Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 октября 2017 г. N 14АП-4984/17

г. Вологда

12 октября 2017 г.

Дело N А66-8897/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 27 сентября 2017 года.

В полном объеме постановление изготовлено 12 октября 2017 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Мурахиной Н.В. и Осокиной Н.Н. при ведении протокола секретарями судебного заседания Тихомировым Д.Н., Бушмановой Е.Н.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области Фоменко А.А. по доверенности от 18.09.2017 N 04-34/16990, Шмычковой Е.В. по доверенности от 16.05.2017 N 04-34/09095, Лисицыной В.С. по доверенности от 01.12.2016 N 04-34/22680,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы акционерного общества "Газпром газораспределение Тверь" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 25 апреля 2017 года N А66-8897/2016 (судья Романова Е.В.),

установил:

акционерное общество "Газпром газораспределение Тверь" (ОГРН 1026900564129, ИНН 6900000364; место нахождения: 170026, город Тверь, улица Фурманова, дом 12/4; далее - АО "Газпром газораспределение Тверь", общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области (ОГРН 1066950075081, ИНН 6952000012; место нахождения: 170043, город Тверь, Октябрьский проспект, 26; далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 31.03.2016 N 6 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 4 233 465 руб., налога на прибыль в сумме 12 123 555 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 195 378 руб., за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 239 197 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 названного Кодекса в виде штрафа в сумме 351 800 руб..

Решением Арбитражного суда Тверской области от 25 апреля 2017 года заявленные требования удовлетворены частично: решение инспекции признано недействительным в части доначисления НДС в сумме 3 472 662 руб. и соответствующих сумм пеней и штрафа, доначисления налога на прибыль в сумме 11 278 219 руб. (в том числе 1 127 821 руб. налога на прибыль в федеральный бюджет и 10 150 398 руб. налога на прибыль в бюджет субъекта) и соответствующих пеней и штрафов, а также привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 351 800 руб.; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано; с инспекции в пользу общества взыскано 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины. Кроме того, обществу возвращена излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1000 руб.

Общество не согласилось с решением суда и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его изменить в части, касающейся эпизода с обществом с ограниченной ответственностью "Индустрия" (далее - ООО "Индустрия"), а именно в части доначисления НДС за 3-й квартал 2012 года в сумме 760 803 руб., доначисления налога на прибыль за 2012 год в сумме 845 336 руб. Мотивируя жалобу, общество ссылается на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права. Указывает на то, что в отношении ООО "Индустрия" заявитель доказал реальность выполненных подрядчиком работ представленными документами и свидетельскими показаниями. Полагает, что налоговый орган в оспариваемом решении оценил экономическую целесообразность, эффективность хозяйственных отношений с данным контрагентом, тем самым вышел за пределы своей компетенции. Считает, что из материалов проверки следует, что ООО "Индустрия" является действующим юридическим лицом, перечисляющим налоги, которое подтвердило выполнение работ по расчистке трасс газопроводов. Полагает, что вывод проверяющих о подписании счетов-фактур неуполномоченным лицом, основанный на показаниях Мосеева В.В., не может самостоятельно рассматриваться в качестве основания для признания вычета по НДС необоснованным, так как действующий директор ООО "Индустрия" Троцюк И.В. подтвердил взаимоотношения с АО "Газпром газораспределение Тверь" на момент проведения спорных работ. Указывает на то, что обществу не была предоставлена возможность реализовать права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при производстве экспертизы, поскольку, по мнению подателя жалобы, экспертное заключение получено налоговым органом с нарушением требований НК РФ, в силу пункта 4 статьи 101 НК РФ, оно не может быть использовано в качестве доказательства. Кроме того, считает, что даже если предположить, что договор от ООО "Индустрия" подписан неуполномоченным лицом, последующее его поведение в виде выполнения работ и получения денежных средств в качестве оплаты, свидетельствует об одобрении этой сделки. Поэтому, как считает податель жалобы, инспекция не привела доказательства, опровергающие факт выполнения работ в объемах и по цене, предусмотренных договором от 25.07.2012 N ТОГ-Уп-Р-439 с ООО "Индустрия". Полагает, что налоговый орган не оспаривая фактическое выполнение работ по расчистке трассы газопровода, исключил, тем не менее, из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходы на их проведение в полном объеме.

Инспекция также не согласилась с решением суда в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении НДС в сумме 3 472 662 руб., а также соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, связанному с хозяйственными операциями заявителя с обществами с ограниченной ответственностью "Технотрейдинг" и "Горизонт" (далее - ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт"), о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 7 153 936 руб., а также соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, связанному с включением в расходы по налогу на прибыль организаций выплат материальной помощи и премий сотрудникам, в своей апелляционной жалобе просит его отменить в указанной части. В обоснование апелляционной жалобы инспекция указывает на неполное исследование судом первой инстанции доказательств по делу. Считает, что при рассмотрении названных эпизодов судом не дана оценка доказательствам, представленным инспекцией в ходе судебного процесса, в их системной взаимосвязи и совокупности. Также считает неправомерным включение в состав расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций сумм выплат работникам материальной помощи и премий к профессиональному празднику.

Возражений относительно остальной части решения суда инспекцией в апелляционной жалобе и ее представителями в суде апелляционной инстанции не заявлено.

Представители инспекции в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе, отклонили доводы апелляционной жалобы общества.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекции общество просит оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части без изменения, апелляционную жалобу ответчика - без удовлетворения.

Инспекция в отзыве и ее представители в судебном заседании просили оставить решение суда в обжалуемой обществом части без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

Заявитель надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителя в суд не направил, в связи с этим дело рассмотрено в отсутствие его представителя в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.

В силу части 5 статьи 268 названного Кодекса апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда только в обжалуемых сторонами частях, поскольку лицами, участвующими в деле, соответствующих возражений относительно остальной части решения суда не заявлено.

Заслушав объяснения представителей инспекции, исследовав материалы дела, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы апелляционных жалоб, апелляционная инстанция приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка АО "Газпром газораспределение Тверь" по вопросам правильности исчисления полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 08.12.2015 N 27 и принято решение от 31.03.2016 N 6.

Названным решением обществу доначислены налог на прибыль в сумме 12 959 576 руб., НДС в сумме 4 971 698 руб., транспортный налог в сумме 3200 руб., пени по указанным налогам в соответствующих суммах, общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ с учетом смягчающих обстоятельств за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 862 952 руб., за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 421 090 руб., за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в сумме 160 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок запрошенных налоговым органом документов в виде штрафа в сумме 351 800 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 15.07.2016 N 08-11/120 решение инспекции отменено в части начисления обществу штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 623 755 руб., штрафа по НДС в сумме 225 712 руб. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с принятым решением инспекции по эпизодам взаимоотношений с ООО "Технотрейдинг", ООО "Горизонт", ООО "Индустрия", по эпизоду исключения из состава расходов по налогу на прибыль выплат работникам материальной помощи и премий к профессиональному празднику, а также по эпизоду привлечения к ответственности пункту 1 статьи 126 НК РФ, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в этой части.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований общества по эпизоду взаимоотношений с ООО "Индустрия", в остальной части заявленные требования удовлетворил.

В соответствии с частью 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

В связи с этим апелляционная инстанция, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, приходит к следующим выводам.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Расчет доначисленных сумм налогов, пеней и штрафов по каждому из оспариваемых эпизодов, составленный налоговым органом и согласованный с заявителем, имеется в материалах дела (том 12, лист 79).

Как отражено в пунктах 2.1.3 и 2.3.4 оспариваемого решения, в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 274, статьи 169, пунктов 1, 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ в результате использования фиктивного документооборота по взаимоотношениям с ООО "Индустрия" АО "Газпром газораспределение Тверь" занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму расходов в размере 4 226 681 руб. 50 коп., а также неправомерно заявлены вычеты по НДС за 3-й квартал 2012 года в сумме 760 803 руб.

Данное нарушение, по мнению налогового органа, привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за 2012 в сумме 845 336 руб. и НДС в сумме 760 803 руб.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 5 статьи 172 НК РФ указанные суммы принимаются к вычету в порядке, установленном пунктом 1 статьи 172 НК РФ, а именно, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами работ (услуг), после принятия данных работ (услуг) на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Как указано в пункте 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с положениями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), действовавшего в 2012 году, и статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", действующего с 01.01.2013, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.

Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Общество не оспаривает свою обязанность доказать правомерность уменьшения налогооблагаемой прибыли и применения вычетов по НДС, однако полагает, что им представлены все доказательства, предусмотренные НК РФ.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом Высшая судебная инстанция указывала, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей названного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Пунктом 3 Постановления N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления N 53).

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа об отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (пункт 5 Постановления N 53).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 Постановления N 53).

Таким образом, при решении вопроса о правомерности применения вычетов по НДС и включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход по налогу на прибыль, необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения; налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций.

При этом суды в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Непредставление таких документов, либо предоставление фиктивных документов, составленных формально и не подтверждающих реальность отраженных финансово-хозяйственных операций, является основанием для отказа в реализации права на получение налоговой выгоды.

Согласно пункту 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 названного Кодекса.

В соответствии со статьей 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела. В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ доводы и доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований общества по данному эпизоду ввиду следующего.

Как установлено налоговым органом по предъявленным заявителем первичным документам, обществом и ООО "Индустрия" заключен договор подряда от 25.07.2012 N ТОГ-Уп-Р-439 на работы по расчистке трассы газопроводов в Кесовогорском районе.

В подтверждении выполненных названных работ обществом в инспекцию представлены локальные сметы N 1-5, акты выполненных работ N 1-5, справка о стоимости выполненных работ и затрат от 28.09.2012.

Все предъявленные документы подписаны от имени руководителя названного контрагента Мосеева В.В.

В ходе выездной налоговой проверки общества ответчиком проведены контрольные мероприятия налогового контроля в отношении ООО "Индустрия", по результатам которых установлено, что:

- названый контрагент по юридическому адресу в проверяемый период не находилось, что подтверждается актом с пояснениями представителя собственника от 18.06.2015;

- движимое и недвижимое имущество на балансе названной организации отсутствует, что подтверждается письмом Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве от 20.03.2015 N 21-12/10136@;

- заявленные в качестве руководителей и учредителей ООО "Индустрия" лица относятся к "массовым" учредителям и руководителям (страница 30 оспариваемого решения инспекции);

- сотрудники ООО "Индустрия" относятся к "массовым" руководителям (страница 30 оспариваемого решения инспекции);

- при анализе выписок банка инспекцией установлено отсутствие обязательных платежей, свойственных ведению реальной финансово-хозяйственной деятельности (арендная плата, коммунальные платежи, выплата заработной платы и прочие), "транзитный" характер движения денежных средств;

- в ходе допроса руководитель ООО "Индустрия" Мосеев В.В. отрицал свою причастность к деятельности названой организации, подписание документов по взаимоотношениям с АО "Газпром газораспределение Тверь" не подтвердил (протокол допроса от 04.06.2015 N 123);

- налоговая отчетность представлена ООО "Индустрия" с минимальными суммами налога, исчисленными к уплате в бюджет;

- нехарактерный вид деятельности для ООО "Индустрия";

- документы подписаны неустановленным лицом, что подтверждается заключением специалиста от 26.02.2016.

Также налоговым органом из пояснений ООО "Индустрия" установлено, что фактически некие работы выполнялись субподрядчиком - обществом с ограниченной ответственностью "Аврора" (далее - ООО "Аврора").

Так, ООО "Индустрия" в рамках исполнения договора от 25.07.2012 N ТОГ-Уп-Р-439 оформлен договор подряда от 06.08.2012 N 11 с ООО "Аврора", в то время как стоимость работ составила 1 700 000 руб. (без НДС) (стоимость работ между АО "Газпром газораспределение Тверь" и ООО "Индустрия" составила 4 987 484 руб. 18 коп., в том числе НДС - 760 802 руб. 67 коп.).

Согласно представленному акту о приемке выполненных работ от 31.08.2012 N 1 ООО "Аврора" выполнило работы по расчистке просек от кустарника и мелколесья по газовым трассам на объекте газово-распределительной сети Кесовогорского района Тверской области.

При этом конкретные виды работ в данном акте не поименованы.

Допрошенный налоговым органом в качестве свидетеля директор ООО "Аврора" Венков И.А., показания которого содержатся в протоколе допроса от 18.06.2015 N 137, пояснил (ответ на вопрос N 8), что реквизиты организации (ООО "Индустрия"), с которой необходимо заключить договор по расчистке трассы в Кесовогорском районе, для ООО "Аврора" передал представитель заявителя (АО "Газпром газораспределение Тверь") после того, как Венков И.А. ознакомился с объемом работ при осмотре объекта, проведенном с представителем филиала общества. ООО "Аврора" составило договор подряда от 06.08.2012 N 11, Венков И.А. его подписал и передал его представителю заказчика (то есть общества) для подписи. Кто подписал договор со стороны ООО "Индустрия", названный свидетель не видел (том 8, лист 132).

ООО "Аврора" по запросу налогового органа представило документы, в соответствии с которыми для выполнения работ по договору подряда от 06.08.2012 N 11, заключенному с ООО "Индустрия", в командировку было направлено два работника (Бахронов К.Э, Бахронов Б.К.), работникам был предоставлен автомобиль УА3396259. Иные технические средства в Кесовогорский район не направлялись.

Доказательств иного заявителем ни в ходе проверки, ни в материалы судебного дела не предъявлено.

Таким образом, налоговый орган установил, что остальные указанные ООО "Индустрия" в актах выполненных работ от 28.09.2012 N 1, от 28.09.2012 N 2, от 28.09.2012 N 3, от 28.09.2012 N 4, от 28.09.2012 N 5 работы не производились, машинисты не привлекались, тракторы на гусеничном ходу, прицепы тракторные, корчеватели-собиратели с трактором, бульдозеры, кусторезы навесные с гидравлическим управлением на тракторе, бороны корчевальные не использовались, тогда как все вышеуказанные расходы на заработную плату и эксплуатацию машин и механизмов заложены в смету ООО "Индустрия".

Кроме того, как указано ранее в настоящем постановлении, инспекцией выявлено, что работы, перечисленные в локальных сметах и актах выполненных работ ООО "Индустрия", не совпадают с актами выполненных работ ООО "Аврора", согласно которым фактически были выполнены только работы по расчистке просек в кустарнике и мелколесье по газовым трассам на объекте газово-распределительная сеть Кесовогорского района Тверской области.

Так, налоговым органом установлено, что в нарушение требований статьи 9 Закона N 129-ФЗ содержание хозяйственной операции в представленном ООО "Аврора" акте от 31.08.2012 N 1 не раскрыто. Из содержания договора подряда невозможно определить, объем конкретных работ (услуг), в том числе и сопутствующих работам по расчистке трассы.

Таким образом, как верно отмечено судом, указание в акте общего наименования услуги, в которых также отсутствует расшифровка произведенных работ (услуг), не устраняет возникшую неопределенность с наименованием работ (услуг).

Также материалами дела подтверждается тот факт, что у ООО "Индустрия" отсутствовала возможность самостоятельно выполнить спорные работы, поскольку из совокупности имеющихся в деле доказательств следует, что ООО "Индустрия" реальной финансово-хозяйственной деятельностью не занималось, не имело трудовых и материальных ресурсов, представляло налоговую и бухгалтерскую отчетность с минимальными показателями, платежи с расчетного счета на цели хозяйственной деятельности (аренда имущества, коммунальные услуги, электроэнергия, выплата заработной платы и др.) не производило.

Проанализировав счета-фактуры и акты, выставленных ООО "Аврора" в адрес ООО "Индустрия", инспекция установила, что стоимость услуг, предъявленных ООО "Индустрия" обществу, значительно выше, чем стоимости услуг, выставленной ООО "Аврора" спорному контрагенту заявителя.

При этом ООО "Аврора" выставляло счета-фактуры без НДС, тогда как в счетах-фактурах, оформленных от имени ООО "Индустрия", обществу предъявлен НДС, спорная сумма которого заявлена обществом в составе вычетов по указанному налогу.

Кроме того, согласно заключению специалиста в области почерковедческого исследования общества с ограниченной ответственностью "НалогЭкспертЦентр" (далее - ООО "НалогЭкспертЦентр") от 26.02.2016 (том 9, листы 139 - 168) руководитель ООО "Индустрия" Мосеев В.В. не подписывал счета-фактуры и иные документы, выставленные в адрес заявителя. При этом специалистом сделан категоричный вывод о не подписании указанным физическим лицом названных документов.

Податель жалобы полагает, что заключение специалиста не является достоверными доказательствами и само по себе не опровергает обоснованность полученной обществом налоговой выгоды.

В частности, заявитель указывает на то, что обществу не была предоставлена возможность реализовать права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ при производстве экспертизы, поскольку, по мнению подателя жалобы, экспертное заключение получено налоговым органом с нарушением требований НК РФ, в силу пункта 4 статьи 101 НК РФ, оно не может быть использовано в качестве доказательства.

Указанный довод апелляционная инстанция считает неосновательным, поскольку, как указано в пункте 2 Постановления N 53, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Более того, апелляционный суд считает обоснованной позицию налогового органа о неправомерном применении обществом налоговых вычетов по НДС и заявлением расходов по налогу на прибыль по рассматриваемому эпизоду, основываясь не только на представленном заключении специалиста, а на всех доказательствах в совокупности.

Несостоятелен довод жалобы о том, что инспекцией не были соблюдены нормы налогового законодательства, посвященные проведению экспертизы, так как инспекция такое контрольное мероприятие в ходе проверки не проводила.

Кроме того, согласно заключению, специалист предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения по статьям 102, 129 НК РФ и по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации.

Налоговым органом установлено, что общество действовало без должной осмотрительности и осторожности, а все взаимоотношения АО "Газпром газораспределение Тверь" с ООО "Индустрия" сводились к взаимоотношениям с неизвестным физическим лицом.

Минимизация кадрового состава до 4 человек, отсутствие должностей производственно-управленческих служб, без которых деятельность организации, осуществляющей финансово-хозяйственные операции невозможна, отсутствие ликвидного имущества, в том числе основных средств, складских, офисных помещений и транспортных средств, невозможность определения фактического вида деятельности свидетельствуют об отсутствии реальной коммерческой деятельности указанной организации.

При этом ответчиком выявлено, что показатели налоговой отчетности свидетельствуют о том, что деятельность ООО "Индустрия" не была направлена на получение прибыли. Согласно налоговой декларации ООО "Индустрия" по налогу на прибыль организаций за 2012 год расходы максимально приближены к доходам и составляют не менее 99,9 %, доля налоговых вычетов по НДС приближена к 100 %, налоги исчислены к уплате в бюджет в минимальных размерах.

Из анализа расчетного счета ООО "Индустрия" следует, что денежные средства, полученные по вышеуказанному договору с заявителем, в дальнейшем перечислялись ООО "Анекс" ИНН 7705955740, ООО "Аманит" ИНН 7705960041 и ООО Аврора". При этом ООО "Анекс" и ООО "Аманит" являются организациями, имеющими признаки фирм-однодневок - массовый учредитель и руководитель, непредставление отчетности, отсутствие работников.

Ссылка подателя жалобы (общества) на то, что действующий директор ООО "Индустрия" Троцюк И.В. в своей пояснительной записке без даты и номера, поступившей в налоговый орган с сопроводительным письмом Инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по г. Москве от 15.05.2015 N 70526 (том 10, листы 91 - 92), подтвердила взаимоотношения с АО "Газпром газораспределение Тверь" на момент проведения спорных работ, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку Троцюк Ирина Викторовна не являлась руководителем ООО "Индустрия" в спорный налоговый период.

Так, инспекцией установлено, что согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) в период с 13.07.2012 по 15.07.2014 генеральным директором и учредителем названного контрагента числился Мосеев Виталий Валентинович, и доказательств того, что Троцюк Ирина Викторовна каким-либо образом могла принимать участие либо участвовала в финансово-хозяйственных отношениях общества и ООО "Индустрия" в 3-м квартале 2012 года, то есть в период совершения спорной хозяйственной операции, отраженной в документах названого контрагента, в материалах судебного дела не имеется.

Следовательно, апелляционная коллегия критически относится к пояснениям Троцюк И.В., данным по спорной хозяйственной операции, поскольку данные пояснения опровергаются иными имеющимися в деле доказательствами и установленными налоговым органом в ходе проверки обстоятельствами.

С учетом изложенного довод заявителя о том, что, несмотря на то, что договор от имени ООО "Индустрия", возможно, подписан неуполномоченным лицом, последующее его поведение в виде выполнения работ и получения денежных средств в качестве оплаты, свидетельствует об одобрении этой сделки, также отклоняется апелляционной коллегией как несостоятельный.

При таких обстоятельствах, учитывая вышеизложенное, ответчик пришел к обоснованному выводу о том, что стоимость работ в локальных сметах N 1, 2, 3, 4, 5 и актах выполненных работ от 28.09.2012 N 1, от 28.09.2012 N 2, от 28.09.2012 N 3, от 28.09.2012 N 4, от 28.09.2012 N 5, оформленных от имени ООО "Индустрия", является сознательно завышенной, то есть, получая некие услуги от ООО "Аврора" по стоимости 1 700 000 руб., указанной в акте этой организации, и оформляя документально взаимоотношения с ООО "Индустрия" по стоимости 4 987 484 руб. 18 коп. без фактического осуществления спорных работ последним, АО "Газпром газораспределение Тверь" необоснованно включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций затраты и заявило вычеты по НДС по услугам путем создания формального документооборота, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды.

В связи с этим инспекция пришла к правильному выводу о том, что имея возможность заключить договор с реальным исполнителем работ по расчистке трассы газопровода - ООО "Аврора", и, фактически получив данные услуги от ООО "Аврора", общество заключило договор подряда с организацией, не имеющей каких-либо активов, деловой репутации, и необходимого профессионального опыта.

Таким образом, инспекцией сделаны обоснованные выводы о получении обществом необоснованной налоговой выгоды посредством включения в цепочку исполнителей организацию, не имеющую реальной возможности выполнить и не выполняющую спорные работы, оформив при этом формальный документооборот, завысив реальную стоимость работ и искусственно сформировав вычеты по НДС.

Как верно указала инспекция в оспариваемом решении по настоящему эпизоду, установленные в ходе проверки факты подтверждают, заявитель намеренно заключал договор с вышеуказанным контрагентом, не осуществляющим деятельность, то есть сознательно участвовал в нарушениях, допущенных контрагентом с целью завышения расходов и получения необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований общества по рассматриваемому эпизоду взаимоотношений с ООО "Индустрия".

Следовательно, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества в рассматриваемой ситуации не имеется.

Как отражено в пунктах 2.1.1, 2.3.1, 2.3.2 оспариваемого решения, в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 274, статьи 169, пунктов 1, 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ путем создания фиктивного документооборота с ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт" обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012 год на сумму расходов в размере 1 328 844 руб. 49 коп. и за 2013 год на сумму расходов в размере 19 292 569 руб., а также неправомерно заявлены вычеты по НДС за 2-й - 4-й кварталы 2013 года в общей сумме 3 472 662 руб.

Данное нарушение, по мнению налогового органа, привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за 2012 и 2013 годы в сумме 4 124 283 руб. и НДС в сумме 3 472 662 руб.

Суд первой инстанции признал недействительным решение налогового органа в части доначисления по указанному эпизоду НДС в сумме 3 472 662 руб. и соответствующих сумм пеней и штрафа, доначисления налога на прибыль в сумме 4 124 283 руб. и соответствующих пеней и штрафа.

Инспекция не согласна с решением суда только в части признания недействительным решения в части доначисления по указанному эпизоду НДС в сумме 3 472 662 руб. и соответствующих сумм пеней и штрафа.

Согласно части 1 статьи 168 АПК РФ при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены и какие обстоятельства не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

На основании части 4 статьи 170 АПК РФ в мотивировочной части решения должны быть указаны, в частности: фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле. В мотивировочной части решения должны содержаться также обоснования принятых судом решений.

В соответствии с частью 4 статьи 15 АПК РФ принимаемые арбитражным судом решения, постановления должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

В части 6 статьи 169 АПК РФ установлено, что в решении должны быть указаны мотивы его принятия, и оно должно быть изложено языком, понятным для лиц, участвующих в деле, и других лиц.

Кроме того, согласно части 1 статьи 67 АПК РФ выводы суда должны быть основаны на исследовании и оценке доказательств, имеющихся в деле.

Между тем суд, в нарушение названной нормы, частично удовлетворяя заявленные требования общества по рассматриваемому эпизоду, не указал в решении мотивы, по которым он согласился с правовой позицией общества и отверг доводы, приведенные налоговым органом в обоснование правомерности оспариваемого решения по двум спорным контрагентам (ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт").

В частности, как указал суд первой инстанции в обжалуемом решении, "оценив представленные доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ суд пришел к выводу о реальности поставки сжиженного газа, приобретенного налогоплательщиком, именно у ООО "Технотрейдинг", его действительном использовании обществом в целях реализации конечным потребителям. Доводы о том, что поставка осуществлялась напрямую от производителя ООО "КИНЕФ" отклоняются судом, ввиду того, что способ поставки обусловлен специфичностью самого приобретаемого товара, возможности выбора иного способа поставки без использования железнодорожного транспорта не представлено.

Доказательств того, что общество имело возможность приобретать сжиженный газ напрямую у ООО "КИНЕФ" в материалы дела не содержат и носят предположительный характер.

Противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

При заключении договора с обществом "Технотрейдинг" налогоплательщик исходил из цены, сведений о возможности и способе поставки сжиженного газа, которые были сообщены ему уполномоченным представителем поставщика.

В связи с этим у налогоплательщика отсутствовали основания для сомнений в том, что исполнение заключенного им договора на поставку газа будет осуществляться обществом "Технотрейдинг".

Судом также установлено, что цена приобретения сжиженного газа у Общества "Технотрейдинг" соответствовала рыночному уровню (не превышала цену на газ от других поставщиков, а даже была ниже), что при отсутствии иных доказательств относительно завышенной стоимости газа, а также возможности покупки газа напрямую от ООО "КИНЕФ" позволяет сделать вывод о вступлении налогоплательщика в отношения с данным контрагентом на обычных условиях и отсутствии необоснованной налоговой выгоды.".

Таким образом, суд ограничился лишь изложением в судебном акте своего итогового вывода относительно ООО "Технотрейдинг".

Вместе с тем мотивы со ссылкой на соответствующие подтверждающие доказательства, по которым суд первой инстанции пришел к такому выводу, в названом решении отсутствуют, так же как и отсутствует вообще какая-либо оценка обстоятельств и доказательств, представленных сторонами в отношении ООО "Горизонт".

В соответствии с частью 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Апелляционная инстанция, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства по названному эпизоду, приходит к следующим выводам.

Как установлено инспекцией в ходе проверки, общество в целях подтверждения заявленных налоговых вычетов по НДС и понесенных расходов по налогу на прибыль организаций по контрагентам ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт" представило следующие документы: договор поставки нефтепродуктов от 30.12.2011 N 05-СГ (с дополнительными соглашениями), заключенный с ООО "Технотрейдинг", и договор поставки нефтепродуктов от 05.06.2013 N 04-СГ-13 (с дополнительными соглашениями), заключенный с ООО "Горизонт, товарные накладные по форме ТОРГ-12, счета-фактуры.

В ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, что одним из основных поставщиков сжиженного газа общества по договорам от 23.12.2011 N 718 от 19.12.2012 N 718 являлось общество с ограниченной ответственностью "Производственное объединение "КИРИШИНЕФТЕОРГСИНТЕЗ" (далее - ООО "КИНЕФ").

В проверяемый период наряду с основным поставщиком сжиженного газа - ООО "КИНЕФ", обществом оформлены договоры на поставку сжиженного газа с ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт".

Признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления в том числе НДС, пеней и штрафа по указанному налогу и делая вывод об обоснованности заявленных обществом вычетов по НДС по документам названных контрагентов, суд первой инстанции отклонил довод ответчика о том, что поставка осуществлялась напрямую от производителя ООО "КИНЕФ", и указал, что материалы дела не содержат доказательств того, что общество имело возможность приобретать сжиженный газ напрямую у ООО "КИНЕФ", поэтому доводы инспекции, по мнению суда, носят предположительный характер. Также, как указано в обжалуемом решении, судом установлено, что цена приобретения сжиженного газа у ООО "Технотрейдинг" соответствовала рыночному уровню (не превышала цену на газ от других поставщиков, а даже была ниже), что при отсутствии иных доказательств относительно завышенной стоимости газа, а также возможности покупки газа напрямую от ООО "КИНЕФ" позволяет сделать вывод о вступлении налогоплательщика в отношения с данным контрагентом на обычных условиях и отсутствии необоснованной налоговой выгоды.

Апелляционная коллегия не может согласиться с данными выводами суда первой инстанции применительно к оценке правомерности заявленных обществом по документам ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт" вычетов по НДС ввиду следующего.

Как указано ранее в настоящем постановлении, для применения налоговых вычетов по НДС налогоплательщик обязан представить налоговому органу первичные документы, оформленные в установленном законодательством порядке, и подтверждающие реальность произведенных финансово-хозяйственных операций именно заявленными контрагентами, от имени которых оформлены счета-фактуры и первичные документы.

Непредставление таких документов, либо предоставление фиктивных документов, составленных формально и не подтверждающих реальность отраженных финансово-хозяйственных операций, является основанием для отказа в реализации права на получение налоговой выгоды.

В ходе проверки по рассматриваемому эпизоду налоговый орган пришел к выводу о том, что обществом в нарушение статей 169, 171, 172 НК РФ неправомерно применены налоговые вычеты по НДС по документам названных контрагентам, поскольку в отношении ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт" инспекцией получены доказательства, которые свидетельствуют об отсутствии объективных оснований для поставки сжиженного газа в адрес АО "Газпром газораспределение Тверь".

Так, в правовом статусе ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт" присутствуют такие объединяющие аспекты, как:

- отсутствие основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, необходимых для ведения финансово-хозяйственной деятельности;

- отсутствие платежей за аренду офисных помещений и коммунальных платежей, что свидетельствует о том, что данные организации использовались обществом для формирования налоговых вычетов без наличия реальной поставки углеводородного сырья именно данными контрагентами.

В частности, налоговая отчетность ООО "Горизонт" свидетельствует о том, что деятельность данной организации не была направлена на получение прибыли, поскольку согласно налоговой декларации ООО "Горизонт" по налогу на прибыль организаций за 2013 год расходы максимально приближены к доходам и составляют не менее 99,9 %, доля налоговых вычетов по НДС приближена к 100 %, налоги исчислены к уплате в бюджет в минимальных размерах.

Кроме того, в ходе проверки налоговым органом выявлены факты косвенной взаимозависимости ООО "Технотрейдинг" с заявителем.

В частности, реализация этим контрагентом товаров осуществлялась только в адрес следующих организаций: ООО "НОВИНТЭК", ООО "БЕСТ", АО "Газпром газораспределение Тверь", ООО "ТОЭГС", ООО "Горизонт", в которых учредителями являлся руководящий состав (а также их супруги) АО "Газпром газораспределение Тверь".

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что согласно представленным документам, налогоплательщиком приобретался так называемый "коммерческий" сжиженный газ у ООО "КИНЕФ" через цепочки посредников, которые заканчивались организациями ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт".

Вывод суда первой инстанции об отсутствии в материалах дела доказательств того, что общество имело возможность приобретать сжиженный газ напрямую у ООО "КИНЕФ", признается апелляционной коллегий ошибочным.

Так, проверкой установлено, что отражено на странице 12 решения налогового органа, обществом и ООО "КИНЕФ" заключен договор от 19.12.2012 N 718 на поставку в 2013 году сжиженного газа в объеме 2940 тонн.

В ответ на поручение инспекции об истребовании документов от 09.09.2015 N 13-05/9737 ООО "КИНЕФ" представило документы, подтверждающие заявку налогоплательщика о поставке в 2013 году только 1980 тонн сжиженного газа.

Таким образом, материалами дела подтверждается тот факт, что в спорных налоговых периодах 2013 года общество имело прямые договорные взаимоотношений с ООО "КИНЕФ" на поставку сжиженного газа.

При этом обществом не предъявлено каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что так называемый "коммерческий" сжиженный газ, приобретенный им по документам ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт", по своим свойствам, составу, характеристикам отличается от того сжиженного газа, который был фактически приобретен и получен заявителем напрямую от ООО "КИНЕФ" по договору от 19.12.2012 N 718 на поставку в 2013 году сжиженного газа.

Напротив, на страницах 3 - 4 оспариваемого решения налогового органа отражены выявленные ответчиком схемы движения товара от ООО "КИНЕФ" до общества, в которых присутствуют в качестве посредников вышеназванные спорные контрагенты.

Кроме того, общество не отрицает тот факт, что производителем и первоначальным поставщиком сжиженного газа, приобретение которого оформлено документами ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт", является именно ООО "КИНЕФ".

В ходе рассмотрения дела инспекцией в ответ на запрос, адресованный ООО "КИНЕФ" о возможности закупки дополнительных объемов газа и предпринятых для данной цели действиях заявителя, ООО "КИНЕФ" указало, что общество не обращалось к данному поставщику газа по вопросу заключения каких-либо договоров, помимо указанного выше договора от 19.12.2012 N 718 (том 11, лист 36).

В свою очередь, со стороны заявителя в материалах дела отсутствуют доказательства объективной невозможности приобретения так называемого "коммерческого" сжиженного газа также напрямую от ООО "КИНЕФ" и заключения с последним еще одного договора на поставку такого газа в соответствующем объеме по соответствующим ценам.

Кроме того, как установлено налоговым органом в ходе проверки и отражено на странице 10 оспариваемого решения ответчика, ООО "Горизонт" оформляло реализацию сжиженного газа в адрес АО "Газпром газораспределение Тверь" ранее даты его приобретения, что также свидетельствует о формальности взаимоотношений между контрагентами.

При этом оформление всех сделок по цепочке осуществлялось с использованием одного шаблона договора, что подтверждается заключением специалиста от 25.02.2016 (том 10, лист 50-56), которому судом первой инстанции также не дано никакой правовой оценки.

Материалами дела подтверждается что договоры заявленных спорных контрагентов содержат одинаковые опечатки, аналогичны по стилистике написания и шрифту.

Также ответчиком установлено, что счета-фактуры, выставленные ООО "Горизонт" в адрес общества, имеют двойную регистрацию, а дата получения газа в соответствии с товарной накладной ООО "Горизонт" не соответствует фактическому поступлению сжиженного газа на Тверскую ГНС (например, получено от ООО "Горизонт" по товарным накладным: N 206 от 28.06.2013 - 28.06.2016, поступило согласно Отчета о поступлении сжиженного газа 12.07.2013; N 235 от 20.09.2013 - 20.09.2013, поступило 24.09.2013; N 244 от 14.10.2013 - 14.10.2013, получено 20.10.2013 и т.д.).

Помимо изложенного инспекцией выявлено, что ООО "Горизонт" и ООО "Технотрейдинг" не имели реальной возможности поставлять газ в силу отсутствия технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В ходе проверки инспекцией допрошены в качестве свидетелей по факту взаимоотношений с заявителем руководитель ООО "Горизонт" Барбашова Т.М. и руководитель ООО "Технотрейдинг" Тимофеева А.С., которые показали, что являлись руководителями вышеуказанных организаций.

Вместе с тем, как обоснованно установлено налоговым органом, показания данных лиц противоречат друг другу в части поставок сжиженного газа, при этом никаких деталей осуществленных спорных сделок они пояснить не смогли.

Так, являясь единственными исполнительными органами поставщиков сжиженного газа в адрес общества, оба руководителя не смогли пояснить процесс поставки газа, начиная от поиска производителя и заканчивая вопросами доставки, хранения и объемов реализованного ими товара.

Помимо этого, согласно заключению специалиста от 26.02.2016 подписи на документах (договор поставки нефтепродуктов от 05.06.2013 N 4-СГ-13; счета-фактуры, товарные накладные, договор поставки нефтепродуктов от 03.06.2013 N 17 от имени Барбашовой Т.М., а также договор поставки нефтепродуктов от 30.12.2011 N 05-СГ, счета-фактуры, товарные накладные от имени Тимофеева А.С. выполнены не этими, а иными лицами (том 9, листы 139 - 168).

При этом названное заключение суд апелляционной инстанции признает допустимым доказательствам по основаниям, изложенным при рассмотрении эпизода взаимоотношений общества с ООО "Индустрия".

Также ответчиком установлено, что ООО "Горизонт" и ООО "Технотрейдинг" не являлись фирмами, которые профессионально занимались предоставлением услуг по поставке газа, не имели собственной базы, квалифицированных работников.

Кроме того, как указано ранее в настоящем постановлении, инспекцией выявлено, что реализация контрагентом - ООО "Технотрейдинг" товаров осуществлялась только в адрес следующих организаций: ООО "НОВИНТЭК", ООО "БЕСТ", АО "Газпром газораспределение Тверь", ООО "ТОЭГС", ООО "Горизонт", в которых учредителями являлся руководящий состав (а также их супруги) АО "Газпром газораспределение Тверь", что подтверждает вывод налогового органа о косвенной взаимозависимости ООО "Технотрейдинг" с заявителем.

Проанализировав в порядке статьи 71 АПК РФ документы, полученные инспекцией в ходе проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, суд апелляционной инстанции считает, что инспекцией сделан правомерный вывод о том, что представленные обществом документы в подтверждение заявленных налоговых вычетов по НДС содержат недостоверную информацию и не свидетельствуют о реальной поставке товара ООО "Горизонт" и ООО "Технотрейдинг" по заключенным с ними договорам поставки газа, так как налоговым органом установлены факты, которые в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о том, что реальная поставка заявителю спорного сжиженного газа в полном объеме произведена от ООО "КИНЕФ", с которым у общества имелись реальные действующие взаимоотношения, при заключении с ООО "Горизонт" и ООО "Технотрейдинг" договоров на поставку такого газа у общества отсутствовала реальная деловая цель при наличии возможности увеличить закупку природного газа у основного поставщика по более выгодной цене, выявлены неустранимые противоречия в первичных документах в части даты принятия товара в соответствии с товарными накладными и фактическому поступлению газа на Тверскую газонаполнительную станцию, установлена согласованность действий общества (через должностное лицо, являющееся начальником отдела по реализации газа, в должностные обязанности которого входит закупка газа, его распределение, установление розничных цен на газ, ведение договорной работы, работы с покупателями и т.д.) с ООО "Горизонт" и ООО "Технотрейдинг", присутствуют формальные условия договоров в части поставки товара, из показаний директоров ООО "Горизонт" и ООО "Технотрейдинг" фактически усматривается, что они не занимались вопросами доставки товара, так как не знают ни место погрузки, ни место разгрузки, представленные налогоплательщиком счета-фактуры содержат недостоверные сведения, подписаны не теми лицами, которые значатся в них, то есть составлены с нарушением положений статьи 169 НК РФ.

Доказательств того, что общество проявило должную осмотрительность при выборе в качестве поставщиков ООО "Горизонт" и ООО "Технотрейдинг", заявителем в материалы дела также не предъявлено.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.

Должная осмотрительность налогоплательщика должна проявляться в наличии у него документов, полученных от контрагентов.

Документами, необходимыми для принятия мер осторожности и предусмотрительности являются: учредительные документы, свидетельства о постановке на налоговый учет и о государственной регистрации, уставы, паспортные данные руководителей и другие документы.

Проверка полномочий лиц, действующих от имени контрагента, истребование документов, касающихся его предпринимательской деятельности является традиционным обычаем в деловой среде, позволяющим налогоплательщику удостовериться в добросовестности своего контрагента, поскольку в случае неисполнения последним своих договорных обязательств влечет для налогоплательщика как контрагента по сделке наступление неблагоприятных последствий.

Предпринимательская деятельность предполагает осуществление налогоплательщиком своих прав разумно и добросовестно, и, осуществляя расчеты с организациями, налогоплательщик должен проявить должную осмотрительность при выборе контрагентов. Поэтому в случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Налогоплательщик должен систематически проводить самостоятельную оценку рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности, что позволило бы ему своевременно оценить налоговые риски и уточнить свои налоговые обязательства.

Наличие таких признаков, как: отсутствие личных контактов руководства, отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность, отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента - свидетельствуют о высокой степени риска квалификации подобного контрагента как проблемного, а сделок, совершенных с таким контрагентом, сомнительными.

Регистрация обществ в качестве юридических лиц не имеет принципиального значения и не является подтверждением тому, что эти общества осуществляют предпринимательскую деятельность.

Между тем, заявив право на вычет по НДС по документам спорных контрагентов, именно общество должно подтвердить реальность поставки товара названными обществами от имени которых оформлены документы.

Таким образом, инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что, используя в своей деятельности документы на поставку сжиженного газа, изготовленные от ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт", заявитель преследовал единственную цель увеличения размера налоговых вычетов по НДС, то есть получение необоснованной налоговой выгоды путем увеличения размера налоговых вычетов по данному налогу.

Формальное предъявление документов не является безусловным доказательством правомерности получения вычетов по НДС.

С учетом совокупности представленных в материалы дела документов следует признать, что довод инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по рассматриваемому эпизоду документально подтвержден и заявителем не опровергнут.

В свою очередь, отсутствие по указанному эпизоду правовой оценки со стороны суда представленных инспекцией доказательств, которые имеют существенное значение для правильного разрешения спора, привело к принятию необоснованного решения в части признания необоснованным доначисления НДС, пеней и штрафа по названному эпизоду.

При указанных обстоятельствах основания для удовлетворения заявленных обществом требований в части признания недействительным решения налогового органа, касающегося доначисления НДС, пеней и штрафа по указанному налогу по эпизоду взаимоотношений с ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт" в данном случае у суда первой инстанции отсутствовали.

Следовательно, поскольку выводы, изложенные в решении суда, не соответствуют обстоятельствам дела и судом неправильно применены нормы материального права, апелляционная жалоба в этой части инспекции подлежит удовлетворению, а решение суда первой инстанции - отмене на основании пунктов 3, 4 части 1 статьи 270 АПК РФ в части признания недействительным решения инспекции от 31.03.2016 N 6 в части доначисления АО "Газпром газораспределение Тверь" НДС в сумме 3 472 662 руб. и соответствующих сумм пеней и штрафа.

Как отражено в пунктах 2.3.5 и 2.3.6 оспариваемого решения, в нарушение пункта 1 статьи 252, статей 255, 270 НК РФ АО "Газпром газораспределение Тверь" занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2012-2013 годы на сумму расходов, являющихся выплатами физическим лицам материальной помощи и премированием к профессиональным праздникам в размерах, указанных в этих пунктах решения.

Данное нарушение, по мнению налогового органа, привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за спорные налоговые периоды в общей сумме 7 153 936 руб.

В ходе проверки ответчиком выявлено, что в 2012-2013 годах обществом на основании приказов общества от 13.06.2012 N 128, 17.08.2012 N 2013, 21.08.2013 N 51, 26.02.2013 N 215 в связи с празднованием "Дня работников нефтяной и газовой промышленности", а также за добросовестный многолетний труд, высокие производственные показатели, вклад в развитие газовой отрасли, в связи с профессиональным праздником - Днем работников нефтяной и газовой промышленности, 55-летием со дня основания ОАО "Тверьоблгаз" и в связи с 20-летием ОАО "Газпром" за добросовестный многолетний труд, высокие производственные показатели, вклад в развитие газовой отрасли произведены выплаты материальной помощи работникам в размере 16 023 365 руб. за 2012 год и 16 879 608 руб. за 2013 год, что, по мнению инспекции, привело к занижению налога на прибыль организаций, подлежащего уплате в бюджет в сумме 6 580 595 руб., поскольку указанная материальная помощь учитывалась заявителем в расходах при налогообложения налога на прибыль.

Также в ходе проверки ответчиком выявлено, что в 2013 году на основании приказа общества от 29.08.2013 N 249 работникам выплачена премия в связи с празднованием профессионального праздника "Дня работников нефтяной и газовой промышленности".

Премирование производилось работникам, состоящим в списочном составе по состоянию на 31.08.2013. Указанные выплаты в размере 2 866 705 руб. учтены заявителем в составе расходов при расчете налога на прибыль организаций.

Суд первой инстанции, исследовав в порядке статьи 71 АПК РФ доказательства по делу, пришел к правильному выводу о том, что вышеперечисленные расходы связаны с оплатой труда работников и правомерно отнесены обществом на расходы, уменьшающие доходы от предпринимательской деятельности, при исчислении налога на прибыль организаций в спорные налоговые периоды.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы на оплату труда относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

В силу пункта 1 статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, в частности, суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда.

На основании пункта 2 названной статьи Кодекса к расходам на оплату труда при исчислении налога на прибыль относятся начисления стимулирующего характера, в том числе, премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Согласно пункту 25 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Таким образом, как верно отмечено судом первой инстанции в обжалуемом решении, перечень расходов на оплату труда не является исчерпывающим, что дает возможность учитывать для целей налога на прибыль и иные затраты, которые прямо не перечислены в статье 255 НК РФ, но связаны с оплатой труда работников и предусмотрены трудовым и (или) коллективным договорами.

В силу определения, данного в статье 129 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), заработную плату (оплату труда работников) определена как вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В соответствии со статьей 135 настоящего Кодекса системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

При этом каких-либо ограничений (за исключением установления норм, ухудшающих положение работника в сравнении с нормами ТК РФ) относительно порядка оплаты труда и (или) количества выплат, производимых работникам, оснований для выплат положения трудового законодательства не содержат.

Суд обоснованно указал, что из совокупного толкования приведенных формулировок ТК РФ и НК РФ следует, что ключевым требованием для учета затрат на оплату труда работников в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, является упоминание данной выплаты в трудовом и (или) коллективном договорах (прямо или косвенно - со ссылкой на положение об оплате труда, положение о премирование или другой аналогичный по содержанию документ). Кроме того, премирование за достижение производственных показателей является лишь частным случаем оправданных расходов налогоплательщика.

С учетом изложенного является правильным вывод суда о том, что любые премии, поименованные в трудовом и (или) коллективном договорах (если только в нем прямо не указано, что они финансируются из прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль), уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль ввиду того, что являются частью установленной в организации системы оплаты труда.

Аналогичное мнение высказано и в Письме Минфина России от 19.03.2007 N 03-03-06/1/158.

Перечень расходов, которые не подлежат учету в целях налогообложения налогом на прибыль, установлен в статье 270 НК РФ, согласно которой в это перечень включены, в частности: расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (пункт 21); в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (пункт 22); в виде сумм материальной помощи работникам (пункт 23).

Судом при рассмотрении настоящего дела обоснованно учтено, что ни один из видов оспариваемых налоговым органом выплат не может быть отнесен к расходам, не подлежащим учету в целях налогообложения налогом на прибыль, предусмотренным пунктами 21, 22, 23 статьи 270 НК РФ.

Инспекция считает, что вышеназванные спорные выплаты не связаны с выполнением работниками трудовых функций, следовательно не носят стимулирующий характер, что не соответствует требованиям статей 252, 255 НК РФ.

Вместе с тем, как верно указано судом в обжалуемом решении, в пункте 5.2.1 Положения об оплате труда и материальном стимулировании работников ОАО "Тверьоблгаз" (предыдущее наименование заявителя) предусмотрена выплата премий в том числе к профессиональному празднику работников общества - Дню работника нефтяной и газовой промышленности.

Кроме того, судом установлено, что согласно приказам общества работникам общества начислена премия в размере 100 % от установленного должностного оклада (часовой тарифной ставки) без учета доплат и надбавок, пропорционально отработанному времени.

Названные выплаты производятся ежегодно, что, как верно отмечено судом, свидетельствует об их периодичности и носят стимулирующий характер. При этом премирование работников производилось исходя из фактически отработанного времени (для работников, работающих менее года), выплачивается исходя из установленного должностного оклада, а значит квалификации работника.

Таким образом, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что ввиду наличия четких условий премирования, которые в спорном периоде соблюдены, а также учитывая поощрительный и стимулирующий характер рассматриваемой выплаты, материальная помощь, несмотря на ее наименование, фактически является премией и была правомерно учтена заявителем при исчислении налога на прибыль на основании статей 252, 255 НК РФ.

При этом судом обоснованно отклонен довод налогового органа как не соответствующий нормам действующего законодательства о необходимости установления для целей премирования вклада каждого работника, поскольку положения ТК РФ и принятых в соответствии с ним локальных актов общества такого требования не содержат.

Также судом правомерно приняты во внимание пояснения заявителя о том, что в связи со спецификой деятельности общества и количеством работников оценить личный вклад каждого конкретного работника в достижении общего экономического результата по организации достаточно сложно.

Апелляционная коллегия также поддерживает вывод обжалуемого решения о несостоятельности выводов ответчика относительно работников с непогашенными дисциплинарными взысканиями, поскольку налоговым органом не учтены не только положения статьей 252, 255 НК РФ, но и требования ТК РФ в данной части.

В соответствии со статьей 192 ТК РФ дисциплинарное взыскание может быть применено работодателем за совершение дисциплинарного проступка, то есть за неисполнение или ненадлежащее исполнение работником по его вине возложенных на него трудовых обязанностей.

Положения ТК РФ выделяют следующие виды взысканий:

1) замечание;

2) выговор;

3) увольнение по соответствующим основаниям.

Перечень дисциплинарных взысканий является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.

Кроме того, как верно указал суд, ТК РФ не содержит требований об обязательном лишении работника любых стимулирующих и/или поощрительных выплат в течение всего срока действия дисциплинарного взыскания, а оставляют разрешение данного вопроса на усмотрение работодателя.

Таким образом, при совершении дисциплинарного проступка лишение работника одной или нескольких премиальных выплат, применяемых у работодателя, в качестве дисциплинарного взыскания положениями ТК РФ не допускается.

С учетом изложенного доначисление налога на прибыль, пеней и штрафа по рассматриваемому эпизоду произведено налоговым органом необоснованно.

В связи с этим суд правомерно удовлетворил требования общества в этой части.

Следовательно, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции по рассматриваемому эпизоду не имеется.

Рассматривая доводы, приведенные в апелляционной жалобе инспекции по данному эпизоду, арбитражный апелляционный суд констатирует то, что они по смыслу аналогичны доводам, изложенным в оспариваемом решении налогового органа и отзыве на заявление общества, и исходит из того, что эти доводы уже получили надлежащую оценку суда первой инстанции.

Вместе с тем по изложенным выше основаниям по эпизоду доначисления НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по взаимоотношениям общества с ООО "Технотрейдинг" и ООО "Горизонт" решение суда подлежит частичной отмене.

В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы общества расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1500 руб. относятся на подателя этой жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 25 апреля 2017 года N А66-8897/2016 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области от 31.03.2016 N 6 в части доначисления акционерному обществу "Газпром газораспределение Тверь" налога на добавленную стоимость в сумме 3 472 662 руб. и соответствующих сумм пеней и штрафа.

В удовлетворении требований акционерного общества "Газпром газораспределение Тверь" в указанной части отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Н.В. Мурахина Н.Н. Осокина