Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2017 г. N 10АП-9581/17

г. Москва

28 августа 2017 г.

Дело N А41-9694/17

Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 августа 2017 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Коновалова С.А.,

судей Бархатова В.Ю., Немчиновой М.А.,

при ведении протокола судебного заседания: Дейкиным А.И.,

при участии в заседании:

от ООО "Эскорт": Шкурат Е.А., по доверенности от 19.07.2017;

от Межрайонной ИФНС России N 17 по Московской области: Ягло А.Г., по доверенности от 08.02.2017, Красненкова О.А., по доверенности от 10.01.2017, Афонина С.Ю., по доверенности от 17.02.2017, Орлова Н.А., по доверенности от 15.06.2017;

от Управления ФНС России по Московской области: не явились, извещены,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Эскорт" на решение Арбитражного суда Московской области от 24 мая 2017 года по делу N А41-9694/17, принятое судьей Мясовым Т.В., по заявлению ООО "Эскорт" к Межрайонной ИФНС России N17 по Московской области, Управлению ФНС России по Московской области о признании недействительными решений,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Эскорт" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Московской области о признании недействительным решения N 7477/13 от 30.09.2016 об отказе в возмещении (частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению от 30.09.2016, о признании недействительным решения УФНС по Московской области N 07-12/105916 от 30.12.2016.

Решением Арбитражного суда Московской области от 24 мая 2017 года по делу N А41-9694/17 в удовлетворении заявленных требований ООО "Эскорт" отказано.

Не согласившись с указанным решением, ООО "Эскорт" обжаловало его в апелляционном порядке.

Инспекция представила в материалы дела отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Стороны направили в судебное заседание своих представителей, которые поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее.

Рассмотрев дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N17 по Московской области, проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации (корректировка N 1) по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 года, по результатам которой оставлен Акт от 24.05.2016 N61014/13.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем налогового органа вынесено решение от 30.09.2016 N143/13 об отказе в возмещении (частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, которым признано необоснованным применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 100 108 550 руб. и решение от 30.09.2016 N 7477/13 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предложено ООО "Эскорт" внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления ФНС России по Московской области от 30.12.2016 N 07-12/105916, принятым по итогам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решения Инспекции оставлены без изменений.

Полагая решение Инспекции незаконным и нарушающим права общества, заявитель обратился в суд с рассматриваемыми требованиями.

В силу части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Анализ указанных норм права позволяет сделать вывод о том, что признание ненормативного правового акта недействительным, а также незаконными решений и действий (бездействия) органов возможно при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.

Между ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод" (заказчик) и ООО "Эскорт" (подрядчик) был заключен договор подряда от 25.12.2013 N106/3300714/0130Д на выполнение строительно-монтажных работ на объекте "Установка производства водорода. Комплекс FCC".

В соответствии с пунктом 3.1 договора стоимость работ составляет 3 588 722 000 руб.

В соответствии с пунктом 6.2 договора заказчик предоставляет подрядчику предварительную оплату под закупку материалов в размере 20% от стоимости договора в сумме 717 744 400 руб.; возврат предварительной оплаты осуществляется посредством удержания заказчиком суммы из каждого платежа, причитающего подрядчику за выполненные работы согласно графику представления и погашения предварительной оплаты.

В соответствии с разделом 21 договора подрядчик обеспечивает выполнение принятых на себя обязательств путем представления банковской гарантии, сумма гарантии должна составлять не менее 20% договорной стоимости.

С целью исполнения обязательств по указанному договору общество (принципал) заключило договор о предоставлении банковской гарантии от 24.02.2014 N 55/8626/6061/005 с ОАО "Сбербанк" (гарант).

ОАО "Сбербанк России" (гарант) 24.02.2014 выдало банковскую гарантию N 55/8626/6061/005, в которой указано, что гарант был проинформирован о том, что в соответствии с условиями договора принципал (ООО "Эскорт") получит от бенефициара (ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод") авансовый платеж в сумме 717 744 400 руб., который будет произведен бенефициаром против гарантии возврата авансового платежа. Гарант принял на себя обязательства уплатить по первому требованию бенефициара (ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод") любую сумму, не превышающую 717 744 400 руб. в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения принципалом (ООО "Эскорт") строительно-монтажных работ по объекту: "Установка производства водорода. Комплекс FCC". Обязательства гаранта перед бенефициаром за неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязательств по гарантии ограничиваются суммой, на которую она выдана. Письменное требование платежа по гарантии должно быть получено гарантом в месте ее выдачи. В требовании бенефициара должны быть указаны не исполненные принципалом обязательства.

ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод" платежными поручениями от 21.03.2014 N 28290 на сумму 679 550 000 руб. и от 30.04.2014 N 29334 на сумму 38 194 440 руб. перечислило на расчетный счет ООО "Эскорт" авансовые платежи.

ООО "Эскорт" с сумм авансовых платежей исчислило налог на добавленную стоимость в размере 103 660 170 руб. (отражен в Разделе 3 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года и в книге продаж, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за этот период - 142 497 446 руб.) и в размере 5 826 264 руб. (отражен в Разделе 3 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 года и в книге продаж, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за этот период - 68 319 718 руб.).

В свою очередь, ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод" (вх. N 15574 от 19.04.2016) в книгу покупок за 1 квартал 2014 года включен счет-фактура N АЭ0000000032 от 24.03.2014 на сумму 679 550 000 руб., в т.ч. НДС - 103 660 170 руб., который отражен в составе строки 150 (сумма НДС - 153 343 674 руб.) "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику-покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежащая вычету у покупателя)" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года (вх. N 11172дсп от 23.03.2016). В книгу покупок за 2 квартал 2014 года включен счет-фактура N АЭ0000000049 от 05.05.2014 на сумму 38 194 400 руб., в т.ч. НДС - 5 826 264 руб., который отражен в составе строки 150 (сумма НДС - 134 964 309 руб.) "Сумма налога, предъявленная налогоплательщику-покупателю при перечислении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежащая вычету у покупателя)" налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 года.

13.04.2015 гарант получил требование бенефициара об уплате по банковской гарантии от 24.02.2014 N 55/8626/6061/005 денежной суммы в размере 717 744 400 руб.

В требовании были перечислены нарушения подрядчика (принципала) по договору подряда:

- начиная с марта 2014 года принципал систематически нарушает установленные сроки работ, не выполняется нужный объем (перечислен согласованный и фактически выполненный объем работ). Принципал подтверждает ненадлежащее исполнение обязательств по выполнению СМР. По состоянию на 06.03.2015 принципалом не выполнены СМР на сумму 1 933 079 615,24 руб.;

- пунктом 6.2 договора подряда от 25.12.2013 N 106/3300714/0130Д предусмотрено целевое использование средств предварительной оплаты - под закупку материалов. Ни план-график поставки материалов, ни отчеты о надлежащем использовании средств предварительной оплаты принципал не предоставил, хотя бенефициар неоднократно требовал от принципала выполнять условия заключенного договора, что подтверждается письмами бенефициара исх. N N 15/445 от 21.11.2014, 15/500 от 31.12.2014, 15/53 от 11.02.2015, 07/6-69 от 19.01.2015, 07/6-42 от 15.01.2015. Письма принципала в ответ на запросы бенефициара исх. N N 22-0018 от 14.01.2015, 22-2398 от 24.10.2014, 22-2545 от 20.11.2014 только подтверждают факт неисполнения взятых на себя обязательств - нецелевое использование средств предоплаты. Бенефициар обоснованно полагает, что имеет место нецелевое расходование средств предварительной оплаты, что является нарушением п. 6.2 договора, в соответствии с которым предварительная оплата предоставляется под закупку материалов;

- в соответствии с п. 5.1.27 договора принципал обязуется разработать и предоставить бенефициару план-график движения рабочих, специалистов и техники и обеспечить мобилизацию рабочих специалистов и техники согласно графику. Данные обязательства также не были исполнены принципалом. В качестве доказательства бенефициар представил гаранту графики, сформированные на основании данных системы контроля доступа заказчика, которые стороны согласились принять в качестве бесспорного доказательства.

Таким образом, принципалом допущено ненадлежащее исполнение обязательств по выполнению строительно-монтажных работ по договору подряда от 25.12.2013 N 106/3300714/0130Д, подтвержденное бенефициаром документально.

Сроки выполнения этапов работ, установленные графиком производства работ наступили и нарушены со стороны принципала, что послужило основанием требовать платежа по банковской гарантии.

09.06.2015 гарант получил повторное требование бенефициара об уплате по банковской гарантии от 24.02.2014 N 55/8626/6061/005 денежной суммы в размере 717 744 400 руб.

29.06.2015 бенефициар получил письмо гаранта о том, что определением третейского суда при Автономной некоммерческой организации "Независимая Арбитражная Палата" приняты обеспечительные меры в виде запрета ОАО "Сбербанк России" производить платеж по договору банковской гарантии от 24.02.2014 N 55/8626/6061/005. В связи с тем, что платеж по банковской гарантии не произведен, истец (бенефициар) обратился в Арбитражный суд Калининградской области. Суд первой инстанции удовлетворил исковые требования, признав их обоснованными. Банк платежным поручением от 31.12.2015 N 934528 перечислил на расчетный счет истца 656 267 158 руб. 14 коп. в счет выплаты по банковской гарантии от 24.02.2014 N 55/8626/6061/005, указав в назначении платежа на решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.10.2015 по делу N А21-5568/2015, то есть фактически признал решение суда в части взыскания сумм по банковской гарантии.

Калининградское отделение N 8626 ПАО Сбербанк г. Калининград (вх. N 14001 от 08.04.2016) подтвердило факт перечисления авансового платежа в размере 656 267 158,14 руб. на счет N 40702810900000001967, открытый ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод" в Банке "ВБРР", представив копию платежного поручения N 934528 от 31.12.2015. Таким образом, возврат аванса обеспечил надлежащее исполнение принципалом ООО "Эскорт" своего обязательства перед бенефициаром ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод".

Согласно пояснениям, представленным ООО "ЭСКОРТ", по договору подряда от 25.12.2013 N 106/3300714/0130Д дополнительные соглашения об изменении условий договора между ООО "ЭСКОРТ" и АО "СНПЗ" не заключались. Срок действия договора согласно п. 4.1. истек 31.07.2015. Сроки начала и окончания работ являются исходными для определения имущественных санкций в случае нарушения сроков строительства. По истечении этого срока работы ООО "ЭСКОРТ" не были выполнены в полном объеме.

В целях приведения в соответствие условий договора подряда фактическим срокам выполнения работ в адрес АО "СНПЗ" неоднократно направлялись предложения по изменению сроков выполнения работ. Так, последнее предложение было направлено ответчику 17.04.2015 в виде дополнительного соглашения N 10 от 16.04.2015 (получено АО "СНПЗ" 23.04.2015). АО "СНПЗ" в семидневный срок не направил в адрес истца подписанный экземпляр данного дополнительного соглашения или отказ от подписания данного дополнительного соглашения.

ОАО "Сбербанк России" 15.04.2015 уведомило ООО "ЭСКОРТ" о том, что 14.04.2015 в Калининградское отделение N 8626 ОАО "Сбербанк России" поступило требование платежа на сумму 717 744 400 руб. по гарантии N 55/8626/6061/005 от 24.02.2014, выданной за ООО "ЭСКОРТ" в пользу АО "СНПЗ" с указанием, что ООО "ЭСКОРТ" не выполнило обеспеченные вышеуказанной гарантией обязательства по договору подряда.

Не согласившись с предъявленным АО "СНПЗ" требованием платежа в рамках банковской гарантии ООО "ЭСКОРТ" 16.04.2015 было направлено мотивированное возражение против данного требования с приложением документов, удостоверяющих выполнение обязательств по договору подряда. Ответчик при выставлении требования платежа по банковской гарантии не принял во внимание погашение истцом аванса в размере 53 916 632,28 руб. на основании актов выполненных работ по договору, а также фактически приобретенный и оплаченный истцом материал на общую сумму порядка 350 000 000 руб. Ответчик, злоупотребляя правом, предъявил незаконное требование платежа на сумму 717 744 400 руб. по гарантии, выданной ОАО "Сбербанк России", в качестве возврата ранее уплаченного авансового платежа, причиняя тем самым значительные убытки истцу. При этом, в качестве основания по возврату авансового платежа ответчик указал нарушение сроков выполнения работ по договору, что в свою очередь напрямую зависит от исполнения обязанности ответчика по предоставлению проектно-сметной документации. Ответчик проектно-сметную документацию истцу не предоставил.

Заказчиком и подрядчиком в двухстороннем порядке подписан Акт сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2015 по 30.09.2015, согласно которому кредиторская задолженность ООО "ЭСКОРТ" перед АО "СНПЗ" составила 656 267 158, 14 руб.

Для продления срока действия договора подряда ООО "ЭСКОРТ" было вынуждено обратиться в Арбитражный суд Самарской области (Дело N А55-28037/2015) с исковым заявлением о запрещении выполнять действия по предъявлению требований об осуществлении уплаты денежной суммы по банковской гарантии, обязании заключить дополнительное соглашение N 10 от 16.04.2015 к договору подряда от 25.12.2013 N 106/3300714/0130Д.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 23.12.2015 исковое заявление ООО "ЭСКОРТ" оставлено без удовлетворения в полном объеме.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Пунктом 4 статьи 172 НК РФ установлено, что вычеты, поименованные в абз. 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ производятся не позднее одного года с момента возврата.

Таким образом, в целях применения вычетов по НДС, исчисленных и уплаченных в бюджет с сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае возврата соответствующих сумм авансовых платежей, необходимо единовременное выполнение следующих условий: 1)возврат сумм авансовых платежей; 2)изменение либо расторжение договора; 3)отражение операций по возврату аванса в учете; 4)применение вычета до истечения одного года с момента возврата.

Однако, из материалов дела следует, что денежные средства были возвращены не ООО "ЭСКОРТ", а ОАО "Сбербанк" по банковской гарантии. Фактически возврат авансовых платежей ООО "ЭСКОРТ" в рамках договора подряда N 106/3300714/0130Д от 25.12.2013 не произведен, изъятие у налогоплательщика ранее полученных денежных средств по договору подряда N 106/3300714/0130Д от 25.12.2013 в счет авансов не произошло, и излишней уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость не возникло.

Как указал Верховный суд РФ в своем Определение от 30.03.2017 г. N 305-КГ17-1875 обязательство по возмещению банкам-гарантам сумм, уплаченных ими бенефициарам по банковской гарантии, налогоплательщиком не исполнено, фактически возврат авансовых платежей не произведен, заключенные обществом договоры подряда с контрагентами не расторгнуты. Исполнение обязанности банком-гарантом обязательства перед бенефициаром по банковской гарантии не является основанием для изменения условия о возврате авансовых платежей для предоставления налогоплательщику налогового вычета.

Согласно п. 1 ст. 329 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.

Согласно ст. 368 Гражданского кодекса Российской Федерации в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

Согласно ст. 370 ГК РФ предусмотренное банковской гарантией обязательство гаранта перед бенефициаром не зависит в отношениях между ними от того основного обязательства, в обеспечение исполнения которого она выдана, даже если в гарантии содержится ссылка на это обязательство.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 378 ГК РФ предусмотрено, что обязательство гаранта перед бенефициаром по гарантии прекращается уплатой бенефициару суммы, на которую выдана гарантия.

Статьей 379 ГК РФ установлены регрессные требования гаранта к принципалу.

В соответствии с п. 1 ст. 379 Гражданского кодекса Российской Федерации право гаранта потребовать от принципала в порядке регресса возмещения сумм, уплаченных бенефициару по банковской гарантии, определяется соглашением гаранта с принципалом, во исполнение которого была выдана гарантия.

На основании соглашения между гарантом и принципалом, во исполнение которого гарантом предоставляется банковская гарантия, исполнение банком-гарантом обязательства перед бенефициаром по банковской гарантии в результате уплаты бенефициару суммы, на которую выдана банковская гарантия, влечет возникновение обязанности у принципала возмещения сумм банку-гаранту, уплаченных последним бенефициару по банковской гарантии.

При этом в случае, если обязательство по возмещению банку-гаранту сумм, уплаченных последним бенефициару по банковской гарантии, принципалом не исполнено, у него отсутствуют реальные затраты, связанные с возвратом сумм авансовых платежей, фактически возврат авансовых платежей им не производится.

Уплата банком-гарантом денежной суммы по банковской гарантии бенефициару не предусмотрена законодательством о налогах и сборах в качестве основания для изменения условия о возврате авансовых платежей для предоставления налогоплательщику налогового вычета, установленного в п. 5 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Аналогичная позиция отражена в Постановлении Арбитражного суда Московской области от 11.10.2016 по делу N А40-193344/2015.

Учитывая, что налогоплательщик фактически не осуществлял возврат авансовых платежей в адрес заказчика (ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод"), у него не возникает оснований для принятий к вычету спорного НДС, исчисленного и уплаченного в бюджет с сумм авансовых платежей.

Дополнительные соглашения об изменении условий договора между Обществом и АО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод" не заключались.

Поскольку Арбитражным судом Самарской области (Дело N А55-28037/2015) вынесено Решение об отсутствии обязанности АО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод" заключения соглашения об изменении условий заключенного договора, договор подряда от 25.12.2013 N 106/3300714/0130Д не расторгался, не выполнено второе условие, предусмотренное абзацем 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ - изменение условий либо расторжение договора.

Таким образом, не выполнены следующие обязательные условия налогового вычета, предусмотренные абзацем 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ:

- ООО "Эскорт" не осуществляло возврат авансовых платежей в адрес ОАО "Сызранский нефтеперерабатывающий завод";

- договор подряда от 25.12.2013 N 106/3300714/0130Д не расторгался, условия договора не менялись.

Таким образом, у общества отсутствовали правовые основания для принятия к вычету сумм НДС, установленные абзацем 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований.

Доводы апелляционной жалобы повторяют доводы заявления, были рассмотрены и обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Принимая во внимание совокупность изложенных обстоятельств, апелляционный суд не находит предусмотренных законом оснований для переоценки выводов суда первой инстанции и удовлетворения требований апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 24 мая 2017 года по делу N А41-9694/17 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с ООО "Эскорт" (ИНН 614023844) в доход федерального бюджета 3 000 рублей государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Московского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через суд первой инстанции.

Председательствующий

С.А. Коновалов

Судьи

В.Ю. Бархатов М.А. Немчинова