Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 28 августа 2017 г. N 01АП-5616/17

г. Владимир

28 августа 2017 г.

Дело N А38-11389/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 24.08.2017.

В полном объеме постановление изготовлено 28.08.2017.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Белышковой М.Б., судей Москвичевой Т.В., Захаровой Т.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Рудяк Д.В., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 02.06.2017 по делу N А38-11389/2016, принятое судьей Вопиловским Ю.А. по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Матрица-Технолоджи" (ИНН 1215158342, ОГРН 1111215004867) о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле от 10.08.2016 N 16-07/18,

с участием в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл и индивидуального предпринимателя Марасанова Андрея Сергеевича.

В судебном заседании приняли участие представители Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле - Ахатова Н.Б. по доверенности от 09.01.2017 N 03-09/000143, Привалов А.Ю. по доверенности от 10.02.2017 N 03-09/004997, Управления Федеральной налоговой службы - Привалов А.Ю. по доверенности от 14.02.2017 N 04-04/01591, общества с ограниченной ответственностью "Матрица-Технолоджи" - Абдулаев Р.И. по доверенности от 08.08.2017, индивидуального предпринимателя Марасанова Андрея Сергеевича - Абдулаев Р.И. по доверенности от 16.12.2016 (т. 8 л.д. 87).

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле (далее - Инспекция, налоговый орган, заявитель) проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Матрица-Технолоджи" (далее - ООО "Матрица-Технолоджи", Общество, налогоплательщик) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт N 16-07/3 от 03.02.2016.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки, возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией вынесено решение N 16-07/18 от 10.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления ФНС России по Республике Марий Эл N 100 от 17.11.2016 (с учетом решения от 21.03.2017 N 100/1 об исправлении опечатки) решение Инспекции изменено.

Общество, не согласившись с решением Инспекции в редакции решения Управления, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в части начисления и предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 1 632 179 руб., пени по НДС в сумме 308 131 руб., недоимку по налогу на прибыль в сумме 768 494 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 174 090 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 326 435 руб. за неуплату НДС, в сумме 153 699 руб. за неуплату налога на прибыль.

Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 02.06.2017 заявленные налогоплательщиком требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Налоговый орган в обоснование заявленных требований ссылается на получение ООО "Матрица-Технолоджи" необоснованной налоговой выгоды за счет применения в 2012 - 2014 годах совместно с взаимозависимым лицом - индивидуальным предпринимателем Марасановым Андреем Сергеевичем (далее - ИП Марасанов А.С.) незаконной схемы "дробления" бизнеса.

По мнению Инспекции, Обществом искусственно созданы формальные условия для перевода деятельности по розничной торговле на специальный режим в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) путем разделения торговой площади магазина на торговые площади менее 150 кв.м, распределения работников между ИП Марасановым А.С. и ООО "Матрица-Технолоджи".

Заявитель указывает, что деятельность ИП Марасанова А.С. по розничной торговле и ООО "Матрица-Технолоджи" по оптовой торговле разделены формально и образуют единый производственный процесс. Контроль за деятельностью магазинов, финансовыми потоками Общества осуществлял фактически ИП Марасанов А.С.

Управление в отзыве на апелляционную жалобу поддержало позицию Инспекции, просило удовлетворить апелляционную жалобу.

В судебном заседании представители Инспекции и Управления поддержали позицию налогового органа.

Общество и ИП Марасанов А.С. в отзывах на апелляционную жалобу указали на законность и обоснованность решения суда.

В судебном заседании представитель Общества и ИП Марасанова А.С. поддержал позицию налогоплательщика.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции с учетом доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзывах, заслушав в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения с учетом следующего.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, то есть выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав; внереализационные доходы.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее -Постановление Пленума ВАС РФ N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как следует из решения налогового органа основанием для доначисления налога на прибыль и НДС послужил вывод о применении обществом схемы дробления бизнеса в целях занижения выручки от реализации товаров, которая формально оформлялась как доход ИП Марасанова А.С. от осуществления розничной торговли.

Налоговый орган полагает, что созданный Обществом формальный документооборот с ИП Марасановым А.С. позволил не учитывать при налогообложении по общей системе налогообложения доходы от реализации товаров в розницу, осуществляемой через предпринимателя, находящегося на ЕНВД.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, признал вывод Инспекции о получении ООО "Матрица-Технолоджи" необоснованной налоговой выгоды за счет применения незаконной схемы дробления бизнеса ошибочным.

Суд апелляционной инстанции не усмотрел наличия оснований для иной правовой оценки доказательств, представленных в материалы дела.

Материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде ООО "Матрица-Технолоджи", находясь на общем режиме налогообложения, осуществляло оптовую продажу бытовой техники, одним из покупателей которой являлся ИП Марасанов А.С., осуществлявший ее розничную продажу в торговых точках по адресам: г. Йошкар-Ола, бул. Победы, д. 2 А, бул. Чавайна, д. 45 (с августа 2013), г. Волжск, ул. Ленина, д. 69 (с июля 2013).

В обоснование вывода о применении схемы "дробление бизнеса" налоговый орган указал, что ИП Марасанов А.С. являлся единственным учредителем ООО "Матрица-Технолоджи"; доля дохода от оптовой продажи товаров ИП Марасанову А.С. в общей сумме выручки Общества от реализации товаров за проверяемый период увеличивалась и составляла за 2014 год 89,5 %; доля стоимости товаров ИП Марасанова А.С., приобретенных у Общества, в общей стоимости его товаров увеличивалась и в 2014 году составила 100 %; ИП Марасановым А.С. Обществу предоставлялись беспроцентные займы, требования по возврату которых в сумме 105 672 000 руб. зачтены в счет оплаты за поставленные предпринимателю товары; ООО "Матрица-Технолоджи" и ИП Марасанов А.С. осуществляли деятельность по продаже одного ассортимента товаров в тех же магазинах "Матрица" по адресам: г. Йошкар-Ола, бул. Победы, д. 2а, бул. Чавайна, д. 45; их торговые площади не разделены, нет препятствий свободному доступу покупателей в торговые зоны субъектов предпринимательства, интерьер торговых площадей выполнен в едином стиле; они имеют один телефонный номер и официальный сайт магазина "Матрица" http://Wmatrix12.ru; Общество несло расходы на ремонт помещений магазинов, рекламу товаров, продаваемых им и предпринимателем; часть работников одновременно трудились в Обществе и у предпринимателя, 15 работников Общества трудились у предпринимателя на основании договоров о предоставлении персонала; доступ к банковским счетам ООО "Матрица-Технолоджи", ИП Марасанова А.С. имели одни и те же лица Марасанов А.С., бухгалтер Чернова В.Н.; согласно информации об остатках товара по состоянию на 01.01.2012 поставщиками ИП Марасанова А.С. являлись те же лица, которые в последующем выступали поставщиками Общества.

Материалами дела подтверждается, что основным видом деятельности ООО "Матрица-Технолоджи" является оптовая торговля бытовыми электротоварами, радио- и телеаппаратурой, учредителем и директором Общества является Марасанов А.С. В отношении деятельности по оптовой торговле ООО "Матрица-Технолоджи" применяло общий режим налогообложения, исчисляя и уплачивая налог на прибыль и НДС.

Для осуществления деятельности Общество арендовало нежилые помещения в 2 этажном здании по адресу: г. Йошкар-Ола, бул. Победы, д. 2А по договорам субаренды от 01.08.2011, от 02.05.2012, от 01.04.2013, во встроенном помещении по адресу: г. Йошкар-Ола, бул. Чавайна, д. 45 по договору субаренды от 26.08.2013, в нежилом помещении по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Соловьева, д. 22А по договору субаренды от 01.12.2013. Арендодателем по указанным договорам является ООО "Матрица".

Среднесписочная численность работников ООО "Матрица-Технолоджи" составляла за 2012 год - 5 работников, за 2013 год - 22 работника, за 2014 год - 64 работника, в отношении которых представляло в налоговый орган сведения по форме N 2-НДФЛ, исчисляло, удерживало, перечисляло в бюджет НДФЛ, уплачивало страховые взносы, что Инспекцией не оспаривается.

ИП Марасанов А.С., зарегистрированный в ЕГРИП 22.05.2008, в проверяемом периоде осуществлял деятельность по розничной торговле офисными мебелью, оборудованием, компьютерами, оптическими приборами, фотоаппаратурой, бытовой техникой в торговых точках по адресам: г. Йошкар-Ола, бул. Победы, д. 2 А, бул. Чавайна, д. 45 (с августа 2013), г. Волжск, ул. Ленина, д. 69 (с июля 2013), применяя в отношении указанной деятельности специальный налоговый режим в виде ЕНВД.

Кроме того, по договору аренды от 01.09.2014, заключенному с ООО "Матрица", предприниматель использовал "Интернет-магазин МАТРИЦА", установленный на доменном имени арендодателя. В отношении деятельности по торговле, осуществляемой через интернет-магазин, ИП Марасанов А.С. применял специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения.

Для осуществления деятельности ИП Марасанов А.С. арендовал нежилые помещения в 2-этажном здании по адресу: г. Йошкар-Ола, бул. Победы, д. 2А по договорам субаренды от 20.06.2011, от 02.05.2012, от 01.04.2013, во встроенном помещении по адресу: г. Йошкар-Ола, бул. Чавайна, д. 45 по договору от 26.08.2013, в помещении по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Соловьева, д. 22 А по договору аренды N 17 от 01.12.2013, на втором этаже здания по адресу: г. Волжск, ул. Ленина, 69 по договору от 22.07.2013.

Арендодателем по указанным договорам является ООО "Матрица".

Среднесписочная численность работников ИП Марасанова А.С. составляла за 2012 год - 29 работников, за 2013 год - 36 работника, за 2014 год - 42 работника, в отношении которых предприниматель представлял в налоговый орган сведения по форме N 2-НДФЛ, исчислял, удерживал, перечислял в бюджет НДФЛ, уплачивал страховые взносы.

Таким образом, ООО "Матрица-Технолоджи" и ИП Марасанов А.С. осуществляли разные виды деятельности, каждый из субъектов предпринимательства обладал организационной и имущественной обособленностью, самостоятельно приобретал права и принимал обязанности по договорам с контрагентами, получал доходы и производил расходы, отраженные в выписках по банковским счетам, а также получал выручку с применением зарегистрированной ККТ.

Каждый субъект предпринимательства имел собственный штат работников. Как отражено в оспариваемом решении Инспекции, только 1 работник в 2012-2014 годах являлся одновременно работником ООО "Матрица-Технолоджи" и ИП Марасанова А.С., остальные работники не состояли в один и тот же временной период в трудовых отношениях одновременно с двумя указанными работодателями.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, ООО "Матрица-Технолоджи" и ИП Марасанов А.С. самостоятельно осуществляли различные виды деятельности и учет операций по ним, определяли экономические результаты, облагаемые по разным налоговым режимам.

Суд обоснованно отклонил довод заявителя о том, что осуществление деятельности ООО "Матрица-Технолоджи" и предпринимателем в одних и тех же зданиях по адресам: г. Йошкар-Ола, бул. Победы, д. 2А, бул. Чавайна, д. 45 в отсутствие четкого разграничения торговых площадей, свидетельствует о реализации ими единого хозяйственного цикла.

Материалами дела подтверждается и Инспекцией не оспаривается, что Общество в нежилых помещениях по указанным адресам осуществляло оптовую торговлю и уплачивало налоги исходя из своих финансовых результатов, тогда как предприниматель уплачивал ЕНВД исходя из физического показателя в виде торговых площадей.

Доказательств превышения предпринимателем определенной подпунктом 6 статьи 346.26 Кодекса площади торгового зала в отношении розничной торговли через магазины и павильоны, налоговым органом не представлено. Как правильно указал суд, само по себе такое превышение влечет для ИП Марасанова А.С. последствия в виде перехода на общую систему налогообложения, но не объединение экономических результатов деятельности предпринимателя и Общества, как полагает Инспекция.

При этом для самого Общества, применявшего общий режим налогообложения, конструктивная обособленность занимаемых торговых помещений, наличие в них четко определенных торговых залов, не имеет правового значения.

Кроме того, согласно техническим планам помещений по указанным адресам в проверяемом периоде они были разделены на помещения с отражением отдельных позиций в экспликациях.

При этом сама по себе аренда площадей предпринимателем и Обществом в одних и тех же объектах не свидетельствует о том, что данные лица являются единым субъектом предпринимательства. Каждый из субарендаторов самостоятельно нес расходы по оплате в пользу ООО "Матрица" арендных платежей, Общество отражало указанные расходы в составе затрат по налогу на прибыль.

Доход от реализации товаров в рамках оптовой торговли был получен Обществом посредством безналичного перечисления средств контрагентами на его банковские счета, а также посредством двух ККТ, зарегистрированных за налогоплательщиком по адресу бул. Чавайна, д. 45. Доказательств учета выручки от оптовой продажи через ККТ и устройства для приема наличных денег, используемые предпринимателем в розничной торговле, либо поступления данной выручки на счета предпринимателя, налоговым органом не представлено.

Изложенное свидетельствует о наличии у ООО "Матрица-Технолоджи" в отношении оптовой торговли, осуществляемой по адресам: г. Йошкар-Ола, бул. Победы, д. 2А, бул. Чавайна, д. 45, отдельного, обособленного от финансово-хозяйственной деятельности предпринимателя дохода, отраженного в учете и налоговой отчетности.

При таких обстоятельствах, утверждение Инспекции о формальном характере арендных отношений ООО "Матрица" с ООО "Матрица-Технолоджи" и о том, что фактическим арендатором всех помещений и площадей по указанным адресам являлся ИП Марасанов А.С., опровергается содержанием договоров аренды, актов приема-передачи помещений, платежных поручений и выписок по банковским счетам о перечислении арендной платы.

Как обоснованно отметил суд первой инстанции, довод Инспекции о том, что часть работников от ИП Марасанова А.С. перешла на работу в ООО "Матрица-Технолоджи", а Общество предоставляло предпринимателю персонал по договорам аутстаффинга, не свидетельствует о наличии оснований для вывода о том, что Общество и предприниматель осуществляли деятельность как единый хозяйствующий субъект.

Увольнение некоторых работников предпринимателя и прием их на работу в ООО "Матрица-Технолоджи" осуществлен в соответствии с трудовым законодательством. Опрошенные в период проверки и в ходе судебного разбирательства работники показали, что вступали в трудовые отношения с конкретным работодателем, выполняли трудовые обязанности в его интересах.

Договор об оказании Обществом услуг по предоставлению рабочей силы (аутстаффинга) от 01.09.2013 не был оформлен формально, реально исполнялся сторонами, предоставление персонала не сопровождалось переоформлением трудовых договоров, производилось на возмездной основе.

Наличие существенной доли реализации товаров предпринимателю в выручке Общества и доли объема закупок предпринимателя у общества в общей стоимости приобретения им товаров само по себе не дает оснований для вывода о применении схемы дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

ИП Марасановым А.С. посредством безналичного перечисления средств производилась оплата Обществу за поставленный товар, частично оплата за товары произведена зачетами встречных требований предпринимателя к Обществу, связанных с предоставлением беспроцентных займов.

Судом также установлено, ООО "Матрица Технолоджи" и ИП Марасанов А.С. в своей хозяйственной деятельности вступали в договорные отношения не только друг с другом, но и с большим количеством других продавцов и покупателей.

Исходя из изложенного, совокупность подтвержденных доказательствами и установленных судом обстоятельств свидетельствует о том, что каждый из субъектов, рассматриваемых налоговым органом в качестве единого налогоплательщика, осуществлял самостоятельную реальную финансово-хозяйственную деятельность, не являющуюся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата.

В этой связи суд обоснованно признал ошибочным вывод Инспекции о том, что ООО "Матрица-Технолоджи" и ИП Марасанов А.С. являются единым хозяйствующим субъектом, а доход от реализации предпринимателем товара в розницу является доходом налогоплательщика.

Поэтому доначисление налогоплательщику спорных сумм налога на прибыль и НДС, соответствующих пеней и штрафов произведено налоговым органом неправомерно.

При изложенных обстоятельствах оспариваемый ненормативный правовой акт налогового органа обоснованно признан судом недействительным, как не соответствующий закону и нарушающий права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Доводам, изложенным в апелляционной жалобе, судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка на основе исследования доказательств, представленных в материалы дела, с учетом статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции не установил оснований для иной оценки доказательств.

Арбитражный суд Республики Марий Эл полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют этим обстоятельствам, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Апелляционная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежит.

Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины судом не рассматривался, поскольку заявитель на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 02.06.2017 по делу N А38-11389/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.Б. Белышкова

Судьи

Т.В. Москвичева Т.А. Захарова