Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 декабря 2017 г. N 15АП-12426/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26 марта 2018 г. N Ф08-1493/18 настоящее постановление оставлено без изменения

город Ростов-на-Дону

18 декабря 2017 г.

дело N А53-31162/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 08 декабря 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 декабря 2017 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Герасименко А.Н.,

судей Сулименко Н.В., Николаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситдиковой Е.А.,

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону: представитель Куцеволова Е.И. по доверенности от 02.02.2017, Аракельянц П.С. по доверенности от 01.12.2017,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Росдорстрой"

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.06.2017 по делу N А53-31162/2016

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Росдорстрой" (ИНН 6165177096, ОГРН 1126165007550),

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону

о признании недействительным ненормативного акта,

принятое в составе судьи Маковкиной И.В.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Росдорстрой" (далее -общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростову-на-Дону (далее - налоговая инспекция) от 27.06.2016 N 11/465 в части доначисления НДС в сумме 4 781 288,13 руб., налога на прибыль в сумме 2 336 949,15 руб., НДС в сумме 152 542 руб. за 3 квартал 2013 года, НДФЛ в сумме 376 714 руб., соответствующих пеней и штрафов (с учетом уточнений первоначально заявленных требований, произведенных в порядке статьи 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 22.06.2017 по делу N А53-31162/2016 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество с ограниченной ответственностью "Росдорстрой" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и просило обжалуемое решение отменить, принять новый судебный акт.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции обжалуемое решение было принято с нарушением норма материального и процессуального права. В частности податель апелляционной жалобы указывает, что судом первой инстанции необоснованно было отклонено ходатайство об истребовании доказательств в опровержении довода налоговой инспекции о том, что в материалах дела отсутствуют документальные доказательства использования какой-либо строительной техники, не представлены сведения, позволяющие идентифицировать машины и механизмы, услуги которых, согласно представленных документов, были реализованы контрагентом - обществом с ограниченной ответственностью "Проектстройдон". Необходимость привлечения контрагента, при наличии собственной техники, податель апелляционной жалобы обуславливает тем, что согласно графику движения собственно и привлеченной спецтехники заявитель не мог собственными силами исполнить объем работ. Согласно доводам жалобы, действительность осуществление расходов на оказание контрагентом услуг подтверждается из представленных в материалы дело выписок по расчетным счетам, из которых следует снятие наличных денежных средств. В части доначисления НДФЛ податель апелляционной жалобы указывает, что налоговой инспекцией не было представлено доказательств того, что денежные средства в виде займа работникам, фактически являются их заработной платой. В части начисления НДС за 3 квартал 2013 года заявитель указывает на ошибку в расчетах с контрагентом, которая привела к начислению налога. При этом денежные средства, на которые был начислен НДС, были возвращены.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговая инспекция просила обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 22.06.2017 по делу N А53-31162/2016 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления и полноты уплаты налогов и сборов за период с 16.08.2012 по 31.12.2014 (НДФЛ за период с 16.08.2012 по 31.03.2015), по результатам которой составила акт от 01.02.2016 N 11/11.

Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения, налоговая инспекция приняла решение от 27.06.2016 N 11/465 о доначислении налогов в сумме 20 569 376 рублей, пеней в сумме 3 424 136 руб., штрафов в сумме 2 127 015 руб.

Решение УФНС России по Ростовской области от 05.10.2015 N 15-15/3055 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением о признании недействительным решения от 27.06.2016 N 11/465 в части доначисления НДС в сумме 4 781 288,13 руб., налога на прибыль в сумме 2 336 949,15 руб. НДС в сумме 152 542 руб. за 3 квартал 2013 года, НДФЛ в сумме 376 714 руб., соответствующих пеней и штрафов (уточненные требования).

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления, исходя из следующего.

Согласно положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой НДС при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

В соответствии с главой 25 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на сумму произведенных расходов. При этом материальные расходы, к которым относятся товары, приобретенные для перепродажи, также связаны с операциями по реализации товаров (работ, услуг).

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и отнесения сумм, уплаченных за товар (работы, услуги), на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций.

По смыслу положений, предусмотренных статьями 169, 171 и 172 НК РФ, необходимыми условиями для применения налоговых вычетов являются: приобретение товаров (работ, услуг) в производственных целях либо для перепродажи; оприходование (постановка на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета), а также наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур.

В силу статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Как предусмотрено статьей 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В силу статьи 248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ и услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы. В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами при этом признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

По смыслу главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации документы, представляемые налогоплательщиком в налоговую инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты и на получение возмещения налога из бюджета. Исследование обстоятельств, связанных с достоверностью и непротиворечивостью документов входит в предмет доказывания по настоящему делу.

Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

При этом факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

В обоснование права на вычет НДС и подтверждение расходов общество представило договор от 30.09.2014, заключенный с ООО "Проектстройдон", в котором определены общие условия оказания услуг строительной техники и услуг по доставке строительной техники на объект "Строительство межпоселковой автомобильной дороги от х. Крюков к х. Назаров в Дубовском районе Ростовской области"; акты оказания услуг от 31.10.2014 N 1, от 30.11.2014 N 2, от 07.12.2014 N 3, счета-фактуры от 31.10.2014 N 12, от 30.11.2014 N 14, от 07.12.2014 N 18.

При анализе представленных документов (т. 3, л.д. 92-101) установлено, что акты об оказании услуг строительной техники содержат общую, не подтвержденную первичными документами (ведомостями учета работы машин и механизмов), информацию о фактическом количестве часов работы машин и механизмов.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля, были выставлены требования от 16.11.2015 N 11/15/4, от 30.11.2015 N 11/15/7, которыми у общества были истребованы ведомости учета времени работы машин и механизмов по услугам, приобретенным у ООО "Проектстройдон".

Заявителем представлены письменные пояснения о том, что указанные документы не оформлялись в связи с тем, что это не определено учетной политикой предприятия (ответ от 11.12.2015).

В рамках проводимых дополнительных мероприятий налогового у общества требованием от 01.04.2016 N 11/7/1 были повторно истребованы ведомости учета времени работы машин и механизмов, а также иные документы, на основании которых производился учет времени работы машин и механизмов по договору от 30.09.2014.

Кроме того, налогоплательщику было предложено представить сведения, позволяющие идентифицировать машины и механизмы, услуги которых согласно представленным документам, были оказаны ООО "Проектстройдон" (государственные регистрационные знаки, сведения о технической пригодности машин и механизмов, о проведенных плановых технических осмотрах и др.). Однако указанные документы к проверке представлены не были.

При принятии решения судом первой инстанции установлено, что из условий договора в отсутствие иных доказательств, подтверждающих совершение конкретных хозяйственных операций, не представляется возможным установить фактическое оказание услуг именно ООО "Проектстройдон", в виду отсутствия у него необходимого технического оснащения.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что ООО "Проектстройдон" с 04.03.2014 состояло на учете в Межрайонной ИФНС России N 23 по Ростовской области, учредителем и директором являлся Бондаренко А.Н., с 09.11.2015 учредителем и руководителем является Носкова О.В. (Чувашская Республика), являющаяся учредителем в 22 организациях и директором в 32 организациях. Согласно анализу деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2014 года средний удельный вес налоговых вычетов составил 99,2%. Основные средства отсутствуют.

По состоянию на 31.12.2014 у ООО "Проектстройдон" имеется дебиторская задолженность в размере 106 467 000 рублей и кредиторская задолженность в размере 107 520 рублей. Свидетельство о допуске к работам от 30.09.2014 N 2012 на 23.11.2015 приостановлено, свидетельство от 30.09.2014 N 992 на 11.11.2015 приостановлено.

При таких обстоятельствах, учитывая миграцию ООО "Проектстройдон", представление пакета документов по взаимоотношениям с ООО "Росдорстрой" на 157 листах, аналогичного представленному обществом, свидетельствует о формальном оформлении документов.

Судом апелляционной инстанции установлено, что исходя из выписки банка по движению денежных средств по расчетному счету ООО "Проектстройдон", выплаты в адрес физических лиц, в рамках заключенных гражданско-правовых договоров, не осуществлялись, однако, имеет место снятие денежных средств директором Бондаренко А.Н.

Дальнейший анализ движения денежных средств от ООО "Росдорстрой" к ООО "Проектстройдон" и далее к ООО "СтройТехноСнаб" показал, что значительная часть денежных средств выводится из оборота путем перечисления на пластиковые карты Бондаренко А.Н. и Адамовой Е.В. (т. 6, л.д. 51-80).

Возможность оказания ООО "СтройТехноСнаб" спорных услуг также не подтверждена. В данной части показания Бондаренко А.Н., на которые ссылается заявитель в подтверждение приобретения услуг у ООО "СтройТехноСнаб", противоречат фактическим обстоятельствам.

Руководитель ООО "СтройТехноСнаб" Адамова Е.В. является номинальным директором. При опросе пояснила, что никогда не принимала участия в финансово-хозяйственной деятельности ООО "СтройТехноСнаб", ООО "Росдорстрой" и ООО "Проектстройдон", их руководители не знакомы. Адамова Е.В. пояснила, что согласилась на фиктивную регистрацию ООО "СтройТехноСнаб" и на получение пластиковой карты за денежное вознаграждение в сумме 15 000 рублей (т. 8, л.д. 26-32).

Доводы общества в части анализа банковских выписок отклоняются судом. Общество указывает, что поступившие от ООО "Проектстройдон" денежные средства на пластиковую карту Бондаренко А.Н. как займ сняты наличными в целях оплаты услуг строительной техники.

Вместе с тем документально факт приобретения и оплаты услуг у конкретных физических либо юридических лиц ООО "Проектстройдон" либо Бондаренко А.Н. документально не подтвержден; банковские выписки таких данных не содержат, равно не представлены ООО "Проектстройдон" в рамках встречной проверки.

Оплата в периоде взаимоотношений со спорным контрагентом осуществлялась по безналичному расчету, но на 31.12.2014 произведена не в полном объеме (кредиторская задолженность - 44 136 290 рублей).

Заявитель указал, что большая часть задолженности погашена в 2015 году путем заключения соглашения о переводе долга от 03.09.2015, согласно которому первоначальный должник (ООО "Проектстройдон") переводит, а новый должник (ООО "Росдорстрой") принимает на себя обязательство первоначального должника перед кредитором (Ольховским В.В. - руководитель ООО "Росдорстрой") по возврату суммы займа и уплаты процентов по договору займа N 1-П от 03.08.2015, заключенному между первоначальным должником (ООО "Проектстройдон") и кредитором (Ольховским В.В.). Сумма долга по соглашению составляет 39 895 910, 68 рублей, в том числе сумма займа 39 700 000 рублей и проценты 194910,68 рублей. Перевод долга производится в счет погашения обязательств нового должника перед первоначальным должником по оплате выполненных работ (оказанных услуг) и товаров по ранее заключенным договорам всего на сумму 39 894 910 рублей.

Налоговая инспекция установила, что взаиморасчеты произведены без реального движения денежных средств. Доказательств обратного заявитель не представил и документально доводы налогового органа не опроверг.

В результате проверки документов бухгалтерского учета установлено, что Ольховский В.В., директор ООО "Росдорстрой", получал заемные денежные средства от ООО "Росдорстрой", что подтверждается договорами займов.

Таким образом, ООО "Росдорстрой" за счет собственных денежных средств осуществило приобретение долга директором общества у ООО "Проектстройдон".

Согласно протоколу допроса (т. 5, л.д. 161-167) Бондаренко А.Н. подтвердил факт участия в создании и деятельности ООО "Проектстройдон". Указал, что в 2014 году ООО "СтройТехноСнаб" было единственным поставщиком товаров (работ, услуг).

Однако Бондаренко А.Н. подтверждены отношения с ООО "Росдорстрой" по вопросу поставки асфальта и выполнения работ по строительному контролю на объектах Ростовской области (Дубовский район, х. Крюков, х. Назаров, Пешково), строительство дорог в х. Красный, пос. Самбек.

Факт оказания услуг техники руководитель ООО "Проектстройдон" не подтвердил. В связи с этим ссылка заявителя на то, что Бондаренко А.Н. привлекал для этих целей собственную и арендованную технику отклоняется как документально не обоснованная.

Подтверждение работником общества Чичериным О.В. (протокол от 14.04.2016 N 111) нахождения строительной техники на объекте не свидетельствует об оказании услуг именно ООО "Проектстройдон".

В целях оценки доводов апелляционной жалобы об использовании техники, принадлежащей на праве собственности третьему лицу - ООО ПКФ "Строитель", судебной коллегией в порядке статьи 66 АПК РФ были истребованы сведения о предоставлении в пользование ООО "Проектстройдон" технических средств.

Согласно представленным ООО ПКФ "Строитель" сведениям, с сентября по декабрь 2014 технические средства в количестве семи единиц были переданы ООО "Проектстройдон" для работы на объекте по строительству автодороги от х. Назаров к х. Крюков Дубовского района Ростовской области (т. 23, л.д. 54-56).

Также ООО ПКФ "Строитель" были представлены паспорта технических средств, подтверждающие право собственности на технические средства: автогрейдер ДЗ-122-А-2, каток дорожный самоходный вибрационный AMMAN ARX40, каток дорожный самоходный AMMAN AV85-2, каток LONGGONG CDM518A, минипогрузчик BOBCAT S185, экскаватор одноковшовый ЭО-2101, погрузчик-экскаватор CATERPILAR.

Исследовав паспорта технических средств, судом апелляционной инстанции установлено, что данная строительная техника не участвовала в спорных сделках, так как спорная техника, услуги по приобретению которой у контрагента заявлены обществом, была других марок и моделей, имела иные характеристики своей производительности и была заявлена в количестве пятнадцати единиц, а не семи.

Также в представленной в ходе судебного заседания представителем заявителя докладной записке о фактах повреждения столба с оборудованием видеофиксации, солнечными панелями и распределительным блоком был указан автогрейдер ДЗ-122-А-2, который не был отражен в договоре от 30.09.2014.

Доводы заявителя, согласно которым по своим характеристикам техника, представленная ООО ПКФ "Строитель" аналогична той, что указана в договоре от 30.09.2014, при этом недостающие шесть единиц техники были арендованы ООО "Проектстройдон" у других лиц, подлежат отклонению, поскольку не нашли своего подтверждения в рамках налоговой проверки.

При этом, оценивая обстоятельства предоставления ООО ПКФ "Строитель" семи единиц техники, судом было установлено, что в результате проведения оперативно-розыскных мероприятий Управления экономической безопасности и противодействия коррупции ГУ МВД России по Ростовской области, в ходе расследования преступления, связанного с уклонением от уплаты налогов в крупном размере со стороны руководителя ООО "Росдорстрой", был опрошен единственный учредитель ООО ПКФ "Строитель" - Глазунов В.Л.

Согласно объяснениям Глазунова В.Л., им в начале октября 2014 года была достигнута устная договоренность с директором ООО "Проектстройдон", представившимся Александром, о предоставлении специальной техники, с последующим заключением договора аренды в течение месяца. В начале ноября 2014 года Глазунову В.Л. позвонил директор ООО "Росдорстрой" Ольховский В.В. и поручился за Александра как за надежного партнера, пообещав, что арендная плата за предоставленную специальную технику будет предоставлена в полном объеме. В конце декабря 2014 года Александр на тягачах привез обратно всю специальную технику, а также пояснил, что имеются затруднения с оплатой, в связи с чем, попросил подождать с расчетом за аренду техники. Однако в последующем никакой оплаты не поступило. (т. 23, л.д. 69-71).

Анализом представленных документов и выписки банка по движению денежных средств по расчетному счету ООО "Проектстройдон" установлено, что выплаты в адрес ООО ПКФ "Строитель", а также каких-либо иных физических лиц по договорам аренды технических средств, в рамках заключенных гражданско-правовых договоров, не осуществлялись, однако, имеет место снятие денежных средств директором Бондаренко А.Н.

Проверкой финансово-хозяйственной деятельности, показателей отчетности и анализа банковских операций установлено, что ООО "Проектстройдон" не имело численности работников (сведения 2-НДФЛ в 2014 году поданы только на директора Бондаренко А.Н.), не обладало собственной или в арендованной специальной техникой, которую могло представить ООО "Росдорстрой", денежные средства с назначением платежа "за услуги техники, аренду техники" не перечисляло.

ООО ПКФ "Строитель" в свою очередь находится на упрощенной системе налогообложения, что следует из объяснений Глазунова В.Л., в связи с чем, не представляло информацию по налогу на прибыль, на основании которой можно было бы сделать вывод о поступлении доходов от реализации имущественных прав на технические средства.

Принимая во внимание отсутствие оплаты за арендуемые технические средства отсутствие первичных документов, подтверждающих использование технических средств, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии технической возможности оказания ООО "Проектстройдон" услуг по договору от 30.09.2014.

Представление актов оказанных услуг, не содержащих сведений, позволяющих идентифицировать строительные машины и механизмы, водителей, учет времени работы машин и механизмов, свидетельствует о формальном их составлении в целях невозможности налоговым органом проверить действительность оказания услуг конкретным лицом.

Принимая во внимание совокупность изложенных обстоятельств, суд полагает правомерным вывод налоговой инспекции о том, что ООО "Проектстройдон" не могло оказать заявленные услуги, если исходить из того, что фактически техника была представлена ООО ПКФ "Строитель", то поскольку данная организация находится на упрощенной системе налогообложения вычет по НДС заявлен не правомерно, в части заяленных расходов не представлены доказательства подтверждающие реальность понесенных расходов на арендованную технику.

Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

В этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Оценивая доводы налогового органа и налогоплательщика, касающиеся проявления должной осмотрительности, необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщик был осведомлен об отсутствии у контрагента возможности оказания услуг, следовательно, ООО "Росдорстрой" действовало без должной степени осмотрительности, о чем свидетельствуют, в частности, данные банковских выписок, а также способ прекращения обязательств путем зачета взаимных требований.

Из материалов дела следует, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля было установлено, что на балансе ООО "Росдорстрой" в спорный период значились транспортные средства, самоходные машины и оборудование: Экскаватор JCB 3CXSM 4Т, Экскаватор-погрузчик JCB ЗСХ 4Т, два грузовых автомобиля SCANIA Р8Х400, Экскаватор погрузчик ЭО-2101.2, Асфальтоукладчик Mitsubishi MF 60D, грузовой тягач седельный MAN TGS 6x4, Каток дорожный ДУ 47 Б, Автогрейдер ДЗ-122А, Автогрейдер ДЗ-122А, Экскаватор одноковшовый ЭО- 2626, Каток дорожный ДУ 84 ТМ, Камаз 55111С, Камаз 55111А, ЗИЛ 431412, два погрузчика BOBCAT S530, ГАЗ-33106, Мини погрузчик с бортовым поворотом NEW HOLLAND L223, каток дорожные AMMANN AV110X, Самосвал HINO 700, Автогрейдер ДЗ-122 Б-7, Hyundai Solaris, тележка гидравлическая с весами Xilin BFC6-7, прицеп МАЗ-856100-014, установка "Мастек" с бетоносмесителем, ленточным конвейером и набором матриц, полуприцеп-тяжеловоз ЧМЗАП-93853, полуприцеп самосвал WIELTON NW-3.

Численность сотрудников ООО "Росдорстрой" в 2012, 2013, 2014 годах составляла 12, 25 и 43 человека соответственно. В штате организации числились начальники участков, водители автомобилей и специализированной дорожной техники и иные сотрудники, что позволяло выполнять работы на объектах собственными силами, без привлечения ООО "Проектстройдон".

Указанные обстоятельства свидетельствовали о том, что ООО "Росдорстрой", имея в штате квалифицированный персонал, строительную технику, оборудование и иные ресурсы, необходимые для выполнения работ (услуг), отраженных в счетах-фактурах ООО "Проектстройдон", могло фактически выполнить работы собственными силами. Данные доводы налогового органа не были надлежащим образом опровергнуты налогоплательщиком, поскольку не представлены к проверке документы по использованию в проверяемом периоде собственной техники, для выявления объектов, объемов и фактического времени проведения работ.

Представленная обществом в материалы дела в процессе судебного разбирательства таблица, отражающая работу собственной техники на объектах, не может быть принята в качестве достоверного доказательства, поскольку содержит документально не подтвержденные сведения. Заявитель не представил документальных доказательств, позволяющих однозначно удостовериться в достоверности отраженных в ней сведений. При этом ранее подобного рода информация не предоставлялась в налоговую инспекцию в вышестоящий налоговый орган.

Первичные документы, представленные налогоплательщиком для подтверждения права на налоговый вычет по счетам-фактурам ООО "Проектстройдон", которые оценены судом во взаимной связи с материалами проверки, свидетельствуют о том, что представленные обществом документы содержат недостоверные факты и не отражают реальные хозяйственные операции.

Недостоверность сведений о хозяйственных операциях подтверждена информацией, полученной налоговым органом в ходе контрольных мероприятий, в частности, сведениями о том, что организация не имела возможности осуществлять заявленный в актах оказания услуг вид деятельности в силу отсутствия сотрудников, основных средств.

Оспаривая решение налогового органа, заявитель указал, что факт неисполнения контрагентами по сделке налоговых обязательств, отсутствие организаций по юридическому адресу не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды.

Суд пришел к выводу, что каждое из этих обстоятельств в отдельности (без представления налоговым органом иных доказательств, свидетельствующих о нереальности сделки) не может служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды. Вместе с тем совокупность представленных налоговым органом документов свидетельствует о получении налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "Проектстройдон" вне связи с реальным осуществлением деятельности.

Общество не проявило должную осмотрительность - имело возможность, но не проверило деловую репутацию ООО "Проектстройдон"; не установило, имела ли организация персонал, основные средства для оказания услуг.

Оспаривая решение налогового органа, общество заявило о том, что действовало добросовестно, поэтому налоговый орган не имел оснований для отказа в предоставлении налоговой выгоды.

Заключая сделку с ООО "Проектстройдон", общество должно было исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Избрав в качестве контрагента организацию, вступая с ней в правоотношения, налогоплательщик был свободен в выборе и поэтому должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений, с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.

В отношении спорных операций общество не сообщило инспекции и суду какие-либо конкретные данные, позволяющие установить оказание услуг на объектах силами ООО "Проектстройдон". Судом дана оценка представленным обществом доказательствам.

Вместе с тем, выводы инспекции о нереальности хозяйственных операций не могут быть опровергнуты общей ссылкой общества на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте; на возможность оказания услуг силами третьих лиц, привлеченных контрагентом, поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон. Конкретных же фактов, свидетельствующих об оказании ООО "Проектстройдон" услуг, обществом суду не представлено.

Судом не принимаются в качестве проявления осмотрительности в выборе контрагентов представленные обществом доказательства. Формальная регистрация юридического лица в ЕГРЮЛ, а также получение свидетельства СРО в отсутствие сведений о хозяйственной деятельности этой организации не может свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить работы (услуги) и не является доказательством должной осмотрительности при выборе контрагента.

Общество при рассмотрении дела, указывая на недоказанность инспекцией согласованности действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, и на проявление должной осмотрительности при выборе контрагента, при этом не привело доводов в обоснование выбора ООО "Проектстройдон" в качестве контрагента (имея в виду значительный размер стоимости работ (услуг), а также то, что по условиям делового оборота при заключении договоров субъектами предпринимательской деятельности оцениваются деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств, предоставление обеспечения исполнения обязательств и т.п.).

Суд первой инстанции с учетом полученных судом апелляционной инстанцией документов пришел к обоснованному выводу о том, что установленная в рамках дела совокупность доказательств указывает на отсутствие реальности совершения заявленных хозяйственных операций с ООО "Проектстройдон", создания фиктивного документооборота в отсутствие реального оказания услуг данной организацией, исключительно с целью уменьшения налоговых обязательств.

В силу статей 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ и постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Суд пришел к выводу, что материалы, полученные инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля, а также в рамках ОРД, подтверждают обоснованность вывода об отсутствии оснований для отнесения расходов, произведенных в пользу ООО "Проектстройдон" в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, ввиду наличия по указанным контрагентом фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В данном случае налоговым органом собраны достаточные и непротиворечивые доказательства отсутствия факта реальности хозяйственных операций с ООО "Проектстройдон" и использования расчетных счетов и реквизитов последнего для создания фиктивного документооборота в отсутствие реального оказания услуг, исключительно с целью уменьшения налоговых обязательств, следовательно, первичные бухгалтерские документы, составленные от лица ООО "Проектстройдон", не могут подтверждать право на вычеты по НДС и соответствующие расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Основанием для доначисления НДФЛ в сумме 376 714 рублей, пени в сумме 423 334 рубля послужили следующие обстоятельства.

В нарушение статей 210, 211, 226 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы обществом не были учтены доходы, полученные в денежной форме физическими лицами - работниками общества и иными физическими лицами, не являющимися сотрудниками организации (т. 10 - 21).

В 2012-2013 г. Ольховский В.В. являлся главным бухгалтером, директором и учредителем ООО "Росдорстрой".

В результате проверки документов бухгалтерского учета установлено, что Ольховский В.В. получал заемные средства от общества, что подтверждается договорами займов, представленными по требованию от 03.09.2015 N 11/15/2.

Согласно представленным обществом документам на основании заявления в счет заключенного договора займа Ольховский В.В. оформлял займы физическим лицам, являющимся работниками общества, а также иным лицам.

Денежные средства перечислялись с расчетного счета общества на основании платежных поручений на карточки физических лиц. Сумма перечисленных денежных средств за 2013-2014 годы составила 29 630 652,16 руб., в т.ч. Ольховскому В.В. было перечислено и выдано через кассу 19 651 680 руб., что подтверждается представленными платежными поручениями, расходными кассовыми ордерами.

Налоговая инспекция пришла к выводу о том, что данные выплаты следует рассматривать как доход сотрудников, завуалированный под различные выплаты (займы, оказанные услуги).

В результате допроса бывшего работника ООО "Росдорстрой" Шикова В.Б. (протокол от 25.11.2015) установлено, что все перечисленные денежные средства являются заработной платой. Договоры займа с Ольховским В.В. не заключались.

Свидетель Иваненков Д.А. в ходе допроса пояснил, что договор займа не заключал, Ольховский В.В. денежные средства ему не занимал. Заработная плата перечислялась на карту, периодически выплачивалась премия (протокол допроса от 25.11.2015).

После того как свидетелю были изложены факты и суть нарушений налогового законодательства, Иваненков Д.А. по средствам телефонной связи попросил внести изменения в протокол допроса.

Свидетели Ревякин М.И., Лапчевская А.Е., Гаврилов Г.Ж. указали, что договоры займа с ООО "Росдорстрой" не заключали, а брали взаймы у Ольховского В.В., денежные средства перечислялись на карты.

Однако Ольховским В.В. не были предоставлены в налоговый орган расписки, подтверждающие выдачу и возврат займа физическими лицами.

Представленные обществом соглашения о зачете взаимных требований от 31.12.2013 и от 03.12.2014 не подтверждают основание возникновения обязательства. Договоры уступки права, купли-продажи транспортных средств, купли-продажи оборудования, подряда, на которые имеется ссылка в соглашениях, не представлены.

Установлены случаи перечисления денежных средств с назначением платежа: аренда транспортных средств в адрес Гиносян А.А., Донаканян О.В., Арутюнян А.М., Ольховского В.В., Аветисян С.Г., Коренюгиной Л.С., Канцян Г.К., Коренюгина В.Н.; за оргтехнику - Шульга В.Е., Шинкаренко Д.В.; на хозяйственные нужды - Гиносян А.А., Рабадонов Р.К., Лизогубова В.И., Подопригора В.Ю.; во вклад физического лица - Шляхов А.В., Лапчевский А.Е., Шинкаренко Д.В., Пешков А.А., Кспоян А.В., Ревякин М.И., ЗубковаЛ.В, Коренюгин В.Н.; по кредитному договору работника - Ревякин М.И.

Свидетель Коренюгина Л.С. пояснила, что транспортные средства в 2013-2014 г. не сдавала в аренду. По ее просьбе заработная плата ее мужа - Коренюгина В.Н (работник ООО "Росдорстрой") перечислялась на карту, оформленную на Коренюгину Л.С.

Дата фактического получения дохода определяется как день передачи доходов в денежной форме (подпункт 2 пункта 1 статьи 223 НК РФ).

В соответствии с п. 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляется в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога. Обязанностью налогового агента является удержание начисленной суммы налогов непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Таким образом, перечисленные суммы должны быть признаны доходом физических лиц и подлежат налогообложению с доходов, выплаченных Кнышовой А.П., Шляхову А.В., Габриелян В.Ж., Ильченко А.П., Черневой В.И., Евсеевой И.В., Колесниковой Н.А., Гончарову В.И., Лапчевской А.Е., Арутюнян A.M., Шаповаловой С.В., Оленченко А.И., Лупашевскому Г.Г., Марченко В.В., Лизогубову В.И., Карманцеву В.В., Донокян О.В., Биналиевой А.Ф., Маврину В.Н., Свешниковой К.В., Подопригора В.Ю., Рябцеву А.В., Гревцову А.В., Миженину Г.Е., Зубкову Л.В., Пешкову А.А., Аветисян С.Г., Ксопян А.В., Гладкову В.Н., Ляшенко В.П., Стоянову А.А., Черневу В.И., Пересыпкину С.В., Субботину В.Ю., Каховскому В.А., Шиковой А.А., Коренюгиной Л.С., Алиевой В.А., Насухову С.А., Таранову А.А., Бондаренко К.В., Островскому В.В., Немкевич А.В., Поповой В.В., Ивановой Ю.В., Канцян Г.К., Желябовскому А.В., Любименко Д.В., Ашихину Е.В., Воронину С.В., Морозовой С.А., Ольховскому В.В., Ревякину М.И., Тимонину В.В., Иваненкову Д.А., Шульга В.Е., Шинкаренко Д.В., Гавриловой Г.Ж. в размере 10 484 601 руб. Сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая доначислению - 1 362 998 руб. При этом часть физических лиц на момент проверки уволена, в связи с чем, расчет не удержанного и не перечисленного НДФЛ по сотрудникам общества составляет 376 714 руб.

Судебная коллегия отклоняет ссылку общества на протоколы допросов Чичерина О.В., Рабаданова Р.К., Евсеева И.В., Асеева Д.К., поскольку доход по данным лицам не включен в приведенный расчет и их показания не связаны с существом доначисления. Кроме того, данному доводу была дана надлежащая оценка судом первой инстанции.

Согласно пункту 1 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ от 21.10.2015 полученные гражданином в долг денежные средства не признаются его облагаемым налогом доходом, поскольку не образуют экономической выгоды.

Из показаний работников общества следует, что таким способом практиковалась выплата заработной платы и премий.

Данное обстоятельство в совокупности с отсутствием расписок, подтверждающих выдачу и возврат займов физическими лицами, а также оснований возникновения обязательств по соглашениям о зачете взаимных требований от 31.12.2013 и от 03.12.2014, позволяет сделать вывод о завуалированности выплат дохода обществом.

С учетом изложенного суд полагает верным вывод заинтересованного лица о том, что общество необоснованно не удержало и не перечислило НДФЛ в сумме 376 714

Основанием для доначисления НДС в сумме 152 542 рубля за 3 квартал 2013 года, соответствующих пени и штрафа явились следующие обстоятельства.

Установлено, что в бухгалтерском учете общества (оборотно-сальдовой ведомости по счету 76.АВ за 3 квартал 2013 года) дважды отражена сумма НДС в размере 152 542,37 руб. (с пояснением - "Поступление на расчетный счет РДС 225 от 19.08.2013") с поступившей оплаты (предварительной оплаты) в разрезе контрагента ООО "Автобан".

Таким образом, в бухгалтерском учете ООО "Росдорстрой" вместо суммы 101 492,71 руб. по одной и той же операции отражена сумма 254 035,08 руб.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 76.АВ за 3 квартал 2013 года кредитовый оборот за налоговый период составил 254 035,08 рублей, в том числе 152 542,38 руб. по контрагенту ООО "Автобан" (т. 8, л.д. 71-78).

В налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2013 года (т. 8, л.д. 113-129) по строке 3 200 03 "налоговые вычеты" сумма налога с сумм полученной оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров, отражено 254 035 руб., что соответствует сумме в оборотно-сальдовой ведомости по счету 76.АВ за 3 квартал 2013 года, т.е. данные налогового и бухгалтерского учета общества совпадают в полном объеме.

При этом в налогооблагаемую базу заявитель указанную сумму не включил. В пояснениях общество не указывает, в каком именно периоде и какой налоговой декларации по НДС данные суммы были отражены при расчете налогооблагаемой базы.

Документальных доказательств осуществления исправительных проводок обществом в материалы дела не представлено.

Ссылаясь на ошибку в выставлении счета от 19.08.2013 N 100 на сумму 1 050 000 руб., общество, кроме платежного поручения от 31.12.2013 N 002805 о возврате в адрес ООО "Автобан" денежных средств, никаких доказательств не представило.

Вместе с тем, осуществление возврата денежных средств не может служить доказательством правомерности отражения в налоговых вычетах сумм НДС по данной операции без одновременного либо более раннего их начисления, в противном случае применение подобного рода вычетов приведет к необоснованному уменьшению налогооблагаемой базы по НДС, так как начисление спорных сумм налога не происходило.

Анализом документов налогового и бухгалтерского учета не установлено, что авансовые счета-фактуры были включены в книги продаж проверяемого и последующих налоговых периодов (т. 8, л.д. 79-94). При этом в книгу покупок за 3 квартал 2013 года сумма НДС в размере 152 452,37 руб. по счету-фактуре от 19.08.2013 N 413 включена в полном объеме.

Таким образом, в нарушение пункта 8 статьи 171, пункта 6 статьи 172 НК РФ налогоплательщиком в 3 квартале 2013 года неправомерно отражена в налоговом учете и принята к вычету сумма НДС, исчисленная с сумм авансовых платежей в размере 152 542 руб. Заявитель не учитывает, что данная сумма налога подлежит вычету только после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Суд отклоняет довод налоговой инспекции об оставлении без рассмотрения заявления в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления НДС за 3 квартал 2013 года и НДФЛ, соответствующих пеней и штрафа ввиду несоблюдения заявителем досудебного порядка.

В силу пункта 67 постановления Пленума ВАС Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

Необходимо также иметь в виду, что обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа. При этом в случае, когда соответствующие доводы приведены только в заявлении, поданном в суд, на налогоплательщика применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ могут быть полностью или в части отнесены судебные расходы по делу независимо от результатов его рассмотрения.

В апелляционной жалобе общество просило отменить решение налоговой инспекции от 27.06.2016 N 11/465 в полном объеме. В связи с этим досудебный порядок соблюден заявителем.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивая относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В силу статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговая инспекция доказала законность оспариваемого ненормативного акта в оспариваемой части.

Оценив обстоятельства дела, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что начисленные оспариваемым решением штрафы соответствуют тяжести совершенного деяния, не подлежат снижению в порядке статьи 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации. Решением от 27.06.2016 N 11/465 размер штрафных санкций снижен в два раза. Общество наличие дополнительных смягчающий ответственность обстоятельств при рассмотрении дела в суде не подтвердило.

Таким образом, судом обоснованно отказано в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, повторяют доводы, приведенные в суде первой инстанции, и свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают их.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При подаче апелляционной жалобы представителем ООО "Росдорстрой" Виноградовой Ольгой Леонтьевной уплачена государственная пошлина по чек-ордеру от 20.07.2017 г. в размере 3 000 рублей.

Поскольку подача апелляционной жалобы на решение арбитражного суда, вынесенного по результатам рассмотрения заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным, оплачиваются госпошлиной в размере 1500 рублей (подпункт 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ), Виноградовой Ольге Леонтьевне из федерального бюджета надлежит возвратить 1500 рублей, излишне уплаченной по чек-ордеру от 20.07.2017 г., государственной пошлины.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.06.2017 по делу N А53-31162/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить представителю общества с ограниченной ответственностью "Росдорстрой" (ИНН 6165177096) Виноградовой Ольге Леонтьевне (616608686683) 1500 рублей излишне уплаченной по чек-ордеру от 20.07.2017 г. государственной пошлины.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

Н.В. Сулименко Д.В. Николаев