Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 8 ноября 2017 г. N 02АП-6063/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 19 марта 2018 г. N Ф01-378/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Киров

08 ноября 2017 г.

Дело N А31-181/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 02 ноября 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 ноября 2017 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Немчаниновой М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гущиной В.В.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя: Гречухина А.С., действующего на основании доверенности от 26.06.2017, Белова О.А., действующего на основании доверенности от 24.09.2014,

представителей ответчика: Крейера Е.Н., действующего на основании доверенности от 26.06.2017 N 21, Безобразовой Т.В., действующей на основании доверенности от 27.12.2016 N 48,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Костромская ювелирная фабрика "Алькор" и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Костроме

на решение Арбитражного суда Костромской области от 21.06.2017, с учетом определения от 16.10.2017 об исправлении описки, по делу N А31-181/2015, принятое судом в составе судьи Зиновьева А.В.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Костромская ювелирная фабрика "Алькор" (ИНН: 4401058848, ОГРН: 1054408721355)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Костроме

(ИНН: 4401007770; ОГРН: 1044408640902)

о признании недействительным в части решения от 08.09.2014 N 18/47,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Костромская ювелирная фабрика "Алькор" (далее - ООО "КЮФ "Алькор", Общество, Фабрика, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Костромской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Костроме (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным в части решения от 08.09.2014 N 18/47.

Решением Арбитражного суда Костромской области от 21.06.2017 требования Фабрики удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части:

- доначисления НДС в размере 1 404 050 руб., налога на прибыль в размере 1 560 838 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов по статье 122 НК РФ,

- привлечения к ответственности по статье 126 НК РФ в виде штрафа в размере 146 400 руб.

В удовлетворении требований в остальной части налогоплательщику отказано.

ООО "КЮФ "Алькор" с принятым решением суда в части отказа в удовлетворении его требований не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в соответствующей части отменить и принять по делу новый судебный акт, обращая внимание апелляционного суда на следующие обстоятельства:

1) отсутствие учета единого налога по УСНО и корректировка налоговых обязательств Общества привели к повторному налогообложению тех сумм, с которых контрагенты уже уплатили единый налог по УСНО.

2) Установленные налоговым органом обстоятельства взаимоотношений Общества и его должностных лиц с контрагентами и их должностными лицами не подтверждает позицию Инспекции о получении ООО "КЮФ "Алькор" налоговой выгоды.

3) Налоговые обязательства налогоплательщика определены неверно:

- Инспекция фактически действовала вне рамок налогового законодательства,

- расчетный способ определения стоимости товара, возвращенного Обществу, неверный (была учтена также наценка, а не стоимость товара при его отгрузке дилеру),

- Инспекция не провела корректировку НДС на суммы налога, уплаченные с авансов, а также не учла наличие в договорах комиссии особого порядка перехода права собственности (по мере оплаты товара).

4) Суд первой инстанции в решении установил различные налоговые последствия для идентичных хозяйственных операций.

5) Инспекцией не доказаны действительные цены реализации.

6) Инспекция не доказала вину Общества в получении налоговой выгоды.

7) Кроме того, налоговым органом необоснованно не учтены документально подтвержденные возвраты товара.

Таким образом, заявитель жалобы считает, что решение от 21.06.2017 в обжалуемой им части подлежит отмене, так как при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права и неверно оценил фактические обстоятельства дела.

Инспекция представила отзыв на жалобу Общества, в котором против его доводов возражает, просит жалобу налогоплательщика оставить без удовлетворения.

10.10.2017 Общество представило "Дополнение к апелляционной жалобе", указав, что суд первой инстанции признал законность решения Инспекции при отсутствии надлежащих доказательств.

Общество представило также "Пояснения к апелляционной жалобе", данные в отношении ошибок, содержащихся в решении суда первой инстанции и о наличии оснований для уменьшения Инспекцией части заявленных требований в порядке статьи 49 АПК РФ.

16.10.2017 от Инспекции в апелляционный суд поступило "Дополнение к отзыву по апелляционной жалобе", в котором налоговый орган пояснил свою позицию в отношении доводов Общества и настаивал, что в удовлетворении жалобы Обществу следует отказать.

30.10.2017 от Инспекции в апелляционный суд поступило "Дополнение к отзыву по апелляционной жалобе", в котором налоговый орган указал, что считает необходимым повторить свою позицию по взаимоотношениям Общества со спорными контрагентами.

31.10.2017 Общество представило в апелляционный суд "Дополнение к апелляционной жалобе", в котором изложило свою позицию в отношении доводов Инспекции, изложенных в дополнениях к отзыву от 30.10.2017.

В свою очередь Инспекция с принятым решением суда в части признания недействительным решения налогового органа о применении штрафа по статье 126 НК РФ не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, настаивая, что:

- Инспекция истребовала у Общества документы, относящиеся к предмету выездной налоговой проверки, что не было учтено судом первой инстанции.

- Обязанность налогоплательщика вести спорные документы учета предусмотрена нормами действующего законодательства. При этом ведение бухучета с использованием программа "1С Предприятие" свидетельствует о том, что запрашиваемая Инспекцией информация у Общества имелась, тем более, что часть карточек по иным счетам Общество Инспекции предоставляло.

- Суду первой инстанции следовало также учесть, что налогоплательщик в судебном порядке обжаловал постановление налогового органа о производстве выемки документов от 10.04.2014 N 4 и решением суда по делу NА31-7203/2014 действия Инспекции были признаны правомерными.

- Позиция Инспекции по жалобе подтверждается также существующей судебной практикой.

Поэтому Инспекция считает, что решение от 21.06.2017 в части удовлетворения требований ООО "КЮФ "Алькор" по привлечению к ответственности по статье 126 НК РФ подлежит отмене, так как при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права и неверно оценил фактические обстоятельства дела.

Общество представило отзыв на жалобу налогового органа, в котором указало, что доводы Инспекции считает несостоятельными, просит в данной части решение суда оставить без изменения.

Подробно позиции сторон изложены в жалобах, в отзывах на жалобы и в пояснениях сторон по делу.

В судебном заседании апелляционного суда 07.09.2017 ООО "КЮФ "Алькор" заявило ходатайства:

- о вызове в качестве свидетелей Анпиловой Н.А. и Праховой Е.Н., настаивая, что данные лица могут предоставить сведения по взаимоотношениям между налогоплательщиком и дилерами с учетом существовавшего документооборота, а также по взаимоотношениям между дилерами и комиссионером;

- о назначении судебной финансово-экономической экспертизы, результаты которой позволят достоверно установить налоговые последствия вмененных налогоплательщику нарушений налогового законодательства.

30.10.2017 Инспекция представила в апелляционный суд "Возражения на ходатайство о назначении судебной финансово-экономической экспертизы" и "Возражения на ходатайство о допросе свидетелей", в которых изложила свою позицию в отношении приведенных налогоплательщиком доводов и указала на наличие оснований для отказа Обществу в удовлетворении заявленных им ходатайств.

31.10.2017 налогоплательщик представил "Позицию налогоплательщика по возражениям налогового органа на ходатайство о назначении судебной финансово-экономической экспертизы", указав, что проведение независимой экспертизы позволит определить суммы, относящиеся к возвратам товара, и привел примеры расчетов в подтверждение своей позиции по данному вопросу.

В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции ООО "КЮФ "Алькор" обратилось в Арбитражный суд Костромской области с заявлением об исправлении описок, опечаток в решении от 21.06.2017, которое было удовлетворено, о чем судом первой инстанции 16.10.2017 вынесено определение об исправлении описки.

Как пояснил представитель налогоплательщика в судебном заседании 19.10.2017, в части доводов жалобы о допущенных в решении описках оно не обжалуется, поэтому суд апелляционной инстанции, с согласия сторон рассматривает жалобы на решение Арбитражного суда Костромской области от 21.06.2017 с учетом вынесенного 16.10.2017 определения об исправлении описок в решении от 21.06.2017.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по апелляционной жалобе откладывалось до 09 часов 00 минут 19.10.2017 и до 11 часов 00 минут 02.11.2017.

В связи с невозможностью дальнейшего участия в рассмотрении дела из-за нахождения в отпуске судьи Минаевой Е.В. и судьи Черных Л.И. в связи с её командировкой произведена их замена на судей Великоредчанина О.Б. и Немчанинову М.В., поэтому рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала.

В судебных заседаниях апелляционного суда 07.09.2017, 19.10.2017 и 02.11.2017 представители сторон настаивали на своих позициях по делу.

Законность решения Арбитражного суда Костромской области от 21.06.2017, с учетом определения от 16.10.2017, проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении ООО "КЮФ "Алькор" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт N 18/33дсп и 08.09.2014 вынесено решение N 18/47.

Общество с решением Инспекции не согласилось и обжаловало его в УФНС России по Костромской области (далее - Управление).

Решением вышестоящего налогового органа N 12-12/14255@ от 22.12.2014 решение Инспекции было изменено путем уменьшения недоимки по налогу на прибыль, уменьшения пени и штрафа в соответствующих размерах. Согласно решению Управления N 12-12/14255@ от 22.12.2014 Обществу начислено:

- налоги за 2011-2012 в размере 35 456 450 руб., в том числе, налог на прибыль - 7 239 939 руб., НДС - 28 216 511 руб.,

- пени по состоянию на 08.09.2014 в размере 6 769 230,78 руб., в том числе, по НДС - 6 665 662,78 руб., по налогу на прибыль - 103 568 руб.,

- штраф по части 1 статьи 122 НК РФ - 6 388 057 руб.,

- штраф по статье 123 НК РФ - 102 491 руб.,

- штраф по части 1 статьи 126 НК РФ - 224 800 руб.

ООО "КЮФ "Алькор" решения Инспекции и УФНС России по Костромской области обжаловало в ФНС России от 20.04.2015 N СА-4-9/6685@ решение Инспекции, с учетом решения Управления, признано недействительным в части неучета налоговым органом в целях исчисления налога на прибыль за 2012 страховых взносов в общей сумме 107 873 рубля, в связи с чем исчисленный Инспекцией налог на прибыль организаций за 2012 уменьшен на 21 575 руб., поэтому решение ИФНС России по г. Костроме от 08.09.2014 N 18/47 отменено ФНС России в указанной части. В остальной части решение от 08.09.2014 оставлено без изменения (т.13,л.д.41-48).

ООО "КЮФ "Алькор" с решением Инспекции, с учетом решения Управления, не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Костромской области, руководствуясь статьями 20, 23, 31, 39, 54, 89, 93, 105.1, 108, 109, 112, 126, 146, 169, 171, 172, 153 154, 247-249, 252 НК РФ, Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), Приказом Федеральной налоговой службы от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@, Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", требования налогоплательщика удовлетворил только частично.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалоб, отзывов на жалобы, пояснений и дополнение к жалобам и отзывам, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, пришел к следующим выводам.

1. По жалобе Инспекции.

Из решения Инспекции усматривается, что ООО "КЮФ "Алькор" привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 224 800 руб. за непредставление в налоговый орган в установленный срок 1124 документов частично по требованиям: N 1566 от 20.03.2014, N 1680 от 27.03.2014, N 1692 от 27.03.2014, N 1703 от 27.03.2014, N 835 от 13.02.2014, N888 от 14.02.2014, N 1572 от 20.03.2014.

Налогоплательщик оспаривал привлечение к ответственности за неисполнение требования в части:

- непредставления карточек бухгалтерских счетов N N 62, 76,66 (624 документа) и табелей учета рабочего времени (36 документов) (по требованию от 20.03.2014 N1566),

- непредставления 36 карточек бухгалтерского учета по счету 71 (по требованию от 13.02.2014 N 835),

- непредставления 36 карточек бухгалтерского учета по счету 43 (по требованию от 20.03.2014 N 1572).

В данном случае апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление названных выше документов и учитывает следующее.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Статьей 89 НК РФ установлено, что при проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о предоставлении документов.

В соответствии с Приложением 5 Приказа Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" запрашиваемые документы должны быть запрошены в требовании с указанием наименования, реквизитов, иных индивидуализирующих признаков документов, периода, к которому они относятся.

НК РФ допускает такие формулировки как "документы, необходимые для исчисления и уплаты налога" (пункт 6 статьи 23 НК РФ), "необходимые для проверки документы" (пункт 1 статьи 93 НК РФ), но не устанавливает перечень документов, которые могут быть истребованы у налогоплательщика при проведении выездной налоговой проверки.

Как указал Минфин России в письме от 11.05.2010 N 03-02-07/1-228, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверить регистры бухгалтерского и налогового учета, которые ведутся в установленном порядке и с учетом учетной политики, которая для целей налогообложения определена как выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно пункту 1 статьи 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика лишь документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Однако карточки счетов являются синтетическими регистрами бухгалтерского учета, их составление в обязательном порядке не предусмотрено ни нормами бухгалтерского учета, ни налоговым законодательством.

Данные документы не являются обязательными для целей налогообложения. Указанные документы не несут в себе детальной информации о хозяйственных операциях налогоплательщика, в них нет информации, связанной с исчислением и уплатой налогов.

Исходя из специфики своей деятельности, Общество формирует свою Учетную политику, в которой в проверяемом периоде ведение такого регистра бухгалтерского учета как карточка по счету учета расчетов (например, по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") Обществом не предусмотрено. Представление карточки счета не предусмотрено также и законодательством о налогах и сборах.

В ответ на требования Инспекции Общество сообщило, что оно не ведет учет посредством карточек счета и поэтому были предоставлены оборотно-сальдовые ведомости.

При этом в оборотно-сальдовых ведомостях, предоставленных налоговому органу, отражаются суммы оборотов по дебету и кредиту счета, а также сальдо на начало и конец периода. Правильность и своевременность исчисления и уплаты налогов подтверждается не карточками счета, а первичными учетными документами, которые были предоставлены налоговому органу.

Обязанность налогоплательщика составлять карточки счета (субсчета) в разрезе каждого контрагента законодательством о налогах и сборах и иными актами не предусмотрена.

Материалами дела подтверждается, что по требованиям в ходе выездной налоговой проверки, помимо первичных учетных документов, налогоплательщик предоставлял регистры бухгалтерского учета, предназначенные для систематизации и накопления информации, содержащейся в первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета, в частности, оборотно-сальдовые ведомости по счету 62 по требованиям N 1284 от 06.03.2014, N 861 от 13.02.2014, N 18-43/6213 от 19.12.2013. Первичные учетные документы и представленные налоговому органу оборотно-сальдовые ведомости содержат информацию, необходимую для проверки правильности начисления НДС и налога на прибыль: товарные накладные содержат данные о стоимости и количестве отгруженных (возвращенных) товаров, а в оборотно-сальдовых ведомостях систематизирована информация, содержащаяся в накладных.

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ установлена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, в виде штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление истребованных в соответствии со статьей 93 НК РФ документов, налоговому органу необходимо установить обстоятельства, свидетельствующие, что такие документы имелись у налогоплательщика, либо он должен был их оформлять в силу прямого указания закона или иных нормативных правовых актов.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением является виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В соответствии со статьей 109 НК РФ, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения, либо при отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения.

Поскольку пунктом 1 статьи 126 НК РФ предусмотрена ответственность налогоплательщика за непредставление имеющихся у него документов, то их отсутствие исключает возможность привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Таким образом, как правильно установил суд первой инстанции, карточки счетов не были представлены налогоплательщиком по требованию налогового органа в связи с их отсутствием у проверяемого налогоплательщика, так как Общество в проверяемом периоде их не вело.

Доказательств действительного наличия у налогоплательщика спорных документов налоговый орган в материалы дела не представил.

Не представил также налоговый орган доказательств ведения Обществом учета фактически отработанного времени работников, как того требует часть 4 статьи 91 Трудового кодекса Российской Федерации.

Порядок и способы получения информации работодателем о явках и неявках работника в Трудовом кодексе Российской Федерации не установлен. Общество для этого применяет электронную пропускную систему.

Данное обстоятельство подтверждено представителями налогоплательщика и в судебном заседании апелляционного суда.

Формы N Т-12 или N Т-13, предназначенные для учета рабочего времени, установленные Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты", Общество не составляло и, соответственно, также не могло представить такие документы по требованию Инспекции.

При таких обстоятельствах следует признать правильным вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление названных выше документов.

Рассмотрев доводы налогового органа, приведенные им в своей жалобе, апелляционный суд приходит к следующим выводам:

- тот факт, что, как настаивает Инспекция, у Общества были истребованы документы, относящиеся к предмету выездной налоговой проверки, что не было учтено судом первой инстанции, автоматически не свидетельствует о правомерности таких действий Инспекции. При этом наличие у Общества карточек по другим счетам, которые были представлены им к проверке, не может быть поставлено в вину Обществу применительно к тем документам, за непредставление которых налогоплательщику был начислен штраф по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

- Нарушения, допущенные ООО "КЮФ "Алькор" при ведении бухучета, в любом случае не образуют состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена в пункте 1 статьи 126 НК РФ. Ведение Обществом бухучета с применением программы "1С Предприятие" позицию Инспекции о наличии у налогоплательщика спорных документов также не подтверждает и автоматически не свидетельствует о наличии документов, запрашиваемых у него налоговым органом.

- Ссылку Инспекции на решение суда по делу N А31-7203/2014 апелляционный суд не принимает, поскольку в рамках названного судебного дела Общество обжаловало постановление налогового органа о производстве выемки документов от 10.04.2014 N 4, по результатам рассмотрения которого суд подтвердил правомерность действий Инспекции, однако соблюдение налоговым органом процедуры выемки и наличие у него права на совершение таких действий вовсе не свидетельствует о наличии у Общества спорных документов.

- Довод Инспекции о наличии у Общества возможности предоставить данные учета рабочего времени в электронном виде, апелляционный суд не принимает, так как запрошенные Инспекцией документы по форме Т-12 или Т-13 Общество не вело, поэтому и представить такие документы, по требованию налогового органа Общество не имело возможности.

- Ссылка Инспекции на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, так как названные Инспекцией судебные акты приняты судами по конкретным делам с учетом конкретных обстоятельств, поэтому не имеют правового значения для рассмотрения данного дела.

При таких обстоятельствах в удовлетворении жалобы налогового органа апелляционный суд отказывает.

2. По жалобе ООО "КЮФ "Алькор".

В силу статьи 246 НК РФ Общество является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном в главе 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны подтверждаться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции, в том числе, о лицах, осуществивших операции по выполнению работ, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Согласно статье 143 НК РФ ООО "КЮФ "алькор" является плательщиком НДС.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Статьей 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно статье 154 НК РФ (в редакции до 01.01.2012) налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно статье 154 НК РФ (в редакции Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ) с 01.01.2012 налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено статьей 154 Кодекса, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке статьи 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), при наличии соответствующих первичных документов.

В Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 21.04.2011 N 499-О-О и от 29.09.2011 N 1292-О-О указано, что из взаимосвязанных положений статей 169, 171 и 172 НК РФ следует, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в учете у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, соответственно, при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных налоговым законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Как указано в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О и от 18.04.2006 N 87-О, по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Положения вышеназванных статей предполагает возможность применения налоговых вычетов при наличии доказательств реальности осуществления хозяйственных операций.

Возникновение налоговой обязанности является следствием участия налогоплательщика в гражданском обороте. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 23.12.2009 N 20-П, налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Участие в гражданских правоотношениях, а именно вступление в договорные отношения является основанием формирования налоговых обязательств перед государством. Обязанность по уплате налогов зависит, в том числе, от исполнения гражданско-правовых обязательств. Для налогообложения правовое значение имеет фактическое исполнение сделки.

Статьей 20 НК РФ определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов;

2) одно физическое, лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Согласно пункту 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются в том числе:

организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов;

физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

5) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Как указано в Постановлении N 53, судебная практика разрешения налоговых споров должна исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Недобросовестность налогоплательщика определяется как совокупность фактов, опровергающих наличие цели деятельности, с осуществлением которой связано возникновение прав либо надлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения. Налоговым органам надлежит выявить недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в отсутствии деловой цели деятельности, направленной на систематическое получение дохода в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота и установить цель необоснованного приобретения права, связанного с предъявлением требований о возмещении налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении продукции.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, при рассмотрении налогового спора налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Определениях от 16.11.2006 N 467-О и от 21.04.2011 N 499-О-О, подтверждение права на налоговый вычет не должно ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета должны быть установлена, исследована и оценена вся совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией для целей исчисления, в том числе, НДС, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговые вычеты при исчислении итоговой суммы налогов.

Таким образом, возможность возмещения налогов из бюджета обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 25.07.2001 N 138-О, у сделок, заключаемых хозяйствующими субъектами, должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации своих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Формальный подход к оценке представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих право на налоговый вычет, исключается.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде Фабрика осуществляла производство ювелирных изделий, которые реализовывала по договорам поставки в адрес следующих организаций: ООО "Торговый дом "Алькор-1", ООО "Торговый дом "Алькор-2", ООО "Торговый дом "Алькор-3", ООО "Ювмакс", ООО "Марис", ООО "Квартал", ООО "Миан", ООО "Вектор", ООО "Гамма", ООО "Фаворит", ООО "Арт-Премиум", ООО "Изумруд", ООО "Прогресс".

Учредители (руководители) ООО "КЮК "Алькор" и Дилеров Фабрики являются родственниками или работниками Фабрики.

Согласно сведениям ЕГРЮЛ учредителем и руководителем Фабрики является Метельков А.А., который также зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя.

Допрошенный правоохранительными органами Густов А.В. (учредитель и руководитель ООО "Прогресс") пояснил, что никакого фактического участия в деятельности общества он не принимал, формально числился руководителем.

Учредителем и руководителем ООО "ТД "Алькор-1" и ООО "Арт-Премиум" числится Дмитриева Е.А., которая имеет общих детей с учредителем и руководителем Общества Метельковым А.А., зарегистрирована с ним по одному адресу. В 2011-2012 заработную плату в этих организациях не получала.

Дмитриева Е.А. по специальности социальный работник. При допросе показала, что до 02.09.2013 работала в МУ КГМЦ "ПАЛЕ", вела творческие кружки (получение доходов в 2011-2012 подтверждено сведениями 2-НДФЛ), однако основным местом работы назвала ООО ООО "ТД "Алькор-1", но не смогла точно ответить имеется ли об этом запись в трудовой книжке.

Учредителем и руководителем ООО "Гамма" числится Луканина Е.М. - мать Дмитриевой. В 2011 в период создания ООО "Гамма" Луканина Е.М. была пенсионеркой (с 2009), до этого работала в троллейбусном управлении. При допросе назвала основным местом работы ООО "Гамма", а целью его создания - заработать добавку к пенсии, однако доходов от этой организации Луканина Е.М. не получала и причину такой ситуации не указала.

Учредителем и руководителем ООО "ТД "Алькор-2" числится Горячко А.Н. До создания этой организации работала в ООО "Алькор", учредителем которого являлся Метельков А.А. С 2006 по 2010 и в 2012 работала в Обществе. В своей организации получала заработную плату только в 2012 и в размере значительно меньшем, чем заработная плата в Обществе.

Учредителем и руководителем ООО "Фаворит" числится Кольцов Д.В., имеющий общих детей с Горячко А.Н. При допросе не ответил на вопросы об основном месте работы в 2010-2012, о занимаемой должности, о наличии записи в трудовой книжке и месте получения доходов, хотя получал доходы от своей организации в 2012. При этом сказал, что в 2006-2007 работал в должности заведующего гаражом в Костромской автоколонне 1153.

Учредителем и руководителем ООО "ТД "Алькор-3" числится Неживая Е.Н., в проверяемом периоде работник Общества. Заработную плату в Обществе получала в три раза больше, чем в своей организации, но при допросе затруднилась сказать, в какой должности работала в Обществе и получала ли там зарплату.

Учредителем и руководителем ООО "Ювмакс" числится Михеичев М.В. - работник Общества и ООО "КЮК "Алькор", а до этого был работником ООО "Алькор". Доходов от ООО "Ювмакс" не получал. При допросе затруднился ответить, где и в какой должности работал в 2010-2012 годах, имеется ли запись в трудовой книжке, какое место работы являлось основным.

Руководителем и учредителем ООО "Марис" числится Михеичева Т.А., имеющая с Михеичевым М.В. общих детей, зарегистрированная с ним по одному адресу.

В 2010 работала в юридическом центре "Право и защита" и в Департаменте здравоохранения, в своей организации получала доходы в размере большем почти в два раза, чем в этих местах работы, но при допросе показала, что в 2010-2012 находилась в декретном отпуске и отпуске по уходу за ребенком и не смогла ответить на вопрос о получении доходов от своей организации и о том, где она находится.

Учредителем и руководителем ООО "Миан" числится Белова Ю.А. - жена главного бухгалтера Общества Белова О.А. В своей организации получала заработную плату в незначительных суммах, на вопрос об адресе организации, назвала свой домашний адрес.

Учредителем и руководителем ООО "Квартал" числится Ушакова Т.Б., бывший работник ООО "Алькор" и ООО "КЮК "Алькор". При допросе не смогла ответить о наличии записей в трудовой книжке о работе в своей организации, доходы от нее не получала.

Учредителем и руководителем ООО "Вектор" с 15.06.2011 числится Макарова Т.Н. - бывший работник Общества, пенсионерка, доходов от своей организации не получала. При допросе заявила, что не помнит, какое место работы у нее было основным в 2010-2012 годах (им являлось ООО "Русский бриллиант").

Учредителем и руководителем ООО "Изумруд" с 27.09.2012 числится Клюкина О.А., бывший работник Общества. Доходов от своей организации не получала, записи в трудовой книжке нет. В 2012 работала в ООО "Русский бриллиант" кладовщиком. (Учредителем и руководителем ООО "Русский бриллиант" является Прахова Е.Н. - работник Общества, ООО "Алькор" и ООО "КЮК "АЛЬКОР").

Учредителем и руководителем ООО "Прогресс" с 27.09.2012 числится Густов А.В. - коммерческий директор ООО "КЮК "Алькор", доходов от своей организации не получал. При допросе не смог точно ответить имеется ли запись в трудовой книжке о работе в организации.

Численность сотрудников у Дилеров в проверяемом периоде составляла от 0 до 3 человек. Основных средств в собственности и (или) пользовании, транспортных средств дилеры не имели.

В 2010-2012 Фабрика, Дилеры и ООО "КЮК "Алькор" представляли налоговую отчетность по телекоммуникационным каналам связи (по системе "Контур-Экстерн"), которую подписывал учредитель и генеральный директор Фабрики Метельков А.А.

Оплату услуг ЗАО "ПФ "СКБ Контур" осуществляла Фабрика, расходы, предъявленные ЗАО "ПФ "СКБ Контур", полностью учтены для целей налогообложения, стоимость предоставления услуг по пользованию системой "Контур-Экстерн" Фабрикой Дилерам не предъявлялась и в доходы от реализации не включалась, фактов получения оплаты от контрагентов Общество не подтвердило.

При этом руководители Дилеров: Михеичев М.В. (ООО "Ювмакс"), Михеичева Т.А. (ООО "Марис"), Дмитриева Е.А. (ООО "Торговый дом "Алкор-1" и ООО "Арт-Премиум"), Белова Ю.А. (ООО "Миан"), Клюкина О.А. (ООО "Изумруд") подтвердили выдачу Метелькову А.А. доверенности на подписание налоговых деклараций.

Для регистрации организаций-упрощенцев использовались четыре адреса в Костроме: проезд Ключевской, 1 (восемь организаций), ул. Петра Щербины, 4"б" (три организации), пр-кт Текстильщиков, 40/39 (две организации), б-р Петрковский, 24 (одна организация).

На проезде Ключевской, 1 зарегистрировано и само Общество, нежилые здания по этому адресу принадлежат его учредителю и переданы им, как индивидуальным предпринимателем, в аренду Обществу. Табличек с надписями наименований вышеуказанных организаций по данному адресу на момент проведения осмотра помещений не имелось, присутствия организаций не установлено. Четыре организации перечисляли арендную плату не Обществу, а напрямую на счет ИП Метелькова А.А.

Зарегистрированные на ул. Петра Щербины, проспекте Текстильщиков, бульваре Петрковском организации арендную плату не перечисляли вообще или не перечисляли с октября 2011; на момент осмотров по адресам регистрации отсутствовали. В сентябре 2013 две организации сменили свой юридический адрес на ул. Никитскую,35, помещения по этому адресу принадлежат руководителю и учредителю Общества.

ИП Метельков (Арендодатель) заключил договоры аренды нежилых зданий с Фабрикой и ООО "Торговый дом "Алькор-1", ООО "Торговый дом "Алькор-2", ООО "Торговый дом "Алькор-3", ООО "Вектор", ООО "Гамма", ООО "Изумруд", ООО "Прогресс", ООО "КЮК "Алькор", по условиям которых Фабрика арендует нежилые здания, расположенные по адресу: г. Кострома, проезд Ключевской, д. 1 (литера А, А1, В, В1), а остальные Дилеры - нежилые помещения, расположенные по адресу: г. Кострома, проезд Ключевской, д. 1 (литера А, А1).

Фабрика, а также ООО "Торговый дом "Алькор-1", ООО "Торговый дом "Алькор-2", ООО "Торговый дом "Алькор-3", ООО "Вектор", ООО "Гамма", 000 "Изумруд", ООО "Прогресс", ООО "КЮК "Алькор" зарегистрированы по адресу: г. Кострома, проезд Ключевской, д. 1.

В результате осмотра здания, расположенного по адресу: г. Кострома, проезд Ключевской, д. 1 установлено, что ООО Торговый дом "Алькор-1", ООО Торговый дом "Алькор-2", ООО Торговый дом "Алькор-3", 000 "Вектор", ООО "Гамма", ООО "КЮК "Алькор", ООО "Изумруд", ООО "Прогресс" по данному адресу не располагаются.

Часть корреспонденции адресованной ООО "Изумруд", ООО "Гамма", ООО "Вектор", ООО "Торговый дом "Алькор-1", ООО "Торговый дом "Алькор-2", ООО "Торговый дом "Алькор-3" получала офис-менеджер Фабрики Курилова С.В., что подтверждается соответствующими почтовыми уведомлениями.

ООО "Арт-Премиум", ООО "Ювмакс" и ООО "Фаворит" также зарегистрированы по одному адресу: г. Кострома, ул. Щербины Петра, 4 "Б". В ходе осмотра помещений, расположенных по данному адресу, установлено их отсутствие.

ООО "Квартал" и ООО "Миан" с 20.09.2013 и 25.09.2013 соответственно зарегистрированы по одному адресу: г. Кострома, ул. Никитская, 35 (г.Кострома, ул. Никитская, 35, НП 33). Помещения, расположенные по данному адресу, принадлежат Метелькову А.А.

Государственная регистрация ООО "Торговый дом "Алькор-2", ООО "Торговый дом "Алькор-3", ООО "Торговый дом "Алькор-1" осуществлена в один день - 23.12.2005, ООО "Гамма" и ООО "Вектор" 15.06.2011 и 17.06.2011.

Государственная регистрация ООО "Вектор" (15.06.2011), "Арт-Премиум" (06.10.2011) и ООО "Прогресс" (27.09.2012) осуществлена незадолго до заключения договоров поставок и договоров комиссии.

Запись о создании ООО "Изумруд" и ООО "Прогресс" внесена в ЕГРЮЛ 27.09.2012, при этом дилерские соглашения, заключенные этими организациями с Фабрикой, датированы 15.11.2011.

Заявителями при регистрации Фабрики и Дилеров выступали физические лица, действовавшие по доверенностям, удостоверенным нотариусом Румянцевой С.В. При этом при регистрации ООО "Изумруд", ООО "Прогресс", ООО "Вектор", ООО "Арт-Премиум", ООО "Фаворит", ООО "Марис" и ООО "Гамма" заявителем являлся сотрудник Фабрики - Маков Н.Н.

Главный бухгалтер Фабрики Белов О.А. осуществлял действия, связанные с ликвидацией ООО "Ювмакс" и ООО "Марис": подписывал бухгалтерскую отчетность (ликвидационный баланс) ООО "Ювмакс" и ООО "Марис" и представлял документы, связанные с ликвидацией, в регистрирующий орган.

Кроме того, Белов О.А. на основании доверенностей представлял интересы, получал и передавал документы от имени ООО "Торговый дом "Алькор-1", ООО "Торговый дом "Алькор-2" и ООО "Торговый дом "Алькор-3".

Сотрудник Фабрики Кокшарова Т.А., которая также является с июля 2013 генеральным директором ООО "КЮК "Алькор", имеет доверенность на представление интересов и получение документов от имени ООО "Квартал", а также доверенности от имени ООО "Торговый дом "Алькор-1" и ООО "Торговый дом "Алькор-2" на представление и получение документов, связанных с государственной регистрацией юридического лица с правом подписи и совершения всех действия, связанные с выполнением этого поручения.

Свидетель Панчул Н.А. (с марта по июль 2012 занимала должность бухгалтера в ООО "Фаворит", протокол допроса от 26.08.2014 N 199) показала, что в период работы в ООО "Фаворит" начисляла заработную плату, сдавала отчетность по заработной плате, в том числе, по Фабрике и ООО "КЮК "Алькор", а также по другим организациям, название которых Панчул Н.А. затруднилась вспомнить. Кроме того, Панчул Н.А. вела учет для Фабрики, ООО "КЮК "Алькор" и других организаций в период работы в ООО "Фаворит". Знакомство с главным бухгалтером Фабрики Беловым О.А. свидетель подтвердила.

Допрошенные лица не знают об использовании свободных денежных средств организаций, например о предоставлении беспроцентных займов друг другу и Обществу. Все свидетели одинаково описывают пошаговый процесс отправки отчетности по ТКС, однако, никто не указал на использование ключа электронно-цифровой подписи (ЭЦП).

Учредители и руководители ООО "Ювмакс" - Михеичев М.В., ООО "Марис" - Михеичева Т.А. на вопрос о причинах ликвидации организаций, назвали одну - "надоело", а в заявлениях на ликвидацию причиной указана "нерентабельность работы".

Указанные причины не соответствуют действительности. Занятость руководителей, по их словам, была частичная, по мере необходимости; в 2012 ООО "Ювмакс" сделки оформлялись только в июле, а ООО "Марис" - в апреле и мае. За 2010-2012 получено чистой прибыли (доходы минус расходы, минус единый налог) ООО "Ювмакс" - 11 млн. руб., от ООО "Марис" - 9 млн. руб.

С расчетного счета ООО "Миан" оплачивались туристические путевки Беловой Ю.А. (учредитель и руководитель ООО "Миан") и Белова О.А. (главный бухгалтер Общества, муж Беловой Ю.А.).

С расчетного счета ООО "Фаворит" (учредитель и руководитель Кольцов Д.В.) производилась оплата туристических путевок Горячко А.Н. (учредитель и руководитель ООО "Торговый дом "Алькор-2"), Кольцова Д.В. (муж Горячко А.Н.), а также их дочерей: Кольцовой М.Д. и Кольцовой Е.Д.

ООО "КЮК "Алькор" производило оплату туристических путевок Метелькову А.А. (руководитель Фабрики), Метельковой В.А., Дмитриевой Е.А. (учредитель и руководитель ООО "Торговый дом "Алькор-1" и ООО "Арт-Премиум"), Макаровой Т.Н. (учредитель и руководитель ООО "Вектор"), Белову О.А. (главный бухгалтер Общества, муж Беловой Ю.А.), Беловой Ю.А. (учредитель и руководитель ООО "Миан"), Неживой Е.Н. (учредитель и руководитель ООО "Торговый дом "Алькор-3").

Между Фабрикой и ООО Охраной Фирмой "Патруль безопасности" заключены договоры:

- от 01.11.2007 N 13-Ф на оказание услуг по физической охране объекта по адресу: г. Кострома, Ключевский проезд, д. 1.

- от 11.03.2008 N 336-0 и от 06.11.2009 N 974-0 на охрану объектов, подключенных к центральной станции мониторинга (пульту централизованного наблюдения) о принятии под охрану административного и производственного зданий по адресу: г. Кострома, Ключевской проезд, 1.

Между Фабрикой и ООО "Защита Плюс" заключены договоры:

- от 01.01.2007 N 104-О и N 017-О на обслуживание системы охранно-пожарной и тревожной сигнализации и системы звукового оповещения о пожаре на объекте "ювелирная фабрика" по адресам: Ключевской проезд, 1 и Ключевской проезд, 1, литер В;

- от 01.01.2011 N 027-О и N 018-О на техническое обслуживание системы охранного видеонаблюдения и системы ограничения доступа на объекте "ювелирная фабрика" по адресу: Ключевской проезд, 1, литер А, В, А 1.

По информации ООО Охранной Фирмы "Патруль безопасности" и ООО "Защита Плюс" договоры с Дилерами и с ООО "КЮК "Алькор" не заключались.

Договорами аренды, заключенными между Дилерами, ООО "КЮК "Алькор" и Метельковым А.А. не предусмотрено включение в арендную плату расходов по охране зданий и территории. Расходы по охране данные организации не возмещают.

Фабрикой в составе доходов возмещение расходов по охране не отражено, затраты на охрану отражены в составе расходов в полном объеме.

Расчетные счета Фабрики, Дилеров и ООО "КЮК "Алькор" открыты в одних и тех же банках: ООО "Костромаселькомбанк" и отделении N 8640 Сбербанка России.

Анализ выписок по расчетным счетам Дилеров Фабрики показал, что полученные от ООО "КЮК "Алькор" денежные средства Дилеры перечисляли на расчетный счет Фабрики в качестве оплаты по договору поставок ювелирных изделий или на расчетный счет ООО "КЮК "Алькор" в качестве оплаты комиссионного вознаграждения, либо перечисляли Фабрике как беспроцентный займ. Расходы на охрану, пожарную и охранную сигнализацию по расчетным счетам Дилеров отсутствуют.

В 2010-2012 Дилеры производили реализацию ювелирных изделий исключительно по договорам комиссии с ООО "КЮК "Алькор".

Договоры поставки между Обществом и контрагентами идентичны друг другу и заключены в течение 2006-2012.

Для названных организаций Фабрика являлась единственным поставщиком продукции.

Кроме того, Фабрикой с ООО "Торговый дом "Алькор-1", ООО "Торговый дом "Алькор-2", ООО "Торговый дом "Алькор-3", ООО "Ювмакс", ООО "Марис", ООО "Квартал", ООО "Миан", ООО "Вектор", ООО "Гамма", ООО "Фаворит", ООО "Арт-Премиум", ООО "Изумруд", ООО "Прогресс" (далее - Дилеры) заключены дилерские соглашения с целью предоставления Дилерам неисключительного права на распространение продукции Фабрики.

Дилерские соглашения являются аналогичными; отличие состоит только в объеме закупок, который, в зависимости от дилера, составляет от 10 000 000 руб. до 30 000 000 руб.

Условиями дилерских соглашений предусмотрено, что Дилеры должны иметь скидку на продукцию не менее 5% по сравнению со сторонними покупателями.

Анализ цен реализации Фабрикой ювелирных изделий показал, что цены реализации Дилерам на 33-49% ниже, чем цены реализации сторонним организациям и индивидуальным предпринимателям (ООО "Уральский ювелирный оптовый центр", ООО "Ювелирный дом "Кристалл", ИП Кузнецов А.В.).

Приобретенную у Фабрики продукцию Дилеры передавали в адрес ООО "КЮК "Алькор" по договорам комиссии, по условиям которых ООО "КЮК "Алькор" выступало комиссионером, а Дилеры - комитентами.

ООО "КЮК "Алькор" осуществляет торговлю исключительно ювелирными изделиями Фабрики на основании договоров комиссии с Дилерами.

Ассортимент (номенклатура) ювелирных изделий согласно товарным накладным Фабрики соответствует ассортименту ювелирных изделий, отгруженных ООО "КЮК "Алькор" покупателям в рамках исполнения договоров комиссии.

Реализация товаров Фабрикой Дилерам, передача Дилерами товаров по договорам комиссии ООО "КЮК "Алькор", реализация товаров ООО "КЮК "Алькор" покупателям осуществлялась одновременно.

При этом имели место случаи реализации ООО "КЮК "Алькор" покупателям товаров, полученных по договорам комиссии, более ранней датой, чем дата приобретения этих товаров Дилерами у Фабрики.

Оформление реализации ювелирных изделий (передачу на комиссию) и предъявление комиссионного вознаграждения по всем организациям-упрощенцам одинаково и носит формальный характер.

Товарные накладные на передачу товара на комиссию в ООО "КЮК "Алькор", хотя и составлены от имени разных организаций и в разное время, но имеют одинаковое обозначение и последовательную нумерацию. Так, например, в ноябре 2011 ООО "КЮК "Алькор" получало товар на комиссию только от ООО "Фаворит", товарная накладная от 30.11.2011 имеет номер 574-ию. В декабре товар комиссионеру стало передавать ООО "Арт-Премиум", его товарная накладная от 01.12.2011 имеет номер 575-ию, хотя ООО "Арт-Премиум" создано в июне 2011 и это была его первая поставка.

Договоры поставки со всеми организациями, несмотря на то, что заключены в разное время (в 2006-2012), идентичны друг другу и имеют одинаковые условия поставки, ко всем договорам имеются идентичные дополнительные соглашения, в которых установлен срок возврата ювелирных изделий при наличии дефектов в течение 5 лет.

Однако договор Общества с ООО "Новый мир" (сторонней организацией) не имеет дополнительного соглашения с льготными условиями, а в договоре с ООО "Уральский ювелирный оптовый центр" предусмотрена обязанность покупателя известить поставщика о выявленном при приемке браке не позднее следующего дня после приемки. Договоры поставки и дополнительные соглашения не содержат согласованных условий об их предмете (ассортименте и количестве подлежащей поставке продукции, а также сроках поставки и цене), момент перехода права собственности не оговорен. В то же время, в дополнительных соглашениях к договорам поставки с иными покупателями предусмотрено количество изделий, вес, цена, срок поставки и срок оплаты.

Первые дополнительные соглашения к договорам, заключенным в 2006-2008, подписаны в один день - 12.01.2009. Дополнительные соглашения к договорам, заключенным в 2011-2012 с вновь созданными организациями, принимались одновременно с заключением самих договоров поставки.

Условие о переходе права собственности в момент получения изделий от перевозчика, либо получения на складе поставщика предусмотрено только в договоре поставки с ООО "ТД "Алькор-2".

Из анализа документов по поставкам и выписок по расчетным счетам Дилеров усматривается, что отгрузка оформлена таким образом, чтобы стоимость реализованных контрагентами ювелирных изделий с учетом наценки не превышала лимита доходов, предусмотренного для применения упрощенной системе налогообложения. В случае превышения стоимости реализованных товаров предельного размера уровня доходов по упрощенной системе налогообложения, доходы для целей налогообложения регулировались - денежные средства, причитающиеся комитенту, последнему не перечислялись.

Организации-упрощенцы приобретали товары у Общества "по очереди", каждая в определенный период времени; по мере роста объемов производства Общества создавались новые организации, что позволяло не превышать лимит доходов для применения УСНО организациям, созданным ранее. Это подтверждается последовательностью создания организаций и размером их доходов.

Так, например, в июле 2012 ООО "Ювмакс" приобрело у Фабрики товар, который был реализован ООО "КЮК "Алькор" по договору комиссии с ООО "Ювмакс" на общую сумму 60 729 504 руб. Доходы ООО "Ювмакс" отражены за 2012 в сумме 51 933 444 руб. и за 2013 в сумме 13 700 руб.

Следовательно, доходы в сумме 8 782 360 рублей (60 729 504 - 51 933 444 -13 700) ООО "Ювмакс" от ООО "КЮК Алькор" не получило.

ООО "Марис" в период с 16.04.2012 по 15.05.2012 у Фабрики приобрело товар, который затем реализован ООО "КЮК "Алькор" по договору комиссии на общую сумму 60 374 527 руб. Доходы ООО "Марис" отражены за 2012 в сумме 48 999 868 руб. и за 2013 в сумме 4 207 500 руб.

Таким образом, доходы в сумме 7 167 159 руб. (60 374 527 - 48 999 868 - 8 782 360) ООО "Марис" от ООО "КЮК Алькор" не получило.

Организации-упрощенцы применяли одинаковую тактику по минимизации налогообложения.

Пять из них меняли объект налогообложения с доходов, уменьшенных на величину расходов, на доходы. При смене объекта реализация товаров через такие организации не проводилась, их доходами являлась полученная дебиторская задолженность. В 2011 это - ООО "Ювмакс", ООО "Марис", ООО "Миан", в 2012 - ООО "ТД "Алькор-2" и ООО "Квартал".

Согласованными действиями организаций-упрощенцев регулировались доходы ООО "КЮК "Алькор".

Например, в 2011 размер его вознаграждения за оказанные услуги (15% от стоимости реализованных ювелирных изделий) превысил лимит доходов по УСНО, право на применение которого было сохранено за счет того, что комитенты не перечисляли причитающиеся ему суммы комиссионного вознаграждения.

В 2011-2012 рост производства Общества должен был привести к превышению доходов над установленным лимитом доходов по УСНО, поэтому вознаграждение ООО "КЮК "Алькор" за услуги было уменьшено до 10%, а затем до 7%.

Доходы организаций-упрощенцев в виде разницы между стоимостью товаров реализованных и приобретенных (наценка на них составляла от 18% до 48% в 2011 году, от 5% до 39% в 2012 году, в конце года размер наценки возрос до 56%), возвращались в Общество в качестве оплаты за поставки в завышенном размере, предоплаты за будущие поставки или в виде займов.

Например, ООО "Ювмакс" (ликвидировано в 2013), 20 и 23 июля 2012 перечислило Обществу в оплату по счету N 362 от 05.07.2012 за ювелирные изделия 9700 тыс. руб., в то время как Общество по накладной от 05.07.2012 N362-юи и этому счету-фактуре отгрузило в адрес ООО "Ювмакс" ювелирных изделий лишь на 1560 тыс. руб. В конце 2012 ООО "Ювмакс" перечислило Обществу в качестве беспроцентного займа 1998 тыс. руб. В результате таких действий чистый доход названной организации перечислен Обществу, о чем свидетельствует следующий расчет.

По декларации ООО "Ювмакс" за 2012 получено доходов (от ООО "КЮК "Алькор") 51 933 тыс. руб., произведено расходов 48 171 тыс. руб., в том числе приходится на оплату товаров Общества - 43 714 тыс. руб. (остальные расходы это услуги банка - 11,5 тыс. руб., аренда - 12,8 тыс. руб., транспортный налог - 0,2 тыс. руб., госпошлина - 0,8 тыс. руб., комиссионное вознаграждение - 4431,5 тыс. руб.).

По расчетному счету ООО "Ювмакс" за 2012 перечислено на счет Общества 49 495 тыс. руб., из них в оплату за товар по счетам 2012 года - 47 497 тыс. руб., беспроцентный займ - 1998 тыс. руб.

10.10.2013 ООО "Ювмакс" снято с учета, Общество в 2013 возвратило ему займ в сумме 582 тыс. руб. - в сумме, необходимой для уплаты единого налога, причитавшегося с ООО "Ювмакс" по декларации по УСНО за 2012 год, пени за его несвоевременную уплату, арендной платы и платежей банку за обслуживание счета.

В итоге, после ликвидации ООО "Ювмакс" его чистые доходы, полученные в 2012 в сумме 5199 тыс. руб. (49 495 - 43 714 - 582) остались в распоряжении Общества.

ООО "Марис" (ликвидировано в 2013) 14 и 15 мая 2012 перечислило Обществу в оплату по счету N 243 от 16.04.2012 за ювелирные изделия 3700 тыс. руб., в то время как Общество по накладной N 243-юи от 16.04.2012 и этому счету-фактуре отгрузило в адрес ООО "Марис" ювелирных изделий лишь на 849 тыс. руб.

В периоды с 16 по 18 и с 22 по 23 мая 2012 организация перечислила Обществу в оплату по счету N 274 от 03.05.2012 за ювелирные изделия 12 470 тыс. руб., в то время как Общество по накладной N 274-юи от 03.05.2012 и этому счету-фактуре отгрузило ювелирных изделий лишь на 6362 тыс. руб.

В периоды с 25 по 27 апреля, со 2 по 5 и с 10 по 14 мая организация перечислила Обществу по счету N 1 от 23.06.2011 за ювелирные изделия 27 839 тыс. руб., в то время как в 2011 организация продукцию Общества не приобретала.

В результате таких действий чистый доход, полученный организацией, перечислен Обществу, о чем свидетельствует следующий расчет.

По декларации ООО "Марис" за 2012 получено доходов (от ООО "КЮК "Алькор") 49 000 тыс. руб., произведено расходов - 45 392 тыс. руб., в том числе приходится на оплату товаров Общества - 39 849 тыс. руб. (остальные расходы - это услуги банка - 12 тыс. руб., комиссионное вознаграждение - 5531 тыс. руб.).

По расчетному счету ООО "Марис" за 2012 перечислено Обществу в уплату за поставку товара 46 909 тыс. руб.

ООО "Марис" снято с учета в октябре 2013; поступлений в 2013 на его счет от Общества нет. В итоге, после ликвидации ООО "Марис" его чистые доходы, полученные в 2012 в сумме 7060 тыс. руб. (46 909 - 39 849) остались в распоряжении Общества.

При таких обстоятельствах Инспекцией был сделан правильный вывод о фактическом движении товара напрямую от Фабрики в адрес ООО "КЮК "Алькор", создании Фабрикой и взаимозависимыми с ней организациями (ООО "Торговый дом "Алькор-1", ООО "Торговый дом "Алькор-2", ООО "Торговый дом "Алькор-3", ООО "Ювмакс", ООО "Марис", ООО "Квартал", ООО "Миан", ООО "Вектор", ООО "Гамма", ООО "Фаворит", ООО "Арт-Премиум", ООО "Изумруд", ООО "Прогресс") формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем занижения дохода от реализации товаров собственного производства.

Довод налогоплательщика об отсутствии конкретных выводов суда первой инстанции о взаимозависимости Фабрики с каждым из дилеров, апелляционный суд не принимает, в силу его противоречия непосредственно тексту обжалуемого судебного акта, в котором судом названы нормы права, предусматривающие основания признания лиц взаимозависимыми, приведены факты зависимости учредителей (руководителей) организаций - "упрощенцев" и их взаимосвязанность с Фабрикой и между собой. Такие обстоятельства установлены судом в отношении каждой из организаций-"упрощенцев".

Анализ существующих взаимоотношений между названными лицами, обстоятельства создания упрощенцев, условий ведения деятельности показывает, что выбор со стороны Фабрики в качестве контрагентов именно данных организаций является не случайным. Все организации созданы при участии работников Общества, зарегистрированы по одним и тем же адресам, помещения по которым в большинстве принадлежат генеральному директору Фабрики, учредители (руководители) организаций либо находятся в состоянии родства, либо являются работниками Общества и иных организаций, связанных с ним, почти все руководители доходов в своих организациях не получали, при допросах дают одинаковые нечеткие показания.

Ссылка Фабрики на то, что суд установил обстоятельства, не соответствующие фактическим (стр. 5 жалобы), являются не состоятельными.

В отношении учредителя и руководителя ООО "Ювмакс" Инспекцией в подтверждение факта взаимосвязанности были в материалы дела представлены выписки из справок 2-НДФЛ - дополнения по делу от 20.02.2017 N 06-1-05/6098 (стр. 17, пункт 2).

Учредитель и руководитель ООО "Изумруд" Клюкина О.А. в проверяемом периоде получала доходы от ООО "Русский бриллиант", где учредителем и руководителем была как раз Прахова Е.Н. При этом, ранее Прахова Е.Н. получала доходы от ООО "Алькор", от ООО "КЮФ "Алькор" (что отражено в решении Инспекции). Фактически Прахова Е.Н. в проверяемом периоде была работником ООО "КЮК "Алькор" (что подтвердила и Фабрика в ходатайстве о допросе свидетелей-кладовщиков и в апелляционной жалобе). Сведения в отношении Праховой Е.Н. также подтверждают, что все организации, вовлеченные ООО "КЮФ "Алькор" в процесс реализации продукции собственного производства, не случайны и связаны как с Фабрикой, так и между собой.

Доводы Общества о том, что доверенности, выданные Белову О.А. и Кокшаровой Т.А., не относятся к проверяемому периоду, и выданы им как курьерам, не опровергают того, что организации-"упрощенцы" и Фабрика взаимосвязаны между собой, а, напротив, подтверждают, что и вне проверяемого периода также в деятельности упрощенцев принимают участие работники Фабрики и Компании, которые являются вовсе курьерами, а главным бухгалтером и генеральным директором, соответственно. Факт наличия данных доверенностей Обществом не отрицается.

Довод Общества о реализации изделий упрощенцам по рыночным ценам не имеет значения, поскольку по результатам проведенной проверки претензий по поводу формирования цены реализации и её отклонения от уровня рыночных цен Инспекция к Обществу не предъявляла.

При рассмотрении доводов Общества о том, что установка места нахождения ООО "Миан" и ООО "Квартал" проводилась в момент смены юридического адреса, а в отношении ООО "Марис" в период ликвидации, апелляционный суд учитывает следующее.

ООО "Квартал" было зарегистрировано по адресу: г. Кострома, бульвар Петрковский, 24, по которому зарегистрировано еще 44 организации.

По адресу: г. Кострома, проспект Текстильщиков, 40/39 зарегистрированы ООО "Миан" и ООО "Марис". По данному адресу зарегистрировано еще 20 организаций.

Согласно Актам установки места нахождения органов управления организации, на момент проведения осмотра офисов организаций не обнаружено.

При этом арендная плата ООО "Квартал" с октября 2011 не перечисляется. ООО "Миан" и ООО "Марис" в 2010-2012 арендную плату также не перечисляли.

Практически одновременно ООО "Миан" (25.09.2013) и ООО "Квартал" (20.09.2013) изменили свои юридические адреса на новый юридический адрес: г.Кострома, ул. Никитская, 35.

Здания (помещения), территория по адресу: г. Кострома, ул. Никитская, 35 зарегистрированы (принадлежат на праве собственности) Метелькову А.А. (генеральный директор Фабрики).

Кроме того, инспекцией пробирного надзора было установлено, что ООО "Квартал" осуществляет свою деятельность по адресу: г. Кострома, пр-д Ключевской, 1, то есть по одному адресу с Обществом. Данный факт подтверждает доводы налогового органа о том, что месту своей регистрации (г.Кострома, б-р Петрковского, 24) офис организации не располагается и, соответственно, деятельность не осуществляется.

Ликвидатором ООО "Марис" выступал Белов О.А. (главный бухгалтер ООО "КЮФ "Алькор"). При этом бухгалтерская отчетность (ликвидационный баланс) подписаны Беловым О.А. 03.10.2013, то есть уже после проведения мероприятий по установке места нахождения организации.

Как обоснованно было учтено судом первой инстанции, в отношении организаций, зарегистрированных по адресу: г. Кострома, пр-д Ключевской. 1 из текста актов установки места нахождения не следует, что в ходе осмотра было действительно подтверждено фактическое осуществление дилером своей деятельности по указанному адресу, факт осуществления деятельности был записан только со слов руководителя дилера.

Идентифицировать принадлежность каждого из показанных помещений тому или иному контрагенту в ходе осмотра не представилось возможным, поскольку на дверях отсутствовали таблички с названием организаций, а в договорах аренды не приведены признаки сдаваемых в аренду помещений.

Достоверность нахождения ООО "ТД "Алькор-1", ООО "ТД "Алькор-2", ООО "ТД "Алькор-3" в предъявленных к осмотру помещениях опровергается также проведенной аттестацией рабочих мест.

В ответ на требование Инспекции ООО "СКК" сообщило, что в 2010 - 2012 оказывало услуги по договорам с ООО "ТД "Алькор-1", ООО "ТД "Алькор-2", ООО "ТД "Алькор-3" по аттестации рабочих мест, в ходе которой было установлено, что:

- генеральный директор ООО "ТД "Алькор-1" осуществляет свою деятельность без стационарного рабочего места, рабочее оборудование отсутствует;

- рабочие места генерального директора ООО "ТД "Алькор-2" и ООО "ТД "Алькор-3" располагаются на 3 этаже;

- рабочее место бухгалтера ООО "ТД "Алькор-3" располагается в кабинете бухгалтерии.

Недостоверность нахождения ООО "Гамма" и ООО "Изумруд" в предъявленных к осмотру помещении подтверждается информацией, представленной 17.02.2014 ИП Метельковым А.А. по требованию Инспекции, в которой он указал, что эти организации арендуют помещения в мансарде.

При этом фото помещений, предъявленных как рабочее место ООО "ТД Алькор-1", ООО "Гамма", ООО "Изумруд", свидетельствуют о совмещении данного рабочего места с иным. Вместе с тем, согласно сведениям о численности и показаниям руководителей данных организаций работники отсутствовали.

Свидетели Дмитриева Е.А. и Горячко А.Н. факт проведения аттестации подтвердили.

В ходе осмотра, проведенного 04.02.2014 в порядке статьи 92 НК РФ (спустя примерно неделю после актов установки) было установлено, что табличек с надписями наименований следующих организаций: ООО "ТД "Алькор-1", ООО "ТД "Алькор-2", ООО "ТД "Алькор-3", ООО "Вектор", ООО "Гамма", ООО "КЮК "Алькор", ООО "Изумруд", ООО "Прогресс" на момент осмотра не имеется.

Таким образом, акты установки места нахождения позицию Общества об осуществлении спорными упрощенцами хозяйственной деятельности не подтверждают.

Ссылка Общества о наличии в решении суда неверного указания о перечислении 4 дилерами арендной платы напрямую на расчетный счет ИП Метелькова А.А., является неверной, так как по адресу пр-д Ключевской, 1 зарегистрировано 8 организаций и только 4 производили перечисления арендной платы. В данном случае является неверным указание Общества на то, что все арендаторы помещений по указанному адресу перечисляли арендную плату арендодателю.

Общество в жалобе излагает свои объяснения в отношении выявленных судом первой инстанции пороков в договорах аренды некоторых организаций - "упрощенцев" и указывает, что эти факты в суде не рассматривались, поэтому и Общества не было возможности пояснить ситуацию.

Между тем, данные договоры в материалы дела представил сам налогоплательщик, которому, естественно, было известно о содержании этих документов. Установленные судом первой инстанции несоответствия имели место в представляемых документах изначально, поэтому Общество имело возможность представить любые пояснения по данному вопросу.

Довод Общества о выплате дивидендов дилерами, апелляционный суд не принимает, так как дивиденды были выплачены уже после окончания выездной налоговой проверки и перед ликвидацией большинства организаций- "упрощенцев". До этого времени таких выплат не производилось ни разу и никому.

Довод Общества о неверной оценке судом протокола опроса Густова А.В. (ООО "Прогресс") апелляционный суд отклоняет.

Протокол опроса свидетеля Густова Алексея Валерьевича представлен Управлением экономической безопасности и противодействия коррупции УМВД России по Костромской области

Согласно Федеральному закону N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", УМВД в лице УЭБ является органом, осуществляющим оперативно-розыскные мероприятия. Задачами оперативно-розыскной деятельности являются, в том числе, выявление, предупреждение, пресечение и раскрытие преступлений, а также выявление и установление лиц, их подготавливающих, совершающих или совершивших.

Оперативно-розыскная деятельность основывается также на принципах конспирации, сочетания гласных и негласных методов и средств.

Опрос Федеральным закон N 144-ФЗ определен в качестве одного из мероприятий оперативно-розыскной деятельности.

Основаниями для проведения оперативно-розыскных мероприятий являются ставшие известными органам, осуществляющим оперативно-розыскную деятельность, сведения о признаках подготавливаемого, совершаемого или совершенного противоправного деяния, а также о лицах, его подготавливающих, совершающих или совершивших, если нет достаточных данных для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Порядок приобретения известности этих сведений для органов УМВД не регламентирован.

Статья 11 Федерального закон N 144-ФЗ не содержит запрета на представление материалов ОРД в налоговые органы. Отсутствие постановления руководителя органа, осуществляющего ОРД, не влечет недействительного самого результата оперативного мероприятия.

В соответствии с Приказом МВД России N 495, ФНС России N ММ-7-2-347 от 30.06.2009 "Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений" соответствующий протокол опроса был обоснованно направлен в адрес налоговых органов.

Противоречивость показаний Густова А.В. в протоколе опроса и показаний, полученных при ВНП, действительно имеет место. Однако в возражениях на Акт N 14-46/3 об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых нарушениях Густов А.В. подтвердил, что сведения, ранее представленные налоговому органу, являются неточными и отличными от фактических. Густов А.В. подтвердил свои показания, содержащиеся в протоколе опроса.

Довод заявителя жалобы о наличии в действиях Фабрики деловой цели апелляционный суд признает несостоятельным.

Как указывает Общество, взаимоотношения с контрагентами были взаимовыгодны - у Фабрики отсутствует необходимость в создании собственного отдела продаж, обеспечивается уровень продаж, обеспеченных дилерскими соглашениями. Для дилеров имеется возможность ценовых преференций от поставщика, оптимальная логистика движения товара.

Так, Общество настаивает, что привлечение дилеров позволяет экономить на штате сотрудников службе маркетинга. Вместе с тем, численность работников Общества более 100 человек, в том числе, в штате имеются и менеджеры, тогда как численность организаций-упрощенцев - от 0 до 3 человек.

Общество указывает, что для осуществления деятельности по поиску покупателей отсутствует необходимость в большой численности персонала. То есть, и у самой Фабрики не должно быть никаких затрат для собственной службы менеджмента. При этом сами организации-"упрощенцы" с покупателями не работают, а в Обществе имеются сотрудники, в функции которых входит реализация заявок.

Фактически при выборке товара со стороны ООО "КЮФ "Алькор" обязан присутствовать представитель (материально ответственное лицо), выборка осуществляется по адресу Фабрики, где находится и Компания, которой и поступает товар для конечной реализации. Соответственно, при выборке для ООО "КЮФ "Алькор" не имеет значения, чей представитель - организации- "упрощенца" или ООО "КЮК "Алькор" будет со второй стороны.

Необходимость в трудовых ресурсах у организаций-"упрощенцев" отсутствует, поскольку через них проходит только формальный документооборот и денежные потоки; фактически вся работа по реализации продукции Фабрики осуществляется Фабрикой и Компанией.

Довод Общества о том, что Государственной инспекцией пробирного надзора подтверждена реальность осуществления дилерами сделок по приобретению и реализации изделий из драгметаллов, подлежит отклонению.

В данном случае проводилась проверка соблюдения законодательства по осуществлению операций с драгметаллами, а не соблюдения налогового законодательства.

Изначально предмет проверки не связан с проверкой достоверности сведений о контрагентах, содержании операции, заявленной Обществом в первичных документах. Сама проверка осуществляется только на основании представленных документов.

При этом факты, установленные проверочными мероприятиями, подтверждают позицию Инспекции о том, что "организации-упрощенцы" не имели объективных условий для ведения предпринимательской деятельности, связанной с приобретением и реализацией изделий из драгоценных металлов и драгоценных камней, в силу отсутствия оборудования, инвентаря и системы охраны помещений, обеспечения в соответствии с установленными требованиями оформления, учета, хранения ценностей.

Проверкой установлено нарушение положений Инструкции N 68н "О порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении".

Так, в обществах не осуществлялся учет в учетных документах строгой отчетности драгоценных металлов, драгоценных камней и содержащих их изделий в местах хранения (складе), не организованы места хранения драгоценных металлов и изделий из них, отсутствует охрана объекта, отсутствуют весоизмерительные приборы, обеспечивающие точность взвешивания. Также проверочными мероприятиями подтверждено, что единственным поставщиком драгоценного металла (ювелирные изделия 585 пробы) для "организаций-упрощенцев" является ООО "КЮФ Алькор".

В отношении ООО "Квартал" установлено следующее:

- общество фактически осуществляет свою деятельность по адресу: г.Кострома, пр-д Ключевской, 1 (по одному адресу с Обществом).

- Главный бухгалтер ООО "Квартал" Белов Олег Александрович. Он же является лицом, ответственным за соблюдение Правил внутреннего контроля. При этом Белов О.А. является главным бухгалтером Общества.

- ООО "Квартал" не представляет в уполномоченный орган сведения об операциях, подлежащих обязательному контролю в соответствии с положениями Федерального закона от 07.08.2011 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмывании доходов), полученных преступным путем и финансированию терроризма"; за проверяемый период (с 01.01.2010 по 09.09.2010) не была направлена информация по 132 сделкам, подлежащим обязательному контролю.

Выявленные ГИПН нарушения подтверждают доводы налогового органа об отсутствии у организаций-"упрощенцев" самостоятельной деятельности.

Таким образом, доводы Общества не только не опровергают выводов налогового органа, а, напротив, подтверждают их в части отсутствия материальных и организационных возможностей на занятие заявленным видом деятельности.

Настаивая на необходимости и экономической обоснованность работы через дилеров, Общество указывает, в том числе, что данная схема работы позволяет иметь гарантированную реализацию ювелирной продукции.

Однако представленные самим же Обществом документы свидетельствуют об обратном.

Реализованная дилерам по договорам поставки ювелирная продукция, в значительной части через продолжительное время возвращается на фабрику как бракованная. Возвраты принимаются Фабрикой без возражений и при отсутствии подтверждения, что в браке виновата именно Фабрика.

Ничем иным как полной взаимозависимостью и формальностью документооборота между Фабрикой и дилерами не могут быть объяснены факты предоставления займов дилеров Фабрике при наличии у самих дилеров задолженности перед Фабрикой по оплате полученной продукции, факты того, что денежные средства ряда дилеров без каких-либо законных оснований остались в распоряжении Фабрики после ликвидации обществ-дилеров.

Данные обстоятельства деятельности и взаимоотношений Общества с обществами-дилерами опровергают его же доводы об отсутствии взаимозависимости и самостоятельности обществ-дилеров в своей деятельности.

Доводы Общества о применении пункта 1 статьи 111 и пункта 8 статьи 78 НК РФ в связи с отсутствием претензий в отношении предыдущих налоговых периодов являются необоснованными.

Предыдущая выездная проверка деятельности ООО "КЮФ Алькор" проведена с 12.12.2007 по 08.02.2008 (Акт проверки от 18.02.2008).

Проверка проводилась за период с 22.11.2005 (с даты создания Общества) по 31.12.2006, то есть всего за один год деятельности налогоплательщика.

В проверяемом предыдущей проверкой периоде зарегистрированы только ООО "ТД "Алькор-1" (22.12.2005), ООО "ТД "Алькор-2" (23.12.2005), ООО "ТД "Алькор-3" (23.12.2005).

Характер деятельности Фабрики в 2006 отличался от деятельности в 01.01.2010 по 31.12.2012.

Так, в 2006 году ООО "КЮФ "Алькор" не имело собственного ювелирного производства. Обществом был заключен договор подряда от 01.01.06 с ООО "Алькор" на изготовление ювелирных изделий на давальческой основе.

В проверяемом периоде Общество занималось реализацией собственной произведенной продукции (ювелирных изделий).

Кроме того, обороты от деятельности Общества в 2006 и 2010-2012 просто несопоставимы.

Так, по данным декларации ООО "КЮФ "Алькор" доходы от реализации за 2006 составили 116 011 596 руб. (строка 110 приложения N 1 к Листу 02), в том числе, 28 155 607 руб. выручка от реализации продукции (работ, услуг) собственного производства (строка 011 приложения N 1 к Листу 02).

Доходы от реализации согласно Приложению N 1 к листу 02 налоговых деклараций по налогу на прибыль составили: за 2010 год - 615 919 500 руб., за 2011 год - 1 092 563 627 руб., по уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год - 1 382 822 884 руб., в том числе: выручка от реализации товаров собственного производства: за 2010 - 253 424 301 руб., за 2011 - 233 598 375 руб., за 2012 - 487 663 322 руб.

При рассмотрении позиции заявителя жалобы о неверном определении Инспекцией размера налоговых обязательств налогоплательщика, что, по его мнению, привело к двойному налогообложению, апелляционный суд учитывает следующее.

Общество настаивает на неверных выводах Инспекции о взаимозависимости и формальности отношений Фабрика - дилеры - комиссионер, а также указывает, что налоговым органом не учтены в полном объеме возвраты продукции, не в полном объеме учтены расходы дилеров и не учтен НДС с авансов.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией был сделан вывод о том, что вся выручка, полученная упрощенцами от продажи ювелирных изделий Фабрики, сделки по реализации которых были оформлены Обществом через упрощенцев, исходя из подлинного экономического содержания указанных операций, является выручкой самого Общества от реализации собственных товаров и подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и по НДС.

Конкретные налоговые обязательства Общества Инспекция определила из расчета фактически выявленной выручки (суммы, выведенные из налогообложения по общей системе посредством применения налогоплательщиком схемы с использованием посредников - упрощенцев) без объединения доходов различных организаций, за минусом именно реальных документально подтвержденных расходов (статья 252 НК РФ).

При определении суммы заниженной Обществом налоговой базы Инспекция использовала цены (стоимость отгрузок) по товарным накладным, изъятым у Общества, а также полученным налоговым органом в рамках статьи 93.1 НК РФ, имеющиеся данные о стоимости отгрузок в рамках исполнения договоров комиссии организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Для целей налогообложения стоимость реализованных товаров ООО "КЮК "Алькор" признана как стоимость, в которую включен НДС.

Учет возвратов ювелирных изделий по отгрузкам 2011-2012 и возвратам за 2011-2012 произведен Инспекцией в налоговых периодах, в которых отражены возвраты ювелирных изделий в учете Общества.

Расчеты по Обществу производились Инспекцией на основании оригиналов товарных накладных, выписанных ООО "КЮК "АЛЬКОР" покупателям в рамках договоров комиссии.

Расходы, относящиеся к реализации товаров, оформленной через цепочку организаций-упрощенцев, Инспекция включила в расходы Общества по налогу на прибыль.

Кроме того, при исчислении налога на прибыль Инспекция учла расходы в виде заработной платы, отчислений во внебюджетные фонды, комиссионного вознаграждения, услуг банка. Данные расходы определены на основании:

- реестра сведений 2-НДФЛ, представленному в налоговый орган организациями - упрощенцами (в данных сведениях отражаются суммы начисленной заработной платы - определены расходы на заработную плату);

- начислений во внебюджетные фонды, которые производятся от суммы начисленной зарплаты, в соответствии с установленными нормативами, и подтверждены информацией фондов (в том числе информацией Фонда социального страхования, представленной по запросу Инспекции - определены отчисления во внебюджетные фонды);

- выписок банка по движению денежных средств на расчетных счетах организаций - упрощенцев, представленных в соответствии с пунктами 2, 4 статьи 86 НК РФ - определены расходы на услуги банка;

- отчетов комиссионера - определено комиссионное вознаграждение.

На суммы возврата продукции от контрагентов были уменьшены суммы по соответствующим товарным накладным за соответствующие налоговые периоды. Доначисления по результатам проверки произведены от фактической наценки при последующей реализации ювелирных изделий, сумма возвратов определена в соответствующей доле (проценте).

Суммы возврата товаров, уменьшающих налоговую базу по НДС и налогу на прибыль, исчислялись следующим образом:

1) определена общая сумма возвратов по каждой ТН, выписанной ООО "КЮФ "Алькор" в адрес упрощенцев в разрезе налоговых периодов,

2) по каждой отгрузке ООО "КЮФ "Алькор" 13 организациям-упрощенцам выбрана соответствующая отгрузка ООО "КЮК "Алькор",

3) определена наценка (в %) - разница в стоимости между отгрузками ювелирных изделий ООО "КЮК "Алькор" (Комиссионер) и отгрузкой ООО "КЮФ "Алькор" делится на стоимость отгрузки ООО "КЮФ "Алькор" и умножается на 100,

4) соответствующая наценка по каждой товарной накладной ООО "КЮФ "Алькор" умножается на сумму возвратов по каждому налоговому периоду.

В случаях указания в актах об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей одновременно ссылок на товарные накладные 2012 года, 2011 года, 2010 года Инспекция приняла в расчет всю сумму возвратов (притом, что по 2010 нет доначислений).

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции налогоплательщик представил дополнительно документы на возврат ювелирных изделий, оценив которые, Инспекция дополнительно приняла к уменьшению налоговой базы (уменьшению наценки с возвратов) сумму 5 015 125,61 руб.

Инспекцией не учитывался возврат ювелирных изделий в том случае, если:

- в документах на возврат ювелирных изделий в адрес ООО "КЮК "Алькор" отсутствуют акты об установлении расхождений по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей, в связи с чем не представляется возможным определить, что возврат товара относится именно к приложенной товарной накладной на отгрузку;

- к документам на возврат ювелирных изделий в адрес ООО "КЮК "Алькор" приложены товарные накладные на возврат по отгрузкам, относящимся к более ранним налоговым периодам, по которым отсутствуют доначисления;

- товарные накладные на возврат вообще не содержат ссылки на товарную накладную, по которой поставлялась продукция, то есть отсутствует возможность определить, к отгрузкам (поставкам) какого налогового периода относится возврат;

- коды ювелирных изделий, указанные в товарных накладных на возврат товара, не всегда совпадают (соответствуют) с кодами, указанными в товарных накладных на отгрузку ювелирных изделий от ООО "КЮК "Алькор" в адрес покупателей, возвращающих товар, что исключает возможность идентификации возвращаемого товара и его относимость к проверяемому периоду.

При рассмотрении доводов ООО "КЮФ "Алькор" о том, что налоговым органом не выполнена корректировка с сумм предварительной оплаты, апелляционный суд учитывает следующее.

В силу статьи 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 8 статьи 171 и пунктом 6 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, исчисленные с сумм оплаты, частичной оплаты, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров.

При этом налоговым законодательством обязанность по исчислению налога с сумм поступивших предоплат не ставится в зависимость от источника их поступления.

Полученные от упрощенцев авансы Общество отражало в бухгалтерском учете, с полученных авансов исчислен к уплате в бюджет НДС и отражен в налоговых декларациях за соответствующие налоговые периоды.

Полученные авансовые платежи ООО "КЮФ "Алькор" включало в налоговую базу по НДС и исчисляло налог по ставке 18/118.

Вместе с тем, анализ операций по расчетным счетам упрощенцев показал, что все поступающие на счета денежные средства не направлялись на оплату труда, выплату дивидендов, развитие материально-технической базы, а перечислялись в адрес Общества по договорам поставки, в том числе и в качестве предоплаты. То есть Фабрике перечислялись средства конечных покупателей, в счет будущих поставок. Следовательно, то обстоятельство, что участие упрощенцев в хозяйственных операциях по реализации ювелирных изделий было признано Инспекцией формальным, не отменяет факта поступления к самой Фабрике сумм предварительной оплаты, которые подлежат включению в налоговую базу по НДС.

После отгрузки товара покупателю, перечислившему аванс, соответствующие суммы НДС, исчисленные с авансовых платежей, Общество предъявляло к вычету.

То есть, заявляя к вычету НДС с авансов при наличии доначислений НДС, произведенных проверкой, Общество фактически претендует на получение вычета дважды, так как уточненные налоговые декларации по корректировке авансов, отработанных в более поздний период и заявленных к вычету сумм НДС с авансов, Общество не представляло.

В обоснование своей позиции по делу Общество представило заключение эксперта Торгово-промышленной палаты Костромской области от 21.04.2016 N 12905/00139, исследовав и оценив которое, суд первой инстанции обоснованно данный документ не признал в качестве доказательства по делу, поскольку:

- вопросы, поставленные на разрешение экспертизы - правомерность отнесения компенсации почтовых расходов; правомерность определения возвратов; правомерность начисления НДС с авансов, не могут быть поставлены перед экспертом, поскольку вопросы относятся к правовому исследованию оспариваемых обстоятельств.

Согласно пункту 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 N 23, определяя круг и содержание вопросов, по которым необходимо провести экспертизу, суд исходит из того, что вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом.

Обязанность по уплате налога является правовым последствием деятельности налогоплательщика.

- Заключение эксперта не содержит информации о виде проведенной экспертизы, способе и методах ее проведения. Также отсутствуют сведения, в соответствии с какими правовыми нормами проведена экспертиза, эксперт не указывает, какие законодательные акты им применены и обоснованность их применения.

- В заключении относительно квалификации самого эксперта указано только на высшее экономическое образование и стаж работы в сфере бухучета и аудита. Вместе с тем из существа заключения следует, что экспертом дается оценка по вопросам налогообложения. Сведения о достаточной квалификации эксперта в данной области отсутствуют.

- Какие именно документы были представлены для проведения экспертизы - не указано. Имеют ли они отношение к обстоятельствам спора, периоду проверки, достаточность их для проведения заявленного исследования и т. д. Эксперту не были представлены ни решение УФНС России по Костромской области, ни решение ФНС России по жалобам.

При этом по первому вопросу эксперт ссылается на отчеты комиссионера, но в перечне документов, предъявленных на исследование, отчеты не указаны.

Из решения Инспекции N 18/47, первичных документов и регистров Фабрики эксперт не мог установить, что налоговым органом в доходы включены выделяемые ООО "КЮК "Алькор" компенсации почтовых расходов. Эти сведения в представленных на экспертизу документах отсутствуют. Также неизвестно, на основании каких документов сделан вывод о невключении сумм компенсации почтовых расходов Компанией в отчет комиссионера.

Полностью первый пункт заключения основан на исследовании документов Компании. Однако документы Компании в перечне документов, представленных на экспертизу, не поименованы.

Ссылки эксперта на примеры из судебной практики неправомерны, поскольку они основаны на обстоятельствах, совершенно отличных от обстоятельств настоящего дела и никоим образом не связаны с почтовыми расходами. Кроме того, выводы эксперта не могут основываться на судебных актах по иным делам.

- Эксперт указал, что налоговым органом не учтено, что средняя наценка по накладной не соответствует наценке по конкретному товару.

Между тем, Инспекция сама указывала, что наценка по накладной не равна наценке по товару. Расчет обязательств возможно выполнить прямым способом только при наличии документов проверяемого налогоплательщика и его контрагентов.

Вывод эксперта о некорректном определении налоговой базы по НДС на основании применения средней наценки нельзя признать необъективным, поскольку эксперт фактически провел анализ применительно только к одной накладной по отгрузке - от 08.02.2011 N 59-юи. При этом эксперт не учел, что по отдельным накладным возврат по средней наценке по накладной превышает возврат по наценке по конкретному товару, то есть Инспекция в уменьшение базы приняла большую сумму.

Не аргументированы выводы эксперта о том, что размер корректировки возвратов расчетным способом определен налоговым органом без учета фактического движения товара.

Указание эксперта об отсутствии в решении Инспекции аргументов по применению расчетного метода в порядке статьи 31 НК РФ вообще не имеет отношения к проверке Общества, так как при определении налоговых обязательств Общества налоговый орган не применял расчетный метод в порядке, предусмотренном данной нормой права.

- Выводы эксперта о необходимости принятия к вычету НДС, начисленного с авансов, сделаны без учета документов и фактических обстоятельств по принятию самим Обществом сумм НДС к вычету по мере их отработки.

При этом, в письме от 25.09.2009 N 03-07-11/242 (на которое и указывает эксперт в своем заключении) Минфина России также указал, что в случае если указанные суммы налога ранее приняты к вычету организацией, реорганизованной путем присоединения к организации-продавцу, то эти суммы подлежат восстановлению.

Уточненные декларации с восстановлением НДС за соответствующие периоды налогоплательщиком не представлялись.

В отношении позиции Общества в части корректировки решения Инспекции решением ФНС в части доначисления 21 575 руб., апелляционный суд обращает внимание заявителя жалобы, что отмена решения Инспекции вышестоящим налоговым органом означает прекращение действия такого решения в соответствующей части, в связи с чем Инспекция уменьшила доначисления по налогу на прибыль на 21 575 руб.

Доводы Общества о применении статьи 54.1 НК РФ и о неопределенности объекта налогообложения, апелляционный суд признает несостоятельными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 5 НК РФ Федеральный закон N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 163-ФЗ) вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, а именно с 19.08.2017.

Поскольку данная правовая норма вступает в силу уже после вынесения Инспекцией оспариваемого решения от 08.09.2014 N 18/47, а также после вынесения решения Арбитражным судом Костромской области по оспариваемому решению, соответственно данная статья и не могла быть применена к спорным правоотношениям.

Законом N 163-ФЗ предусмотрено, что положения пункта 5 статьи 82 НК РФ применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после для вступления в силу Закона N 163-ФЗ, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу Закона N 163-ФЗ.

При этом законом не указано, что соответствующие положения имеют обратную силу.

Соответственно, статья 54.1 НК РФ не применима при рассмотрении результатов налоговых проверок, начатых до вступления в силу Закона N 163-ФЗ.

В отношении довод ООО "КЮФ "Алькор" о наличии в решении Инспекции описок, апелляционный суд учитывает, что по заявлению налогоплательщика, с которым он 06.10.2017 обратился в Арбитражный суд Костромской области, судом в порядке статьи 179 АПК РФ было вынесено определение от 16.10.2017 об исправлении описок, допущенных судом первой инстанции в резолютивной части решения от 07.06.2017 и в резолютивной части решения от 21.06.2017, на что указано во вводной части настоящего постановления.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Костромской области от 21.06.2017 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалоб Инспекции и ООО "КЮФ "Алькор" по изложенным в них доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем госпошлина по апелляционной жалобе Инспекции взысканию не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе ООО "КЮФ "Алькор" относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Костромской области от 21.06.2017, с учетом определения от 16.10.2017 об исправлении описки, по делу N А31-181/2015 оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Костромская ювелирная фабрика "Алькор" (ИНН: 4401058848, ОГРН: 1054408721355) и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Костроме (ИНН: 4401007770; ОГРН: 1044408640902) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Костромской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

О.Б. Великоредчанин М.В. Немчанинова