Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 9 августа 2018 г. N 09АП-35517/18

г. Москва

09 августа 2018 г.

Дело N А40-244530/17

Резолютивная часть постановления объявлена 06 августа 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 августа 2018 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.,

судей:	Марковой Т.Т., Лепихина Д.Е.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бабажановым Н.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ИФНС России N 4 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.05.2018 г. по делу N А40-244530/17

принятое судьей Паршуковой О.Ю.

по заявлению акционерного общества "Балтийская Строительная Компания - Санкт-Петербург"

к ответчику ИФНС России N 4 по г. Москве

о признании недействительными Решений, об обязании возместить НДС,

при участии:

от заявителя:	Шубин Д.А. по дов. от 17.11.2017, Гренова М.Г. по дов. от 17.11.2017;
от заинтересованного лица:	Зверев Е.А. по дов. от 0711.2017, Сыркин Д.А. по дов. от 21.05.2018, Катков М.В. по дов. от 11.07.2018;

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Балтийская Строительная компания-Санкт-Петербург" (далее - АО "БСК Санкт-Петербург", Заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковыми требованиями к Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве (далее - Заинтересованное лицо, ИФНС России N 4 по г. Москве, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 09.06.2017 г. N 810 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; о признании недействительным решения от 09.06.2017 г. N 13 о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в соответствии с которым отказано в возмещении НДС в размере 190 477 351 руб.; об обязании возместить налог на добавленную стоимость в размере 190 477 351 руб. путем возврата на расчетный счет.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 23.05.2018 г. заявление АО "БСК Санкт-Петербург" удовлетворено.

ИФНС России N 4 по г. Москве обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. По мнению Заинтересованного лица при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельства дела.

В судебном заседании представители Инспекции доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение суда отменить.

В судебном заседании представители Заявителя с доводами апелляционной жалобы не согласились, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отмене решения суда первой инстанции по следующим основаниям.

Судом первой инстанции установлено, что Общество представило в налоговой орган уточненную налоговую декларацию по НДС за 4-квартал 2013 г. (корректировка N 2), согласно которой сумма налога, исчисленная к уплате, составила 718 058 413 руб., общая сумма НДС, подлежащая вычету - 1 139 424 850 руб., сумма к возмещению из бюджета составила 421 366 437 руб.

Налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка уточненной декларации, по результатам которой 09.06.2017 г. были приняты обжалуемые решения N 810 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 13 об отказе в возмещении НДС за 4-й квартал 2013 г., на основании которых обществу отказано в применении налоговых вычетов по НДС и в возмещении из бюджета НДС в размере 190 477 351 руб.

Общество, не согласившись с принятыми решениями, обратилось в УФНС по г. Москве с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой вышестоящий налоговый орган 24.10.2017 г. принял решение N 2119/171588, в соответствии с которым оставил апелляционную жалобу без удовлетворения.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении Обществом в 4 квартале 2013 года налоговых вычетов по НДС в размере 190 477 351 рубль в отношении сумм, предъявленных Заявителю как инвестору застройщиком ЗАО "БСК (М)" (в настоящее время - АО "БСК-МОСКВА") по итогам строительства объекта по адресу: г. Москва, ул. Новый Арбат, вл. 32.

Удовлетворяя заявление АО "БСК Санкт-Петербург", суд первой инстанции исходил из того, что представление уточненной декларации (корректировка N 2) по НДС является правом налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость, внезависимости от правомерности действий инспекции по ранее проведенным камеральным проверкам. При этом налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки уточненной декларации, в части права налогоплательщика на возмещение налога не связан с ранее установленными обстоятельствами, и вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов по уточненной декларации.

Суд первой инстанции указал, что налогоплательщик уточнил размер налоговых вычетов по НДС с учетом фактического соотношения долей сторон инвестиционного договора в объекте недвижимости, созданном в рамках реализации указанного договора, и раздельного учета расходов инвесторов застройщиком -АО "БСК-МОСКВА" (ранее ЗАО "БСК (М)").

Суд подтвердил правомерность заявленного Обществом налогового вычета по НДС в размере 91 процента от общей суммы вычетов по НДС, соотносящихся к его доле в объекте недвижимости.

Повторно рассмотрев дело, суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции ошибочными в связи со следующим.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленное статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественные прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с 21 главой НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных (прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных: пунктами 3,6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных 1 прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, заслуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Исходя из пункта 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2011 г. N 54 "О некоторых вопросах разрешения споров, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем" при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам глав 30 ("Купля-продажа"), 37 ("Подряд"), 55 ("Простое товарищество") Гражданского кодекса Российской Федерации и т.д.

В Постановлении указано, что, если не установлено иное, судам надлежит оценивать договоры, связанные с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, как договоры купли-продажи будущей недвижимой вещи. При этом судам необходимо учитывать, что положения законодательства об инвестициях (в частности, ст. 5 Закона РСФСР "Об инвестиционной деятельности в РСФСР", ст. 6 Федерального закона "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений") не могут быть истолкованы в смысле наделения лиц. финансирующих строительство недвижимости, правом собственности (в том числе долевой собственности) на возводимое за их счет недвижимое имущество.

Следовательно, в результате реализации инвестиционного договора, инвестор приобретает право собственности не на весь объект строительства, а лишь на часть объекта строительства, которая будет использоваться им после окончания строительства, поскольку вклады участников по инвестиционному договору, закрепляют за ними право собственности на часть объекта.

Согласно инвестиционному договору от 17.07.2003 г. N 01 (в редакции дополнительных соглашений от 25.03.2009 г. N 1, от 18.02.2010 г. N 2, от 15.09.2011 г. N 3), заключенному между Обществом (инвестор) и ФГУ "Российский Научный Центр восстановительной медицины и курортологии Министерства здравоохранения России" (учреждение), осуществлялось строительство здания.

Предметом Инвестиционного договора является строительство Российского научного центра восстановительной медицины и курортологии Министерства здравоохранения России и многофункционального коммерческого комплекса (включая апартаменты для длительного проживания, гостиничный комплекс, офисные и торговые помещения) с подземной автостоянкой, путем сноса существующего объекта, с оснащением части нового объекта, подлежащей оформлению в собственность Российской Федерации для передачи в оперативное управление Учреждению, технологическим оборудованием на земельном участке, представленном ФГУ "Российский Научный Центр восстановительной медицины и курортологии Министерства здравоохранения России" в постоянное (бессрочное) пользование.

Для осуществления инвестиционного проекта Общество как инвестор заключило с ЗАО "БСК (М)" (заказчик) договор от 28.07.2003 г. N 01/03-и, предметом которого является строительство административного комплекса с физкультурно-оздоровительными сооружениями и подземной автостоянкой по адресу: Москва, ул. Новый Арбат, владение 32, согласно которому инвестор поручает, а заказчик принимает на себя обязательства оказать услуги технического заказчика (заказчика-застройщика) и услуги по организации строительства объекта, а инвестор - принять и оплатить данные услуги.

Согласно подпункту 4.1 пункту 4 договора от 17.07.2003 г. N 01 после подписания и утверждения Акта государственной приемочной комиссии по приемке нового объекта в эксплуатацию и акта о выполнении сторонами своих обязательств по Договору производится раздел долевой собственности в натуре следующим образом: А) доля, подлежащая оформлению в собственность Российской Федерации для передачи в оперативное управление Учреждению составляет 25% от общей площади нового объекта. При этом минимальный размер общей площади нового объекта, подлежащей оформлению в собственность Российской Федерации должен составить не менее 16 895 кв. м, в том числе 1 540 кв. м подземной автостоянки; Б) доля, подлежащая оформлению в собственность Инвестора, составляет 75% от общей площади нового объекта.

Государственная регистрация права оперативного управления Учреждения на имущество, указанное в пункте А) пункта 4.1 указанного Договора в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, осуществляется с указанием Российской Федерации как собственника такого имущества.

Учитывая изложенное, ЗАО "БСК - Санкт-Петербург" и Федеральной Государственное Бюджетное Учреждение "Российский научный центр медицинской реабилитации и курортологии" Министерства Здравоохранения Российской Федерации являлись участниками инвестиционного проекта по проектированию и строительству Российского научного центра восстановительной медицины и курортологии Министерства здравоохранения РФ и многофункционального коммерческого административного комплекса с подземной автостоянкой по адресу: Москва, ул. Новый Арбат, вл. 32.

25.12.2013 г. между ФГБУ "РНЦ МРиК" Минздрава России и ЗАО "БСК - Санкт-Петербург" подписан Акт о результатах реализации инвестиционного договора от 17.07.2003 г. N 01 (в редакции дополнительных соглашений от 25.03.2009 г. N 1, от 18.02.2010 г. N 2, от 15.09.2011 г. N 3) по строительству Российского научного центра восстановительной медицины и курортологии Министерства здравоохранения и социального развития РФ и многофункционального коммерческого административного комплекса (включая апартаменты для длительного проживания, гостиничный комплекс, офисные помещения) с подземной автостоянкой по адресу: Москва, ул. Новый Арбат, д. 32 (далее - Акт о реализации инвестиционного договора от 17.07.2003 г. N 01), согласно которому, в соответствии с условиями договора с учетом дополнительных соглашений к нему, общая площадь Объекта подлежит следующему разделу: 25% - в собственность Российской Федерации с последующей передачей в оперативное управление Учреждению; 75% - в собственность Инвестора (пункт 6).

Росимущество письмом от 02.10.2014 г. N 07/41984 вернуло в адрес Центра Акт от 25.12.2013 г. о результатах реализации инвестиционного договора от 17.07.2003 г. N 01 без согласования. В последующем, в соответствии с требованиями Росимущества Стороны инвестиционного договора от 17.07.2003 г. N 01, подписали 22.09.2014 Акт о результатах инвестиционного договора в новой редакции (без изменения размера долей Общества и РФ), который 23.09.2014 г. направлен в Росимущество на согласование. Письмом от 22.10.2014 г. N 07/45214 Росимущество уведомило о согласовании Акта от 22.09.2014 г. о результатах инвестиционного договора.

Учитывая изложенные нормы права и фактические обстоятельства дела, в том числе, отсутствие у Заявителя права собственности на весь объект, условия для применения налогового вычета по НДС по всему объекту отсутствуют в связи со следующим:

1) Отсутствие права собственности и законодательные ограничения для его приобретения на долю, которая была передана Российской Федерации исключают возможность использования такой доли в деятельности, подлежащей обложению НДС (например, данные площади невозможно сдать в аренду, либо использовать их под собственные офисы);

2) Отсутствие права собственности и законодательные ограничения для его приобретения на долю, которая была передана Российской Федерации исключают возможность реализации такой доли третьим лицам в том смысле, в котором реализация понимается в статье 39 НК РФ (например, невозможно продать, либо обменять эти помещения);

3) Передача доли, принадлежащей Российской Федерации (в оперативное управление) сама по себе не является реализацией в смысле статьи 39 НК РФ (то есть налогоплательщик не отчуждает, и не передает права собственности);

4) Имеется распределение долей возводимого объекта:

а) доля имущественных прав налогоплательщика определена инвестиционным контрактом;

б) стоимость инвестиционного контракта складывается как минимум из двух слагаемых (вклад Российской Федерации + вклад налогоплательщика);

в) Вклад Российской Федерации имел стоимостную оценку и фактически вносился, что подтверждается актом N 24/11 от 24.11.2005 г. и Решением Арбитражного суда г. Москвы N А40-58451/12.

Поскольку одним из условий принятия НДС к вычету является условие о том, что операции, по которым применяется налоговый вычет должны признаваться объектом налогообложения, то применение налоговых вычетов в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ производится при наличии объекта налогообложения НДС, указанного в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 и в пункте 1 статьи 39 НК РФ, а также при соблюдении требований, установленных для применения таких вычетов.

Следовательно, при решении вопроса о применении права на вычет сумм налога на добавленную стоимость, изначально следует учитывать факт использования создаваемого объекта в деятельности, подлежащей обложению данным налогом, в данном конкретном случае объект создавался с целью реализации инвестиционного договора.

Суммы НДС в той части в которой объект не будет использоваться для деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС не могут быть приняты к вычету.

Как следует из фактически установленных обстоятельств дела, часть объекта (25.11% площадей помещений), была передана в собственность Российской Федерации, другая часть объекта была передана в собственность ЗАО "БСК-Санкт-Петербург", что подтверждается актом от 22.09.2014 года о результатах реализации инвестиционного договора N 01 от 17.07.2003 г.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении Обществом в 4 квартале 2013 года налоговых вычетов по НДС в размере 190 477 351 рубль в отношении сумм, предъявленных Заявителю как инвестору застройщиком ЗАО "БСК (М)" (в настоящее время - АО "БСК-МОСКВА") по итогам строительства объекта по адресу: г. Москва, ул. Новый Арбат, вл. 32.

Как следует из обжалуемых решений Инспекции, с уточненной налоговой декларацией (корректировка N 2) по НДС Обществом представлены исправленные сводные счета-фактуры от 05.12.2013 г. N 142 и от 25.12.2013 г. N 145 АО "БСК-МОСКВА" (ранее ЗАО "БСК (М)"), сумма НДС рассчитана исходя из доли затрат, приходящихся на долю Общества в общей стоимости всех затрат по объекту.

Представляя в налоговую инспекцию уточненную декларацию по налогу на добавленную стоимость (корректировка N 2), Заявитель уточнил размер налоговых вычетов по НДС с учетом фактического соотношения долей сторон инвестиционного договора в объекте недвижимости, созданном в рамках реализации указанного договора, и раздельного учета расходов инвесторов застройщиком -АО "БСК-МОСКВА" (ранее ЗАО "БСК (М)").

Заявитель с учетом взносов сторон инвестиционного договора, заявил о том, что фактически получил право на применение налогового вычета по НДС в размере 91 процента от общей суммы вычетов по НДС, так как налогоплательщик счел, что именно такая доля является соотносимой его доле затрат при строительстве объекта.

Налоговый орган признал обоснованным вычеты в размере 75 процентов от общей суммы вычетов по НДС, в оставшейся части применение вычетов счел необоснованным.

Учитывая изложенные выше нормы права и фактические обстоятельства дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что АО "БСК Санкт-Петербург" не имело права на применение налогового вычета по НДС 4 квартал 2013 года в размере 91 процент об общей суммы налоговых вычетов, а вывод Инспекции об обоснованности налоговых вычетов по НДС в размере 75 процентов от общей суммы вычетов по НДС является правильным.

Аналогичные выводы сделаны Арбитражным судом города Санкт-Петербурга и Ленинградской области, Тринадцатым арбитражным апелляционным судом, Арбитражным судом Северо-Западного округа при рассмотрении дела N А56-26677/2015 об оспаривании Обществом решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Санкт-Петербургу, вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2013 года (корректировка N 1), где Общество заявляло налоговые вычеты по этим же хозяйственным операциям.

Определением Верховного Суда Российской Федерации N от 30 июня 2016 г. N 307-КГ16-6895 отказано в передаче кассационной жалобы АО "БСК Санкт-Петербург" для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Учитывая изложенное, Решения ИФНС России N 4 по г. Москве от 09.06.2017 г. N 810 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 09.06.2017 г. N 13 о возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению являются законными.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что при принятии обжалуемого решения судом первой инстанции были неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, допущено несоответствие выводов, обстоятельствам дела, в связи с чем, на основании пунктов 1 и 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение Арбитражного суда города Москвы от 23.05.2018 г. подлежит отмене, заявление АО "БСК Санкт-Петербург" - оставлению без удовлетворения.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 23.05.2018 г. по делу N А40-244530/17 отменить.

В удовлетворении заявления акционерного общества "Балтийская Строительная Компания - Санкт-Петербург" отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

Д.Е. Лепихин Т.Т. Маркова