Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12 октября 2017 г. N 08АП-11348/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 31 января 2018 г. N Ф04-5888/17 настоящее постановление оставлено без изменения

город Омск

12 октября 2017 г.

Дело N А70-5139/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 05 октября 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 октября 2017 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Лотова А.Н.

судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Бака М.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-11348/2017) индивидуального предпринимателя Кузнецовой Аллы Юрьевны на решение Арбитражного суда Тюменской области от 25.07.2017 по делу N А70-5139/2017 (судья Бадрызлова М.М.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Кузнецовой Аллы Юрьевны (ИНН 721402394214) к МИФНС России N 10 по Тюменской области о признании незаконным решения от 18.11.2016 N 2.7-52/280/9 в части НДС, соответствующих пени и штрафов,

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Кузнецовой Аллы Юрьевны - Трошкова Светлана Владимировна, предъявлен паспорт, по доверенности N 72АА0971433 от 01.12.2015 сроком действия 3 года;

от МИФНС России N 10 по Тюменской области - Липчинская Наталья Павловна, предъявлен паспорт, по доверенности N 2.2-32/13 от 17.01.2017 сроком действия по 31.12.2017;

установил:

индивидуальный предприниматель Кузнецова Алла Юрьевна (далее по тексту - ИП Кузнецова А.Ю., заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к МИФНС России N 10 по Тюменской области (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 18.11.2016 N 2.7- 52/280/9 в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС), соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 25.07.2017 по делу N А70-5139/2017 требования заявителя удовлетворены частично.

Суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции от 18.11.2016 N 2.7-52/280/9 в части доначисления НДС в размере 289 830 руб., а также соответствующей суммы пеней. В удовлетворении требований в остальной части отказано.

Не согласившись с указанным судебным актом, предприниматель обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Тюменской области от 25.07.2017 по делу N А70-5139/2017 отменить в части отказа в удовлетворении ее требований о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС в размере 1 657 342 руб., а также начисления пеней и штрафов, начисленных на данные суммы, принять по делу в данной части новый судебный акт об удовлетворении заявленных ей требований (в судебном заседании заявитель уточнил просительную часть апелляционной жалобы, указав, что решение суда первой инстанции не оспаривается предпринимателем в части признания правомерным доначисления недоимки по НДС налогового агента в размере 18 000 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа).

В обоснование апелляционной жалобы ИП Кузнецова А.Ю. указала следующее:

- материалами дела подтверждается, что предприниматель оказывала ООО "Стройтех", ООО "Тюменьстройиндустрия", ООО "Тюменьстроймеханизация", ООО "ТехТранспорт" услуги по перевозке грузов на основании заключенных с ними договоров на оказание услуг; факт оказания предпринимателем услуг по перевозке грузов подтверждается реестрами, актами оказанных услуг, трудовыми договорами с водителями; транспортные средства из владения предпринимателя не выбывали. В связи с указанным предприниматель считает ошибочным вывод суда первой инстанции об отсутствии у нее права на применение специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по указанным сделкам;

- по сделкам, связанным с реализацией экскаватора "Hyundai" R-210LC-7 и погрузчика-экскаватора JCB4CX Sitemaster, предприниматель имеет право на налоговые вычеты по НДС; выводы Инспекции об отсутствии документов, подтверждающих право на налоговые вычеты по указанным сделкам, являются неверными, так как налогоплательщиком были представлены счета-фактуры, выставленные предпринимателю продавцами указанных транспортных средств.

Инспекция в письменном отзыве на апелляционную жалобу решение суда первой инстанции просит отменить в части, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований предпринимателя в полном объеме.

Представители заявителя и Инспекции в судебном заседании поддержали заявленные доводы.

В порядке статей 163, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании, состоявшемся 04.10.2017, был объявлен перерыв до 05.10.2017 до 13 час. 20 мин.

Информация о перерыве в судебном заседании размещена на официальном сайте Восьмого арбитражного апелляционного суда в сети "Интернет".

В судебное заседание, состоявшееся после перерыва, представители лиц, участвующих в деле, поддержали заявленные доводы.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, заслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.

Должностными лицами Инспекции проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по налогу на доходы физических лиц с доходов, источником которых является налоговый агент за период с 01.01.2013 по 31.03.2016. По итогам проверки составлен акт от 30.09.2016 N 2.7-52/538/9.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и письменных возражений Инспекцией 18.11.2016 принято решение N 2.7- 52/280/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании указанного решения предпринимателю доначислен единый налог на вмененный доход (ЕНВД) за 2014 год в сумме 29 344 руб., НДС за 4 квартал 2014 года в сумме 289 830 руб., за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 года - 1 758 142 руб., НДС (налоговый агент) за 2, 3, 4 кварталы 2014 года - 18 000 руб., НДФЛ (налоговый агент) -152 350 руб., начислены пени в размере 245 024 руб.

Предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 419 064 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штраф в размере 30 472 руб., по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 11 400 руб.

В порядке, установленном пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, предприниматель обжаловал решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС по Тюменской области от 13.04.2017 N 11-12/05814С решение Инспекции отменено в части доначислений НДС в сумме 100 800 руб., штрафа по НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 78 126 руб., штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 3 400 руб., НДФЛ (налоговый агент) в сумме 152 360 руб., штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 20 419 руб., пени в сумме 30 472 руб.

Полагая, что решение Инспекции в указанной выше части не соответствует закону, нарушает права и законные интересы заявителя, предприниматель обратился в Арбитражный суд Тюменской области с соответствующим заявлением.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 25.07.2017 по делу N А70-5139/2017 требования заявителя удовлетворены частично.

Суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции от 18.11.2016 N 2.7-52/280/9 в части доначисления НДС в размере 289 830 руб., а также соответствующей суммы пеней. В удовлетворении требований в остальной части отказано.

Означенное решение обжалуется заявителем в суд апелляционной инстанции в части доначисления НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 года в размере 1 657 342 руб., а также начисления пеней и штрафа, начисленных на данную сумму недоимки.

Частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Определяя пределы рассмотрения дела, суд апелляционной инстанции следует разъяснениям, содержащимся в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", согласно которым, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу выражает несогласие с решением суда первой инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика (признание недействительным решение Инспекции от 18.11.2016 N 2.7-52/280/9 в части доначисления НДС в размере 289 830 руб., а также соответствующей суммы пеней), суд апелляционной инстанции рассматривает законность и обоснованность решения суда первой инстанции также и по указанному эпизоду.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 266, части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит его подлежащим изменению, исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, предпринимателю был доначислен НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 год в сумме 1 504 800 руб. в связи с тем, что в указанном периоде предприниматель получала доходы, в отношении которых применение ЕНВД неправомерно. В частности, предприниматель фактически осуществляла деятельность по передаче в аренду ООО "Стройтех", ООО "Тюменьстройиндустрия", ООО "Тюменьстроймеханизация", ООО "ТехТранспорт" транспортных средств.

Поскольку деятельность по передаче в аренду автомобилей подлежит налогообложению по общеустановленной системе, заявителю, применявшему в спорный период систему налогообложения в виде ЕНВД, налоговым органом была доначислена недоимка по НДС в указанном размере.

Суд первой инстанции вывод Инспекции в указанной части признал правомерными.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы подателя жалобы, поддерживает данную позицию суда первой инстанции и налогового органа в силу следующего.

В проверяемом периоде предприниматель, в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации и Решением Думы Голышмановского муниципального района от 18.11.2008 N 138 (с изменениями и дополнениями) находился на уплате единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, в частности, оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).

Согласно статье 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями, индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения, и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

При этом, что именно понимается под автотранспортами услугами по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемыми организациями и индивидуальными предпринимателями, ни названная глава, ни иные нормы налогового законодательства не раскрывают.

В силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Договорные отношения в сфере автотранспортных услуг регулируются главой 40 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 784 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки.

На основании статей 785, 786 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Перевозчик несет ответственность за несохранность груза или багажа, происшедшую после принятия его к перевозке и до выдачи грузополучателю.

Из изложенного следует вывод о том, что в целях налогообложения ЕНВД деятельность налогоплательщиков по оказанию автотранспортных услуг следует понимать, как осуществление исполнителем (перевозчиком) по заданию заказчика услуги, заключающейся в доставке вверенного ему отправителем (заказчиком) груза в пункт назначения, либо перевозке пассажира в пункт назначения с багажом, либо без такового. То есть, названный вид деятельности предусматривает самостоятельное (с использованием собственных средств либо по договору поручения и т.д.) осуществление возложенных на перевозчика (исполнителя) обязанностей.

В основу статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации положено, в частности, фактическое осуществление конкретной деятельности, подтвержденной документально.

По договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации (статья 642 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно статье 644 Гражданского кодекса Российской Федерации арендатор в течение всего срока договора аренды транспортного средства без экипажа обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта.

Статьей 645 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что применительно к договору аренды транспортного средства арендатор своими силами осуществляет управление арендованным транспортным средством и его эксплуатацию, как коммерческую, так и техническую.

Исходя из изложенных норм, договор перевозки и договор аренды транспортного средства имеют различный предмет, если по договору перевозки перевозчик оказывает услуги по приему груза от отправителя, доставке его в пункт назначения, выдаче уполномоченному лицу (получателю), отвечая за сохранность этого груза, то по договору аренды транспортного средства арендодатель передает транспортное средство арендатору во временное владение и пользование для использования в целях арендатора.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предпринимателем в 2015 году заключены следующие договоры:

- с ООО "Стройтех" договор на оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов от 03.03.2015;

- с ООО "Тюменьстройиндустрия" договор за транспортные услуги по договору 4/12/15 от 04.12.2015;

- с ООО "Тюменьстроймеханизация" договор за транспортные услуги 01/10/14 от 01.10.2015 и договор N 4/АЮ от 04.05.2016 предоставление техники;

- с ООО "ТехТранспорт" договоры на оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов от 30.12.2015 и от 04.05.2015.

Судом апелляционной инстанции установлено, что по условиям заключенных предпринимателем с контрагентами договоров оказания автотранспортных услуг, предприниматель (исполнитель) обязался оказать автотранспортные услуги по перевозке грузов, а заказчик обязался оплатить эти услуги. Исполнитель обязался доставить вверенный ему заказчиком груз в пункт назначения и выдать его управомоченному лицу.

Во всех договорах указано, что перевозка осуществляется на автомобилях марки КАМАЗ 5511, рег.знак Н741РТ 72 и марки HOVO ZZ3327N3647W, рег.знак К175ТО 72.

В договорах при их заключении была определена в фиксированном размере цена услуг, оказываемых исполнителем.

Оценив условия заключенных предпринимателем с ООО "Стройтех", ООО "Тюменьстройиндустрия", ООО "Тюменьстроймеханизация", ООО "ТехТранспорт" договоров и фактические обстоятельства исполнения спорных сделок, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об осуществлении предпринимателем в проверяемом налоговом периоде фактически деятельности по сдаче в аренду автотранспорта и получении дохода от указанного вида деятельности.

Так, из представленных налогоплательщиком в подтверждение факта оказанных услуг актов оказанных услуг и реестров оказанных услуг следует, что стоимость услуг рассчитана исходя из почасовой работы автотранспорта. В актах и реестрах указано отработанное количество машино-часов, то есть, время фактического использования транспортными средствами, без указания наименования, объема перевозимых грузов.

В обозначенных документах не указано ФИО водителя перевозившего груз и ответственного за него. В актах выполненных работ не отражены пункт погрузки и пункт разгрузки, количество поездок, масса перевезенного груза, расценка 1 тонны-км.

Предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки и судебного разбирательства не представлены какие-либо документы, подтверждающие оказание им либо его работниками услуг по перевозке, а именно, документы, свидетельствующие о принятии груза у грузоотправителя, передачу его грузополучателю, транспортные накладные, заявки заказчика (часть 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Как обоснованно указал суд первой инстанции, в ходе проверки предпринимателем не предоставлены также трудовые договоры, заключенные с лицами, выполняющими перевозку, табеля учета рабочего времени на водителей, документы, подтверждающие начисление водителям заработной платы, путевые листы.

Не представлены также заявителем какие-либо документы о несении им расходов по содержанию указанной техники (приобретение горюче-смазочных материалов, запчастей, техническое обслуживание, стоянка и прочее).

В апелляционной жалобе заявитель указывает, что перевозка грузов осуществлялась водителями Капустиным С.В. и Кузнецовым В.А., трудовые договоры с которыми были представлены в материалы дела.

Между тем, договоры, на которые ссылается предприниматель, являются не трудовыми, а гражданско-правовыми - договорами оказания автотранспортных услуг (т.1 л.д. 131-134), предметом которых является оказание заказчику (предпринимателю) исполнителями (указанные физические лица) автотранспортных услуг по перевозке грузов на автомобильном транспорте заказчика.

Содержание данных договоров не позволяет установить, что физические лица привлекались именно для управления транспортными средствами, указанными в договорах на оказание услуг, заключенных предпринимателем с ООО "Стройтех", ООО "Тюменьстройиндустрия", ООО "Тюменьстроймеханизация", ООО "ТехТранспорт".

Не представлено также каких-либо доказательств реальности исполнения представленных договоров (доказательств оплаты оказанных услуг).

Более того, исходя из срока действия договоров (п.6.1. договоров) - с 06.01.2014 по 05.01.2015 - Капустин С.В. и Кузнецов В.А. не могли в качестве водителей предпринимателя осуществлять перевозку груза по договором, заключенным в 2015 году.

Не подтверждают факт оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов и показания руководителей контрагентов ИП Кузнецовой А.Ю., на которые также ссылается заявитель в обоснование своей позиции, поскольку не позволяют установить юридически значимые обстоятельства для квалификации спорных сделок в качестве таковых.

Проанализировав в совокупности перечисленные обстоятельства, суд апелляционной инстанции считает, что они свидетельствуют о том, что сложившиеся между предпринимателем и контрагентами отношения являются отношениями по аренде транспортных средств, для которых характерно предоставление во временное владение и пользование транспортных средств.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 157 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации" налогообложение предпринимательской деятельности по передаче в аренду автотранспортных средств должно производиться в рамках общего режима налогообложения

Суд апелляционной инстанции считает, что предприниматель в данном случае осуществляла хозяйственные операции, облагаемые НДС.

В связи с указанным, суд первой инстанции обоснованно заключил об отсутствии у предпринимателя оснований для применения в спорном периоде системы налогообложения в виде ЕНВД по указанным сделкам.

Таким образом, решение Инспекции в указанной части является законным и обоснованным.

Как следует из решения Инспекции, предпринимателю также доначислен НДС за 4 квартал 2014 года в сумме 289 830 руб. и за 2 квартал 2015 года в сумме 152 542 руб. по сделкам, связанным с реализацией налогоплательщиком погрузчика-экскаватора JCB4CX Sitemaster и экскаватора "Hyundai" R-210LC-7.

Налоговым органом установлено, что 15.12.2014 между предпринимателем (продавец) и Кичиковым А.С. (покупатель) заключен договор купли-продажи транспортного средства N 15/12-13, в соответствии с которым покупатель приобретает принадлежащий продавцу на основании паспорта самоходной машины N ТА 160944, выданного 06.02.2008, машину погрузчик-экскаватор JCB4CX Sitemaster, год выпуска 2007, заводской N машины (рамы) 1336053, двигатель N 8В320/40066Ш343007, коробка передач 442/25420/01/0024, основной ведущий мост N 453/3367/10/10197:453/3419/06/105862, цвет желтый, вид движителя колесный, именуемый в дальнейшем "Автомобиль", по цене, предусмотренной пунктом 3.1 настоящего договора. Продавец передает покупателю в собственность принадлежащий продавцу Автомобиль по цене 1 900 000 руб., в том числе НДС 18%.

Согласно договору купли-продажи транспортного средства N 02/04-15 от 02.04.2015 предприниматель (продавец) передает, а покупатель (Неупокоев С.М.) приобретает принадлежащий продавцу на основании ПСМ N ТС 439234, выданного 05.08.2010, наименование и марка машины: Экскаватор "Hyundai" R-210LC-7, страна изготовитель - Республика Корея, год выпуска 2010, заводской N машины (рамы) -26454991, цвет: серо-желтый, вид двигателя: гусеничный, мощность двигателя кВт (л.с.) - 107 (145), конструкционная масса - 22270, конструктивная скорость км/час - 5, вместимость ковша-0,9 м3, глубина копания - 6740 мм, именуемый в дальнейшем "Автомобиль" по цене, предусмотренной пунктом 3.1 настоящего договора.

Согласно пункту 3.1 указанного договора продавец передает покупателю в собственность принадлежащий продавцу Автомобиль по цене 2 430 000 руб., в том числе НДС 18%.

Суд первой инстанции обоснованно поддержал позицию налогового органа о том, что полученный предпринимателем доход от продажи обозначенных транспортных средств непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, поскольку в силу изначального предназначения имущества оно не могло быть использовано в личных, семейных, домашних и иных подобных целях. На иной характер использования реализованного имущества не указывает и налогоплательщик.

Следовательно, сумма выручки за реализованное имущество, используемого в предпринимательской деятельности, подлежит отражению в составе доходов, учитываемых при определении налоговой базы в рамках общего режима, и доначисление предпринимателю НДС в указанной части является правомерным.

Вместе с тем, суд первой инстанции установил, что с учетом положений пунктов 1, 5 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиком подтверждено право на освобождение от обязанностей плательщика НДС за период с декабря 2014 года по март 2015 года (выручка 1 900 000 руб. (НДС - 289 830 руб.)), с марта 2015 года (выручка 560 000 руб. (НДС - 100 800 руб.)); с апреля 2015 года налогоплательщик утратил указанное право.

В связи с чем, доначисление НДС за март 2015 года в сумме 100 800 руб. (по сделке с ООО "Стройтех") и пени в соответствующем размере отменены решением вышестоящего налогового органа.

Суд первой инстанции посчитал, что, поскольку подтверждено право налогоплательщика на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС в порядке статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе, на момент совершения сделки по договору от 15.12.2014 N 15/12-13, Инспекцией необоснованно доначислена предпринимателю сумма НДС в размере 289 830 руб. по договору купли- продажи транспортного средства N 15/12-13 от 15.12.2014.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции от 18.11.2016 N 2.7-52/280/9 в части доначисления НДС в размере 289 830 руб., а также соответствующей суммы пеней.

Указанный вывод суда первой инстанции апелляционный суд признает неправомерным.

Согласно пункту 1 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение (пункт 3 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации).

Вместе с тем, пунктом 5 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено что, если в течение периода, в котором организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца превысила два миллиона рублей либо если налогоплательщик осуществлял реализацию подакцизных товаров, налогоплательщики начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение либо осуществлялась реализация подакцизных товаров, и до окончания периода освобождения утрачивают право на освобождение.

Согласно пункту 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС" при толковании пункта 3 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения.

В данном случае налогоплательщиком 10.10.2016 в налоговый орган были представлены уведомления об использовании права на освобождении от исполнения обязанности налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, начиная с 01.01.2014 и с 01.01.2015 (т.1 л.д.145, 146).

С учетом указанного судом первой инстанции правильно установлено, что налогоплательщиком подтверждено право на освобождение от обязанностей плательщика НДС за период с декабря 2014 года по март 2015 года.

Однако, судом первой инстанции не учтено следующее.

В данном случае предпринимателем в адрес покупателя по договору купли-продажи транспортного средства N 15/12-13 от 15.12.2014 был выставлен счет-фактура от 15.12.2014 N 1, в котором указано, что погрузчик-экскаватор JCB4CX Sitemaster, год выпуска 2007 реализован по цене 1 900 000 руб., сумма НДС - 289 830 руб. (т.3 л.д. 107).

В то время, как подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет налога не означает, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов.

На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого в силу прямого указания пункта 5 статьи 173 Кодекса определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю. Возможность уменьшения этой суммы на налоговые вычеты приведенной нормой либо иными положениями главы 21 Кодекса не предусмотрена.

Таким образом, поскольку предпринимателем при реализации погрузчика-экскаватора по договору купли-продажи транспортного средства N 15/12-13 от 15.12.2014, воспользовавшимся правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в спорный период, выставлен покупателю счет-фактура с выделением суммы налога, данная сумма подлежит уплате в бюджет.

Следовательно, учитывая указанное выше, у предпринимателя в данном случае возникла обязанность по уплате в бюджет НДС за 4 квартал 2014 года в сумме 289 830 руб. по сделке купли-продажи погрузчика-экскаватора JCB4CX Sitemaster.

Поскольку НДС в указанном размере предпринимателем не был уплачен в бюджет, что заявителем не оспаривается, доначисление Инспекцией налогоплательщику НДС в сумме 289 830 руб. является обоснованным.

Следовательно, решение Инспекции в указанной части законно и обоснованно; решение суда первой инстанции в данной части подлежит изменению.

Доначисление предпринимателю НДС за 2 квартал 2015 года в сумме 152 542 руб. по сделке, связанной с реализацией налогоплательщиком экскаватора "Hyundai" R-210LC-7, суд апелляционной инстанции признает правомерным.

Как указывалось выше, доход предпринимателя от указанной сделки непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, в связи с чем, сумма выручки за реализованное имущество, используемое в предпринимательской деятельности, подлежит отражению в составе доходов, учитываемых при определении налоговой базы в рамках общего режима.

Судом апелляционной инстанции установлено, что предприниматель в адрес покупателя (Неупокоева С.М.) выставил счет-фактуру от 02.04.2015 N 1, в которой указано, что экскаватор "Hyundai" R-210LC-7 реализован по цене 1 000 000 руб., сумма НДС - 152 542 руб. (т.3 л.д. 106).

При этом, судом первой инстанции установлено и предпринимателем не оспаривается, что с апреля 2015 года налогоплательщик утратил право на освобождение от уплаты НДС в связи с превышением установленного лимита выручки.

Таким образом, у предпринимателя возникла обязанность по уплате НДС за 2 квартал 2015 года в сумме 152 542 руб.

Решение Инспекции в данной части законно и обоснованно.

В отношении довода предпринимателя о наличии у него права на применение налоговых вычетов по НДС по спорным сделкам, суд апелляционной инстанции считает следующее.

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 Налогового Кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. При этом сведения, содержащиеся в счете-фактуре, предусмотренные пунктом 5 статьи 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, должны быть достоверны.

Как указывалось ранее, налоговый орган, переквалифицировав совершенные налогоплательщиком хозяйственные операции, установил, что в проверяемом налоговом периоде предприниматель осуществлял деятельность по передаче в аренду ООО "Стройтех", ООО "Тюменьстройиндустрия", ООО "Тюменьстроймеханизация", ООО "ТехТранспорт" транспортных средств, которая облагается НДС.

Переквалифицировав хозяйственные операции налогоплательщика, что имело место в рассматриваемом случае, Инспекция должна была определить действительный размер налоговых обязательств, уменьшив доначисленную сумму НДС на установленные налоговые вычеты.

Обязанность по уплате НДС корреспондирует праву налогоплательщика на применение налогового вычета по НДС.

Правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 N 17152/09.

Данная позиция подлежит применению, как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.06.2013 N 1001/13, при условии, что доначисление налога на добавленную стоимость обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций, относительно совершения и документального подтверждения которых спор отсутствует.

В то же время, в подтверждение обоснованности налоговых вычетов по НДС налогоплательщиком должны быть представлены документы, отвечающие критериям статей 169, 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между тем, судом апелляционной инстанции установлено, что в ходе налоговой проверки налогоплательщик не представил в Инспекцию документы, подтверждающие наличие у него права на налоговые вычеты по НДС по сделкам с ООО "Стройтех", ООО "Тюменьстройиндустрия", ООО "Тюменьстроймеханизация", ООО "ТехТранспорт", соответствующее требование налогового органа было не исполнено.

В отсутствие первичных документов, подтверждающих право на вычеты по НДС, суд апелляционной инстанции заключает, что налоговым органом был определен действительный размер налоговой обязанности по сделкам с указанными контрагентами.

При этом, согласно правовой позиции, изложенной в пункте 8 Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", следует принимать во внимание, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

В связи с этим, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что налоговый орган, вопреки утверждениям подателя жалобы, правомерно исчислил подлежащий уплате НДС по сделкам предпринимателя с ООО "Стройтех", ООО "Тюменьстройиндустрия", ООО "Тюменьстроймеханизация", ООО "ТехТранспорт", без учета налоговым вычетов по НДС.

Предприниматель также полагает, что поскольку у него возникла обязанность по уплате НДС по сделкам, связанным с реализацией экскаватора "Hyundai" R-210LC-7 и погрузчика-экскаватора JCB4CX Sitemaster, суммы налога, предъявленные предпринимателю ранее продавцами указанных транспортных средств, подлежат вычетам у предпринимателя.

Как усматривается из материалов дела, на основании договора купли-продажи транспортного средства от 26.02.2014 N 26/02/14 предприниматель приобрел экскаватор "Hyundai" R-210LC-7 по цене 2 430 000 руб., в том числе НДС 18%.

Погрузчик-экскаватор JCB4CX Sitemaster был приобретен предпринимателем на основании договора купли-продажи транспортного средства от 24.03.2014 N 27/03/14 по цене 1 935 900 руб., в том числе НДС 18%.

Между тем, по сделке, связанной с реализацией предпринимателем погрузчика-экскаватора JCB4CX Sitemaster, у заявителя отсутствует право на налоговый вычет по НДС, поскольку, как указывалось ранее, в период с декабря 2014 года по март 2015 года налогоплательщик был освобожден от обязанностей плательщика НДС в порядке статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации и не являлся плательщиком НДС.

Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" лицо, освобожденное от обязанностей плательщика НДС, в случае выставления счета-фактуры не приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов.

Относительно наличия у предпринимателя права на налоговый вычет по НДС по сделке купли-продажи экскаватора "Hyundai" R-210LC-7 суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно позиции Конституционного суда Российской Федерации изложенной в Определении от 21.04.2011 N 499-О-О, положения статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса РФ в их взаимосвязи указывают, в частности, на то, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры. Из данных правовых норм также следует, что при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Реализация права на налоговый вычет по НДС носит заявительный характер и право на вычет у налогоплательщика возникает при наличии счета-фактуры и первичных документов, подтверждающих хозяйственную операцию.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума от 26.04.2011 N 23/11, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

На момент совершения сделки по реализации экскаватора "Hyundai" R-210LC-7 предприниматель уже имел статус плательщика НДС в связи с утратой права на освобождение от обязанностей плательщика НДС.

Самим налогоплательщиком данная сделка расценивалась как подлежащая налогообложению НДС - был выставлен счет-фактура с выделением НДС, то обстоятельство, что реализованное имущество использовалось в предпринимательской деятельности, заявитель, как было указано ранее, не оспаривает.

При этом доначисление НДС налоговым органом не обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций.

Поскольку в рассматриваемом случае предпринимателем не было заявлено о применении налогового вычета по НДС по сделке купли-продажи экскаватора "Hyundai" R-210LC-7, у налогового органа отсутствовала обязанность уменьшить самостоятельно доначисленную сумму налога.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит оснований для признания решения Инспекции в оспариваемой части недействительным.

Таким образом, учитывая изложенное, основания для удовлетворения требований предпринимателя и апелляционной жалобы отсутствуют; решение суда первой инстанции подлежит изменению в указанной выше части.

Поскольку апелляционная жалоба предпринимателя остается без удовлетворения, судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относятся на ее подателя, то есть, на предпринимателя.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Кузнецовой Аллы Юрьевны оставить без удовлетворения.

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 25.07.2017 по делу N А70-5139/2017 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.

В удовлетворении заявления индивидуального предпринимателя Кузнецовой Аллы Юрьевны о признании недействительным решения N 2.7-52/280/9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.11.2016 межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 10 по Тюменской области в части доначисления недоимки по НДС, а также соответствующих сумм пени и штрафа отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

О.А. Сидоренко Н.А. Шиндлер