Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 декабря 2017 г. N 09АП-61723/17

город Москва

28 декабря 2017 г.

дело N А40-134130/17

Резолютивная часть постановления оглашена 21.12.2017.

Постановление изготовлено в полном объеме 28.12.2017.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующий судья Маркова Т.Т., судьи Кочешкова М.В., Сумина О.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Бабажановым Н.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу АО "Авиакомпания "Якутия" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.09.2017

по делу N А40-134130/17, принятое судьей Нагорной А.Н.

по заявлению АО "Авиакомпания "Якутия" (ОГРН 1041402039403)

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (ОГРН 1047743056030)

о признании недействительным решения в части взыскания штрафа;

при участии:

от заявителя - Романов Т.Я. по доверенности от 02.05.2017;

от заинтересованного лица - Голубых В.В. по доверенности от 20.11.2017, Луковникова И.С. по доверенности от 20.12.2017;

установил: решением Арбитражного суда г. Москвы от 14.09.2017 в удовлетворении заявленных АО "Авиакомпания "Якутия" требований о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 от 17.04.2017 N 645 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа в размере, превышающем 200.000 руб., отказано.

Общество не согласилось с выводами суда первой инстанции, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, по мотивам, изложенным в жалобе.

Информация о принятии апелляционной жалобы вместе с соответствующим файлом размещена в информационно-телекоммуникационной сети Интернет на сайте Девятого арбитражного апелляционного суда (www.9aas.arbitr.ru) и Картотеке арбитражных дел по веб-адресу: www.//kad.arbitr.ru/) в соответствии положениями ч. 6 ст. 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители общества и инспекции поддержали свои доводы и возражения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что 28.10.2016 АО "Авиакомпания "Якутия" представлен в инспекцию расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом за 3 квартал 2016, в котором отражены удержание и исчисление к уплате НДФЛ в сумме 29.498.774 руб. по срокам с 04.07.2016 по 30.09.2016.

Исполнение обязанности по перечислению НДФЛ в сумме 29.498.774 руб. произведено обществом за 3 квартал 2016 платежными поручениями от 29.09.2016 N 42 и от 31.10.2016 N 227.

Сопоставив данные расчета с карточкой расчетов с бюджетом налогового агента, налоговый орган пришел к выводу о том, что обществом в 3 квартале 2016 допущено несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет, в связи с чем по результатам камеральной налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 13.02.2017 N 2236.

17.04.2017 налоговым органом принято решение N 645 о привлечении АО "Авиакомпания "Якутия" к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление удержанного при выплате заработной платы НДФЛ в сумме 29.498.774 руб. в виде штрафа в размере 11.799.510 руб. Размер ответственности с учетом п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации увеличен на 100 %: 29.498.774 руб. х 20% = 5.899.755 руб. х 100 % = 11.799.510 руб.

В качестве обстоятельств, являющихся основанием для применения повышенного размера ответственности, в оспариваемом решении приведены ссылки на решения о привлечении общества к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации, принятого по результатам выездной налоговой проверки от 14.12.2015 N 17-14/20263907 (вступило в силу 18.05.2016 в связи с принятием ФНС России решения от 18.05.2016 N СА-4-9/8885); от 14.10.2016 N 627 (оставлено в силе решением ФНС России от 22.12.2016 N СА-4-9/24713); от 16.01.2017 N 634 (оставлено в силе решением ФНС России от 16.01.2017 N СА-4-9/5179).

Не согласившись с решением от 17.04.2017 N 645 в части вывода инспекции о применении повышенного размера ответственности и об отсутствии обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, общество обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу Российской Федерации, решением которой от 27.06.2017 N СА-4-9/12232@ в удовлетворении которой отказано.

Указанное послужило основанием для обращения общества в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения инспекции от 17.04.2017 N 645 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части взыскания штрафа в размере, превышающем 200.000 руб. по основаниям неприменения оснований для снижения размера ответственности, предусмотренных п. 1 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации, просит суд снизить размер ответственности до неоспариваемой суммы штрафа - 200.000 руб., факт совершения правонарушения признает.

В качестве смягчающих ответственность обстоятельств общество указывает на то, что правонарушение совершено в условиях тяжелого материального положения в связи с приостановлением операций по счетам; ссылается на правильность и своевременность исчисления НДФЛ и представление в инспекцию расчета сумм НДФЛ за 3 квартал 2016; деятельность общества имеет существенное значение для социальной инфраструктуры и занятости населения на территории Республики Саха (Якутия); включено в перечень стратегических и является контрагентом по государственным контрактам; сумма штрафных санкций является значительной, уплата штрафа может причинить значительный ущерб не только самому заявителю, но и интересам третьих лиц - работникам общества и его контрагентам; в результате несвоевременного перечисления НДФЛ не причинен непосредственный ущерб бюджету; потери бюджета компенсированы уплатой пени; у общества отсутствовал умысла на уклонение от уплаты НДФЛ.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции пришел к выводу о законности и обоснованности оспариваемого решения налогового органа в части соразмерности примененной к обществу меры ответственности.

Рассмотрев повторно материалы дела, проверив доводы апелляционной жалобы, выслушав в судебном заседании представителей общества и органа налогового контроля, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что оспариваемым решением общество привлечено к налоговой ответственности за несвоевременное перечисление НДФЛ в 3 квартале 2016 - за период с 01.07.2016 по 30.09.2016.

Конкретные сроки, по которым обществом допущена просрочка в исполнении обязанности по перечислению НДФЛ приведены в оспариваемом решении (таблицы 1, 2 и 3).

К моменту начала отчетного периода по НДФЛ 3 квартал 2016 общество решением инспекции от 14.12.2015 N 17-14/20263907 привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (том 1 л.д. 136-150, том 2 л.д. 1-65) в виде штрафа в размере 6.749.492, 35 руб.

Решение инспекции вступило в силу 18.05.2016 в связи с принятием ФНС России решения от 18.05.2016 N СА-4-9/8885@ (том 2. л.д. 66-79).

Таким образом, при принятии оспариваемого решения от 17.04.2017 N 645 инспекцией учтено, что ранее общество привлекалось к ответственности за аналогичное правонарушение - несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации увеличив штраф на 100 %.

В соответствии с п. 4 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112, размер штрафа увеличивается на 100 %.

Согласно п. 2 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. При этом в силу п. 3 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.

Привлечение общества к ответственности решением инспекции от 14.12.2015 N 17-14/20263907 является обстоятельством, отягчающим ответственность за совершение правонарушения, ответственность за которое предусмотрено ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации, предусмотренным п. 4 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, общество по результатам проверки расчета по НДФЛ за 3 квартал 2016 обоснованно привлечено к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа с учетом отягчающих ответственность обстоятельств в повышенном размере - на сумму 11.799.510 руб. (29.498.774 руб. х 20 % х 100 %).

При оценке доводов общества о необходимости смягчения размера ответственности суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Пунктом 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: 1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; 2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; 2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; 3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно п. 4 ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично - правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Конституционным Судом Российской Федерации указано на необходимость объективного исследования обстоятельств дела, связанного с применением налоговой санкции, установления тяжести содеянного правонарушения, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания, то есть суд указал на необходимость индивидуализации применения смягчающих обстоятельств с учетом всех фактических обстоятельств.

Соответственно, штраф за налоговое правонарушение подлежит уменьшению только в случае наличия реальных, подтвержденных соответствующими документами обстоятельств, которые могут служить основанием для уменьшения налоговой санкции. Произвольное уменьшение размера штрафных санкций недопустимо.

Подпунктом 1 п. 3 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В соответствии с п. 1 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

Указанные лица применительно к главе 23 Налогового кодекса Российской Федерации являются налоговыми агентами.

Пунктом 9 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Таким образом, конструкция НДФЛ и способ его уплаты предусматривают, что источником уплаты налога являются суммы денежных средств, выплачиваемые организацией своим работникам, соответственно, не перечисление в установленный срок удержанного налога не может находиться в причинно-следственной связи с финансовым положением налогового агента.

В материалы дела представлены доказательства наличия у общества возможности по своевременному исполнению обязанности налогового агента по перечислению суммы НДФЛ, удержанной у работников общества.

Из материалов дела следует, что обществом перечислены в бюджет НДФЛ со счетов, открытых в кредитных учреждениях.

Данные банковские счета в 3 квартале 2016 являлись действующими, операции по данным счетам не приостановлены, на них имелось достаточно денежных средств для исполнения текущих обязанностей общества, в том числе обязанности по перечислению НДФЛ.

Информация по наличию денежных средств на счетах в банках представлена в выписке банков об операциях на счетах АО "Авиакомпания "Якутия" (том 1 л.д. 133).

Кроме того, в 2016 обществу налоговым органом подтвержден к возмещению из бюджета НДС на общую сумму 397.266.143 руб.; акциз на авиационный бензин, производимый на территории Российской Федерации на сумму 131.062.859 руб. Суммы возвращенных обществу налогов существенно превышают сумму НДФЛ, подлежащую перечислению в спорном периоде.

Суммы возвращенных налогов на основании заявлений общества перечислены на его расчетные счета: в 3 квартале 2016 на основании заявлений АО "Авиакомпания "Якутия" от 09.08.2016, инспекцией приняты решения от 23.08.2016 N 10377, N 10378 о возврате суммы излишне уплаченного (взысканного) налога (сбора, пени, штрафа) на его расчетный счет.

По информации налогового органа обществом в 3 квартале 2016 своевременно уплачивались федеральные, региональные и местные налоги, источником уплаты которых являлись его собственные денежные средства; при этом обязанность по перечислению НДФЛ, удержанного у своих работников, обществом своевременно и без объективных причин не исполнена.

Таким образом, финансовое положение АО "Авиакомпания "Якутия" позволяло ему своевременно исполнить обязанность налогового агента по перечислению НДФЛ, удержанного у работников.

С учетом изложенного, следует вывод об умышленном характере совершенного обществом правонарушения, поскольку общество знало о необходимости своевременного перечисления НДФЛ, располагало достаточными средствами для ее исполнения, но не исполнило данную обязанность.

Умышленный характер совершенного правонарушения подтверждается и действиями заявителя, совершенными в рассматриваемый период: имея переплату по НДС и по акцизам, и зная о задолженности по НДФЛ, 09.08.2016 обществом направлены в инспекцию заявления о возврате на расчетный счет сумм излишне уплаченных налогов (НДС и акцизов) (том 1 л.д. 134, 135), об их зачете в счет исполнения обязанности по перечислению НДФЛ не заявлено.

Судом учитывается, что общество систематически совершало правонарушения, выражающиеся в несвоевременном перечислении в бюджет удержанного НДФЛ.

В ходе проведения выездной налоговой проверки АО "Авиакомпания "Якутия" за 2012-2013 инспекцией установлено, что обществом по подразделениям ЦБ и АТБ исчисленный и удержанный с доходов физических лиц, перечислялся в бюджет несвоевременно и не в полном размере, в связи с чем обществу начислены пени в сумме 1.247.413, 93 руб., общество решением инспекции от 14.12.2015 N 17-14/20263907 (том 1 л.д. 136-150, т. 2 л.д. 1-65) привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 6.749.492, 35 руб.

По результатам камеральной проверки расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом за 1 квартал 2016 налоговым органом установлено, что удержанный НДФЛ в сумме 21.463.773 руб. перечислялся обществом в бюджет с нарушением срока, установленного п. 6 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем АО "Авиакомпания "Якутия" решением инспекции от 14.10.2016 N 627 (том 2. л.д. 80-85) привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 4.292.755 руб.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 23.06.2017 по делу N А40-9585/2017-107-128 отказано в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции от 14.10.2016 N 627 и установлено, что основания для применения смягчающих ответственность обстоятельств, предусмотренных ст. 112 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют, имеются обстоятельства, свидетельствующие об умышленности нарушения сроков уплаты налога, систематическом характере нарушения.

По результатам камеральной проверки расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом за 2 квартал 2016 налоговым органом установлено, что удержанный НДФЛ в сумме 27.701.071 руб. перечислялся обществом в бюджет с нарушением срока, установленного п. 6 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем решением инспекции от 16.01.2017 N 634 (том 2 л.д. 86-93) АО "Авиакомпания "Якутия" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 11.080.428, 4 руб. (с учетом отягчающих обстоятельств).

По всем вышеперечисленным фактам привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации общество не отрицает фактов совершения налоговых правонарушений.

Таким образом, АО "Авиакомпания "Якутия" систематически нарушены сроки перечисления НДФЛ в бюджет, несмотря на неоднократное привлечение к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Размер ответственности, применявшейся к АО "Авиакомпания "Якутия", исходя из штрафа, предусмотренного ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (20 % от суммы несвоевременно перечисленного налога) оказался неэффективен и не повлиял на его поведение как налогового агента. После привлечения к налоговой ответственности решением инспекции от 14.12.2015 N 17-14/20263907 общество продолжило несвоевременно исполнять обязанность по перечислению налога, удержанного с выплат своим работникам, очевидно, рассматривая данную возможность как дополнительный способ финансирования своей деятельности.

Применение к АО "Авиакомпания "Якутия" повышенного размера ответственности соответствует требованиям п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основания для снижения размера ответственности, примененной к обществу оспариваемым решением, по изложенным причинам отсутствуют.

Продолжительность периодов неисполнения обязанности по перечислению НДФЛ, достигавшая в рассматриваемом периоде 87 дней, не может быть признана незначительной просрочкой исполнения налоговых обязательств.

В части оценки обстоятельств, влияющих на размер ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации, судом учтена правовая позиция, изложенная в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.04.2016 N 304-КГ16-1909.

Таким образом, с учетом установленных в ходе рассмотрения дела обстоятельств совершенного правонарушения (объективных возможностей исполнить налоговую обязанность в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок; умышленный характер противоправных действий общества; систематическое нарушение сроков перечисления налога в бюджет; значительный срок просрочки исполнения налоговых обязательств) оснований для снижения размера ответственности согласно ст. ст. 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации судом не установлено.

Довод общества о том, что просрочка уплаты налога произошла вследствие тяжелого финансового положения, подлежит отклонению, так как не перечисление в установленный срок удержанного налога не находится в причинно-следственной связи с финансовым положением налогового агента. Кроме того, довод о тяжелом материальном положении АО "Авиакомпания "Якутия" в связи с приостановлением операций по счетам, помещением в картотеку инкассовых поручений, документально не подтверждены; доказательства обратного в материалах дела отсутствуют.

В апелляционной жалобе общество указывает на то, что им ведется социально-значимая деятельность, что может являться смягчающим ответственность обстоятельством.

Вместе с тем, общество является коммерческой организацией, основной целью деятельности которой является получение прибыли. Тот факт, что общество оказывает услуги по перевозке граждан, багажа и грузов, само по себе не свидетельствует о том, что для него должны быть созданы какие-либо особые условия для исполнения обязанностей налогового агента.

Условия осуществления хозяйственной деятельности общества сопоставимы с условиями, в которых действуют и иные авиакомпании, осуществляющие социально-значимую деятельность.

Общество как социально-значимое предприятие пользуется мерами государственной поддержки, в частности в рамках программы "субсидии на возмещение российским авиакомпаниям части затрат на уплату лизинговых платежей за воздушные суда, получаемые российскими авиакомпаниями от лизинговых компаний по договорам лизинга для осуществления внутренних региональных и местных воздушных перевозок" и др.

Тем самым характер осуществляемой заявителем деятельности сам по себе не может являться обстоятельством, смягчающим ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Доводы общества о том, что сумма штрафных санкций является для него значительной, а уплата штрафа может причинить значительный ущерб не только самому заявителю, но и интересам третьих лиц - работникам общества и его контрагентам (в том числе пассажирам), подлежат отклонению на основании следующего.

Обществом не представлено доказательств, подтверждающих, что уплата штрафа в размере 11.799.510 руб. может ухудшить финансовое положение АО "Авиакомпания "Якутия", обладающего статусом крупнейшего налогоплательщика, или каким-либо образом повлиять на расчеты с работниками общества, а также с контрагентами АО "Авиакомпания "Якутия".

Документов, подтверждающих финансовое положение АО "Авиакомпания "Якутия" в материалы дела не представлено.

Довод АО "Авиакомпания "Якутия" о возможности учета в качестве смягчающего ответственность обстоятельства компенсацию потерь бюджета уплатой пени не может быть принят во внимание, так как пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, то есть имеют иную правовую природу, чем меры налоговой ответственности, соответственно, уплата пеней за несвоевременное перечисление НДФЛ не является обстоятельством, смягчающим ответственность.

Таким образом, доводы АО "Авиакомпания "Якутия" о наличии обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, не соответствуют фактическим обстоятельствам настоящего дела.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о соразмерности примененной к обществу меры ответственности исходя из систематического характера совершенных им правонарушений, размера и характера причиненного ущерба, неэффективности ранее применявшихся к нему мер ответственности за правонарушения, совершенные в более ранних налоговых (отчетных) периодах.

Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.09.2017 по делу N А40-134130/17 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Т. Маркова

Судьи

О.С. Сумина М.В. Кочешкова