Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 19 марта 2018 г. N 03АП-528/18

г. Красноярск

19 марта 2018 г.

Дело N А69-2842/2017

Резолютивная часть постановления объявлена "28" февраля 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен "19" марта 2018 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Юдина Д.В.,

судей: Борисова Г.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Каверзиной Т.П.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Интерресурс"): Запорожец Л.В., представителя по доверенности от 05.06.2017 (до и после перерыва),

от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва): Амосова Л.С., представителя по доверенности от 17.01.2018 (до перерыва); Дамдын Р.К., представителя по доверенности от 26.09.2017; Ондар Т.О., представителя по доверенности от 26.02.2018 (после перерыва),

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Интерресурс"

на решение Арбитражного суда Республики Тыва

от "22" декабря 2017 года по делу N А69-2842/2017, принятое судьёй Чамзы-Ооржак А.Х.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Интерресурс" (ОГРН 1031700509202, ИНН 17010134994, далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва (ОГРН 1041700531982, ИНН 1701037770), Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (далее - ОГРН 1041700531707, ИНН 1701037515) о признании недействительными ненормативных правовых актов - решения от 30.06.2017 N 27/1719 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решения по жалобе от 24.08.2017 N 0206/8418.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от "22" декабря 2017 года заявление общества с ограниченной ответственностью "ИНТЕРРЕСУРС" удовлетворено частично: решение заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва Сандып О.Ч. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2017 N 27/1719 в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафных санкций в общей сумме 1 600 066 рублей признано недействительным, как несоответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, в остальной части заявленных требований отказано.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя в отмененной части.

С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в пользу общества с ограниченной ответственностью "Интерресурс" взыскана государственная пошлина в размере 3000 рублей, уплаченная по платежному поручению от 30.10.2017 N 220213.

Обществу с ограниченной ответственностью "Интерресурс" из федерального бюджета возвращена государственная пошлина в размере 3000 рублей, уплаченная по квитанции от 30.10.2017 N 220214.

Не согласившись с данным судебным актом, общество с ограниченной ответственностью "Интерресурс" обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой и дополнением к ней, в которой просило решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы (с учетом дополнения к ней) заявитель ссылается на следующее:

- налоговой инспекций существенно нарушена процедура проведения выездной налоговой проверки, а именно в данном случае решение о назначении выездной налоговой проверки должно было быть вынесено непосредственно в отношении правопреемника ООО "Адыг" - ООО "Интерресурс". В связи с тем, что ООО "Интерресурс" не состоит на учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва, то налоговая инспекция не имела право назначать выездную налоговую проверку;

- требование от 14.12.2016 N 14-23/21458 направленное в адрес ООО "Интерресурс", касающееся взаимоотношений с ООО "Адыг" было исполнено обществом 22.12.2016; данное требование поступило в рамках статьи 93.1 НК РФ и касалось только взаимоотношений между указанными лицами, а не в рамках статьи 93 НК РФ по представлению всех документов по правопреемству со стороны ликвидированного в форме реорганизации лица;

- налоговым органом неправомерно применен расчетный метод при определении налоговых обязательств ООО "Адыг".

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда от 30.01.2018 апелляционная жалоба общества с ограниченной ответственностью "Интерресурс" принята к производству, рассмотрение жалобы назначено на 22.02.2018. Определение изготовлено в форме электронного документа, подписано судьей усиленной квалифицированной электронной подписью и размещено в сети Интернет (www.arbitr.ru) в разделе "Картотека арбитражных дел" 31.01.2018.

МИФНС N 1 по Республике Тыва к судебному заседанию представило отзыв на апелляционную жалобу и дополнение к нему, в которых с доводами апелляционной жалобы и дополнениями к ней не согласилось, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал требования апелляционной жалобы и просил решение арбитражного суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Представители ответчика поддержали доводы отзыва на апелляционную жалобу с учетом представленных дополнений к нему, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения; заявили ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, а именно: выписок из ЕГРЮЛ на 145 листах.

Рассмотрев ходатайство ответчика о приобщении к материалам дела дополнительных документов, а именно выписок из ЕГРЮЛ, апелляционный суд отказал в его удовлетворении, поскольку согласно части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными. Налоговым органом не доказана уважительность причин непредставления дополнительных доказательств в суд первой инстанции.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 22.02.2018 объявлялся перерыв до 12 часов 45 минут 28.02.2018. Информация о перерыве размещена в общедоступной автоматизированной системе "Картотека арбитражных дел" (http://kad.arbitr.ru) в сети "Интернет" 23.02.2018.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.

Общество с ограниченной ответственностью "Интерресурс" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером (ОГРН 1031700509202, ИНН 1701030767).

Общество с ограниченной ответственностью "Адыг" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц за основным государственным регистрационным номером (ОГРН 1021700516200, ИНН 17010134994).

01.07.2016 общество с ограниченной ответственностью "Адыг" обратилось с заявлением в налоговый орган о внесении записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 29.11.2017 (т.6 л.д.12-28) общество "Адыг" снято с учета в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва 13.12.2016, в связи с реорганизацией путем присоединения к ООО "Интерресурс".

На основании решения от 12.10.2016 N 97 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва проведена выездная налоговая проверка общества "Адыг" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам (налог на прибыль организаций; налог на добавленную стоимость; водный налог; налог на добычу прочих полезных ископаемых; налог на имущество организаций; транспортный налог с организаций; земельный налог; налог на доходы физических лиц) за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 19.05.2017 N 10-15/097 с отметкой о том, что "лицо, в отношении которого проводилась проверка (его представитель), уклоняется от получения настоящего акта налоговой проверки путем: реорганизация ООО "Адыг" в форме присоединения к ООО "Интерресурс".

Извещением о времени и месте рассмотрения материалов налоговой от 19.05.2017 N 1 налогоплательщик был извещен о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Данное извещение получено по телекоммуникационным каналам связи 25.02.2017. Извещение от 29.06.2017 N 2 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки на 30.06.2017 в 15 часов 00 минут, получено представителем общества по доверенности от 05.06.2017 Запорожец Л.В. 29.06.2017.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений общества на акт выездной налоговой проверки в присутствии представителя по доверенности от 05.06.2017 Запорожец Л.В., налоговой инспекцией принято решение от 30.06.2017 N 27/17/189 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьей 122, статьей 126 НК РФ, которым ООО "Интерресурс" (правопреемник ООО "Адыг") доначислены недоимка по налогам в сумме 38 940 590 рублей 50 копеек, пени на них в сумме 13 315 700 рублей и штрафные санкции в размере 1 000 066 рублей.

Указанное решение ООО "Интерресурс" обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва.

Решением Управления от 24.08.2017 N 0206/8418 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением от 30.06.2017 N 27/17/189, ООО "Интерресурс" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции РФ, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из заявления об оспаривании решения инспекции, материалов дела, выводы налогового органа, послужившие основанием для доначисления налогов, пени, налоговых санкций обществом по существу в суде первой инстанции не оспаривалось.

Основанием требований о признании решения инспекции недействительным заявителем указано нарушение его прав и законных интересов в связи с несоблюдением налоговым органом процедуры проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения ее материалов.

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции обоснованно отклонены доводы заявителя о допущенных налоговым органом нарушениях процедуры проведения выездной налоговой проверки, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных данным Кодексом.

Пунктом 2 статьи 89 Кодекса установлено, что решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Согласно пункту 1 статьи 83 Кодекса в целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащих им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом.

Из приведенных норм следует, что выездную налоговую проверку организации вправе проводить налоговый орган по месту постановки организации на налоговый учет, которое определяется местом нахождения организации, ее филиала.

Согласно пункту 4 статьи 84 Кодекса в случаях изменения места нахождения организации, места нахождения обособленного подразделения организации, места жительства физического лица снятие их с учета осуществляется налоговым органом, в котором организация, физическое лицо состояли на учете. При этом налоговый орган осуществляет снятие с учета российской организации по месту ее нахождения (по месту нахождения филиала, представительства) на основании сведений, содержащихся соответственно в Едином государственном реестре юридических лиц.

Следовательно, снятие организации с учета в налоговом органе, в том числе в связи с реорганизаций путем присоединения, осуществляется только с момента внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Решение N 97 о проведении выездной налоговой проверки в отношении заявителя принято налоговым органом 12.10.2016. Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 29.11.2017 (т.6 л.д.12-28) общество "Адыг" снято с учета в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва 12.12.2016, в связи с реорганизацией путем присоединения к ООО "Интерресурс".

В силу пункта 1 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) одной из форм реорганизации юридического лица является присоединение.

В соответствии с пунктом 4 статьи 57 ГК РФ при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. При этом в силу пункта 3 статьи 49 ГК РФ в момент внесения записи об исключении юридического лица из Единого государственного реестра юридических лиц прекращается правоспособность данного юридического лица.

В силу пункта 2 статьи 58 ГК РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Статьей 50 НК РФ, в свою очередь, предусмотрено, что исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

Правопреемник (правопреемники) реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него настоящей статьей обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном НК РФ для налогоплательщиков (пункт 2 статьи 50 НК РФ).

При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (пункт 5 статьи 50 НК РФ).

Учитывая, что до момента внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц о снятии общества "Адыг" с учета в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва, налогоплательщик состоял на учете в указанном налоговом органе, у последнего имелись законные основания для принятия 12.10.2016 решения N 97 о проведении выездной проверки в отношении общества "Адыг (т.2 л.д.4).

Согласно системному толкованию вышеуказанных норм, право налоговых органов на проведение выездной налоговой проверки правопреемника после проведения реорганизации корреспондирует с обязанностью правопреемника реорганизованного юридического лица уплачивать недоимку по налогам и сборам предшественника независимо от того, были ли ему известны до завершения реорганизации факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения этой обязанности реорганизованным юридическим лицом.

Таким образом, правопреемником общества "Адыг" является общество ООО "Интерресурс", которое исполняет обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица.

При этом норма пункта 11 статьи 89 НК РФ не устанавливает срока, порядка принятия решения о проведении проверки в связи с реорганизацией, следовательно, приняв решение от 12.10.2016 N 97 о проведении проверки в пределах своей компетенции и в рамках полномочий налоговый орган не нарушил требований указанной нормы, и в этой части доводы апелляционной жалобы о невозможности проведения проверки после окончания процесса реорганизации и необходимости принятия решения о проведении контрольных мероприятий в отношении реорганизуемой организации до 13.12.2016, признаются судом апелляционной инстанции необоснованными.

В силу пункта 12 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что к правопреемнику в силу действующего законодательства переходят права и обязанности присоединенного лица, в том числе в части исполнения обязанности по уплате налогов, то он (правопреемник) обязан подтвердить правильность исчисления соответствующих налогов путем представления подтверждающих документов, на основании которых исчисляются налоги.

Таким образом, налоговый орган вправе в ходе проведения выездной налоговой проверки общества истребовать документы от присоединенного к нему юридического лица, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Как следует из материалов дела, при проведении выездной налоговой проверки налоговым органом в адрес ООО "Адыг" и ООО "Интерресурс" выставлялись требования о представлении документов от 12.10.2016 N 13939 (ООО Адыг), от 18.01.2017 (ООО "Адыг", реорганизованного в форме присоединения к ООО "Интерресурс") почтовой корреспонденцией, а также по телекоммуникационным каналам связи.

Порядок получения документов налогового органа в электронном виде утверждается ФНС России (пункт 4 статьи 31 НК РФ).

Приказом ФНС России от 17.02.2011 N ММВ-7-2/168@ утвержден Порядок направления требования о представлении документов (информации) и порядка представления документов (информации) по требованию налогового органа в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (далее - Порядок).

Пунктами 5, 12 и 13 Порядка предусмотрено, что при направлении требования о представлении документов и получении от налогоплательщика квитанции о его приеме в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган не направляет налогоплательщику Требование о представлении документов на бумажном носителе.

Требование о представлении документов считается принятым налогоплательщиком, если налоговому органу поступила квитанция о приеме, подписанная ЭЦП налогоплательщика. При получении налоговым органом квитанции о приеме Требования о представлении документов датой его получения налогоплательщиком в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи считается дата, указанная в квитанции о приеме.

Правила организации информационного обмена с налогоплательщиками в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, разработанные в соответствии с пунктом 7 статьи 23 НК РФ, осуществляются в соответствии с Порядком утвержденным Приказом ФНС России от 09.06.2011 N ММВ-7-6/362@ "Об утверждении форм и форматов сообщений, предусмотренных пунктами 2 и 3 статьи 23 НК РФ, а также порядка заполнения форм сообщений и порядка представления сообщений в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи".

В процессе электронного документооборота при представлении сообщения по телекоммуникационным каналам связи участвуют такие технологические электронные документы как квитанция о приеме. Сообщение считается принятым, если поступила квитанция о приеме.

Налоговым органом в адрес ООО "Адыг" направлены следующие документы: решение о проведении выездной налоговой проверки от 12.10.2016 N 97, требование от 12.10.2016 о предоставлении документов; уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

ООО "Адыг" требование от 12.10.2016 N 13939 о представлении документов получено 13.10.2016, что подтверждается извещением о получении документа.

В адрес ООО "Адыг" реорганизованного в форме присоединения к ООО "Интерресурс" (правопреемника ООО "Адыг") от 19.01.2017 исх. N 09-05/0405, N 09-05/0403,. N 09-05/0406 почтовой корреспонденцией были направлены требования по следующим адресам: г.Тула, ул.9-го Мая д.8а, офис 7 (юридический адрес ООО "Интерресурс"); г.Москва ул.Мясницкая д.15, 2 этаж, комната 3 (по договору почтово-секретарских услуг от 01.01.2012 N 98/09А с ООО "Саянсервис"); Московская область, г.Химки, ул.Зеленая д.13 кв.88 (бывшему директору и учредителю ООО "Адыг", а также учредителя на тот момент с долей 50% ООО "Интерресурс"); были направлены следующие документы: решение о возобновлении проведения выездной налоговой проверки от 18.01.2017 N 97/2, решение о внесении изменений от 18.01.2017 N 97/3, требование о предоставлении документов от 18.01.2017, решение о приостановлении выездной налоговой проверки от 19.01.2017 N 97/4.

Направленные исходящие письма по адресам - г.Москва ул.Мясницкая д.15 и Московская область, г.Химки, ул.Зеленая д.13-88 возвращены в связи с истечением срока хранения, а письмо, направленное по юридическому адресу ООО "Интерресурс" получено от 17.02.2017, что подтверждается почтовым уведомлением.

Ответом от 26.01.2017 за исх. N 26/01 ООО "Интерресурс" сообщена следующая информация (т.3 л.д.14):

- все необходимые документы на вышеперечисленные требования ООО "Адыг" своевременно предоставлялись в виде пояснений и документов, которые в настоящее время имеются в распоряжении ИФНС N 1 по РТ;

- книги покупок и продаж, счета-фактуры за период 2013-2015 года были предоставлены ООО "Адыг" в установленные сроки в ИФНС N 1 по РТ, в рамках предоставления отчетности за соответствующие периоды;

- в соответствии с законодательством в процессе реорганизации по передаточному акту от 20.10.2016 ООО "Адыг" передал ООО "Интерресурс" все активы и пассивы согласно балансу на 20.10.2016, в том числе активы на сумму 3 591 000 рублей и пассивы на сумму 3 591 000 рублей.

Все остальные документы, касающиеся деятельность ООО "Адыг" в 2013-2015 в процессе реорганизации не передавались ООО "Интерресурс".

В качестве основания невозможности предоставления истребуемых налоговым органом по требованию от 18.01.2017 документов Обществом указано на отсутствие данных документов у заявителя по причине не передачи их от ООО "Адыг".

Согласно пункту 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Ссылка заявителя в апелляционной жалобе о неправомерности применения налоговым органом расчетного метода при определении сумм налога за 2013-2015 года отклоняется апелляционным судом в силу следующего.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции РФ и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Как указано в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 N 57), применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по вышеуказанным правилам с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

Как указал налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу, в связи с непредставлением документов ООО "Интерресурс", отсутствием регистров бухгалтерского и налогового учета, определить сумму налогов, уплачиваемых по налогу на прибыль, НДС, конечный финансовый результат за 2013, 2014, 2015 года не представляется возможным.

Основания, указанные налоговым органом, дают ему право определить размер налогов расчетным путем.

Пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлена обязанность организаций непрерывно, в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, вести документальный учет всех хозяйственных операций.

Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О "По жалобе гражданина Кукушина Николая Викторовича на нарушение его конституционных прав положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации", Налоговый кодекс Российской Федерации (статья 52) устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. В предусмотренных законом случаях обязанность исчислить соответствующий налог может быть возложена на налоговые органы, что не противоречит их задачам и предназначению.

В целях надлежащего исчисления налогов законодательство о налогах и сборах предусматривает также, что налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять налоговым органам и их должностным лицам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы, в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги (подпункты 3, 5 и 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации). Данные обязанности налогоплательщиков и налоговых органов служат обеспечению исполнения каждым конституционной обязанности по уплате налогов и сборов, согласуются с принципом равенства всех перед законом (статья 19, часть 1, Конституции Российской Федерации) и не могут рассматриваться как необоснованные либо ухудшающие положение плательщиков налогов.

В Определении от 19.02.1996 N 5-О по жалобе Независимого территориального профсоюза работников различных форм собственности "Урал" Конституционный Суд Российской Федерации указал, что обязанность налогоплательщика предоставлять налоговым органам необходимые для уплаты налогов документы и сведения является по своей сути одной из норм установленного в налоговом законодательстве порядка взимания налогов, который призван обеспечить безусловное выполнение каждым конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы.

Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Налоговый орган применил расчетный метод, поскольку, как было сказано, в данном случае у него имелись для этого правовые и фактические основания. Налоговый орган использовал данные о самом налогоплательщике (ООО "Адыг"), что соответствует закону. У налогового органа отсутствует обязанность применять какой-то конкретный способ, например, сравнения с иными налогоплательщиками, более того, как пояснил представитель налогового органа, в данном случае аналогичные налогоплательщики отсутствовали, то есть этот метод был не применим.

В связи с тем, что размер доходов, а также расходов налогоплательщика отраженных по банковской выписке сопоставим с данными налоговых деклараций, а также отсутствием аналогичных налогоплательщиков соответствующих параметрам, объемам проверяемого лица (объем продаж, ассортимент товара, поставщики, покупатели, складские помещения, транспортные расходы и т.п.) налоговым органом правомерно, применен расчетный метод.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

Из приведенных норм следует, что основой для начисления является сумма дохода, начисление двух указанных налогов имеет один и тот же экономический источник.

Судом апелляционной инстанции установлено, что инспекцией при применении расчетного метода предпринят исчерпывающий комплекс мер по определению расходов по налогу на прибыль, в частности направления налогоплательщику (правопреемнику) требований о предоставлении документов, выставляемых в порядке статьи 93 НК РФ, налоговым органом предприняты меры по розыску истребуемых документов, направление запросов контрагентам налогоплательщика (ООО "Адыг") с целью получения первичных документов. Поэтому инспекцией приняты расходы по налогу на прибыль, фактически понесенные заявителем и отраженные в документах ООО "Адыг": на основе анализа банковской выписки определен перечень контрагентов общества, объемы зачисленных и списанных денежных средств, а также основания их зачисления и списания.

Так в частности, как следует из акта проверки, налоговый орган при доначислении сумм налога исходил из следующего.

Налогоплательщиком в представленных декларациях по налогу на прибыль отражены следующие показатели: за 2013 год доходы от реализации - 208 617 285 рублей, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 206 720 903 рубля, внереализационные расходы - 1 413 189 рублей; за 2014 год - доходы от реализации составили 165 605 463 рубля, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 164 687 490 рублей, внереализационные расходы - (на основании представленных налогоплательщиком деклараций от 03.03.2014, 18.03.2015), за 2015 год - доходы от реализации - 106 475 146 рублей 80 кореек, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 104 045 104 рубля.

Налоговым органом расчетным путем определены не только доходы общества, но и его расходы. В ходе проверки инспекцией установлены контрагенты, с которыми общество находилось в хозяйственных отношениях, при этом в целях подтверждения хозяйственных связей с обществом и установления понесенных обществом расходов в адрес контрагентов были направлены запросы на получение имеющихся первичных документов. Контрагенты определены по банковской выписке проверяемого лица.

В связи с не предоставлением первичных документов, проверяемым лицом, а также лиц осуществляющих финансово-хозяйственную деятельность с ООО "Адыг" в проверяемых периодах, по разным причинам (снятие с учета, реорганизация форме присоединения, не предоставление документов, отсутствие по адресам регистрации, адреса "массовой регистрации", "массовые учредители", "нулевые декларации) налоговым органом приняты расходы по налогу на прибыль в 2013 году в размере 56 416 296 рублей 40 копеек, в 2014 году - 36 369 826 рублей, 2015 году - 640 710 рублей.

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу о доначислении налога на прибыль в 2013 году в сумме 11 283 259 рублей, в 2014 году - 6 480 487 рублей, в 2015 году - 456 848 рублей 50 копеек.

Согласно представленной налоговой декларации по НДС за 2013 год: налоговая база отражена в размере 208 617 285 рублей, в том числе за 1 квартал - 40 865 899 рублей, за 2 квартал - 51 679 248 рублей, за 3 квартал - 60 915 511 рублей, за 4 квартал - 55 156 627 рублей, сумма налога составила 37 551 112 рублей, в том числе за 1 квартал - 7 355 862 рубля, за 2 квартал - 9 302 265 рублей, за 3 квартал - 10 964 792 рубля, за 4 квартал - 9 928 193 рубля; по НДС за 2014 год: налоговая база отражена в размере 165 605 463 рубля, в том числе: за 1 квартал - 46 087 184 рубля, за 2 квартал - 38 301 218 рублей, за 3 квартал - 37 956 813 рублей, за 4 квартал - 43 260 248 рублей, сумма налога составила 29 808 983 рубля, в том числе за 1 квартал - 8 295 693 рубля, за 2 квартал - 6 894 219 рублей, за 3 квартал - 6 82 226 рублей, на основании представленных книг продаж за 2015 год налоговая база за 1 квартал 2015 года составила 20 012 204 рубля (19 588 474 рубля + 500 002 рубля), за 2 квартал 2015 года - 27 993 491 рубль, за 3 квартал 2015 года - 30 573 383 рубля, за 4 квартал 2015 года - 26 676 267 рублей.

Исходя из того, что обществом к проверке не представлены документы, подтверждающие вычеты (договоры на поставку товаров, счета-фактуры, товарные накладные, книги покупок за 2013-2014 года), а документы, представленные контрагентами общества, подтверждают только часть налоговых вычетов (за 1 квартал 2013 года в сумме 4 865 147 рублей 40 копеек, за 2 квартал 2013 года в сумме 7 652 646 рублей, за 3 квартал 2013 года в сумме 6 597 525 рублей 60 копеек, за 4 квартал 2013 года в сумме 5 957 929 рублей 90 копеек, за 1 квартал 2014 года в сумме 6 544 383 рубля 60 копеек, за 2 квартал 2014 года в сумме 5 348 рублей 250 рублей 90 копеек, за 3 квартал 2014 года в сумме 4 211 268 рублей 40 копеек, за 4 квартал 2014 года в сумме 5 527 533 рубля 70 копеек, за 1 квартал 2015 года - 408 335 рублей, за 2 квартал 2015 года - 1 065 815 рублей, за 3 квартал 2015 года - 5 092 654 рубля, за 4 квартал 2015 года - 4 548 829 рублей, налоговым органом пришел к выводу о доначислении налог на добавленную стоимость в размере 20 089 986 рублей, в том числе за 1 квартал 2013 года - 2 284 141 рубль, за 2 квартал 2013 года - 1 532 954 рубля, за 3 квартал 2013 года - 4 224 983 рубля, за 4 квартал 2013 года - 3 182 582 рубля, за 1 квартал 2014 год - 1 649 272 рубля, за 2 квартал 2014 год - 1 445 134 рубля, за 3 квартал 2014 год - 2 491 053 рубля, за 4 квартал 2014 год - 2 343 321 рубль, за 1 квартал 2015 года - 295 836 рубля, за 2 квартал 2015 год - 640 710 рублей).

Ни при проведении налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в арбитражном суде обществом "Интерресурс" не представлены документы бухгалтерского учета либо иные доказательства, подтверждающие неправомерность исчисления налоговым органом доначисленных сумм налога.

Как указывалось выше, согласно пункту 2 статьи 50 Кодекса на правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

В соответствии со статьей 57 Гражданского кодекса Российской Федерации преобразование является одной из форм реорганизации юридического лица. При преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменение организационно-правовой формы) в соответствии с пунктом 5 статьи 58 ГК РФ к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом. То есть на правопреемника не может быть возложена обязанность по уплате штрафов, если налоговым органом не выносилось решение о привлечении к ответственности в отношении предшественника.

Таким образом, на основании изложенного, налоговая инспекция не нарушила положения перечисленных норм Налогового кодекса Российской Федерации и правомерно по результатам проведенной проверки возложила на общество "Интерресурс" исполнение обязанностей по уплате доначисленных налогов и пеней как на правопреемника.

Вместе с тем, привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, ООО "Интерресурс" (правопреемника) после окончания реорганизации, является необоснованным и несоответствующим законодательству о налогах и сборах, связи с чем суд первой инстанции пришел к выводу о признании незаконным применение к ООО "Интерресурс" штрафных санкций в размере 1 600 066 рублей, поскольку решение о привлечении к ответственности в отношении правопредшественника налоговым органом не выносилось.

Решение суда первой инстанции о признании недействительным решения налогового органа от 30.06.2017 в указанной части заявителем не оспаривается, ответчик в данной части возражений не заявил, следовательно, суд не проверяет решение суда первой инстанции в неоспоренной части.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на общество с ограниченной ответственностью "ИНТЕРРЕСУРС".

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от "22" декабря 2017 года по делу N А69-2842/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

Г.Н. Борисов О.А. Иванцова