Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 февраля 2018 г. N 20АП-8532/17

г. Тула

1 февраля 2018 г.

Дело N А62-4559/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 31.01.2018.

Постановление изготовлено в полном объеме 01.02.2018.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Мордасова Е.В. и Еремичевой Н.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Анисимовым А.Р., при участии представителей заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Мустанг Технологии Кормления" (г. Москва, ОГРН 1117746089845, ИНН 7728763032) - Ильиной О.А. (доверенность от 27.06.2017 N 05) и ответчика - Смоленской таможни (г. Смоленск, ОГРН 1026701425849, ИНН 6729005713) - Безбородько М.Ю. (доверенность от 15.01.2018 N 04-50/4), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Мустанг Технологии Кормления" на решение Арбитражного суда Смоленской области от 10.11.2017 по делу N А62-4559/2017 (судья Ерохин А.М.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Мустанг Технология Кормления" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительным решения Смоленской таможни (далее - ответчик, таможня) N 10113000/230317/150-р об отмене (изменении) в порядке ведомственного контроля несоответствующего требованиям права Евразийского экономического союза и законодательства Российской Федерации о таможенном деле решения нижестоящего таможенного органа и неправомерным действий (бездействий) нижестоящего должностного лица таможенного органа в области таможенного дела от 23.03.2017; обязании государственного органа принять решение о корректировке сведений, заявленных в графах 44, 46, 47, "В" ДТ N 10113110/161016/0063221 в части размере ставки НДС в 10 %; признании незаконным и отмене полностью решения о внесении изменений и (или) дополнений в сведения, указанные в декларации на товары от 28.03.2017; обязании Федеральной таможенной службы в лице таможни осуществить возврат обществу незаконно взысканной суммы в размере 419 177 рублей 74 копейки (с учетом принятых судом области уточнений заявленных требований от 12.09.2017, т. 1, л. 156).

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 10.11.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда отменить. В обоснование своих доводов заявитель не соглашается с выводом суда об отнесении спорного товара - "кормовой добавки "АКТИФАТ"" к товару, облагаемому налоговой ставкой 18 %. Ссылается на то, что суд области не дал правовой оценки его доводу об отнесении кормовой добавки "АКТИФАТ" к продуктам, используемым для кормления животных, со ссылкой на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 13.07.2017 N 03-07-03/44559.

От таможни в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором она, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. В обоснование своих возражений ответчик настаивает на своей позиции по отнесению кормовой добавки к товару, облагаемому по ставке 18 %, и указывает на то, что письмо Министерства финансов РФ от 13.07.2017 N 03-07-03/44559 носит рекомендательный характер и не является нормативно правовым актом, регламентирующим порядок применения ставок НДС.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что 08.09.2016 на Смоленском таможенном посту (ЦЭД) Смоленской таможни декларантом - обществом по процедуре выпуска для внутреннего потребления осуществлено декларирование товара "продукты, используемые для кормления животных: кормовая добавка "АКТИФАТ" для повышения продуктивности крупного рогатого скота. Состав: пальмитиновая кислота - 80 - 85 %, олеиновая кислота - 10 - 12 %, миристиновая кислота - 0,5 - 1,5 %, линолевая кислота - 1,0 - 3,0 %, общее содержание жира - 99,9 %. Не содержит ГМО. Расфасована в мешки по 25 кг. Изготовитель: GRACEFILL INDUSTRIES SDN BHD, товарный знак: "GRACEFILL" по ДТ N 10113110/080916/0047319 (товар N 1), по ДТ N10113110/161016/0063221 (товар N 1). Код товара по ТН ВЭД ЕАЭС - 2309 90 990 0.

Декларантом в отношении данных товаров исчислены и уплачены таможенные платежи:

- по ДТ N 10113110/080916/0047319 в сумме 710 264 рублей 45 копеек, включая таможенные сборы - 5625 рублей; ввозная таможенная пошлина - 227 303 рубля 05 копеек; НДС по ставке 10 % - 477 336 рублей 40 копеек;

- по ДТ N 10113110/161016/0063221 в сумме 2 083 840 рублей 89 копеек, включая таможенные сборы - 15 000 рублей; ввозная таможенная пошлина - 432 811 рублей 90 копеек; НДС по ставке 18 % - 1 636 028 рублей 99 копеек.

По результатам проведения Смоленским таможенным постом (ЦЭД) проверки правильности исчисления и своевременности уплаты таможенных платежей в отношении товара N 1 по ДТ N 10113110/080916/0047319 принято решение о подтверждении правильности взимания НДС по ставке 10 %, по ДТ N 10113110/161016/0063221 - по ставке 18 %.

Таможней проведена проверка документов и сведений, по результатам которой установлено, что в отношении товара N 1, задекларированного обществом по ДТ 10113110/080916/0047319, подлежит применению ставка НДС в размере 18 % (сумма НДС, подлежащая доначислению и взысканию, составляет 381 869 рублей 13 копеек). По результатам проверки документов и сведений, проведенной таможней на основании заявления общества о внесении изменений в ДТ N N 10113110/080916/0047319 и 10113110/161016/0063221, вынесено решение от 23.03.2017 N 10113000/230317/150-р об отмене в порядке ведомственного контроля решения Смоленского таможенного поста (ЦЭД) о подтверждении правильности исчисления и уплаты НДС по ставке 10 % в отношении кормовой добавки "АКТИФАТ", а также принято заключение от 21.03.2017 N 10113000/210317/150-3 о правомерности применения Смоленским таможенным постом (ЦЭД) ставки НДС в размере 18 % в отношении указанных товаров, задекларированных по ДТ N 10113110/161016/0063221.

Общество, полагая, что указанные решения таможни нарушают его права в предпринимательской и иной экономической деятельности и не соответствует закону, обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с настоящим уточненным заявлением.

Рассматривая спор по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ввезенная обществом кормовая добавка не входит в перечень продовольственных товаров, реализация которых облагается НДС по налоговой ставке 10 %, в связи с чем посчитал правомерным отнесение таможней кормовой добавки к товару, облагаемому налоговой ставкой в размере 18 %, и в полном объеме отказал в удовлетворении заявленных обществом требований.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда области на основании нижеследующего.

Частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ и пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 77 Таможенного кодекса Таможенного Союза (далее - ТК ТС) для целей исчисления таможенных пошлин, налогов применяются ставки, действующие на день регистрации декларации на товары, установленные Единым таможенным тарифом таможенного союза (в зависимости от классификационного кода товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС).

Согласно пункту 3 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогообложение производится по налоговой ставке 18 % в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 настоящей статьи.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ определен перечень продовольственных товаров, реализация которых облагается НДС по налоговой ставке 10 %, в который включены, в том числе зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 утвержден Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 % при ввозе на территорию Российской Федерации.

В силу примечания 1 к указанному Перечню следует руководствоваться как кодом ТН ВЭД, так и наименованием товара.

В Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 % при ввозе на территорию Российской Федерации, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908 (далее - Перечень N 908), включены продукты, используемые для кормления животных, под кодом N 2309 90 ТН ВЭД (кроме корма для декоративных рыб, декоративных и певчих птиц, кошек и собак).

Согласно примечанию 1 к названному Перечню N 908 для целей настоящего приложения следует руководствоваться как кодом ТН ВЭД, так и наименованием товара.

В разделе "Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы" Перечня поименованы "Продукты, используемые для кормления животных 2309 90 (кроме корма для декоративных рыб, декоративных и певчих птиц, кошек и собак)".

В разделе "Мясо и мясопродукты" Перечня поименованы "Корма вареные из 2309 90 - корма вареные, используемые в кормлении животных (кроме кормов для кошек и собак, декоративных рыб, декоративных и певчих птиц)".

В товарной подсубпозиции 2309 90 990 0 в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС классифицируются товары: "Продукты, используемые для кормления животных: прочие: прочие".

Согласно примечанию к группе 23 ТН ВЭД в товарную позицию 2309 включаются продукты, используемые для кормления животных, в другом месте не поименованные или не включенные, полученные в результате переработки растительного или животного сырья до такой степени, что они утратили основные свойства исходного материала, кроме растительных отходов, растительных остатков и побочных продуктов такой переработки.

При этом в соответствии с Пояснениями Коллегии Евразийской экономической комиссии к ТН ВЭД (Рекомендация Коллегии Евразийской экономической комиссии от 12.03.2013 N 4) в товарной позиции 2309 в нее включаются, в том числе готовые продукты для дополнения (сбалансирования) хозяйственных, то есть произведенных в хозяйстве, кормов (кормовые добавки). "Хозяйственные" корма обычно имеют довольно низкое содержание белков, минеральных веществ или витаминов. Продукты, предназначенные для компенсации этих недостатков и обеспечения, хорошо сбалансированного кормового рациона, состоят из белков, минеральных веществ или витаминов и дополнительного количества энергетических кормов (углеводов), выполняющих роль носителей для других ингредиентов. Из текста Пояснений к ТН ВЭД следует, что в товарную позицию 2309 включаются подслащенные корма и готовые корма для животных, состоящие из смеси нескольких питательных веществ.

Таким образом, кормовые добавки в НК РФ и Перечне прямо не поименованы, из положений ТН ВЭД ЕАЭС следует, что кормовая добавка - это не готовый продукт, предназначенный непосредственно для кормления животных, а готовый продукт, предназначенный для дополнения (сбалансирования) хозяйственных кормов для животных.

Кроме того, кормовая добавка "АКТИФАТ", не может являться кормовой смесью и не может быть включена в Перечень согласно коду ОКП в виду следующего.

По результатам проведенной таможенной экспертизы пробы кормовой добавки "АКТИФАТ", задекларированной по ДТ 113110/080916/0047319 (заключение от 03.10.2016 N 034587 экспертно-исследовательского отдела N 2 (г. Смоленск) регионального филиала г. Брянск ЦЭКТУ ФТС России)), установлено, что исследованная проба представляет собой сыпучий порошкообразный продукт белого цвета. Продукты, из которых изготовлена исследуемая проба, утратили основные свойства исходных материалов. Проба представляет собой смесь жирных кислот (пальмитиновой, олеиновой, миристиновой и линолевой), является готовым продуктом, используемым для приготовления полноценных кормов и кормовых добавок для крупнорогатого скота, не является готовым вареным кормом или продуктом, используемым в качестве готового корма для животных.

Данные выводы таможенного эксперта соответствуют положениям Инструкции по применению кормовой добавки "АКТИФАТ" (peг. N ПВИ-2-1014/04412), в которой указано, что данная кормовая добавка, представляющая собой сыпучий порошкообразный продукт, используется для повышения молочной и мясной продуктивности крупно-рогатого скота, используется путем введения в кормосмеси на комбикормовых заводах или кормоцехах хозяйств, с помощью существующих технологий смешивания, норма ввода 5 - 10 % на тонну корма.

Из приведенных положений Инструкции усматривается, что кормовая добавка "АКТИФАТ" применяется в строго дозированном количестве, при этом должны использоваться соответствующие технологии ступенчатого смешивания и меры личной профилактики (безопасности).

Таможней представлено также заключение таможенного эксперта Центрального экспертно-криминалистического таможенного управления от 29.09.2017 N 12403010/0029212, экспертно-исследовательского отдела N 1 (г. Курск), предметом исследования которого была также кормовая добавка АКТИФАТ,

В данном заключении указано на то, что жирнокислотный состав исследуемой пробы характерен для пальмового стеарина. Непосредственное скармливание пальмового стеарина животным взамен основного питания, без добавления в основной корм, невозможно, так как в нем отсутствуют другие питательные вещества, необходимые для роста и развития организма. Согласно данному заключению исследованная проба к кормам вареным, используемым в кормлении животных, к продуктам готовым, используемым в кормлении животных, к зерну, комбикормам, кормовым смесям и зерновым отходам не относится; непосредственное скармливание исследованной пробы животным взамен основного питания, без добавления в основной корм невозможно.

Из Инструкции по применению кормовой добавки "АКТИФАТ" следует, что данную кормовую добавку вводят в корма и кормовые смеси на комбикормовых заводах или кормоцехах хозяйств, используя технологии смешивания (раздел III Инструкции по применению кормовой добавки).

Таким образом, напрямую для кормления сельскохозяйственных животных и птиц указанные виды продукции не используются, а применяются для повышения продуктивности и сохранения кормов, а также для балансирования рационов основных кормов.

Кормовая добавка "АКТИФАТ" отличается от кормовых смесей и комбикормов, поскольку имеет различное назначение и область применения, что в свою очередь влияет на размер налоговой ставки для исчисления НДС.

Согласно ГОСТ 23153-78 "Кормопроизводство. Термины и определения", а также ГОСТ Р 52812-2007 "Смеси кормовые. Технические условия" кормовая смесь - набор кормов, предназначенный для эффективного использования рационов животными. Кормовые смеси вырабатываются из измельченных зерновых отходов и побочных продуктов хлебоприемных, мукомольных и крупяных предприятий с добавлением измельченного кормового зерна и минеральных компонентов, а также допускается использование побочных продуктов масложировой и сахарной промышленности.

В соответствии с ГОСТ Р 51848-2001 "Продукция комбикормовая термины и определения" комбикорм, комбикормовая продукция представляет собой однородную смесь различных кормовых средств, предназначенную для скармливания животным конкретного вида, возраста и производственного назначения. Комбикормовое сырье: кормовые средства и комбикормовые добавки, используемые в комбикормовом производстве. Комбикормовая добавка: природные и/или искусственные вещества или их смеси, вводимые в состав комбикормов, белково (амидо)-витаминно-минеральных концентратов в небольших количествах с целью улучшения их потребительских свойств и/или сохранения качества.

Зерновые отходы согласно Приложению "А" ГОСТ Р 54096-2010 "Ресурсосбережение. Обращение с отходами. Взаимосвязь требований Федерального классификационного каталога отходов и Общероссийского классификатора продукции" - это отходы от механической очистки зерна.

Для каждого из данного вида продукции разработан и утвержден соответствующий ГОСТ.

Согласно положениям статьи 2 Технического регламента "Требования к безопасности кормов и кормовых добавок", утвержденного постановлением Правительства Республики Казахстан от 18.03.2008 N 263 (применяемого на территории Российской Федерации в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 09.03.2010 N 132), кормовая добавка представляет собой вещества органического, минерального и (или) синтетического происхождения, используемые в качестве источников недостающих питательных и минеральных веществ и витаминов в рационе животных.

Таким образом, нормативно закреплено разграничение таких товаров как корма, комбикорма, кормовая смесь и кормовая добавка, поскольку последняя не является готовым кормом либо готовым продуктом, используемым для кормления животных. Фактически кормовая добавка является ингредиентом для производства продукта, используемого для кормления сельскохозяйственных животных.

Ставка НДС в размере 10 % применяется при условии, что наименование и код ТН ВЭД ввозимого товара включены в Перечень кодов по ОКП.

Согласно представленной обществом декларации о соответствии кормовой добавки "АКТИФАТ" присвоен код ОКП 92 9640.

В Перечне кодов по ОКП в разделе "Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы", в Перечне кодов ТН ВЭД такая продукция как "кормовая добавка" не поименован, а в соответствии с ОКП 92 9640 в Перечень включена только "кормовая смесь".

Аналогичные выводы изложены в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.10.2017 N 303-КГ17-13668 по делу N А51-21021/2016.

При таких обстоятельствах ввезенный обществом товар не может быть отнесен ни к "Продуктам, используемым для кормления животных" раздела "Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы" Перечня ТН ВЭД ТС, ни к продовольственным товарам, облагаемым налоговой ставкой в размере 10 % (зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы), указанным в пункте 2 статьи 164 НК РФ.

Следовательно, отнесение таможенным органом спорного товара к товару, облагаемому налоговой ставкой в размере 18 %, является обоснованным.

Поскольку ввезенная обществом кормовая добавка не входит в перечень продовольственных товаров, реализация которых облагается НДС по налоговой ставке 10 %, и отнесение таможенным органом кормовой добавки к товару, облагаемому налоговой ставкой в размере 18 %, является обоснованным, суд первой инстанции правомерно отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.

Доводы общества относительно правомерности применения ставки НДС 10 % в отношении кормовой добавки "АКТИФАТ" со ссылкой на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 13.07.2017 N 03-07-03/44559, являются несостоятельными.

Названное письмо носит рекомендательный характер, является лишь документом, разъясняющим позицию данного ведомства по вопросам налогообложения (на письмо ФТС), и не является нормативно правовым актом, регламентирующим порядок применения ставок НДС.

Кроме того, ранее в письмах Министерства Финансов Российской Федерации от 21.01.2017 N 03-07-07/3076, от 01.03.2017, N 03-07-14/11561 изложена позиция о невозможности применения ставки НДС 10 % в отношении аналогичного товара.

Таким образом, спорный товар - кормовая добавка непосредственно непоименован в разделе "Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы" Перечня Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, а также Перечня кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а по своему понятийному аппарату, закрепленному в нормативных правовых актах и ГОСТах; не является ни зерном, ни комбикормом, ни кормовой смесью, и тем более зерновыми отходами, по своему составу товар является химическим продуктом (состоит из смеси жирных кислот); его невозможно без добавления в какой-либо корм употреблять в пищу животными; он не указан в пункте 2 статьи 164 НК РФ.

Аналогичная правовая позиция изложена в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2017 N 302-КГ16-19133, от 08.02.2017 N 302-КГ16-16188, от 26.11.2016 N 302-КГ16-15589, вынесенных по делам N А78-16285/2015, N А78-6000/2015, N А78-12466/2015.

С учетом изложенного следует признать, что общество не доказало правомерность исчисления НДС в отношении ввезенного им товара по ставке 10 %.

Доводы заявителя жалобы не могут быть признаны обоснованными, так как, не опровергая выводов суда области, сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

С учетом изложенного оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по приведенным в апелляционной жалобе доводам не имеется.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом второй инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Поскольку при обращении с апелляционной жалобой на решение арбитражного суда по делам об оспаривании ненормативных актов государственная пошлина составляет 1500 рублей (подпункт 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации), заявителю подлежит возврату из федерального бюджета излишне уплаченная по платежному поручению от 07.12.2017 N 8566 государственная пошлина по апелляционной жалобе в размере 1500 рублей.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 10.11.2017 по делу N А62-4559/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Мустанг технологии кормления" (г. Москва, ОГРН 1117746089845, ИНН 7728763032) из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 07.12.2017 N 8566.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Е.В. Мордасов Н.В. Еремичева