Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 февраля 2018 г. N 20АП-8460/17

г. Тула

19 февраля 2018 г.

Дело N А09-17068/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 12.02.2018.

Постановление изготовлено в полном объеме 19.02.2018.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В., Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Федосеевой Ю.А., при участии в судебном заседании представителей от заявителя: Коленкина И.П. (доверенность от 11.01.2018), от заинтересованного лица: Кондрашовой О.А. (доверенность от 09.01.2018 N 03-48/15), Ковалевой К.С. (доверенность от 09.01.2018 N 03-48/28), Скидан Н.А. (доверенность от 09.01.2018 N 03-48/04), от третьего лица: Скидан Н.А. (доверенность от 02.02.2018 N 12), рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи с Арбитражным судом Брянской области, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 16.11.2017 по делу N А09-17068/2016, принятое по заявлению акционерного общества "Лик" (Брянская область, с. Супонево, ОГРН 1023202140873, ИНН 3212000953) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043268499999, ИНН 3207012270), третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478), о признании частично недействительным решения от 03.08.2016 N 58, установил следующее.

Акционерное общество "Лик" (далее - заявитель, АО "Лик", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 5 по Брянской области (далее - ответчик, налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 58 от 03.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 2 591 790 руб., пени по НДС в размере 679 122 руб. 48 коп., взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 259 179 руб. за неуплату НДС, доначисления налога на прибыль в размере 2 925 503 руб., пени по налогу на прибыль в размере 691 872 руб. 75 коп., взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 287 011 руб. за неуплату налога на прибыль.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 16.11.2017 заявленные требования были удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обратился в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суд Брянской области от 16.11.2017 отменить, принять по делу новый судебный акт.

Инспекция считает, что выводы суда противоречат фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, в решении суда не приведены мотивы, по которым суд отверг доказательства, представленные налоговым органом, вследствие чего судебный акт принят с нарушением норм материального и процессуального права, выводы суда не соответствуют материалам дела.

Налоговый орган настаивает на за занижении обществом уровня цен реализации нежилых помещений (офисов) по договорам купли-продажи взаимозависимому лицу - ООО "Брянская строительная компания" (далее - ООО "БСК"), что привело к получению необоснованной налоговой выгоды.

Третье лицо поддержало доводы апелляционной жалобы.

Общество по доводам жалобы возражало, просило оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании стороны поддержали свои позиции, изложенные ранее.

Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Брянской области в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) была проведена выездная налоговая проверка АО "Лик" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 14-1-05/58 от 19.04.2016.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в результате занижения доходов, полученных от реализации нежилых помещений (офисов) по договорам купли-продажи взаимозависимому лицу - ООО "Брянская строительная компания" (далее - ООО "БСК"), по сниженной цене, т.е. по ценам ниже рыночных.

Учитывая изложенное, инспекция произвела корректировку цен, примененных сторонами сделок, с использованием метода сопоставимых цен (пункт 1 статьи 105.7 НК РФ) и решением N 58 от 03.08.2016доначисление налога на прибыль организации, налога на добавленную стоимость, соответствующие пени, штрафы.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Брянской области от 14.10.2016 решение инспекции было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Полагая, что решение налогового органа N 58 от 03.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения АО "Лик" в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организации, пеней, штрафов не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, АО "Лик" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса (в 2011 году - в соответствии со статьей 40 НК РФ), с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 105.1 НК РФ (подлежащей применению к правоотношениям 2012-2013 года) если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, данные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

В случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 Кодекса сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица (пункт 1 статьи 105.3 Кодекса).

Согласно статье 105.5 НК РФ для определения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, налоговый орган в целях применения методов, предусмотренных статьей 105.7 Кодекса, производит сопоставление таких сделок или совокупности таких сделок (анализируемая сделка) с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица (сопоставляемые сделки).

В целях НК РФ сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (пункт 3 статьи 105.5 Кодекса).

Критерии, используемые для определения сопоставимости сделок, указаны в пунктах 3 - 12 статьи 105.5 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 105.7 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (в том числе при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки и ее результатов с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок и их результатами) налоговый орган использует следующие методы: 1) метод сопоставимых рыночных цен; 2) метод цены последующей реализации; 3) затратный метод; 4) метод сопоставимой рентабельности; 5) метод распределения прибыли.

Допускается использование комбинации двух и более методов (пункт 2 статьи 105.7 НК РФ). Однако метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам является приоритетным (пункт 3 статьи 105.7 НК РФ).

Применение иных методов допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены рыночной цене в порядке, установленном статьей 105.9 НК РФ, при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.

В пункте 4 статьи 105.7 НК РФ определено, что при отсутствии общедоступной информации о ценах в сопоставимых сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) для целей определения полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами используется один из методов, указанных в подпунктах 2 - 5 пункта 1 данной статьи. При этом используется тот метод, который с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки позволяет наиболее обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночным ценам.

В соответствии с пунктом 6 статьи 105.7 НК РФ при выборе метода, используемого при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, должны учитываться полнота и достоверность исходных данных, а также обоснованность корректировок, осуществляемых в целях обеспечения сопоставимости сопоставляемых сделок с анализируемой сделкой.

В целях применения вышеуказанных методов кроме информации о конкретных сделках может использоваться общедоступная информация о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) на соответствующих рынках указанных товаров (работ, услуг) (пункт 7 статьи 105.7 НК РФ).

В случае, если вышеуказанные методы не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности (пункт 9 статьи 105.7 НК РФ).

В соответствии с положениями статьи 82 НК РФ одной из форм налогового контроля соблюдения законодательства о налогах и сборах является проведение налоговыми органами камеральных и выездных налоговых проверок, в ходе которых, в том числе, устанавливаются наличие либо отсутствие доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

Частью 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания в данном случае возложено на налоговый орган.

Из материалов дела установлено, что по договорам купли-продажи б/н от 14.08.2013 и б/н от 09.09.2013 АО "Лик" реализовало ООО "БСК" нежилые помещения (офисы), расположенные по адресу: г.Брянск, ул. Степная, д.10 ("Бизнес-центр", Блок-1), общей площадью 1 431,1 кв.м. по цене 15 000 руб. за 1 кв.м. (с НДС). Цена реализации 1 кв.м. офисных помещений без НДС составила 12 712 руб., себестоимость 1 кв.м. офисных помещений без НДС составила 12 523 руб.

Довод налогового органа о том, что АО "ЛИК" не обеспечивало необходимых действий по размещению рекламы нежилых помещений, тем самым искусственно создавая ситуацию невозможности их реализации по рыночным ценам с последующим манипулированием ценами реализуемых объектов недвижимого имущества посредством уменьшения цены реализации был предметом оценки суд первой инстанции, который справедливо счел его необоснованным. Оснований для переоценки у суда апелляционной инстанции не имеется, ввиду чего данный довод апелляционной жалобы подлежит отклонению.

Руководствуясь пунктами 1, 2 статьи 20 НК РФ, принимая во внимание, что руководитель АО "Лик" Лобанов В.П. одновременно является учредителем ООО "БСК" (доля 100%), суд первой инстанции правомерно признал АО "Лик" и ООО "БСК" взаимозависимыми и верно отметил, что у налоговой инспекции имелись достаточные правовые основания для проверки цены сделок с данными юридическими лицами на соответствие их рыночной цене.

Налоговый орган, определяя рыночную стоимость сделок, исходил из экспертного заключения N 091-08-00879 от 10.06.2016, выполненного экспертами Брянской торгово-промышленной палаты Шпидько И.В. и Задириевой Т.А., которое было составлено по результатам проведения экспертизы, назначенной налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки. В соответствии с данным заключением рыночная стоимость 1 кв.м. нежилых помещений "Бизнес-центра", расположенного по адресу: г. Брянск, ул. Степная, д.10, с учетом индивидуальных характеристик (этажность, проходимость, освещение и т.д.) по состоянию на дату их реализации составила от 26 472 руб. до 29 327 руб. за 1 кв.м. Данная рыночная стоимость за 1 кв.м. нежилых помещений была принята для определения налоговых обязательств АО "Лик".

Согласно выводам рецензии N 014Э-03/17 от 28.03.2017, выполненной экспертом-оценщиком ООО "НПО "Экспертиза" С.П. Зюковым на экспертное заключение N 091-08-00879 от 10.06.2016, выполненное экспертами-оценщиками Брянской торгово-промышленной палаты Шпидько И.В. и Задиртевой Т.А. следует, что при подготовке, назначении и производстве экспертизы было нарушено действующее законодательство об оценочной деятельности, выявленные нарушения в экспертном заключении N 091-08-00879 от 10.06.2016, выполненном экспертами-оценщиками Брянской торгово-промышленной палаты, могли привести в той или иной степени к искажению итоговой величины стоимости объектов оценки. Расчёты, приведённые в экспертном заключении не обоснованы, не подтверждены должным образом, не убедительны и не объективны. В результате анализа предложений продажи нежилых помещений в г.Брянске в Советском районе по состоянию на 01.03.2013 установлен диапазон цен от 18 349 до 33 898 руб./кв.м.

Из содержания заключения специалиста N 6813 ОЦ о средней рыночной стоимости нежилых помещений, расположенных в "Бизнес-центре" Блок-1 по ул. Степной, 10 г. Брянска по состоянию на 01.03.2013 года, выполненного специалистом-оценщиком 1 категории ООО "Деловое партнерство" В.В. Бурыкиным следует, что средняя рыночная стоимость нежилых помещений составляет 25 000 рублей за один квадратный метр.

В ходе рассмотрения дела, принимая во внимание предмет заявленных требований, а также представленные в материалы дела доказательства и наличие возражений относительно достоверности сведений в представленных доказательствах, в соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд области назначил судебно-экономическую экспертизу и поручил ее проведение эксперту Федотову Артему Сергеевичу.

Из анализа результатов судебной экспертизы (с учетом поправок и корректировок) суд первой инстанции верно заключил, что суммы, указанные в заключении экспертизы N 024Э-04/17 от 15.08.2017, выполненной экспертом ООО "НПО "Экспертиза" Федотовым А.С., назначенной определением арбитражного суда от 26.04.2017 по делу NА09-17068/2016, существенно ниже сумм, указанных в экспертном заключении N 091-08-00879 от 10.06.2016, составленном по результатам проведения экспертизы, назначенной налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Указанные обстоятельства позволили суду первой инстанции прийти к правомерному выводу о том, что налоговым органом не доказана обоснованность применения цен, содержащихся в экспертном заключении Брянской торгово-промышленной палаты, по реализации налогоплательщиком нежилых помещений (офисов) взаимозависимому лицу - ООО "БСК".

Судебная коллегия соглашается с мнением суда первой инстанции о том, что налоговая инспекция не доказала, что цена недвижимости, установленная в спорных договорах купли-продажи с взаимозависимым лицом (ООО "БСК") существенно отклонялась от рыночного уровня цен, которые бы имели место быть в сопоставимых сделках, но заключаемых между независимыми лицами, и, следовательно, не доказала того уровня дохода, который мог быть получен обществом при совершении сделок в нормальных условиях и должен быть включен в налоговую базу по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость. Не доказано налоговой инспекцией и того обстоятельства, что действия ООО "БСК" носили согласованный характер, не имели реальной деловой цели и были направлены исключительно или преимущественно на возмещение налогоплательщиком налога на добавленную стоимость или на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Суд первой инстанции верно указал, что инспекция в ходе выездной налоговой проверки, установив факт взаимозависимости АО "Лик" с ООО "БСК" по сделкам, ограничилась констатацией данного факта, не установив совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды, тогда как сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в отсутствие вышеуказанных либо иных подобных обстоятельств.

Судебная коллегия также считает необходимым отметить, что результаты судебно-экономической экспертизы, проведенной в рамках настоящего дела не могут явиться основанием для перерасчета доначисленных обществу налогов и штрафных санкций, поскольку данная экспертиза по сути устраняет недостатки налоговой проверки, что в силу положений статей 8, 9, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не может быть признано допустимым.

Аналогичный правовой подход приведён в постановлении АС ЦО от 08.08.2017 по делу N А54-5254/2015.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия соглашается с выводом арбитражного суда области о том, что налоговым органом в материалы дела не представлено надлежащих, достоверных, объективных и допустимых доказательств в их совокупности и взаимосвязи, подтверждающих наличие обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, установленных налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки деятельности заявителя.

С учетом вышеизложенного, руководствуясь частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные требования, признав незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Брянской области N58 от 03.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части.

Доводы апелляционной жалобы, исследованные судом апелляционной инстанции, основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, фактически повторяют доводы, изложенные в обоснование своей позиции при рассмотрении дела судом первой инстанции, и нашли свое отражение в судебном акте. Они были предметом исследования и, по мнению суда апелляционной инстанции, им была дана правильная правовая оценка. Оснований для их переоценки у апелляционного суда не имеется.

Выводы суда, изложенные в решении от 25.10.2017, соответствуют обстоятельствам дела, решение принято с учетом доказательств, исследованных в ходе судебного разбирательства, имеющие значение для дела обстоятельства выяснены полно и доказаны в судебном заседании.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы направлены на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по делу и не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Оснований для отмены решения суда первой инстанции, в том числе и безусловных, установленных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а равно принятия доводов апелляционных жалоб, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 16.11.2017 по делу N А09-17068/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Мордасов

Судьи

Н.В. Еремичева В.Н. Стаханова