Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 февраля 2018 г. N 17АП-19777/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 24 мая 2018 г. N Ф09-2416/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Пермь

01 февраля 2018 г.

Дело N А50-29511/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 01 февраля 2018 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Борзенковой И. В.

судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Державиной А.В.,

при участии:

от заявителя федерального государственного унитарного предприятия "Машиностроительный завод им. Ф.Э. Дзержинского" (ОГРН 1025900759895, ИНН 5903004703) - не явились, извещены надлежащим образом;

от заинтересованного лица Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Перми (ОГРН 1045900479536, ИНН 5903004894) - Егорова Л.Н., паспорт, доверенность от 15.01.2018; Попов Е.С., паспорт, доверенность от 09.01.2018; Филиппова Н.А., удостоверение, доверенность от 27.12.2017;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя федерального государственного унитарного предприятия "Машиностроительный завод им. Ф.Э. Дзержинского"

на решение Арбитражного суда Пермского края от 13 ноября 2017 года

по делу N А50-29511/2017, принятое судьей Торопициным С.В.

по заявлению федерального государственного унитарного предприятия "Машиностроительный завод им. Ф.Э. Дзержинского"

(ОГРН 1025900759895, ИНН 5903004703)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Перми (ОГРН 1045900479536, ИНН 5903004894)

о признании недействительным решения,

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Машиностроительный завод им. Ф.Э.Дзержинского" (далее - заявитель, предприятие, предприятие "Машиностроительный завод им. Ф.Э.Дзержинского") обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 21.03.2017 N 131 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 13 ноября 2017 года в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование жалобы заявитель указывает на то, что оснований для исключения операций по реализации изготовленных в ходе текущей производственной деятельности товаров из объекта налогообложения не имеется, так как отношения по производству на основании публичных заказов и реализации заказчикам продукции охватываются договором подряда, несмотря на название договоров (договоры поставки), что также исключает примененные налоговым органом последствия сделок.

Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция возражает против доводов апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители налогового органа возражали против доводов апелляционной жалобы по доводам, изложенным в отзыве, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, 25.10.2016 предприятием "Машиностроительный завод им. Ф.Э. Дзержинского" представлена первичная декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года, согласно которой сумма исчисленного налога отражена в сумме 69 978 124 руб., сумма налоговых вычетов определена в сумме 41 945 057 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, - 28 033 067 руб.

По результатам камеральной проверки указанной декларации Инспекцией составлен акт проверки от 08.02.2017 N 4696. Извещением от 09.03.2017, решением от 16.03.2017 налоговый орган проинформировал налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

По итогам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение от 21.03.2017 N 131 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Предприятию уменьшен налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате в бюджет на сумму 25 655 876 руб., уменьшен налог на добавленную стоимость, исчисленный с реализации - 68 714 409 руб., уменьшены налоговые вычеты - 41 934 266 руб. (л.д.41-55 том 1).

Не согласившись с принятым решением, заявитель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Пермскому краю от 05.06.2017 N 18-18/259 решение Инспекции оставлено без изменения и утверждено, а в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщика отказано.

Считая, что решения Инспекции от 21.03.2017 N 131 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует Налоговому кодексу РФ, общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу о том, что реализация изготовляемой заявителем продукции осуществляется в рамках отношений, вытекающих из договоров поставки, а не подрядных правоотношений, а поскольку операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должника, признанного в соответствии с российским законодательством несостоятельным (банкротом), не являются объектом обложения НДС, следовательно, налоговый орган правомерно уменьшил исчисленный с операций по реализации товаров, изготовленных предприятием в ходе текущей производственной деятельности.

Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в силу следующего.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Операции, не признаваемые объектом обложения НДС, указаны в п. 2 ст. 146 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не признаются объектом налогообложения НДС операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами).

На основании пункта 5 статьи 9 Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Кодекса и отдельные законодательные акты Российской Федерации" положения подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Кодекса применяются с 01.01.2015.

Пунктом 3 статьи 38 Кодекса установлено, что товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В связи с этим, начиная с 1 января 2015 года реализация имущества, в том числе товаров, изготовленных в ходе текущей производственной деятельности организаций-должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), объектом налогообложения НДС не является.

При этом в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым организацией-банкротом в ходе текущей производственной деятельности для изготовления имущества, операции по реализации которого не являются объектом налогообложения НДС на основании подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Кодекса, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Кроме того, на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса ранее принятые к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), в дальнейшем используемым для операций по реализации товаров, не признаваемых объектом налогообложения НДС, подлежат восстановлению организацией-банкротом в налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) начали использоваться для указанных операций.

Данная позиция соответствует позиции Минфина России в письмах, упомянутых в рассматриваемом обращении, а также в письме от 26.01.2017 N 03-07-14/3700.

Как следует из материалов дела, общество "Машиностроительный завод им. Ф.Э.Дзержинского" решением Арбитражного суда Пермского края от 19.04.2010 по делу N А50-34610/2005 признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него открыто конкурсное производство (том 1 л.д. 71-73).

Как в предшествующий, так и в спорный период предприятием, сведения о котором включены в Перечень стратегических организаций, утвержденный распоряжением Правительства Российской Федерации от 20.08.2009 N 1226-р, (под N 165), входящим в оборонно-промышленный комплекс России и осуществляющим деятельность по выполнению государственного оборонного заказа, приобретались товары (работы, услуги), изготавливалась и реализовывалась на основании договоров поставки (в том числе с третьим лицом) относящая к сфере деятельности продукция.

Из материалов дела следует, что в 3 квартале 2016 года заявитель, на основании договоров поставки, изготавливал и реализовывал продукцию собственного производства. Факт реализации изготовленной продукции подтверждается товарными накладными, актами, в адрес покупателей выставлены счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость в сумме 68 714 409 руб., который включен в налогооблагаемую базу.

В состав налоговых вычетов включен предъявленный налог на добавленную стоимость по товарам работам, услугам, использованных для производства указанных товаров, в общей сумме 41 934 266 руб.

Учет затрат по изготовлению собственной продукции и ее последующей реализации осуществлен на бухгалтерских счетах 20 "основное производство", 43 "Готовая продукция", 90 "Продажи".

Посчитав, что в силу подпункта 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ реализация предприятием "Машиностроительный завод им. Ф.Э. Дзержинского" собственной продукции не является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, Инспекция уменьшила исчисленный с реализации товаров изготовленных Предприятием в ходе текущей производственной деятельности налог на добавленную стоимость в сумме 68 714 409 руб., а также исключила из состава налоговых вычетов предъявленный налог по товарам (работам, услугам) использованных для производства указанных товаров в общей сумме 41 934 266 руб.

Учитывая, что 19.04.2010 предприятие признано несостоятельным (банкротом), реализация им имущества, в том числе изготовленной продукции в ходе его текущей хозяйственной деятельности в проверяемом периоде не облагается НДС в силу подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Кодекса.

Следовательно, правовые основания для выставления заявителем при реализации изготовленной продукции (товаров) счетов-фактур с выделением НДС отсутствовали.

В рассматриваемом случае, Инспекция правомерно, с учетом приведенных норм НК РФ, уменьшила исчисленный заявителем с операций по реализации товаров изготовленных в ходе текущей производственной деятельности НДС, а также исключила из состава налоговых вычетов предъявленный НДС по товарам (работам, услугам), использованных для производства указанных товаров, что предопределило уменьшение итоговых обязательств заявителя за спорный налоговый период.

Суд первой инстанции правомерно отклонил доводы заявителя о том, что подпункт 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ предусматривает исключение из объекта налогообложения только операций по реализации должником-банкротом имущества, включенного в конкурсную массу, а финансовые результаты сделок по реализации произведенной в рамках текущей хозяйственной деятельности продукции (товаров) подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке.

Подпункт 15 пункта 2 статьи 146 Кодекса не содержит положений, указывающих на порядок реализации имущества лица, признанного банкротом, а также не конкретизирует имущество, реализуемое банкротом, для признания такой реализации операцией, не являющейся объектом налогообложения.

Исходя из пункта 3 статьи 38 НК РФ, товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. Соответственно, применительно к аспектам спора, реализация имущества, в том числе изготовленного в ходе текущей производственной деятельности организаций - должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами, объектом обложения НДС не является.

В рассматриваемой ситуации, предприятием неверно толкуется в целях применения подпункт 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ и приводится интерпретационное изложение, со ссылкой на динамику нормативного регулирования, собственной позиции по спору.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены доводы апелляционной жалобы о том, что о заключенные между предприятием и его контрагентами-заказчиками договоры являются по своей правовой природе договорами подряда, при том, что реализация работ не исключена подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ из объекта налогообложения НДС и реализация товаров должна осуществляться с НДС.

Заявитель приводит аргументы о том, что производство реализуемой продукции предопределено наличием заказов, схем, чертежей, производство продукции сопровождается контролем заказчиков (в том числе присутствием его представителей на территории заявителя) за ходом производственного процесса, процесс производства и требования к реализуемой продукции предполагают обязательное соблюдение нормативно-технических актов и документации, реализуемая продукция является специфической, производится и передается на возмездной основе заказчикам в связи с публичными потребностями.

Квалификация договора определяется не названием, а его содержанием (соответствующий правовой подход отражен в Постановлении Президиума ВАС РФ от 19.11.2013 N 8668/13).

Исходя из содержания спорного договора, подписанного сторонами, и иных документов, судом сделан правомерный вывод о намерении сторон установить правоотношения, регулируемые нормами § 1 гл. 37 Кодекса о договоре подряда.

В отличие от договора поставки по договору подряда (ст. 702-729 параграфа 1 "Общие положения о подряде" гл. 37 Кодекса) одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Договор подряда заключается на изготовление вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику. По общему правилу работа выполняется из материалов заказчика, его силами и средствами, если иное не предусмотрено в договоре. Если по условиям договора заказчик предоставляет необходимые материалы, эти материалы должны расходоваться экономно и расчетливо, а по окончании работ подрядчик обязан возвратить остаток материалов заказчику.

Наряду со сравнением условий фактически заключенного сторонами договора с условиями этих видов договоров, определенными соответствующими статьями Гражданского кодекса Российской Федерации (в том числе относящихся к наименованию договора и его сторон, содержанию условий договора, содержанию прав и обязанностей его участников, порядку расчетов, приемки и т.д.), следует учитывать, что предметом договора подряда является изготовление индивидуально-определенного изделия, в то время как предметом договора поставки обычно выступает имущество, характеризуемое родовыми признаками. Условия договора подряда направлены прежде всего на определение взаимоотношений субъектов сделки в процессе выполнения обусловленных работ, а при поставке содержание договора и его целевая направленность состоят в передача имущества в собственность другой стороне (покупателю).

Первичными документами бухгалтерского учета хозяйственной операции при поставке служат товарные накладные, доверенности на получение товара, счета-фактуры, а при подряде: акты сдачи-приемки работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат.

Также, следует учитывать и другие условия договора, в частности, условие, касающееся порядка определения цены; установлена цена за единицу товара либо установлена цена работы в порядке статьи 709 Гражданского кодекса Российской Федерации.

При этом по договору поставки в собственность покупателя подлежат передачи либо закупаемые поставщиком, либо производимые им товары. Отношения передачу покупателю поставщиком в определенный срок производимого им товара охватываются договором поставки (Постановление Президиума ВАС РФ от 10.02.1998 N 5341/97).

Исходя из реквизитов и содержания договоров, регламентации прав и обязанностей сторон, оформлении опосредующих сделки документов, заключенные договоры относятся к договорам поставки.

Судом также учтено, что предприятие является производителем и осуществляет серийное производство продукции, и исходя из буквального толкования положений заключенных договоров поставки, следует, что реализация изготовляемой заявителем продукции осуществляется в рамках отношений, вытекающих из договоров поставки, а не подрядных правоотношений.

Также из представленных документов следует, что оформление первичных документов по реализации изготовленной продукции и отражение операций по изготовлению и реализации продукции в бухгалтерском учете осуществлялось заявителем как для операций по реализации товаров, с оформлением товарных накладных и отражением на бухгалтерских счетах 20 "основное производство", 43 "Готовая продукция", 90 "Продажи".

Кроме того, заявителем не представлен расчет по суммам, приходящимся на производимые, по его мнению, подрядные работы.

Таким образом, решение Инспекции от 21.03.2017 N 131 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным и требования заявителя, не доказавшего наличие совокупных условий для признания ненормативного акта недействительным, удовлетворению не подлежат.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя. Поскольку доказательств оплаты государственной пошлины заявителем жалобы не представлено, государственная пошлина по апелляционной жалобе 1500 руб. подлежит взысканию в федеральный бюджет.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Пермского края от 13 ноября 2017 года по делу N А50-29511/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с федерального государственного унитарного предприятия "Машиностроительный завод им. Ф.Э. Дзержинского" (ОГРН 1025900759895, ИНН 5903004703) в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе 1500 (Одна тысяча пятьсот) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Пермского края.

Председательствующий

И.В.Борзенкова

Судьи

В.Г.Голубцов Н.М.Савельева