Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 19 января 2018 г. N 02АП-8630/17

г. Киров

19 января 2018 г.

Дело N А82-5711/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 18 января 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 19 января 2018 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Черных Л.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Гущиной В.В.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Нестерова Л.Н., действующего на основании доверенности от 01.06.2016,

представителей ответчика: Багно Г.А., действующей на основании доверенности от 26.09.2017, Шпиллер М.И., действующей на основании доверенности от 23.01.2017,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.09.2017 по делу N А82-5711/2017, принятое судом в составе судьи Розовой Н.А.,

по заявлению Федерального государственного бюджетного учреждения "Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Ярославской области" (ИНН: 7604039483, ОГРН: 1027600677125)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (ИНН: 7604016101, ОГРН: 1047600432000),

о признании недействительными решений от 26.12.2016 N 13-21/3353, N 13-21/3354 и N 13-21/3355,

установил:

Федеральное государственное бюджетное учреждение "Управление мелиорации земель и сельскохозяйственного водоснабжения по Ярославской области" (далее - Учреждение, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 26.12.2016 N 13-21/3353, N 13-21/3354 и N 13-21/3355.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 20.09.2017 заявленные требования удовлетворены частично, решения от 26.12.2016 N 13-21/3353, N 13-21/3354 и N 13-21/3355 признаны недействительными в части доначисления налога на имущество организаций в связи с использованием льготы, установленной подпунктом 1 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за исключением объектов основных средств "Дрены Ярославка Толмачиха" и "Коллекторы Ярославка Толмачиха".

Инспекция с принятым решением суда в части удовлетворения требований налогоплательщика не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, поскольку:

- дамбы и плотины не являются объектами водопользования, а таккже объектами природопользования, поэтому их исключение Учреждением из числа объектов, подлежащих обложению налогом на имущество, является неправомерным.

- Если объекты являются созданными сооружениями, инженерно-строительными объектами, и их потребительские свойства с течением времени изменяются, то такие объекты не могут быть квалифицированы в качестве объектов природопользования для целей налогообложения. Спорные дамбы и плотины являются искусственно созданными из природных материалов гидротехническими сооружениями, возведенными в связи со строительством водохранилища.

- Указание в законе на признание природно-антропогенным исключительно объекта, имеющего рекреационное и защитное значение, означает, что наличие обеих функций обязательно для признания объекта природно-антропогенным. В противном случае законодателем было бы указано, что природно-антропогенным признается объект, который имеет рекреационное и (или) защитное значение.

Спорные объекты не имеют рекреационного значения, являются гидротехническими сооружениями.

Таким образом, спорные объекты являются антропогенными объектами и не относятся к природным ресурсам.

Соответственно, заявитель апелляционной жалобы считает, что решение от 20.09.2017 в обжалуемой им части подлежит отмене, так как при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права и неверно оценил фактические обстоятельств дела.

Учреждение в отзыве на апелляционную жалобу против изложенных в ней доводов возражает, считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, просит в удовлетворении жалобы отказать.

Подробно позиции сторон изложены в апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу.

На основании статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по делу откладывалось до 09 часов 00 минут 18.01.2018.

В связи с невозможностью дальнейшего участия в рассмотрении дела из-за нахождения в отпуске судьи Немчаниновой М.В., произведена ее замена на судью Великоредчанина О.Б., поэтому рассмотрение апелляционной жалобы начато сначала.

В судебных заседаниях апелляционного суда 14.12.2017 и 18.01.2018, проведенных с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ярославской области, представители сторон изложили свои позиции по рассматриваемому спору.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области от 20.09.2017 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Учреждение представило в налоговый орган первичные налоговые декларации по налогу на имущество организаций:

- за 2013 с начисленной суммой налога к уплате 1 794 030 руб. по сроку уплаты 25.03.2014. Всего налог на имущество за 2013 составил 7 349 227 руб.;

- за 2014 с начисленной суммой налога к уплате 1 740 080 руб. по сроку уплаты 25.03.2015. Всего налог на имущество за 2014 составил 7 124 365 руб.,

- за 2015 с начисленной суммой налога к уплате 1 688 694 руб. по сроку уплаты 25.03.2016. Всего налог на имущество за 2015 составил 6 911 252 руб.

Указанные суммы налога уплачены в бюджет.

27.05.2016 Учреждение представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на имущество за 2013, 2014 и 2015, в которых суммы налога были уменьшены:

- за 2013 - на 2 887 845 руб.,

- за 2014 - на 2 831 582 руб.,

- за 2015 - на 5 718 713 руб.

Инспекцией проведены камеральные налоговые проверки уточненных налоговых деклараций, по результатам которых составлены акты от 07.09.2016 N 13-21/2287, N 13-21/2288, N 13-21/2289.

26.12.2016 Инспекцией приняты решения, согласно которым Обществу начислен налог на имущество:

- N 13-21/3353 за 2013 в размере 2 887 845 руб.,

- N 13-21/3354 за 2014 в размере 2 831 582 руб.,

- N 13-21/3355 за 2015 в размере 5 718 713 руб.

Налогоплательщик с решениями Инспекции не согласился и обжаловал их в УФНС России по Ярославской области.

Решениями вышестоящего налогового органа от 16.03.2017 N 37, N 38 и N39 решения Инспекции оставлены без изменения.

Налогоплательщик с решениями Инспекции не согласился и обратился с заявлением в суд.

Арбитражный суд Ярославской области, руководствуясь статьями 11, 374 НК РФ, Федеральными законами от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды" (далее - Закон N 7-ФЗ), от 21.07.1997 N 117-ФЗ (ред. от 03.07.2016) "О безопасности гидротехнических сооружений" (далее - Закон N 117-ФЗ), ГОСТом 19185-73 "Гидротехника. Основные понятия", СНиП I-2 "Строительная терминология", СНиП 2.06.05-84 "Плотины из грунтовых материалов", Приказом Минэнерго России от 19.06.2003 N 229, позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 11.09.2015 N 303-КГ15-10704, требования налогоплательщика признал частично обоснованными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда в обжалуемой части исходя из нижеследующего.

На основании пункта 1 статьи 373 НК РФ Учреждение признается плательщиком налога на имущество.

В силу положений статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Налогоплательщики вправе использовать налоговые льготы, то есть определенные преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах (подпункт 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ).

Обязанность доказывания права на применение налоговой льготы лежит на налогоплательщике.

В соответствии с пунктом 1 статьи 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 374 НК РФ определено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

В силу подпункта 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ не признаются объектами налогообложения земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы).

Поскольку в налоговом законодательстве отсутствуют понятия водных объектов и других природных ресурсов, используются институты, понятия и термины других отраслей законодательства Российской Федерации, которые содержат соответствующие дефиниции (статья 11 НК РФ)

В соответствии со статьей 1 Закона N 7-ФЗ под природными ресурсами понимаются компоненты природной среды, природные объекты и природно-антропогенные объекты, которые используются или могут быть использованы при осуществлении хозяйственной и иной деятельности в качестве источников энергии, продуктов производства и предметов потребления и имеют потребительскую ценность.

Законом N 7-ФЗ определены следующие понятия:

природная среда (природа) - совокупность компонентов природной среды, природных и природно-антропогенных объектов;

компоненты природной среды - земля, недра, почвы, поверхностные и подземные воды, атмосферный воздух, растительный, животный мир и иные организмы, а также озоновый слой атмосферы и околоземное космическое пространство, обеспечивающие в совокупности благоприятные условия для существования жизни на Земле;

природный ландшафт - территория, которая не подверглась изменению в результате хозяйственной и иной деятельности и характеризуется сочетанием определенных типов рельефа местности, почв, растительности, сформированных в единых климатических условиях;

природный объект - естественная экологическая система, природный ландшафт и составляющие их элементы, сохранившие свои природные свойства;

природно-антропогенный объект - природный объект, измененный в результате хозяйственной и иной деятельности, и (или) объект, созданный человеком, обладающий свойствами природного объекта и имеющий рекреационное и защитное значение.

Таким образом, из анализа названных выше норм законодательства следует, что для признания объекта природно-антропогенным, он должен отвечать следующим условиям:

- природный объект, изменен в результате хозяйственной и иной деятельности,

- либо объект, создан человеком, обладает свойствами природного объекта и имеет рекреационное и защитное значение.

Между тем, к природным ресурсам может быть отнесен не любой природно-антропогенный объект, а лишь тот, который используется или может быть использован при осуществлении хозяйственной и иной деятельности в качестве источников энергии, продуктов производства и предметов потребления.

Соответственно, не признаются объектом налогообложения налогом на имущество организаций компоненты природной среды, природные и природно-антропогенные объекты, совокупность которых и составляет природную среду (природу).

Статьей 1 Водного кодекса Российской Федерации установлено, что водный объект - природный или искусственный водоем, водоток либо иной объект, постоянное или временное сосредоточение вод в котором имеет характерные формы и признаки водного режима.

Водные объекты в зависимости от особенностей их режима, физико-географических, морфометрических и других особенностей подразделяются на поверхностные водные объекты и подземные водные объекты (статья 5 Водного кодекса Российской Федерации). К поверхностным водным объектам относятся, в том числе, водотоки - реки, ручьи, каналы, водоемы - озера, пруды, обводненные карьеры, водохранилища (подпункты 2 и 3 пункта 2 статьи 5 Водного кодекса Российской Федерации).

Поверхностные водные объекты состоят из поверхностных вод и покрытых ими земель в пределах береговой линии (пункт 3 статьи 5 Водного кодекса Российской Федерации).

Поверхностные водные объекты состоят из поверхностных вод и покрытых ими земель в пределах береговой линии.

Таким образом, гидротехнические сооружения не относятся к водным объектам, а относятся к сооружениям, расположенным на водных объектах.

В соответствии с пунктом 48 ГОСТ 19185-73 "Гидротехника. Основные понятия" гидротехническим сооружением признается сооружение для использования водных ресурсов, а также для борьбы с вредным воздействием вод. В соответствии со СНиП I-2 "Строительная терминология" установлены следующие нормативные определения:

плотина - это водоподпорное гидротехническое сооружение, перегораживающее водоток и его долину для подъема уровня воды;

дамба - это гидротехническое сооружение в виде насыпи для защиты речных и морских прибрежных низменностей от затопления, для обвалования каналов, сопряжения напорных гидротехнических сооружений с берегами (дамбы напорные), для регулирования речных русел, улучшения условий судоходства и работы водопропускных и водозаборных сооружений (дамбы безнапорные).

Дамбы и плотины, состоящие на балансе налогоплательщика, являются земляными насыпными плотинами и дамбами, что следует из представленных инвентарных карточек объектов основных средств, и соответствуют СНиП 2.06.05-84 "Плотины из грунтовых материалов".

Как следует из материалов дела, установлено судом первой инстанции на балансе Учреждения числятся 16 спорных объектов основных средств, в том числе дамбы, плотины, в отношении которых налогоплательщик и применил льготу по налогу на имущество, считая эти объекты природно-антропогенными.

Согласно свидетельствам о государственной регистрации права в оперативном управлении Учреждения плотины, дамбы обозначены как сооружения гидротехнические:

- Плотина на реке Сохма (кадастровый номер 76:09:014601:2797), назначение - сооружение гидротехническое. Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение, год ввода в эксплуатацию 1960.

- Плотина на реке Келноть (кадастровый номер 76:09:014801:188), назначение - сооружение гидротехническое, Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение, год ввода в эксплуатацию 1960.

- Плотина на реке Рыбинка (кадастровый номер 76:09:000000:2842), назначение - сооружение гидротехническое, Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение, год ввода в эксплуатацию 1960

- Дамба Северная (кадастровый номер 76:09:000000:2858), назначение - сооружение гидротехническое. Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение, год ввода в эксплуатацию 1960.

- Дамба Красный Профинтерн-Рыбницы (кадастровый номер 76:09:000000:2858), назначение - сооружение гидротехническое. Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение, год ввода в эксплуатацию 1960.

- Дамба в районе Красный Профинтерн (кадастровый номер 76:09:000000:2852), назначение - сооружение гидротехническое. Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение, год ввода в эксплуатацию 1960.

- Дамба Келноть-Красный Профинтерн (кадастровый номер 76:09:014801:2844), назначение - сооружение гидротехническое. Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение, год ввода в эксплуатацию 1960.

- Дамба Келноть-Маркишево (кадастровый номер 76:09:014801:189), назначение - сооружение гидротехническое. Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение, год ввода в эксплуатацию 1958

- Дамба Рыбницы-Нагорный канал (кадастровый номер 76:09:000000:2857), назначение - сооружение гидротехническое. Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение. Год ввода в эксплуатацию 1958

- Дамба Нагорный канал (кадастровый номер 76:09:073101:391), назначение - сооружение гидротехническое. Технический план сооружения содержит указание на назначение сооружения - гидротехническое сооружение. Год ввода в эксплуатацию 1960.

- 2 дамбы Макаровское-Семибратово (кадастровый номер 76:00:000000:117, кадастровый номер 76:13:000000651). Кадастровые паспорта дамб содержит указание на назначение объектов - сооружение гидротехническое, индивидуальное наименование - "межхозяйственная сеть Макаровский-Семибратово" дамба, год ввода сооружения в эксплуатацию - 1990, год завершения строительства - 1990. Дамба Красная заря Филимоново, год ввода сооружения в эксплуатацию - 1972.

Согласно пункту 8.9 Декларации безопасности 14-15 (01)0056-02-ЗНВ от 08.09.2015 в отношении спорных объектов - дамб и плотин, числящихся на балансе налогоплательщика и составляющих часть комплекса инженерной защиты Костромской низины Ярославской области, указано следующее: "В связи созданием Горьковского водохранилища на реке Волга с подпорным горизонтом 84-м вся Южная приволжская часть Костромской низины попала в зону затопления водами водохранилища или подтопления грунтовыми водами.

В целях сохранения сельскохозяйственных угодий значительная часть Костромской низины защищена от затопления комплексом сооружений инженерной защиты, путем устройства дамб обвалования, нагорных и руслоотводящих каналов, земляных плотин, насосных станций, дренажных каналов и других инженерных мероприятий".

Из декларации безопасности комплекса объектов инженерной защиты Костромской низины на территории Некрасовского района Ярославской области следует, что в связи со строительством Рыбинского и Горьковского водохранилищ на реке Волге, поймы рек Келноть и Рыбинка, имеющие в некоторых местах отметки поверхности земли ниже 84 метров, могли быть затоплены с образованием сильно разветвленных водных пространств, малярийно опасных мелководий. Для предотвращения этого явления был возведен комплекс защитных сооружений от подтопления и затопления пойменных рек.

Общая площадь защищаемой территории - 19,5 тысяч гектар, количество населенных пунктов в зоне инженерной защиты - 47, количество населения, проживающего в зоне инженерной защиты - около 5 тысяч человек по состоянию на 2009.

В целях сохранения сельскохозяйственных угодий значительная часть низины защищена от затопления инженерной защитой, путем устройства дамб обвалования, нагорных и руслоотводящих каналов, земляных плотин, насосных станций, дренажных каналов и других инженерных мероприятий; в состав гидрографической сети Костромской низины входит целый ряд крупных проточных озер.

Для рек Костромской низины характерно то, что они в своем нижнем течении протекают среди аллювиальной равнины, затопляемой во время весеннего разлива. В период половодья все эти реки в низовьях сливаются, образуя сплошное водное пространство. Благодаря этому обстоятельству эрозионная работа рек в половодье почти прекращается, тогда как аккумулирующая деятельность их повышается, что проявляется в отложении огромных масс взмученного материала в виде глин, суглинков, супесей и песков. Низменная часть района покрыта луговой растительностью и пастбищами. На повышенных отметках кроме лугов имеются пашни и огороды.

В приложении N 2 к письму Верхне-Волжского бассейнового водного управления Федерального агентства водных ресурсов (Отдел водных ресурсов по Ярославской области) от 08.09.2014 N 04-05/1255 представлена таблица в отношении гидротехнических сооружений налогоплательщика, где в графе "назначение" дамб и плотин прямо указано защитное значение указанных объектов, а именно - "защита от негативного воздействия вод".

Таким образом, спорные земляные дамбы обвалования и земляные плотины выполняют защитную функцию.

Указанные гидротехнические сооружения и ограниченные ими водные объекты и территории, входящие в зону подтопления, неразрывно связаны между собой и не могут быть использованы отдельно друг от друга. Дамбы и плотины, как часть ландшафта в целом, не могут быть территориально отделены от природных объектов, их окружающих и составляющих вместе природную среду (поля, луга, леса, реки и озера).

При этом непосредственно на местности зачастую невозможно визуально отличить объекты налогоплательщика от природного ландшафта, который не изменялся человеком, что свидетельствует о единстве территории. Дамбы и плотины, числящиеся на балансе налогоплательщика, представляют собой определенный ландшафт местности, не ограниченный для доступа любых лиц, что подтверждается фотографиями, представленными в материалы дела налогоплательщиком и Инспекцией.

При таких обстоятельствах апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о наличии у налогоплательщика права на применение льготы по налогу на имущество, предусмотренной подпунктом 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ.

Соответственно, позицию Инспекции о том, что спорные объекты являются антропогенными объектами и не относятся к природным ресурсам, апелляционный суд не принимает, так как спорные гидротехнические сооружения относятся не к водным объектам, а к сооружениям, расположенным на водных объектах.

Предложенная налоговым органом трактовка понятия природно-антропогенного объекта, согласно которому такой объект имеет рекреационное и (или) защитное значение, позицию Инспекции по апелляционной жалобе также не подтверждает.

Ссылку Инспекции на Определение ВС РФ от 11.09.2015 N 303-КГ15-10704 апелляционный суд признает несостоятельной, поскольку в рамках указанного дела судами оценивались иные обстоятельства, а именно: в отношении комплекса технически сложных сооружений ГРЭС.

В отношении указания налогового органа на то, что налогоплательщик производил начисление амортизации по спорным объектам, представитель Учреждения в судебном заседании апелляционного суда пояснил, что такое начисление производилось ошибочно, поскольку изначально спорные дамбы и плотины включались в налоговую базу для исчисления налога на имущество.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.09.2017 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств по рассматриваемому спору. Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 20.09.2017 по делу N А82-5711/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (ИНН: 7604016101, ОГРН: 1047600432000) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

О.Б. Великоредчанин Л.И. Черных