Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 сентября 2017 г. N 15АП-9826/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 декабря 2017 г. N Ф08-9799/17 настоящее постановление оставлено без изменения

город Ростов-на-Дону

12 сентября 2017 г.

дело N А32-40285/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 сентября 2017 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Герасименко А.Н.,

судей Емельянова Д.В., Сулименко Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Харченко В.Е.,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью "Мирогрупп Ресурсы": представитель Лапик Е.Е. по доверенности от 20.10.2016,

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Краснодарскому краю: представитель Козлов А.Ю. по доверенности от 09.08.2017, Бондарь Н.В. по доверенности от 09.08.2017.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Мирогрупп Ресурсы"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.05.2017 по делу N А32-40285/2016

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Мирогрупп Ресурсы"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару

о признании ненормативных актов недействительными,

принятое в составе судьи Купреева Д.В.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Мирогрупп Ресурсы" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару о признании недействительным решения от 03.06.2016 N 3934 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; о признании недействительным решения от 03.06.2016 N 4 об отмене решения от 30.10.2015 N 59 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в заявительном порядке; об обязании Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару устранить допущенное нарушение прав общества путем возмещения заявителю налога на добавленную стоимость в размере 6 952 894,64 рубля и процентов в размере 1 152 235,06 рубля, начисленных в соответствии с пунктом 17 статьи 176.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 03.05.2017 по делу N А32-40285/2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество с ограниченной ответственностью "Мирогрупп Ресурсы" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просило обжалуемое решение отменить, принять новый судебный акт.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что суд первой инстанции сделал необоснованный вывод о не проявлении обществом должной степени осмотрительности при выборе в качестве контрагента И.П Мошко С.В., так как в материалы дела представлены письма заверения от указанного контрагента, не имеет правового значения, что для вычета ИП Мошко С.В. от 98,9% до 99,6 %. Судом первой инстанции необоснованно не принято во внимание, что в договорах на перевозку грузов, предусмотрен пункт, который предоставляет право перевозчику привлекать для исполнения обязательств по перевозке третьи лица, следовательно, отсутствие транспортных средств непосредственно у контрагентов не является правовым основанием к отказу в предоставлении права на вычет. Незначительный промежуток времени между созданием организации и заключением с ней договора на перевозку не является основанием к отказу в представлении права на налоговый вычет.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали ранее заявленные позиции.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в период с 22.10.2015 по 22.01.2016 Инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару проведена камеральная налоговая проверка первичной налоговой декларации общества по НДС за 3 квартал 2015 года.

По результатам налоговой проверки инспекцией составлен акт от 05.02.2016 N 58719, на основании которого приняты решения от 03.06.2016 N 3934 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также от 03.06.2016 N 4 об отмене решения от 30.10.2015 N 59 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке.

Не согласившись с вышеуказанными решениями налоговой инспекции, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю с апелляционной жалобой.

Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю решением от 26.08.2016 N 22-12-924 оставило решения налоговой инспекции без изменения.

Общество, не согласившись с решением Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару от 03.06.2016 N 3934 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 03.06.2016 N 4 об отмене решения от 30.10.2015 N 59 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в заявительном порядке, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований, исходя из следующего.

Статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту, завершается вынесением решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов, должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля.

Судом установлено и обществом не оспаривается, что налоговой инспекцией обеспечено присутствие представителя общества на всех стадиях рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку общество реализовало право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, каких-либо возражений относительно содержания указанных документов не заявляло, суд первой инстанции правомерно, исходил из того, что процессуальных нарушений при принятии оспариваемого решения налоговой инспекций допущено не было.

В силу положений статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

На основании пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1 72 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком для обоснования права на налоговый вычет, являются: принятие товара (работ, услуг) к учету при наличии соответствующих первичных документов; приобретение товаров (работ, услуг) для операций, подпадающих под обложение налогом на добавленную стоимость, или для перепродажи; предъявление счета-фактуры, оформленного в соответствии с положениями пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пунктах 1, 6, 10 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее -Постановление Пленума N 53), следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом заверенных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 4 Постановления Пленума N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в налоговый орган, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика налоговые вычеты.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, в проверяемом периоде основным видом деятельности ООО "Мирогрупп Ресурсы" являлось приобретение сельскохозяйственной продукции с последующей реализацией на экспорт.

По результатам камеральной налоговой проверки декларации заявителя инспекцией сделаны выводы о завышении обществом налоговых вычетов по НДС в размере 6 987 742 рубля по хозяйственным операциям со следующими контрагентами:

- ИП Мошко С.В. - 4 774 988 рублей - поставка сельхозпродукции;

- ООО "ВТК "АгроГрупп" - 1 060 864 рублей - услуги перевозки;

- ООО "Торговая компания Юг" - 617 530 рублей - услуги перевозки;

- ООО "Монолит Гарант" - 534 360 рублей - услуги перевозки.

Из материалов камеральной налоговой проверки следует, что для подтверждения реальности финансово-хозяйственных операций с указанными выше контрагентами общество представило следующие документы: договоры (контракты) на поставку сельхозпродукции, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, книги покупок и продаж и другие документы.

Отражение спорного товара в учете общества налоговым органом не оспаривается, равно как и факт его дальнейшей реализации.

При этом в ходе проверки налоговым органом сделан вывод о том, что ООО "Мирогрупп Ресурсы" неправомерно заявлены налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным ИП Мошко С.В., на основании следующих обстоятельств.

Между обществом и ИП Мошко С.В. был заключен договор от 17.07.2015 N 0072-07-15/Е, предметом которого явилась поставка сельскохозяйственной продукции урожая 2015 года.

ИП Мошко С. В. состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России N 12 по Краснодарскому краю с 30.08.2001. Удельный вес налоговых вычетов по декларации по НДС за 3 квартал 2015 года составил 99,84 %.

По результатам мероприятий налогового контроля установлено, что основным поставщиком ИП Мошко С.В. является ИП Головань Е.Г.

Согласно данным, содержащимся в ЕГРИП, Головань Е.Г. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 08.07.2015, состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России N 2 по Краснодарскому краю, имущества, транспортных средств и наемных работников не имеет, основной вид деятельности - оптовая торговля зерном, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных.

Из налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года, представленной предпринимателем Головань Е.Г., следует, что удельный вес налоговых вычетов составил 99,93 %.

Документы, истребованные в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, предпринимателем Головань Е.Г. не представлены.

В связи с неявкой Головань Е.Г. на допрос Межрайонная ИФНС России N 2 по Краснодарскому краю в рамках статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации обратилась в ОМВД России по Ейскому району с просьбой об оказании содействия в проведении допроса свидетеля.

В рамках проведенного допроса Головань Е.Г. пояснил, что офиса у него нет и не было, где находится документация по осуществлению деятельности, печать и бухгалтерские документы, свидетель не помнит; наемных работников, транспортных средств, складов не имеет.

Кроме того, Головань Е.Г. указал, что зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя ему предложил Мошко С.В., который, со слов свидетеля, и является организатором финансово-хозяйственной деятельности предпринимателя Головань Е.Г.

Также свидетель пояснил, что выдавал Петровой Н.А. доверенность на предоставление налоговой декларации за 3 квартал 2015 года от его имени.

В свою очередь Петрова Н.А. пояснила, что представить налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2015 года от ИП Головань Е.Г. ее попросила Мошко Т.А. (проживает по одному адресу с Мошко С.В.).

Мошко Т.А. пояснила, что 20.10.2015 к ней обратился Головань Е.Г. с просьбой сдать налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2015 года, в связи с чем, Мошко Т.А. принесла декларацию Петровой Н.А. Также Мошко Т.А. пояснила, что местонахождение и контактные телефоны предпринимателя Головань Е.Г. ей не известны.

Из анализа выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету ИП Головань Е.Г., следует, что денежные средства после поступления от ИП Мошко С. В. в течение дня переводились физическим лицам главам КФХ в качестве оплаты за сельхозпродукцию, транспортные услуги, без НДС.

В свою очередь, ИП Мошко С.В. при получении денежных средств от покупателей перечислял их в течение банковского дня на расчетные счета ИП Головань Е.Г. и ИП Кутафина М.В. в качестве оплаты за зерно и автоуслуги, что свидетельствует о транзитном характере движения денежных средств.

В ходе анализа данных автоматизированной системы перекрестных проверок, реализующих функции камеральной налоговой проверки на основе сведений из книги покупок, книги продаж, журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур установлено, что основным поставщиком предпринимателя Головань Е.Г. в 3 квартале 2015 года являлся ИП Кутафин М.В.

Согласно данным ЕГРИП, Кутафин М.В. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 30.12.2014, имеет в собственности 1/2 жилого дома и земельный участок, предназначенный для ведения личного подсобного хозяйства, транспортные средства отсутствуют.

Документы, истребованные в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, предпринимателем Кутафиным М.В. не представлены.

Из анализа выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя Кутафина М.В. следует, что денежные средства, поступавшие от предпринимателя Мошко С.В., в течение банковского дня переводились на расчетные счета КФХ без НДС.

В ходе допроса Кутафин М.В. пояснил, что он закупал сельхозпродукцию у фермеров на территории Краснодарского края и перепродавал ИП Мошко С. В.

Из анализа выписок банков по расчетным счетам следует, что денежные средства, перечисленные ООО "Мирогрупп Ресурсы" на расчетный счет ИП Мошко С.В. перечислялись на расчетные счета ИП Головань Е.Г. и ИП Кутафина М.В. с целью дальнейшего перечисления на расчетные счета КФХ (без НДС), а также обналичивались Мошко С.В.

Установленные по делу обстоятельства, а именно: отсутствие возможности осуществить поставку товара по цепочке от ИП Мошко С.В., при обретении товара ИП Кутафиным М.В. у сельхозпроизводителей без НДС, указание им в своей отчетности заведомо недостоверных сведений о наличии права на вычет, взаимозависимость лиц, сдававших отчетность от имени Головань Е.Г. и ИП Мошко С.В., свидетельствуют о наличии согласованности действий между звеньями в "цепочке" взаимоотношений ИП Мошко С.В. - ИП Головань Е.Г. - ИП Кутафин М.В., а также о формировании документооборота между ООО "Мирогрупп Ресурсы" и ИП Мошко С.В.

Фактически поставщиками сельскохозяйственной продукции, реализуемой в адрес ООО "Мирогрупп Ресурсы", являются крестьянские фермерские хозяйства и индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы, оплата которым за поставленную сельхозпродукцию производилась через расчетный счет ИП Головань Е.Г. Перевозчиками товара являются предприниматели - собственники транспортных средств, которые также применяют специальные налоговые режимы, оплата которым производится через расчетный счет ИП Головань Е.Г. Анализ представленных товарных накладных свидетельствует о том, что товар, реализуемый ИП Мошко С.В. в адрес ООО "Мирогрупп Русурсы", не позволяет установить место отгрузки товара, который доставлялся на элеваторы ОАО "Ейский Морской порт", АО "Ейский портовый элеватор", ЗАО "Азовская судоремонтная компания", ООО "Ейский фарватер", АО "Зерновой терминал" поскольку такие даннные отсутствуют.

Судом апелляционной инстанции не принимается довод подателя жалобы о совершении действий, направленных на проявление осмотрительности при выборе в качестве контрагента ИП Мошко С.В., предшествующих заключению договора поставки, поскольку как следует из материалов дела, поставка была осуществлена в третьем квартале 2015 г., а мероприятия, в частности встреча с контрагентом проведена в 13.01.2016 г., т.е. после заключения оспариваемых сделок.

Судебная коллегия не принимает в качестве доказательства проявления должной осмотрительности письмо Общества от 03.07.2015 г. N 339 (т. 3, л.д. 162), адресованное налоговому органу о предоставлении информации в отношении ИП Мошко С.В., поскольку доказательств вручения данного письма нарочно или направления в адрес налоговой инспекции в материалы дела представлено не было.

Таким образом, в ходе камеральной налоговой проверки установлены признаки недобросовестности контрагента заявителя - ИП Мошко С.В. и последующих звеньев поставщиков, свидетельствующие о том, что деятельность спорного контрагента носит транзитный характер и направлена на создание видимости реальных хозяйственных операций, при этом первоначальный источник возмещения НДС не сформирован. Движение денежных средств по расчетным счетам свидетельствует о перечислении оплаты реальным сельскохозяйственным производителям - главам КФХ, применяющим льготные режимы налогообложения. У самих предпринимателей трудовые и материальные ресурсы, необходимые для осуществления реальной хозяйственной деятельности отсутствуют.

Налоговым органом установлено, что всего за незначительный период времени, через расчетный счет И.П. Мошко С.В. переведено более 1 миллиарда рублей, по аналогичной схеме на расчетный счет ИП Головань Е.Г. и ИП Кутафина М.А.

Таким образом, товар, заявленный от ИП Мошко С.В., поступал от сельскохозяйственных производителей обществу на карточку, а предприниматель Мошко С.В. формировал документооборот и перенаправлял денежные потоки, поступившие от общества, по вышеназванной цепочке до поставщиков - сельхозпроизводителей.

Представленные заявителем первичные документы не свидетельствуют о реальных фактах экономической деятельности, а указывают исключительно на формирование документооборота по средствам использования в "цепочке" между реальными сельскохозяйственными товаропроизводителями и ООО "Мтрогрупп Ресурсы" посредников, не ведущих реальную предпринимательскую деятельность. Целью подобного документооборота является "искусственное" наращивание НДС в цене товара с целью минимизации налогового бремени, понесенного при осуществлении деятельности, и необоснованное завышение налоговых вычетов по НДС.

При этом суд апелляционной инстанции также принимает во внимание, что аналогичные обстоятельства установлены в рамках дела N А53-15705/2016 Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19.07.2017 г., где было установлено, что аналогичный период времени ИП Мошко С.В. не обладал ни трудовыми, ни материальными ресурсами для поставки и хранения товара. Имелись аналогичные контрагенты ИП Мошко С.В., а именно ИП Головань Е.Г. и ИП Кутафин М.В., которые не имели возможность поставки товара, соответствующих производственных, трудовых ресурсов, продукцию не производили.

Учитывая совокупность изложенных обстоятельств, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных Обществом требований о признании недействительным решения налоговой инспекции.

Как следует из материалов дела Обществом заявлено право на налоговый вычет, в связи с заключением договоров перевозки сельскохозяйственной продукции грузовым автотранспортом по следующими контрагентами:

- ООО "ВТК "АгроГрупп" - договор от 08.10.2014 N 0111-10-14/Т;

- ООО "Торговая компания Юг" - договор от 03.07.2015 N 0048-07-15/Т;

- ООО "Монолит Гарант" - договор от 26.08.2015 N 0121-08-15/Т.

По условиям указанных договоров, по окончанию оказания услуг перевозчики обязуются предоставить ООО "Мирогрупп Ресурсы" подтверждающие документы: счета на оплату, счета-фактуры, акты выполненных работ, реестры накладных с расчетом стоимости перевозки, накладные по форме СП-31 на перевозки с отметками грузоотправителей и грузополучателей, транспортные накладные.

По результатам мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что у ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг" (а также у контрагентов второго звена ООО "Ладожские просторы", ООО "Торгтранс", ООО "Югтрейл", ООО "Автолоад"), а также у ООО "Монолит Гарант" (и его контрагента ООО "Актив Торг") отсутствуют необходимые условия для осуществления перевозок, отсутствует транспорт, иное имущество, штатная численность.

В отношении контрагентов второго звена (ООО "Автолоад", ООО "Торгтранс", ООО "Югтрейл") налоговым органом также установлено, что организации зарегистрированы в других субъектах Российской Федерации, не представляли налоговую отчетность, на момент проверки ликвидированы, либо находятся в стадии ликвидации, осуществляли транзитные платежи между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций.

Помимо этого, в нарушение условий договоров перевозки ни налогоплательщиком, ни спорными контрагентами не представлены путевые листы, являющиеся основанием для получения водителями грузов. В отношении перевозки от имени ООО "Монолит Гарант" установлено, что перевозка осуществлялась физическими лицами, которые не имеют отношения к ООО "Монолит Гарант" (также и к ООО "Актив Торг") и не являются плательщиками НДС.

Из содержания транспортных накладных и товарно-транспортных накладных (форма СП-31) невозможно установить поставщиков товара. В качестве владельца автотранспорта указаны спорные контрагенты, не имеющие в собственности автотранспорта (как и привлеченные для перевозки ООО "Ладожские просторы", ООО "Автолоад", ООО "Торгтранс", ООО "Югтрейл"),

При этом в качестве лиц, сдавших товар к перевозке, указаны:

Приймак И.А., Попов С.В., Глаголько С.А., которые в 2015 году получали доход в ООО "Мирогрупп Ресурсы".

Кроме того, в транспортных и товарно-транспортных накладных (форма СП-31) указан вид товара "пшеница", при том, что она делится по классам и имеет разные качественные характеристики и цены. При этом указание вида товара является существенным условием договоров перевозки.

Таким образом, из анализа первичных документов установлено, что документы, представленные налогоплательщиком, содержат недостоверные сведения в части товарно-транспортных накладных.

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. При этом договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, которые избраны экспедиторами или клиентом, обязанность экспедитора заключать от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В случае если организация при оказании услуг по договору транспортной экспедиции (далее - экспедитор) организует перевозку груза за вознаграждение, определяет налоговую базу по налогу на добавленную стоимость как сумму дохода, полученную ею в виде вознаграждения, заключает от своего имени договоры для оказания услуг, определенных в договоре транспортной экспедиции, в котором предусмотрено возмещение расходов экспедитора, понесенных в интересах клиента, и моментом оказания услуги экспедитором является выдача груза в пункте назначения, то согласно пункту 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при реализации услуг соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня их оказания.

Согласно пункту 3 статьи 168 и пункту 3 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры выставляются налогоплательщиком налога на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) и поэтому в счетах-фактурах указываются данные по реализуемым товарам (работам, услугам).

Поскольку экспедитор организует перевозку груза за вознаграждение и заключает от своего имени договоры для оказания услуг, определенных в договоре транспортной экспедиции, то в счете-фактуре по услуге экспедитора отражается сумма его вознаграждения без указания стоимости услуг, определенных договором транспортной экспедиции, приобретаемых экспедитором от своего имени за счет клиента.

При этом, Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 (далее - Правила), не установлен порядок составления счетов-фактур экспедиторами по услугам третьих лиц, приобретаемым экспедитором от своего имени за счет клиента.

Согласно пункту 1 статьи 1 Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" организации, осуществляющие транспортно-экспедиционную деятельность, оказывают услуги по реализации услуг по перевозке груза любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов.

В связи с этим и принимая во внимание, что элементы условия договора транспортной экспедиции аналогичны посредническому договору, экспедиторы могут по услугам третьих лиц, приобретаемым ими от своего имени за счет клиента, выставлять счета-фактуры с отражением показателей счетов-фактур, выставленных экспедиторам организациями, непосредственно оказывающими эти услуги, в порядке, предусмотренном Правилами для комиссионеров (агентов).

По услугам третьих лиц, приобретенным экспедиторами от своего имени за счет клиентов, экспедиторы могут выставлять счета-фактуры с указанием стоимости всех услуг третьих лиц, возмещаемых клиентами.

Для этого не позднее пяти календарных дней, считая со дня оказания услуги экспедитором клиенту, экспедитору следует выставить клиенту счет-фактуру, в котором требуется указать в самостоятельных позициях виды услуг, приобретенных у третьих лиц, на основании их счетов-фактур.

Указанный счет-фактуру экспедитору необходимо составить в двух экземплярах (для клиента и для регистрации в части 1 "Выставленные счета-фактуры" журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур).

При этом в книге продаж данный счет-фактура не регистрируется, поскольку обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость со стоимости приобретаемых услуг у экспедитора не возникает. Соответственно, счета-фактуры, полученные экспедитором по приобретаемым им услугам, регистрируются в части 2 "Полученные счета-фактуры" журнала без регистрации в книге покупок.

В целях осуществления клиентом вычетов по налогу на добавленную стоимость, к первому экземпляру счета-фактуры, выставляемого экспедитором клиенту, прилагаются копии счетов-фактур, полученных экспедитором от организаций, оказывающих услуги экспедитору, а также копии соответствующих первичных документов.

Из первичных документов, представленных обществом для подтверждения права на налоговую выгоду, а также доказательств, полученных налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки, следует, что ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", ООО "Монолит Гарант" фактически являются экспедиторами, которые организовали перевозку грузов для общества, вместе с тем, не являются непосредственно перевозчиками. Экспедиторы приобретали услуги по перевозке у третьих лиц от своего имени, но за счет клиента.

ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", ООО "Монолит Гарант", как организаторы перевозки, не оказывающие услуги по перевозке, не имели правовых оснований для предъявления обществу к оплате налога на добавленную стоимость, исчисленного со стоимости услуг по перевозке, поскольку фактически указанные лица не осуществляют реализацию транспортных услуг.

В целях осуществления заказчиком вычетов по налогу на добавленную стоимость к первому экземпляру счета-фактуры, выставляемого экспедитором клиенту, ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", ООО "Монолит Гарант" должны были представить копии счетов-фактур, полученных экспедитором от организаций и предпринимателей, оказывающих услуги экспедитору, а также копии соответствующих первичных документов.

Однако, в ходе налоговой проверки общество не представило копии договоров, заключенных экспедитором с перевозчиком; копии транспортных накладных; копии счетов-фактур перевозчика; копии доверенностей на право получения груза; копии поручений экспедитору; копии платежных поручений, подтверждающих расходы экспедитора на оплату услуг фактического перевозчика; копии экспедиторских расписок, подтверждающих оказание экспедиторских услуг, необходимые при оказании услуг транспортной экспедиции.

При этом, общество не опровергло доводов о том, что фактически перевозку осуществляли физические лица и индивидуальные предприниматели, которые, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость и не выставляют счета-фактуры с выделенной суммой НДС.

Фактически общество отражало для целей налогообложения услуги, оказанные ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", ООО "Монолит Гарант", не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, поскольку указанные организации не осуществляли реализацию транспортных услуг, а оказывали услуги по организации перевозки с привлечением третьих лиц.

Заключая сделки с контрагентами, общество должно было исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Избрав в качестве контрагента организацию, вступая с ней в правоотношения, налогоплательщик был свободен в выборе и поэтому должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений, с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.

В рассматриваемом случае общество не проявило должную осмотрительность - не установило, имели ли ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", ООО "Монолит Гарант" возможность осуществить перевозку самостоятельно, при этом, предъявило к вычету налог на добавленную стоимость, исчисленный со стоимости услуг по перевозке, без документов, полученных экспедитором от организаций и предпринимателей, оказывающих услуги экспедитору, в отсутствие доказательств того, что перевозчики реализовали услугу с начислением налога на добавленную стоимость.

В ходе камеральной налоговой проверки инспекцией установлены признаки недобросовестности контрагентов заявителя - предпринимателя ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", ООО "Монолит Гарант" и последующих звеньев поставщиков (перевозчиков), свидетельствующие о том, что деятельность спорных контрагентов носит транзитный характер и направлена на создание видимости реальных хозяйственных операций, при этом первоначальный источник возмещения НДС не сформирован.

При этом налоговым органом установлено, что обществом не проявлена должная степень осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов и заключении договоров с ними в силу следующего.

Из допроса Долуда А.Н. (директор ООО "Мирогрупп Ресурсы") следует, что выбором (отбором) контрагентов (поставщиков) занимались начальник отдела безопасности общества Христофориди Ф.В. и начальник юридического отдела Юрин Е.И.

Согласно справкам 2-НДФЛ Христофориди Ф.В., Юрин Е.И. получали доход в организациях, осуществляющих аналогичный вид деятельности (закупка и реализация зернопродуктов).

Так, Христофориди Ф.В. получал доход в ООО "АК "Основа", Юрин Е.И. получал доход в ООО "Миропорт". Долуда А.Н. в свою очередь получал доход также в ООО "Миропорт", ООО "АК "Основа", ООО "КЗП-Экспо", ООО "Приазовье-Инвест".

Указанные юридические лица (ООО "АК "Основа", ООО "Миропорт", ООО "КЗП-Экспо", ООО "Приазовье-Инвест") осуществляют (либо осуществляли) деятельность аналогичную деятельности, осуществляемой ООО "Мирогрупп Ресурсы".

Из материалов дела, а также представленных пояснений налогоплательщика следует, что ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", а также ООО "Монолит Гарант" являются экспедиторами, которые организовали перевозку грузов для общества, вместе с тем, не являются непосредственно перевозчиками. Экспедиторы приобретали услуги по перевозке у третьих лиц от своего имени, но за счет клиента.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает правомерным и обоснованным вывод инспекции о том, что общество не подтвердило документально право на предъявление к вычету налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с указанными контрагентами.

На основании вышеизложенного, по результатам проверки инспекция пришла к выводу о том, что при организации работы общество осознанно использовало (мнимую) "цепочку" контрагентов, с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В заявлении в суд ООО "Мирогрупп Ресурсы" указало, что "неоднократно проводило мероприятия, направленные на исключение из числа контрагентов неправоспособных и недобросовестных налогоплательщиков, а именно с учетом критерия самостоятельной оценки рисков, изложенных в Приказе ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок", в том числе запрашивало у контрагентов копии:

- документов, подтверждающих факт государственной регистрации в качестве юридических лиц, постановки на налоговый учет, учредительных документов;

- документов, подтверждающих полномочия физических лиц на заключение сделок от имени организации-поставщика, бухгалтерской и налоговой отчетности;

- документов, подтверждающих полномочия единоличного исполнительного органа, и иные документы.

Между тем судебная коллегия считает указанные обстоятельства не свидетельствующими о наличии у организации права на возмещение НДС по финансово-хозяйственным операциям с вышеперечисленными контрагентами в силу следующего.

Обществом заявлены вычеты по НДС по счетам-фактурам, предъявленным предпринимателем Мошко С. В. по сделкам, осуществленным в 3 квартале 2015 года. При этом, как следует из материалов дела, мероприятия по проверке благонадежности ИП Мошко С.В. предпринятые службой безопасности общества (в частности встреча с контрагентом) проведены в 2016 году, то есть после совершения проблемных сделок.

Заявителем у ИП Мошко С.В. истребована декларация по НДС за 1 квартал 2015 года, а также за налоговые периоды 2014 года, копии квитанций о приеме декларации по НДС. Однако из анализа данных деклараций по НДС следует, что у ИП Мошко С.В. доля вычетов по НДС составляла от 98,9 % до 99,6 %, что само по себе свидетельствует о том, что деятельность контрагента не нацелена на извлечение прибыли, с учетом чего суд апелляционной инстанции приходит к выводу о явной неблагонадежности указанного контрагента.

В отношении контрагентов ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", ООО "Монолит Гарант" суд учитывает то обстоятельство, что налогоплательщиком в ходе проверки контрагентов не установлено наличие транспортных средств и иного имущества, работников, необходимых для выполнения работ (оказания услуг), предусмотренных договорами.

Кроме того, ООО "Монолит-Гарант" и ООО "Торговая кампания Юг" созданы незадолго до заключения договоров перевозки. Из налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2015 года, представленной от имени ООО "Монолит-Гарант", следует, что контрагент не оказывал услуги по ставке НДС 18 %. Обществом не принят во внимание высокий удельный вес налоговых вычетов по НДС.

Налогоплательщик утверждает, что в ходе самостоятельной проверки спорных контрагентов истребовал все необходимые документы, перечисленные в Приказе ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@, разъяснениях финансовых ведомств. Между тем, материалами проведенных мероприятий налогового контроля подтверждается, что проверка контрагента носила формальный характер.

Вместе с тем, из положений Приказа ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ следует, что доля вычетов по НДС в размере 99 %, является одним из существенных рисков в хозяйственной деятельности.

Кроме того, суд принимает во внимание, что обществом не были исследованы причины фактической убыточности хозяйственной деятельности контрагентов, низкой налоговой нагрузки, а также реальной возможности производства сельскохозяйственной продукции (с учетом отсутствия трудовых ресурсов, производственных мощностей).

Необходимо отметить, что отчетность контрагента (нулевая или близкая к таковой) является подтверждением доводов налогового органа о наличии у контрагента налогоплательщика признаков фирмы-однодневки.

Общество при наличии имеющихся источников информации, а также возможности налогоплательщика по истребованию информации непосредственно у поставщиков, могло предотвратить негативные последствия в виде разбирательств с налоговым органом в случае эффективного анализа рисков контрагента.

Высокая доля налоговых вычетов, значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики, высокая налоговая нагрузка уже могут свидетельствовать либо об отсутствии реального производства (в случае если контрагент был бы производителем), либо о наличии признаков фирмы-однодневки, либо о ведении хозяйственной деятельности в качестве транзитной организации (или индивидуального предпринимателя), ведущей деятельность на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками ("цепочки контрагентов") без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).

При этом судебная коллегия отклоняет доводы апелляционной жалобы, согласно которым высокая доля вычетом сама по себе не является основанием признания недобросовестности самого налогоплательщика, так как о неблагонадежности контрагентов свидетельствует совокупностью изложенных выше обстоятельств по делу, а не только высокая доля вычетов.

Копия паспорта, выписка из ЕГРИП, копия приказа о возложении обязанности бухгалтера, уведомление из Росстата, об уплате налогов (как уже установлено, исчисленных на минимальном уровне) не позволяют установить риски, перечисленные в рекомендациях ФНС России, которые, согласно доводам общества, учтены в полном объеме при осуществлении деятельности.

Визуальная оценка перечисленных выше документов не может являться проявлением должной осмотрительности при выборе организации, осуществляющей поставку значительной партии продукции.

В свою очередь, обществом в нарушение статьи 65 АПК РФ не было предоставлено достаточных доказательств, свидетельствующих о принятии достаточных мер по установлению сведений о контрагенте.

В Определении от 16.11.2006 N 467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (услуги).

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и, во всяком случае, не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае не добросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности, в том числе, произвести налоговые вычеты ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Регистрация юридического лица в реестре без получения сведений о хозяйственной деятельности этой организации, его деловой репутации, не может безусловно свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить работы (поставить товар) и не является единственным доказательством его добросовестности при выборе контрагентов. Информация о регистрации в качестве юридических лиц и постановка на учет в налоговом органе носят справочный характер и не характеризуют их как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

При заключении сделок заявитель должен был действовать с осмотрительностью и осторожностью, удостовериться в полномочиях лиц, выступающих стороной по заключаемым договорам, в том числе, путем личных контактов, убедиться в полномочиях лица как директора, проверить соответствие сведений в решении либо в протоколе паспортным данным руководителя, произвести мониторинг, позволяющий объективно оценить опыт и деловую репутацию спорных контрагентов в соответствующей сфере деятельности.

При этом проверка факта регистрации контрагента в ЕГРЮЛ, сама по себе еще не свидетельствует о проявлении должной осмотрительности, поскольку регистрация юридических лиц носит заявительный характер.

Кроме того, заявитель в представленной жалобе не приводит обоснования выбора спорных контрагентов, позволяющие охарактеризовать их как лидеров среди конкурентов.

Следовательно, довод налогоплательщика о том, что он проявил осмотрительность, подлежит отклонению, поскольку проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только установление правоспособности юридического лица до момента заключения сделки, но и проверку полномочий лиц, действующих от имени контрагента, наличия соответствующих лицензий, оборудования, необходимого для осуществления деятельности, получение информации об опыте работы организации (либо индивидуального предпринимателя), а также иных сведений, характеризующий деловую репутацию партнера.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09 указано, что при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что контрагентом по договору выступало лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, заключаемым от его имени, может являться основанием для отказа в применении налогового вычета по НДС, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.

Установленные в ходе проверки обстоятельства, при рассмотрении их в совокупности и взаимосвязи, указывают на то, что представленные обществом первичные бухгалтерские документы оформлены вне связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности именно с контрагентами - ИП Мошко С.В., ООО "ВТК "АгроГрупп", ООО "Торговая компания Юг", ООО "Монолит Гарант".

Оценивая действия налогоплательщика с точки зрения его добросовестности, налоговый орган обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление правом на налоговые вычеты по НДС.

Таким образом, установленные в ходе проверки доказательства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде применения вычетов по НДС по взаимоотношениям с вышеперечисленными контрагентами в 3 квартале 2015 года.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что у налогового органа имелись достаточные правовые основания для отказа ООО "Мирогрупп Ресурсы" в праве на применение налоговых вычетов по НДС в размере 6 987 742 рубля по финансово-хозяйственным операциям с вышеперечисленными контрагентами.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При подаче апелляционной жалобы, обществом с ограниченной ответственностью "Мирогрупп Ресурсы" была уплачена государственная пошлина по платежному поручению N 3099 от 25.05.2017 г. в размере 3 000 рублей.

Поскольку апелляционные жалобы на решение арбитражного суда, вынесенного по результатам рассмотрения заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным, оплачиваются госпошлиной в размере 1500 рублей (статья 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации), обществу с ограниченной ответственностью "Мирогрупп Ресурсы" из федерального бюджета надлежит возвратить 1500 рублей, излишне уплаченной по платежному поручению N 3099 от 25.05.2017 г. государственной пошлины.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.05.2017 по делу N А32-40285/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета обществу с ограниченной ответственностью "Мирогрупп Ресурсы" (ИНН 2310175205) 1500 рублей излишне уплаченной по платежному поручению N 3099 от 25.05.2017 г. государственной пошлины.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

Д.В. Емельянов Н.В. Сулименко