31.12.2008, до 31.12.2015.

По соглашению о переводе долга от 23.03.2013 (лист дела 90 том 5), заключенному между Обществом (кредитор), Компанией "ДиБи Петролеум Холдинг Лимитед" и Компанией "Рипиано Холдингс Лимитед" (цессионарий), последний принял обязательства выплатить всю неоплаченную сумму.

Ссылаясь на условия данных соглашений (от 31.12.2011, от 23.03.2013), Инспекция указывает, что срок возврата задолженности переносится (определен участниками сделки до 31.12.2015, что составляет 7 лет), а проценты или иные штрафы, предусмотренные первоначальными договорами, не начисляются и не взыскиваются.

Между тем, данные обстоятельства не подтверждают цели или направленности на искусственное создание оснований для получения налоговой выгоды, как оценивает совершение названных действий налоговый орган.

К такому выводу суд апелляционной инстанции приходит из того, что неустойка и (или) проценты по первоначальным договорам (поставки и комиссии от 23.04.2008) не имеют правового значения, так как 31.12.2008 Обществом передано требование с покупателя и комиссионера и применение обязательств должника (покупателя, комиссионера, нового должника) для расчета доходов Обществу за спорный период является необоснованным и неправомерным. Кроме того, начисление процентов по статье 395 ГК РФ не является обязанностью кредитора по гражданско-правовому договору, а не начисление процентов не свидетельствует об искажении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в том числе поскольку из приведенных положений пункта 3 статьи 250, подпункта 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса, а также подпункта 13 пункта 1 статьи 265 и подпункта 8 пункта 7 статьи 272 Кодекса следует, что подлежащие учету в целях налогообложения проценты учитываются в составе доходов кредитора и в составе расходов должника.

В данном случае материалы дела свидетельствуют о том, что проценты по статье 395 Кодекса, которые рассчитывает Инспекция (листы дела 109, 209 том 3), не начислялись должнику, не признавались должником и не взыскивались с должника.

То обстоятельство, что должником в спорный период являются взаимозависимые лица, не означает, что имеет место налоговая выгода и получение ее Обществом.

Материалами дела не подтверждается, что отсутствие спорных процентов направлено исключительно на получение налоговой выгоды.

Довод Инспекции, что должник пользуется денежными средствами, подлежащими выплате Обществу, не может быть принят во внимание, поскольку этим не подтверждается, что Общество получает экономическую выгоду.

Аргументы Инспекции, что по другим договорам с контрагентами Общество предъявляет санкции к контрагентам за просрочку исполнения обязательств, а также взыскивает штрафы, пени или проценты за просрочку денежных обязательств, а также о том, что привлекает заемные денежные средства, подлежат отклонению, так как данные обстоятельства ни сами по себе, ни в совокупности с другими обстоятельствами (взаимозависимости участников спорных операций, заключения спорных соглашений, отсутствия требования с должника процентов) не подтверждают, что Общество создает искусственную ситуацию, направленную на необоснованное получение налоговой выгоды.

Оценив представленные доказательства и доводы сторон, суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда первой инстанции, что спорного дохода в виде процентов не получено Обществом в проверяемый период, а также доказательства по делу не свидетельствуют о том, что состоялось получение Обществом дохода в виде процентов (санкции за нарушение денежного обязательства), не учитываемого в силу заключения соглашений от 31.12.2008, 31.12.2011 и 23.03.2013.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что материалами дела не подтверждается, что Общество преследовало своими действиями (бездействием) цель получения необоснованной налоговой выгоды в виде отсутствия спорного дохода (процентов должнику). В данном случае не подтверждается названных в Постановлении N 53 оснований для признания необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пунктам 1 и 7 Постановления N 53 предполагается экономическая оправданность действий налогоплательщика, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды; если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В данном случае, в ситуации, когда должником (по договору поставки и комиссии от 23.04.2008) оставался бы ООО "ЮРАЛС Энерджи" (прежний должник) или иное независимое лицо (в том числе новый должник), либо Общество уступило бы право требования задолженности, но иному независимому лицу, доказательствами по делу не подтверждается, что Общество обязано было взыскать с соответствующего должника проценты на сумму задолженности.

С учетом изложенного, оценив представленные в дело доказательства, обстоятельства, на которые указывает Инспекция, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что переход через несколько организаций, в том числе взаимозависимых с Обществом, задолженности перед Обществом (как в виде неисполненной обязанности поставщика и комиссионера по оплате Обществу за товар, так и в виде неисполненной в проверяемый период обязанности цессионарием по оплате Обществу суммы) не приводит к возникновению у Общества необоснованной налоговой выгоды, поскольку наличие этой задолженности при методе начисления не создает условий, при которых у кредитора отсутствует подлежащий отражению в целях налогообложения доход, а также поскольку не подтверждается, что отсутствие факта взыскания с должника процентов на сумму задолженности могло быть достигнуто и происходит только в ситуации применения рассматриваемых соглашений.

Следовательно, не имеется оснований для вывода о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде процентов за пользование должником денежными средствами, подлежащими уплате Обществу (основного обязательства).

При таких обстоятельствах вывод в решении Инспекции (лист дела 125 том 1) о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 год в сумме 23 602 223 рублей и за 2013 год в сумме 25 273 623 рублей, послуживший основанием пунктов 3.1.2 и 3.1.3 решения Инспекции, является неправомерным. Арбитражный суд Республики Коми обоснованно признал решение Инспекции в данной части недействительным.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины при обращении с апелляционной жалобой.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 07.02.2017 по делу N А29-9331/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Республики Коми.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

М.В. Немчанинова Т.В. Хорова