Постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 1 августа 2017 г. N 21АП-960/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 8 ноября 2017 г. N Ф10-4219/17 настоящее постановление оставлено без изменения

01 августа 2017 г.

Дело N А83-1774/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 25 июля 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 августа 2017 года.

Двадцать первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Приваловой А.В., судей Омельченко В.А., Карева А.Ю., при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи секретарем судебного заседания Завтуром Р.О., при участии в судебном заседании представителей: от общества с ограниченной ответственностью "Предприятие ВИТЭК" - Шапошникова В.С., по доверенности от 09.06.2017 N 12; Бойко Л.В., по доверенности от 09.06.2017 N 13; Ильенок Н.Н., по доверенности от 21.03.2017 N 27; Грищенко З.Н., по доверенности от 09.06.2017 N 14; от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю: Григорьев И.А., по доверенности от 22.12.2016 N 06-16/83; Сеитьягьяев Р.А., по доверенности от 10.01.2017 N 06-16/90; Баринова А.В., по доверенности от 17.02.2017 N 06-16/20; рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Предприятие ВИТЭК" на решение Арбитражного суда Республики Крым от 10 апреля 2017 года по делу N А83-1774/2016 (судья Кузнякова С.Ю.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Предприятие ВИТЭК" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю о признании незаконными решений,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Предприятие ВИТЭК" (далее - общество, налогоплательщик, ООО "Предприятие ВИТЭК") обратилось в Арбитражный суд Республики Крым с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Симферополю (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконными решений от 01.12.2015 N 3778 28.11.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от 01.12.2015 N 5 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Решением Арбитражного суда Республики Крым от 10 апреля 2017 года в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось в суд апелляционной инстанции с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, принять новое решение об удовлетворении заявленных требований. В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на неправильное применение судом части 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и неправильного истолкования судом предпоследнего абзаца части 4 данной нормы, а также неполной и необъективной, по его мнению, оценки обстоятельств по делу. Полагает, что часть 4 статьи 170 НК РФ не распространяется на налог, уплаченный при ввозе товара на территорию Российской Федерации, поскольку данной нормой регулируется исключительно налог, предъявленный продавцом товара налогоплательщику, в этой связи полагает, что имеет право принять к вычету всю сумму уплаченного в составе таможенных платежей налога на добавленную стоимость при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации приобретенных двух топливозаправщиков у иностранного юридического лица, не зарегистрированного плательщиком НДС, а расходы на необлагаемые операции с участием приобретенной в налоговом периоде у плательщика НДС передвижной лестницы составляют менее 5%. Таким образом, общество считает правомерными свои действия по предъявлению налога на добавленную стоимость по данным услугам к вычету в полном объеме.

Подробно доводы заявителя изложены в апелляционной жалобе, дополнительных пояснениях к ней и поддержаны представителями заявителя в судебном заседании.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу и его представители в судебном заседании возражали против доводов жалобы, считая обжалуемое решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в порядке статей 266, 268, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, проверив и обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, исследовав имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом, Инспекцией проведена камеральная проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2015 года, представленной обществом 21.04.2015 (рег. N 719176), с заявленным бюджетным возмещением в размере 6 566 633 руб.

В разделе 3 декларации обществом заявлены вычеты по приобретению в первом квартале 2015 года двух аэродромных топливозаправщиков АТЗ-20-м куб на шассси MAN TGS26/320 6х2 EURO 2014 года выпуска от компании Amditech LLP" (Англия) в сумме НДС 11 731 339 руб. и по приобретению передвижной лестницы для заправки самолетов у ООО "Межзаводской центр снабжения" в сумме НДС - 324 643,73 руб.

По окончании камеральной налоговой проверки составлен акт от 04.08.2015 N 2200, в котором установлено нарушение пунктов 1, 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ, произошедшее в результате завышения НДС, неправомерно заявленного к налоговому вычету в сумме 12 055 983 руб., в связи с чем в акте предложено уменьшить НДС, предъявленный к возмещению из бюджета в сумме 6 566 633 руб., уплатить НДС в сумме 5 489 350 руб. и пени в размере 99 696,78 руб.

Указанный вывод налогового органа основан на том, что включение суммы НДС по приобретенным в 1 квартале 2015 года аэродромным топливозаправщикам в размере 11 731 339 руб. и передвижной лестницы для заправки самолетов в размере 324 644 руб., в налоговые вычеты третьего раздела декларации по НДС в полном объеме, без распределения пропорционально осуществляемым видам деятельности, противоречит главе 21 НК РФ. При этом налоговый кодекс не предоставляет право налоговому органу самостоятельно определить суммы вычетов по НДС расчетным путем.

По результатам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика, дополнительных документов, представленных обществом по требованиям налогового органа, Инспекцией 01.12.2015 были приняты решение N 3778 о привлечении ООО "Предприятие ВИТЭК" к ответственности за совершение налогового правонарушения - о доначислении суммы неуплаченного налога в размере 5 489 350, 00 руб., уменьшении суммы налога на добавленную стоимость, заявленную к возмещению в размере 6 566 633, 00 руб., уплате НДС в сумме 5 489 350, 00 руб., а также решение N 5 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в сумме 6 566 633 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым от 02.03.2016 N 07-21/02562@ апелляционная жалоба ООО "Предприятие ВИТЭК" от 23.12.2015 исх. N406/С1 оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 01.12.20115 N 3778 отменено в части привлечения общества к ответственности в виде штрафа в сумме 548 935 руб. и предложения обществу уплатить штраф в размере 548 935 руб.

Общество, полагая принятые Инспекцией в отношении него по результатам камеральной проверки решения незаконными и нарушающими его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Разрешая спор по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о допущенных обществом нарушениях в применении положений главы 21 НК РФ в связи с отнесением к налоговым вычетам в полном объеме сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления. При этом обществом не доказано ведение раздельного учета сумм НДС, организованного в порядке абзаца 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в связи с чем в силу абзаца 6 пункта 4 статьи 170 НК РФ такая сумма НДС вычету не подлежит.

Указанные выводы суда являются правильными, а доводы апелляционной жалобы подлежащими отклонению по следующим основаниям.

Основным видом деятельности ООО "Предприятие ВИТЭК", согласно сведений ЕГРЮЛ, является осуществление деятельности по наземному обслуживанию воздушных судов (код ОКВЭД 63.23.4). Общество оказывает услуги по обслуживанию воздушных судов по обеспечению заправки авиационным топливом воздушного судна.

Реализация услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, освобождена от налогообложения НДС на основании подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемый период общество оказывало услуги в аэропорту г. Симферополя по заправке самолетов, как подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость (заправка своим топливом, услуги хранения) и не облагаемые данным налогом (услуги по заправке, поставка авиатоплива, не принадлежащего обществу). Данное обстоятельство сторонами спора признается.

В случае если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), налогоплательщик в соответствии с положениями пункта 4 статьи 149 НК РФ обязан вести раздельный учет таких операций.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно положениям пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработка для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, подлежат вычетам в случае использования этих товаров для осуществления операций, облагаемых НДС, после принятия их на учет и при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату налога при ввозе товара.

Абзацем 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика по ведению раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Если плательщик осуществляет как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, он вправе принять к вычету либо учесть в стоимости товаров суммы "входного" налога в той пропорции, в какой приобретаемые им товары используются для производства и реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) (абзац 4 пункта 4 статьи 170 НК РФ).

Поэтому, если в течение налогового периода наряду с операциями, подлежащими налогообложению, осуществляются операции, не подлежащие налогообложению, необходимо вести раздельный учет сумм НДС по товарам, в том числе ввезенным, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Необходимость ведения раздельного учета "входного" НДС обусловлена различными правилами учета налога при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций.

Входной НДС по товарам (работа, услугам), основным средствам и нематиральным активам, имущественным правам, которые используются в обоих видах деятельности, нельзя принять к вычету в полном объеме. Его необходимо распределять исходя из пропорции, указанной в пункте 4 статьи 170 НК РФ: часть налога принимается к вычету, часть включается в стоимость товаров (работ, услуг).

Как разъяснил Президиум ВАС РФ в постановлении от 05.07.2011 N 1407/11, правило ведения раздельного учета сумм налога по приобретённым товарам (работам, услугам), предусмотренное пунктом 4 статьи 170 НК РФ, касается случаев, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и необлагаемые налогом операции, по любым основаниям, предусмотренным главой 21 НК РФ. Иное толкование пункта 4 статьи 170 НК РФ не согласуется с изложенным в пункте 2 этой статьи общим порядком отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Кроме того, Президиум ВАС РФ указал, что при совершении как операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог в бюджет не поступает, поэтому получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям главы 21 НК РФ.

В этой связи доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе, о необоснованном применении налоговым органом положений пункта 4 статьи 170 НК РФ отклоняются апелляционным судом, как основанные на ошибочном толковании приведенных норм права.

При таких обстоятельствах, следует признать обоснованными выводы налогового органа, с которыми согласился суд первой инстанции, о неправомерном принятии налогоплательщиком к налоговым вычетам сумм НДС по приобретенным в 1 квартале 2015 года аэродромным топливозаправщикам в размере 11 731 339 руб. и передвижной лестницы для заправки самолетов в размере 324 644 руб. в полном объеме, без распределения пропорционально осуществляемым видам деятельности. Общество не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы НДС, уплаченные в составе общехозяйственных расходов, в части (пропорции), приходящейся на операции по производству и реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Апелляционный суд находит обоснованными и выводы Инспекции о том, что обществом не подтверждено надлежащим образом оформленными документами ведение раздельного учета в целях исчисления налога по "входному" НДС, как того требуют нормы пятого абзаца пункта 4 статьи 170 НК РФ и пункта 4.1 статьи 170 НК РФ.

Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным судом Российской Федерации в определении от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет.

Представленный заявителем приказ 13.01.2015 N 4/1 "Об утверждении учетной политики ООО "Предприятие ВИТЭК" для целей бухгалтерского учета" (пункт 28) подтверждает лишь соблюдение требований пункта 4 статьи 149 НК РФ относительно ведения раздельного учета операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемые от налогообложения).

Представленные бухгалтерская справка и регистр налогового учета (раздельный учет облагаемых и необлагаемых операций) обоснованно не приняты судом в качестве документов, подтверждающих ведение раздельного учета, поскольку не подтверждают расчётов долей "входного" НДС в зависимости от типа операции.

В бухгалтерской справке отсутствуют дата составления документа, содержание факта хозяйственной жизни, величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения, наименование должности лица, совершившего сделку, отсутствуют фамилии и инициалы лиц, подписавших справку. Из бухгалтерской справки невозможно определить, расчет какого показателя осуществлен, поскольку в справке отражено: приобретение ОС (MAN) Дт 01 Кт 08/4 66900720, входной НДС - 11 731 338,82, расчет доли необлагаемых операций 296 834,04/ 62241030 х100. Каких-либо пояснений или ссылок указанный расчет не содержит.

Таким образом, данный документ не соответствует требованиям статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и с достоверностью не отражает факты хозяйственной жизни предприятия.

Согласно представленному заявителем суду первой инстанции регистру налогового учета "Расчет НДС принимаемого к вычету", все суммы входного НДС по счетам-фактурам, зарегистрированным покупателем ООО "Предприятие ВИТЭК" в книге покупок за 1 квартал 2015 года принимаются в полном объеме к вычету в размере 19 076 651,71 руб., при этом НДС, включаемый в стоимость товаров и услуг, равен 0, что верно расценено судом как подтверждение отсутствия раздельного учета "входного" НДС.

Проанализировав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ, представленные заявителем утвержденную приказом предприятия учетную политику, книгу покупок и книгу продаж за 1 квартал 2015 года, регистр налогового учета, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии ведения обществом раздельного учета "входного" НДС.

При таких установленных обстоятельствах при отсутствии раздельного учета общество не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, в силу абзаца 6 пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Доводам заявителя о том, что в случае правомерности применения к ООО "Предприятие ВИТЭК" пункта 4 статьи 170 НК РФ, общество не обязано был вести раздельный учет в силу абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ по причине не превышения 5%-го барьера и, как следствие, возможности отнести всю сумму НДС по приобретенной технике в налоговый вычет по НДС в порядке абзаца 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ, суд первой инстанции дал правильную правовую оценку и обоснованно их отклонил, указав, что обществом расчет 5% барьера произведен неверно, поскольку произведен используя прямые расходы по деятельности, не облагаемой НДС только по двум топливозаправщикам и лестнице, а не по совокупным расходам по всем необлагаемым операциям за налоговый период, что не соответствует положениям пункта 4 ст. 170 НК РФ и алгоритму (дополнении к учетной политике).

Оснований для переоценки выводов суда апелляционная инстанция по доводам апелляционной жалобы не усматривает.

При таких обстоятельствах и правовом регулировании суд правильно указал на то, что у налогоплательщика отсутствовало право не вести раздельный налоговый учет и отсутствовало право произвести вычет всей суммы налога на добавленную стоимость по указанным операциям полностью. Общество не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе общехозяйственных расходов, приходящейся на операции по производству и реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ. В этой связи оспариваемые решения налогового органа являются законными и обоснованными.

На основании изложенного, суд правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Доводы заявителя апелляционной жалобы не подтверждают неправильного применения судом норм материального и процессуального права, основаны на ином толковании норм материального права, которое не следует из их содержания.

С учетом изложенного, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит. Правовые основания для отмены решения арбитражного суда первой инстанции отсутствуют. Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцать первый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Крым от 10 апреля 2017 года по делу N А83-1774/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия в порядке, установленном статьей 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.В. Привалова

Судьи

В.А. Омельченко А.Ю. Карев