Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 августа 2017 г. N 17АП-10216/17

г. Пермь

31 августа 2017 г.

Дело N А60-8121/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 24 августа 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 31 августа 2017 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Борзенковой И.В., Даниловой И.П.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью "Манхэттен Екатеринбург" - Ахметшин Р.И., паспорт, доверенность от 11.01.2017; Погодина И.В., паспорт, доверенность от 11.01.2017; Айдинян А.Э., паспорт, доверенность от 11.01.2017;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга - Нохрина А.В., паспорт, доверенность от 01.02.2017;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 23 мая 2017 года

по делу N А60-8121/2017,

принятое судьей Хачевым И.В.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Манхэттен Екатеринбург" (ИНН 6670081662, ОГРН 1056603527640)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г.Екатеринбурга (ИНН 6660010006, ОГРН 1046603571508)

о признании недействительным ненормативного правового акта в части,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Манхэттен Екатеринбург" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга (далее - инспекция, налоговый орган) от 12.09.2016 N 53939168/9097 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов о завышении убытка в декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год на 102 895 758 руб. 34 коп.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 23 мая 2017 года заявленные требования удовлетворены. Признано недействительным решение инспекции от 12.09.2016 N 53939168/9097 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов о завышении убытка в декларации по налогу на прибыль за 12 месяцев 2015 года на сумму 102 895 758 руб. 34 коп. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения.

Не согласившись с указанным судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, дело направить на новое рассмотрение.

В апелляционной жалобе ее заявитель указывает, что письма об изменении назначения платежа (с "основной долг" на "для дальнейшего зачисления займодавцу капитализируемых процентов") направлены налогоплательщиком в банк лишь после вынесения инспекцией оспариваемого решения; при этом документы, подтверждающие налогоплательщиком согласование с заимодавцем изменения платежа не представлены, в связи с чем установить действительно ли общество погашало проценты, а не основной долг, невозможно. Поскольку изменение платежа оформлено в одностороннем порядке письмом, датированным 04.10.2016, то есть спустя более полугода от даты последнего платежа, и без подтверждения со стороны займодавца, фактически имело место быть погашение основного долга. По мнению инспекции, обществом и иностранным заимодавцем искусственно созданы условия для уменьшения налоговых обязательств посредством включения в состав внереализационных расходов начисленных, но не уплаченных процентов по долговому обязательству.

Представитель налогового органа в судебном заседании доводы жалобы поддержал, просит решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считают законным и обоснованным, просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Приложенные к отзыву документы приобщены к делу на основании абзаца второго части 2 ст.268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Законность и обоснованность судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная проверка представленной обществом декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год. Согласно представленной налоговой декларации налогоплательщиком заявлен убыток, уменьшающего налоговую базу за налоговый период, в сумме 389 668 819 рублей; налоговая база для исчисления налога отсутствует. При этом налогоплательщиком в состав внереализационных расходов включена сумма начисленных процентов в размере 306 455 614 рублей.

Инспекцией по результатам проверки сделан вывод о завышении обществом внереализационных расходов на проценты, начисленные по долговому обязательству перед иностранной организацией ООО "Атриум Юропиан Менеджмент Н.В." (Королевство Нидерланды), в сумме 198 367 360,34 рублей. По данным налогового органа, сумма начисленных процентов, принимаемых для целей налогового учета, должна составлять 108 088 253, 66 руб.

По результатам проверки инспекцией составлен акт налоговой проверки от 12.07.2015 N 53213165 и вынесено решение от 12.09.2015 N 53939168/9097 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общему уменьшены убытки на 198 367 360,34 рублей и предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по Свердловской области от 30.11.2016 N 1444/16 решение налогового органа оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Считая решение налогового органа в части выводов о завышении убытка на 102 895 758 руб. 34 коп. незаконным и необоснованным, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Судом принято приведенное выше решение.

Решение суда является правильным, соответствует обстоятельствам дела и нормам материального права.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

В соответствии с пунктом 1 ст.269 Кодекса в редакции, действующей с 01.01.2014, в целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления.

По долговым обязательствам любого вида доходом (расходом) признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, если иное не установлено настоящей статьей.

По долговым обязательствам любого вида, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролируемыми сделками, доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей статьей.

Судом первой инстанции установлено и сторонами не оспаривается, что между ООО "Манхэттен Екатеринбург" (заемщик) и нерезидентом Российской Федерации "Майнл Банк Акциенгезелльшафт", Австрия (заимодавец) заключен кредитный договор от 14.04.2005. Сумма кредита по договору составляет 98 000 000 долларов США (процентная ставка 13% годовых). В последующем по соглашению от 01.08.2008 право требования долга по данному договору перешло к Атриум Юропиэн Менеджмент Н.В. (Нидерланды).

Обществом в ЗАО КБ "Ситибанк" по кредитному договору от 14.04.2005 в соответствии с валютным законодательством оформлен паспорт сделки от 29.07.2010 N 1007/0024/2557/0000/6/0 и ведомость банковского контроля по вышеназванному кредитному договору от 14.04.2005.

01.11.2013 ООО "Манхэттен Екатеринбург" и Атриум Юропиан Менеджмент Н.В. заключили соглашение о новации. По данному соглашению стороны согласовали, что заменяют посредством новации долговые обязательства по кредитному договору от 14.04.2005 на новый договор займа. Новый договор займа заключен ООО "Манхэттен Екатеринбург" и Атриум Юропиан Менеджмент Н.В. 01.11.2013, который подписан сторонами и приложен к соглашению.

Согласно пункту 6.3 нового договора займа заемные обязательства по кредитному договору от 14.04.2005 новированы в заемные обязательства по новому договору займа от 01.11.2013, при этом проценты, неоплаченные в срок, могут по усмотрению заимодавца на основании его письменного уведомления быть добавлены к сумме основного долга с начислением на него процентов.

Дополнительным соглашением N 1 к новому договора займа от 01.11.2013, подписанным 23.03.2015, произведено увеличение процентной ставки по договору до 18% годовых.

Дополнительным соглашением от 16.07.2015 N 2 к новому договора займа от 01.11.2013 стороны согласовали конвертацию валюты договора займа и всех денежных обязательств по нему в евро с даты вступления изменений в силу (с 01.07.2015) по курсу 61,5175 рублей за евро, при этом процентная ставка по договору снижена до 13 % годовых.

Обществом осуществлено переоформление паспорта сделки от 29.07.2010 на паспорт сделки от 26.11.2013 N 1311/0023/2557/0000/6/1.

В ходе проверки налогоплательщиком в инспекцию представлены расчеты процентов:

за период с 01.01.2015 по 30.06.2015 по новому договору займа от 01.11.2013;

за период с 01.07.2015 по 31.12.2015 по новому договору займа от 01.11.2013 с учетом дополнительного соглашения от 16.07.2015 N 2.

Общая сумма процентов, начисленных обществом по долговому обязательству перед иностранной компанией "Атриум Юропиан Менеджмент Н.В." за период с 01.01.2015 по 31.12.2015, составила 306 455 614 рублей.

Уменьшая сумму начисленных процентов на 198 367 360,34 рублей, налоговый орган исходил из того, что общество не должно учитывать в расходах проценты, начисленные на сумму ранее начисленных процентов, новированных в основное обязательство (проценты на "капитализированные проценты"). Эти же выводы изложены в решении УФНС России по Свердловской области, вынесенном по апелляционной жалобе налогоплательщика.

В указанной части выводы инспекции обществом не оспариваются (в том числе в связи с наличием судебных актов по делу N А60-35749/2015). В заявлении об оспаривании ненормативного правового акта (л.д.7) оно привело расчет процентов, начисленных лишь на сумму основной задолженности по договору (без включения в нее задолженности по капитализированным процентам).

Согласно данному расчету общая сумма процентов, начисленных обществом по долговому обязательству перед иностранной компанией "Атриум Юропиан Менеджмент Н.В." за период с 01.01.2015 по 31.12.2015, должна составлять 210 984 011 руб.

То есть общество признало завышение убытка на 95 471 603 руб. (306 455 614 - 210 984 011), в связи с чем просило признать оспариваемое решение недействительным в части вывода о завышении убытка за 2015 год на 102 895 758 руб. 34 коп. (198 367 360,34 - 95 471 603).

Налоговый орган с данным расчетом также не согласен, поскольку, по его мнению, платежными поручениями за период с ноября 2013 г. по август 2015 г. налогоплательщик погашал основной долг по заемному обязательству, а не задолженность по капитализированным процентам, в связи с чем основная задолженность общества перед иностранной компанией на 01.01.2015 составляла 864 819 997,86 руб., а не 1 332 887 299,72 руб., как учитывается налогоплательщиком.

Доводы инспекции подлежат отклонению, как противоречащие положениям гражданского законодательства.

В соответствии со ст.319 Гражданского кодекса Российской Федерации сумма произведенного платежа, недостаточная для исполнения денежного обязательства полностью, при отсутствии иного соглашения погашает, прежде всего, издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основную сумму долга.

В пункте 49 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.03.2016 N 7 "О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств" дополнительно разъяснено, что под процентами, погашаемыми ранее основной суммы долга, понимаются проценты за пользование денежными средствами, подлежащие уплате по денежному обязательству, в частности проценты за пользование суммой займа, кредита, аванса, предоплаты и т.д. (статьи 317.1, 809, 823 ГК РФ).

Иной порядок очередности погашения требований по денежному обязательству может быть предусмотрено только соглашением сторон.

Между тем в пункте 5.5 договора займа стороны согласовали, что все платежи по погашению займа зачитываются в следующем порядке: сначала погашаются непредвиденные расходы, далее неоплаченные в срок проценты, затем ежемесячно начисляемые проценты и лишь в последнюю очередь - основная сумму долга.

Таким образом, исходя из положений ст.319 ГК РФ и условий договора займа все произведенные налогоплательщиком спорные платежи подлежали направлению в уплату процентов (ввиду недостаточности суммы платежа для их полного погашения).

Установленная законом и договором очередность погашения не может быть изменена в одностороннем порядке. Поэтому даже, если в платежном документе заемщик ссылался на возврат основной суммы долга, платеж все равно подлежал зачету в уплату процентов.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно исходил из правильности расчета, изложенного налогоплательщиком в заявлении об оспаривании ненормативного правового акта (л.д.7), а не расчета налогового органа.

Доводы жалобы о взаимозависимости сторон договора займа во внимание не принимаются, так как для целей исключения влияния данного фактора на налоговые обязательства статьей 269 НК РФ предусмотрен особый порядок расчета процентов, принимаемых для целей налогообложения. Между тем налоговый орган нарушение порядка расчета процентов в связи с признанием сделки и/или задолженности контролируемой налогоплательщику не вменяет.

При указанных обстоятельствах решение арбитражного суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии со ст.110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя, который от уплаты госпошлины при обращении в арбитражный суд освобожден.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 23 мая 2017 года по делу N А60-8121/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

И.В. Борзенкова И.П. Данилова