Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2017 г. N 20АП-7729/17

г. Тула

26 декабря 2017 г.

Дело N А62-982/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 19.12.2017.

Постановление изготовлено в полном объеме 26.12.2017.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Мордасова Е.В., судей Тимашковой Е.Н., Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Федосеевой Ю.А., при участии в судебном заседании представителей от заявителя: Агеевой Л.А. (доверенность от 16.02.2016, паспорт), от заинтересованного лица: Рубана В.В. (доверенность от 16.03.2017 N 07-03/008990, удостоверение), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску на решение Арбитражного суда Смоленской области от 29.09.2017 по делу N А62-982/2016, принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Володина Сергея Петровича (г. Смоленск, ОГРНИП 304673117000233, ИНН 672900601513) к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску (г. Смоленск, ОГРН 1106731005260, ИНН 6732000017) о признании частично недействительным решения от 24.07.2015 N 17-06/21, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Володин Сергей Петрович (далее - ИП Володин С.П., предприниматель, заявитель) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Смоленску (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.07.2015 N 17-06/21, в части:

- доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011-2012 годы в сумме 3 974 035 руб.; начисления пени в размере 1 283 896 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 794 807 руб. (строки 1, 2 пункта 3.1).

- назначения штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 73 800 рублей за непредставление документов по требованию от 07.11.2014 N 59891 (строка 6 пункта 3.1).

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 29.09.2017 заявленные требования были удовлетворены: решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Смоленску о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.07.2015 N 17-06/21, вынесенное в отношении индивидуального предпринимателя Володина Сергея Петровича признано недействительным в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011-2012 годы в сумме 3 974 035 руб.; начисления пени в размере 1 283 896 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 794 807 руб. (строки 1, 2 пункта 3.1).

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суд Смоленской области от 29.09.2017 отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы апеллянт указывает, что оспариваемое решение принято с нарушением норм материального права. По мнению регистрирующего органа судом первой инстанции не в полной мере выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Апеллянт настаивает, что деятельность, осуществляемая предпринимателем не является розничной торговлей, применение специального режима (ЕНВД) в данном случае не предусмотрено. В обоснование своей позиции ссылается на судебную практику, письма Минфина.

Предприниматель в представленном отзыве по доводам жалобы возражал, просил оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы жалобы.

Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Смоленску проведена выездная налоговая проверка ИП Володина С.П. по вопросам правильности начисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.

Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки от 20.04.2015 N 17-06/14.

Проверкой выявлены налоговые правонарушения, выразившиеся в неполной уплате единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011-2012 годы.

По результатам налоговой проверки инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.07.2015 N 17-06/21.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области от 01.02.2016 N 12 апелляционная жалоба предпринимателя указанное решение инспекции оставлена без удовлетворения.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ИП Володин С.П. в спорном периоде осуществлял торговлю газосиликатными блоками и кирпичом путем приема заказов на товар посредством телефонной связи, объявлений в газете и компьютерных сетях (Интернет) с последующей доставкой товара покупателям (как юридическим там и физическим лицам).

Проверкой установлено, что ИП Володин С.П. квалифицировал свою деятельность как развозную розничную торговлю, в отношении которой применял специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход.

По результатам проведенной налоговой проверки инспекцией произведено доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в связи с тем обстоятельством, что осуществляемая предпринимателем деятельность по реализации строительных материалов вне стационарной торговой сети с использованием автомобилей относится к торговле товарами по образцам и каталогам и в силу статьи 346.27 Налогового кодекса РФ не подпадает под налогообложение единым налогом на вмененный доход.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 27.07.2016, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2016, предъявленные предпринимателем требования удовлетворены.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 13.04.2017 решение суда первой инстанции и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда в части признания недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Смоленску от 24.07.2015 N 17-06/21 о доначислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 3974035 рублей, пени в сумме 1283896 рублей, применения 794807 рублей штрафа отменено и дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Смоленской области. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса РФ розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи; нестационарная торговая сеть - торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети; развозная торговля - розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только с транспортным средством.

К данному виду торговли относится торговля с использованием автомобиля, автолавки, автомагазина, тонара, автоприцепа, передвижного торгового автомата; разносная торговля - розничная торговля, осуществляемая вне стационарной розничной сети путем непосредственного контакта продавца с покупателем в организациях, на транспорте, на дому или на улице. К данному виду торговли относится торговля с рук, лотка, из корзин и ручных тележек.

При этом реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети к данному виду предпринимательской деятельности не относится.

Определяющими признаками, позволяющими применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, и конечная цель использования покупателем приобретенного товара.

Инспекцией при рассмотрении дела приведены доводы о том, что реализация предпринимателем газосиликатных блоков в адрес юридического лица ЗАО "Регион-Астра" не может быть квалифицирована как вытекающие из договора розничной купли-продажи, поскольку реализация товаров в адрес юридического лица, в том числе, для обеспечения хозяйственной деятельности, в силу своей специфики по цели приобретения товара к розничной купле-продаже относиться не может. Данные доводы инспекция поддержала и в апелляционной жалобе.

Признавая данный довод необоснованным, суд первой инстанции справедливо указал следующее.

Материалами дела (в том числе показаниями директора ЗАО "Регион-Астра" Синицина В.К. (протокол допроса от 14.07.2014 N 17-06/62) подтвержден тот факт, что приобретенные у предпринимателя газосиликатные блоки использовались ЗАО "Регион- Астра" для ремонта принадлежащего ему административного здания после пожара и ограждения котельной.

В соответствии с разъяснениями, данными в пункте 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 Кодекса).

С учетом изложенного суд первой инстанции верно отметил, что поскольку ремонт административного здания, а также ограждения котельной не представляет собой реализацию строительных материалов и не указывает на какой-либо вид предпринимательской деятельности, более того, необходим независимо от того, какой предпринимательской деятельностью занимается покупатель, то есть затраты произведены для личных общехозяйственных нужд ЗАО "Регион-Астра" (об этом свидетельствуют и объемы закупки - только для осуществления ремонта), приобретение указанных товаров у лица, осуществляющего розничную торговлю товарами, позволяет отнести указанные операции к операциям, облагаемым ЕНВД.

На основании изложенного, в рамках настоящего дела спорным остается лишь вопрос о том, относится ли деятельность предпринимателя, осуществляемая вне стационарной торговой сети, к розничной купле-продаже товаров.

Позиция налогового органа сводится к тому, что торговля, осуществляемая путем приема заказов по телефону и сети Интернет с последующей доставкой покупателю, относится к торговле товарами по образцам и каталогам. Этот же довод налоговый орган заявил и в апелляционной жалобе.

Признавая позицию инспекции неправомерной, суд первой инстанции справедливо исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 497 Гражданского кодекса РФ договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании ознакомления покупателя с образцом товара, предложенным продавцом и выставленным в месте продажи товаров (продажа товара по образцам).

Если договор розничной купли-продажи заключается на основании ознакомления покупателя с предложенным продавцом описанием товара посредством каталогов, проспектов, буклетов, фотоснимков, средств связи (телевизионной, почтовой, радиосвязи и других) или иными способами, исключающими возможность непосредственного ознакомления потребителя с товаром либо образцом товара при заключении такого договора, то в этом случае речь идет о дистанционном способе продажи товаров (пункт 2 статьи 497 Гражданского кодекса РФ).

Согласно абзацу 4 пункта 2 Правил продажи товаров по образцам, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.1997 N 918 под продажей товаров по образцам понимается продажа товаров по договору розничной купли-продажи, заключаемому на основании ознакомления покупателя с предложенными продавцом образцами товаров или их описаниями, содержащимися в каталогах, проспектах, буклетах, представленными в фотографиях и других информационных материалах, а также в рекламных объявлениях о продаже товаров.

В организации, осуществляющей продажу товаров по образцам, должны быть выделены помещения для демонстрации образцов предлагаемых к продаже товаров. Для ознакомления покупателей представляются образцы предлагаемых товаров всех артикулов, марок и разновидностей, комплектующих изделий и приборов, фурнитуры и других сопутствующих товаров (пункт названных 13 Правил).

Вместе с тем в материалах дела отсутствуют и налоговым органом не представлены доказательства заключения договоров розничной купли-продажи товаров не по месту нахождения покупателя, образцов и каталогов товара в материалах дела не имеется, наличие у предпринимателя помещения для демонстрации товаров также не доказано.

При этом размещенные предпринимателем в средствах массовой информации и сети Интернет объявления о продаже товаров нельзя отнести к форме описания товара в каталогах, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела предпринимателем публиковались объявления следующего содержания "Реализация с доставкой газосиликатных блоков 1, 2, 3 категорий всех размеров и плотностей, 1, 2, 3 категорий кирпича различной цветовой гаммы и ЖБИ всех размеров" с указанием контактного лица - Володин С.П., номера телефона и адреса электронной почты. Объявления публиковались в виде рекламного модуля в печатном издании "Весь Смоленск" и рекламного баннера (инфостраница, объявление) на сайте www.all-smolensk.ru.

Согласно пункту 1 статьи 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее по тексту - Закон о рекламе) информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке, является рекламой.

Объект рекламирования - товар, средства индивидуализации юридического лица и (или) товара, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие (в том числе спортивное соревнование, концерт, конкурс, фестиваль, основанные на риске игры, пари), на привлечение внимания к которым направлена реклама (пункт 2 статьи 3 Закона о рекламе).

Таким образом, суд первой инстанции верно заключил, что объявления, размещенные ИП Володиным С.П. в средствах массовой информации и в сети Интернет в полной мере соответствуют понятию рекламы и не являются ни образцами, ни каталогами, не содержат сведений о наименовании и обозначении конкретной продукции, ее изготовителе, основных потребительских характеристиках этой продукции и ее стоимости.

Фактов реализации товаров дистанционным способом через интернет-магазин на основании каталогов, размещенных в сети интернет, а также фактов заключения договора купли-продажи при непосредственном ознакомлении покупателя с каталогом товара при торговле с использованием транспортного средства налоговым органом не установлено. Доказательств в нарушение с положений части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не представлено.

Судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что осуществляемая предпринимателем розничная торговля не является торговлей дистанционным способом, поскольку в правоотношениях между ним и покупателями отсутствуют следующие обязательные элементы, характерные для торговли дистанционным способом в соответствии с Правилами продажи товаров дистанционным способом, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 27.09.2007 N 612 (далее по тексту - Правила).

Принципиальное отличие осуществляемой предпринимателем торговли от торговли дистанционным способом также заключается в том, что в последнем случае правоотношения между покупателем и продавцом в соответствии с пунктом 18 Правил продажи товаров дистанционным способом возникают при оформлении покупателем заявки на приобретение товара (сообщение о намерении заключить договор, содержание которого установлено пунктом 14 Правил).

Суд первой инстанции верно отметил, что в данном случае в материалах дела отсутствуют доказательства того, что заключение договора купли-продажи произошло в момент "телефонного звонка", а не в момент совершения сделки и выдачи документа, подтверждающего оплату товара (то есть в месте нахождения покупателя, что характерно для договора розничной купли-продажи). Таким образом, оснований считать, что предприниматель осуществлял деятельность по продаже строительных материалов по образцам и каталогам, вопреки доводам налогового органа, у арбитражного суда области не имелось.

Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Нестационарной торговой сетью в соответствии с абзацем 16 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ признается торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети. Следовательно, развозная торговля - это частный случай торговли через объекты, не относимые к стационарной торговой сети, и право на применение режима налогообложения в виде ЕНВД предоставлено как налогоплательщикам, осуществляющим развозную торговлю, так и налогоплательщикам, реализующим товар через объекты, не относящиеся к стационарной торговой сети.

Материалами дела установлено, что предприниматель осуществлял торговлю строительными материалами с грузовой автомашины (вступал в договорные отношения в непосредственном местонахождении покупателя), то есть не использовал в своей деятельности объектов стационарной торговой сети.

Согласно абзацу 17 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации развозная торговля осуществляется вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только с транспортным средством. К данному виду торговли относится торговля с использованием автомобиля, автолавки, автомагазина, тонара, автоприцепа, передвижного торгового автомата.

Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта, утверждённым Федеральным законом от 08.11.2017 N 259-ФЗ (пункт 18 статьи 2) определено, что специализированное транспортное средство - это транспортное средство, предназначенное и оборудованное для перевозки определенных видов грузов.

Предпринимателем представлены в материалы дела доказательства (приказы, паспорта транспортных средств, свидетельства о регистрации транспортных средств, фотографии транспортных средств, а также используемых с ними для осуществления развозной торговли автоприцепов), совокупность которых позволяет согласиться с доводом заявителя о дооборудовании используемых транспортных средств как непосредственно для перевозки газосиликатных блоков и кирпича, так и непосредственно для самой торговли, осуществления сделок купли-продажи (наличие мерной линейки, открываемых во все стороны бортов, приставной деревянной лестница, подменных деревянных поддонов, которые перевозку и разгрузку товара, определение объема реализуемого товара).

Налоговым органом одновременно с заявлением о том, что представленная схема оборудования автомобилей и прицепов является типовой, не представлены доказательства невозможности использования дооборудованного таким образом транспортного средства для развозной торговли строительными материалами (как их перевозки, так и торговли ими).

При этом в пункте 59 ГОСТ Р 51303-2013. "Национальный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения" (утв. Приказом Росстандарта от 28.08.2013 N 582-ст) приведено определение автомагазина (торгового автофургона, автолавки), а именно: "Нестационарный торговый объект, представляющий собой автотранспортное или транспортное средство (прицеп, полуприцеп) с размещенным в кузове торговым оборудованием, при условии образования в результате его остановки (или установки) одного или нескольких рабочих мест продавцов, на котором(ых) осуществляют предложение товаров, их отпуск и расчет с покупателями".

При этом из конструкции и буквального толкования приведенной ранее правовой нормы абзаца 17 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ, следует, что к специализированным или специально оборудованным для торговли транспортным средствам относится не только автомагазин или автолавка, но и автомобиль.

Таким образом, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что при рассмотрении настоящего дела налоговым органом не подтвержден факт реализации товара дистанционным способом с применением образцов и каталогов, также как и не опровергнут факт реализации товара предпринимателем с применением специально оборудованного транспортного средства.

Относительно довода инспекции о том, что доставка товара покупателям осуществлялась не только транспортным средством Володина С.П., но и непосредственно перевозчиками, забиравшими товар в месте отгрузки в Республике Беларусь, судебная коллегия считает, что данное обстоятельство никак не опровергает приведенные выше выводы суда, основанные на представленных в материалы дела доказательствах.

С учетом вышеизложенного, а также правовой позиции ВАС РФ, изложенную в определении от 28.02.2013 N ВАС-1235/2013, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что предпринимателем обоснованно при осуществлении реализации строительных материалов в месте нахождения покупателей за наличный расчет применялся специальный режим налогообложения.

Также при рассмотрении дела суд пришел к выводу о том, что при признании необоснованным применения предпринимателем ЕНВД от осуществляемого вида деятельности налоговым органом необъективно и недостоверно определен объем налоговых обязательств заявителя в силу следующего.

В связи с выводом налогового органа о неправомерности применения специального режима налогообложения в виде ЕНВД, инспекция доначислила суммы единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), с объектом обложения "доходы", за налоговые периоды 2011, 2012 годы.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации при переходе на упрощенную систему налогообложения в 2006 году предприниматель избрал объектом обложения налогообложения доходы.

В соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогоплательщики при определении объекта налогообложения по УСН учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 26.2 Налогового кодекса РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Пунктом 1 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Таким образом, объектом налогообложения при использовании УСН являются реально полученные налогоплательщиком денежные средства. Необходимым условием для включения в налоговую базу дохода является его непосредственное получение, а также связанность дохода с осуществлением предпринимательской деятельности.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Данная норма корреспондирует положениям пункта 2 статьи 52 и пункта 5 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, налоговые органы исчисляют налоговую базу и подлежащий уплате с нее налогоплательщиком налог на основе имеющихся у них данных. В том числе, к таким данным относятся как документы и сведения, представленные самим налогоплательщиком по требованию налогового органа (статья 93 Налогового кодекса Российской Федерации), так и документы и информация, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, истребованные налоговым органом у его контрагентов и иных лиц, располагающих такими документами и информацией (статья 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

На обязанность налогового органа руководствоваться правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов, при невозможности установить налоговые обязанности налогоплательщика в силу отсутствия данных, необходимых для исчисления налога, указано в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 668/04 от 25.05.2004, N 1621/11 от 19.07.2011, N 16282/11 от 10.04.2012, а также в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

В случае ошибочного применения иного налогового режима, и, соответственно, отсутствия у налогоплательщика документов бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, гарантирующих налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством и обеспечивающих достоверность исчисления подлежащих уплате ими налогов, у налогового органа по результатам проверки возникает необходимость применения расчетного метода определения налоговых обязанностей налогоплательщика.

Иными словами, в таком случае (при отсутствии установленного фиктивного документооборота со стороны налогоплательщика) применение расчетного метода исчисления налога является не правом, а обязанностью налогового органа в случае невозможности по итогам проверки сделать обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей налогоплательщика, исходя из первичных документов. При этом Инспекция, определяя налог расчетным путем, обязана применить метод, наиболее приближенный к объективному определению налоговых обязательств исходя из специфики осуществляемой деятельности, используя в первую очередь данные самого налогоплательщика, а при их отсутствии, сведения об аналогичных плательщиках.

Как следует из материалов дела (и иного налоговым органом не доказано), предприниматель, считая себя плательщиком единого налога на вмененный доход, не вел учет доходов, необходимых для расчета налогов по общей системе налогообложения, следовательно, у него объективно отсутствовали документы и регистры бухгалтерского и налогового учета, позволяющие достоверно установить доходы, налоговую базу в целях исчисления налога по упрощенной системе налогообложения.

Исходя из указанных обстоятельств, суд первой инстанции верно указал, что в рассматриваемом случае налоговый орган, в целях достоверного определения налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога обязан был применить расчетный метод, предусмотренный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако налоговым органом в ходе проведения проверки не было предложено предпринимателю восстановить налоговый учет в целях определения суммы полученных доходов, кроме того, не предприняты действия по выявлению аналогичных налогоплательщиков, с целью определения уровня их доходов для сопоставления с доходами предпринимателя.

В данном случае при определении налоговой обязанности предпринимателя инспекция ограничилась сбором доказательств об объемах не реализованных, а приобретенных предпринимателем товаров.

Таким образом, в нарушение положений статей 346.17, 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определена инспекцией произвольно на основании данных о цене приобретенного товара, при отсутствии доказательств его реализации.

Довод налогового органа о том, что определение налоговой базы по УСН на основании данных о цене приобретения не ущемляет права налогоплательщика, так как не учитывает возможную торговую наценку при реализации товара, был предметом оценки арбитражного суда области и правомерно отклонен, поскольку доказательства реализации и реального получения предпринимателем денежных средств отсутствуют.

Арбитражный суд области также учел, что доказательств соответствия цен реализации кирпича в 2012 году ценам его реализации (рыночным ценам) в 2011 году в материалах проверки не имеется.

Таким образом, суд первой инстанции верно отметил, что при исчислении инспекцией единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (объект налогообложения - доходы), налоговая база произвольно определена налоговым органом на основании данных о расходах по приобретению товаров в отсутствие фактов их реализации и реального получения доходов.

Довод налогового органа о том, что в данном случае объем реализации товара равен объему приобретения, суд первой инстанции дал надлежащую оценку и правомерно отклонил, указав, что налоговым органом по результатам проверки не получены доказательства того, что объективным расчетом налоговых обязательств Предпринимателя является расчет по объему и цене приобретения товара, а не его реализации, как то предусмотрено законодателем.

Кроме того, расчет налоговых обязательств предпринимателя инспекцией необоснованно произведен без учета выплат, уменьшающих налоговую базу по налогу, подлежащему уплате в связи с применением упрощенной системы налогообложения. С учетом положений пункта 3.1 статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации, представленных в материалы дела доказательств, суд первой инстанции верно заключил, что при исчислении инспекцией единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, сумма исчисленного налога на сумму уплаченных страховых взносов не уменьшена.

На основании изложенного судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что произведенное налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки доначисление единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, влечет возложение на налогоплательщика обязанности по уплате налога, не соответствующей его действительным налоговым обязательствам, определенным на основании норм налогового законодательства об исчислении налога, что является незаконным и необоснованным.

При этом недочеты и необоснованность расчета, произведенного налоговым органом по результатам мероприятия налогового контроля, не могут быть восполнены в ходе рассмотрения дела судом, поскольку в силу положений статей 8, 9, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьи 123 Конституции Российской Федерации, судебное разбирательство не должно подменять осуществление налогового контроля в соответствующей административной процедуре и устранять недостатки проведенного мероприятия налогового контроля (постановление Арбитражного суда Центрального округа от 05.09.2017 N А62-5315/2015).

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования предпринимателя о признании недействительным решения инспекции от 24.07.2015 N 17-06/21 в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2011-2012 годы в сумме 3 974 035 руб.; начисления пени в размере 1 283 896 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 794 807 руб. (строки 1, 2 пункта 3.1).

Другие доводы апелляционной жалобы, исследованные судом апелляционной инстанции, основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, фактически повторяют доводы, изложенные в обоснование своей позиции при рассмотрении дела судом первой инстанции, и нашли свое отражение в судебном акте. Они были предметом исследования и, по мнению суда апелляционной инстанции, им была дана правильная правовая оценка. Оснований для их переоценки у апелляционного суда не имеется.

Выводы суда, изложенные в решении, соответствуют обстоятельствам дела, решение принято с учетом доказательств, исследованных в ходе судебного разбирательства, имеющие значение для дела обстоятельства выяснены полно и доказаны в судебном заседании.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы направлены на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по делу и не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области 29.09.2017 по делу N А62-982/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Мордасов

Судьи

В.Н. Стаханова Е.Н. Тимашкова