Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 февраля 2018 г. N 14АП-9961/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 мая 2018 г. N Ф07-5786/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Вологда

14 февраля 2018 г.

Дело N А66-14013/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 07 февраля 2018 года.

В полном объеме постановление изготовлено 14 февраля 2018 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Мурахиной Н.В. и Осокиной Н.Н. при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихомировым Д.Н.,

при участии от акционерного общества "Ритм" Тверского производства тормозной аппаратуры Засимовой И.А. по доверенности от 11.12.2017 N 99/17, Рыжова В.В. по доверенности от 22.12.2016 N 113/16, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области Абросимовой И.Ю. по доверенности от 31.10.2017 N 04-34/20073, Виноградовой Т.А. по доверенности от 24.01.2018 N 04-34/01566,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 21 сентября 2017 года по делу N А66-14013/2016 (судья Бачкина Е.А.),

установил:

акционерное общество "Ритм" Тверское производство тормозной аппаратуры (ОГРН 1026900518853, ИНН 6902006851; место нахождения: 170040, город Тверь, проспект 50 лет Октября, дом 45; далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области (ОГРН 1066950075081, ИНН 6952000012; место нахождения: 170040, город Тверь, проспект Октябрьский, дом 26; далее - инспекция, налоговый орган) от 14.06.2016 N 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 851 102 руб., пеней в сумме 73 436 руб. 30 коп., штрафа в сумме 170 220 руб..

Решением Арбитражного суда Тверской области от 21 сентября 2017 года заявленные требования общества в удовлетворены.

Инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на незаконность и необоснованность решения суда. Считает, что судом неправильно определены обстоятельства, имеющие важное значение для рассмотрения дела, выводы суда противоречат материалам дела.

Подробные доводы приведены в тексте апелляционной жалобы.

Представители налогового органа в судебном заседании поддержали доводы и требования апелляционной жалобы.

Общество в отзыве и его представители в судебном заседании доводы апелляционной жалобы отклонили, просили оставить решение суда без изменения.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам, в том числе налога на прибыль организации за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 20.03.2016 N 4 и принято решение от 14.06.2016 N 12.

Названным решением общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налогов в виде штрафа в сумме 500 801 руб. Указанным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общем размере 3 941 689 руб. (налог на добавленную стоимость в размере 45 316 руб., налог на прибыль организаций в сумме 3 845 850 руб., налог на имущество организаций - 50 523 руб.), пени в общем размере 338 123 руб. 35 коп.

Основанием для доначисления спорной суммы налога на прибыль послужили выводы инспекции о неправомерности включения обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2013 год затрат по научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (далее - НИОКР) в сумме 4 255 508 руб. в отношении изделий с номерами 6520 и 6531.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 19.09.2016 N 08-11/187 решение инспекции отменено в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 2 994 748 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 45 316 руб., налога на имущество организаций в сумме 50 523 руб., соответствующих пеней и штрафа, в остальной части - оставлено без изменения.

Не согласившись с принятым решением инспекции в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования.

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены решение суда ввиду следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.

Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

Общество не оспаривает свою обязанность доказать правомерность уменьшения налогооблагаемой прибыли, однако полагает, что им представлены все доказательства, предусмотренные НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи по правилам статьи 71 АПК РФ, суд правомерно и обоснованно признал решение инспекции в оспариваемой части недействительным.

Как следует из содержания оспариваемого решения налогового органа, в ходе проверки инспекцией установлено, что открытое акционерное общество "Ритм" Тверское производство тормозной аппаратуры (прежнее наименование общества) на основании приказов от 25.12.2008 N 513-1, от 25.12.2009 N 374-1 осуществляло для открытого акционерного общества "НВЦ-Вагоны" разработку опытно-конструкторских разработок: "Воздухораспределителя грузового" (изделие 6520); "Авторежим" (изделие 6531).

Расходы на проведение опытно-конструкторских работ общество учитывало на счете 08.08 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ".

При этом, как указывает заявитель, начало и окончание НИОКР по изделиям 6520 и 6531 оформлено приказами по обществу, что соответствует утверждённой учётной политике общества. Прекращение НИОКР по этим изделиям обусловлено прекращением разработок инновационных вагонов, на которые устанавливается изделие 6531 и неконкурентностью изделия 6520, о чём сделаны выводы на заседании научно-технического совета.

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщику выставлены требования N 48 от 22.10.2015, N 55 от 03.12.2015 о представлении документов, во исполнение которых обществом письмом от 23.10.2015 N 2637 предоставлены документы, в частности по пункту 8 требования "первичные документы, подтверждающие расходы на НИОКР за 2013 год" на 202 наименования (расчеты затрат времени, требования - накладные, акты, акты сдачи-приемки, отчеты, анализ счетов), письмом от 15.12.2015 N 3176 представлены документы: приказ о прекращении опытно-конструкторских работ, бухгалтерская справка, налоговые и бухгалтерские регистры.

По подпункту 1 пункта 6 "протоколы заседания научно-технического совета (далее - НТС)" и по подпункту 3 пункта 6 "отчеты о выполнении плана работ отдела главного конструктора" требования о представлении документов N 55 от 03.12.2015 документы налогоплательщик не представил, указав, что протоколы НТС не хранятся, вся информация, касающаяся НИОКР представляется в бухгалтерию в виде заверенной выписки.

Кроме того, общество сослалось на то, что отчет о выполнении плана работ отдела главного конструктора за 2012-2013 годы не является первичным документом налогового учета, в связи с этим такой отчет также обществом в инспекцию не представлен.

По мнению налогового органа, представленные заявителем документы не являются первичными документами, подтверждающими в соответствии со статьей 252 НК РФ расходы, так как при отсутствии первичных учетных документов, подтверждающих стоимость выполнения НИОКР собственными силами, регистры налогового учета и бухгалтерские справки не могут быть признаны достаточными доказательствами несения подобных затрат.

Кроме того, инспекция пришла к выводу о том, что документально не подтвержден факт выполнения заявителем каких-либо исследовательских работ в 2013 году в отношении деталей 6520 и 6531.

Порядок учета расходов на НИОКР установлен статьей 262 НК РФ.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 262 НК РФ расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованной производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления.

Пунктом 2 названной статьи установлено, что к расходам на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки относятся:

- суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения научных исследовании и (или) опытно-конструкторских разработок, начисленные в соответствии с главой 25 НК РФ за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых указанные основные средства и нематериальные активы использовались исключительно для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

- суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, предусмотренных пунктами 1, 3, 16 и 21 части второй статьи 255 НК РФ, за период выполнения этими работниками научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

- материальные расходы, предусмотренные подпунктами 1 - 3 и 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

- другие расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, в сумме не более 75 процентов суммы расходов на оплату труда, указанных в подпункте 2 настоящего пункта;

- стоимость работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - для налогоплательщика, выступающего в качестве заказчика научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

- отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике", в сумме не более 1,5 процента доходов от реализации, определяемых в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 262 НК РФ расходы налогоплательщика на НИОКР, предусмотренные подпунктами 1 - 5 пункта 2 статьи 262 НК РФ, признаются для целей налогообложения независимо от результата соответствующих НИОКР в порядке, предусмотренном настоящей статьей, после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки.

Налогоплательщик вправе включать расходы на НИОКР в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ).

НК РФ не содержит определения понятий научное исследование и (или) опытно-конструкторские разработки.

Пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено в НК РФ.

В материалах дела усматривается, что общество является производителем тормозной аппаратуры для подвижного состава железных дорог, произвело, в том числе применительно к периоду проверки (2012-2013 годы), расходы по НИОКР по изделиям:

- 6520 "Воздухораспределитель" в сумме 3 595 567 руб.;

- 6531 "Авторежим" в сумме 659 941 руб.

Суд первой инстанции, оценив предъявленные обществом документы, признал их в совокупности подтверждающими правомерность заявленных расходов.

При этом суд правомерно исходил из следующего.

Согласно приказу общества от 25.12.2008 N 513-1 "Об открытии опытно-конструкторских разработок" было принято решение на разработку опытно-конструкторских разработок с целью освоения производства новых видов продукции для железнодорожной отрасли, в том числе и на разработку "Воздухораспределителя грузового", данному изделию был присвоено обозначение (шифр) 6520.

Согласно представленной заявителем выписке из протокола заседания НТС от 04.12.2013 N 10, принято решение о завершении ОКР по изделию (шифр) 6520.

Согласно приказу от 25.12.2009 N 374-1 "Об открытии опытно-конструкторских разработок" обществом принято решение на разработку "Авторежим", данному изделию был присвоено обозначение (шифр) 6531.

Согласно выписке из протокола заседания НТС общества от 04.12.2013 N 10, принято решение о завершении ОКР по изделию (шифр) 6531.

Инспекцией установлено, что учетная политика заявителя на 2013 год, утвержденная приказом от 30.12.2012 N 494, предусматривает, что факт завершения результатов НИОКР подтверждает приказ генерального директора.

Судом установлено, что фактически расходами на НИОКР по изделиям 6520 и 6531 стали:

1. Расходы на материалы: в соответствии с ГОСТ 2.106-96 (Раздел 1), одним из конструкторских документов является спецификация на изделие. В спецификацию вносятся составные части, входящие в специфицируемое изделие (пункт 3.2). Составные части, указанные в спецификациях на 6520 и 6531, по требованиям-накладным отпускались для НИОКР. Такие расходы с дебета 10 счёта "Материалы" переходили на кредит счёта 08.08 "Выполнение НИОКР" бухгалтерского учёта (анализ счёта 08.08).

2. Расходы на заработную плату: отчётом по отделу главного конструктора ОАО "Ритм" ТПТА в том числе по изделиям 6520 и 6531 зафиксированы затраты времени в человеко-днях по каждому сотруднику, участвовавшему в НИОКР. Исходя из временных затрат отнесена и заработная плата этих сотрудников на расходы по НИОКР (анализ счетов 08.08,70 "Расчёты с персоналом по оплате труда" и 08.08,69 "Расчёты по социальному страхованию и обеспечению").

3. Расходы по оплате услуг подрядчиков: в соответствии с договором N 993-10/ВИ-ПС от 10.02.2010 ООО "Инженерный Центр подвижного состава" обязался перед обществом выполнить и согласно актов выполненных работ выполнил работы по проведению предварительных испытаний воздухораспределителя 6520 на сумму 1 590 000 руб.

Налоговым органом не оспаривается тот факт, что во исполнение договора оказания услуг от 10.11.2011 N 75-11 силами работников общества разработана техническая документация, изготовлены опытные образцы и проведены стендовые испытания изделий "Воздухораспределителя грузового" (изделие 6520); "Авторежим" (изделие 6531), заключен договор с ООО "Инженерный Центр подвижного состава" на проведение образцовых испытаний вагона.

Также ответчиком не оспаривается тот факт, что испытания прошли в 2010 году, в этом же году подписаны соответствующие акты сдачи-приемки результата работ, результат положительный, образцы направлены на завод "Рузхиммаш".

Согласно письму от 29.04.2016 N 382 открытого акционерного общества "НВЦ "Вагоны", работы с изделиями 6520 (воздухораспределитель) и 6531 (автоматический регулятор грузовых режимов торможения грузовых вагонов), изготовленных обществом, завершены в 2013 году, изделия получены по акту от 18.04.2013.

Данные обстоятельства подтверждаются также свидетельскими показаниями допрошенных налоговым органом должностных лиц общества, непосредственно курировавших исполнением плана НИОКР.

Суд первой инстанции правомерно сослался в решении на пункт 1 статьи 54 НК РФ, определяющей, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Апелляционная коллегия поддерживает вывод обжалуемого решения о том, что документы, представленные заявителем, в их совокупности и взаимосвязанности подтверждают несение расходов по НИОКР и отвечают требованиям статей 252 и 262 НК РФ.

В свою очередь, налоговым органом в оспариваемом решении претензий к иным представлявшимся документам, кроме регистров бухгалтерского учёта, не предъявлено.

Также суд обоснованно сослался на статью 332.1 НК РФ, согласно которой в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на НИОКР с учетом группировки по видам работ (договорам) всех осуществленных расходов, включая стоимость расходных материалов и энергии, амортизацию объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении НИОКР, расходы на оплату труда работников, выполняющих НИОКР, другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ по договорам на выполнение научно-исследовательских работ, договорам на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ.

Как верно отмечено судом, данные регистров налогового учета должны содержать информацию (пункт 2 статьи 332.1 НК РФ):

1) о суммах расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки с учетом группировки по видам работ (договорам);

2) о суммах расходов по статьям расходов (амортизация объектов основных средств, амортизация объектов нематериальных активов, оплата труда работников, материальные расходы, прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок) по каждому виду научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, выполняемых собственными силами;

3) о суммах расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде в форме отчислений на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике";

4) о суммах расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде за счет резерва предстоящих расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, - для налогоплательщика, формирующего указанный резерв;

5) о суммах расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, давшие положительный результат и не давшие положительного результата, включенных в состав прочих расходов отчетного (налогового) периода;

6) о суммах расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, давшие положительный результат и не давшие положительного результата, включенных в состав прочих расходов отчетного (налогового) периода с применением коэффициента 1,5.

Необходимые сведения в предъявленных обществом регистрах бухгалтерского учета имеются.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что представленные заявителем документы (акты сдачи-приемки научно-технической продукции, акт приема-передачи), в полной мере отвечают требованиям статьи 9 Закон N 402-ФЗ.

Таким образом, суд обоснованно указал, что заявитель правомерно включил в состав расходов затраты на НИОКР после завершения всех работ в 2013 году, позволяющих использовать их результат в своей деятельности, а не формально после подписания каждого соответствующего акта приемки-сдачи работ.

Как указано на страницах 6 - 7 апелляционной жалобы инспекции, налоговый орган полагает, что работы по НИОКР завершены обществом в 2012 году, несение расходов в 2013 году не подтверждено документально.

Между тем представители инспекции в судебном заседании апелляционной инстанции подтвердили то, что сам факт создания обществом спорных опытно-конструкторских образцов, размер сформированной стоимости затрат на их создание, а также факт их испытания налоговым органом в решении налогового органа не оспаривался.

Следовательно, право общества на включение в состав расходов по налогу на прибыль в спорной сумме как таковое инспекцией не оспаривается. Спор сводится, по сути, только к периоду заявления рассматриваемого вида расходов по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах, как верно отмечено судом в обжалуемом решении, по данному эпизоду необходимо принять во внимание тот факт, что включение заявителем в состав расходов затрат на НИОКР в 2013 году не повлекло негативных последствий для бюджета.

В связи с этим суд правомерно удовлетворил заявленные требования, признав решение инспекции необоснованным и несоответствующим НК РФ.

Несогласие налогового органа с оценкой имеющихся в деле доказательств и с толкованием судом первой инстанции норм законодательства, подлежащего применению в деле, не свидетельствует о том, что судом допущены нарушения норм материального права и (или) предусмотренные АПК РФ процессуальные требования, не позволившие всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело.

Различная оценка одних и тех же фактических обстоятельств и материалов дела судом первой инстанции и инспекцией не является правовым основанием для отмены решения суда по настоящему делу.

Поскольку судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, оснований для отмены состоявшегося судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 21 сентября 2017 года по делу N А66-14013/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Н.В. Мурахина Н.Н. Осокина