Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 28 марта 2018 г. N 03АП-114/18

г. Красноярск

28 марта 2018 г.

Дело N А74-9352/2017

Резолютивная часть постановления объявлена "21" марта 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен "28" марта 2018 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Морозовой Н.А.,

судей: Борисова Г.Н., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания Таракановой О.М.,

при участии: от заявителя (индивидуального предпринимателя Юрковца Павла Леонидовича) - Мартовского В.В., представитель по доверенности от 28.06.2017, от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия) - Трубициной Т.В., представителя по доверенности от 01.01.2018,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Юрковца Павла Леонидовича

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "28" ноября 2017 года по делу N А74-9352/2017, принятое судьёй Тутарковой И.В.,

установил:

Индивидуальный предприниматель Юрковец Павел Леонидович (далее - предприниматель, ИП Юрковец П.Л.) обратился в арбитражный суд с заявлением, уточнённым в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия (далее - налоговый орган) о признании незаконным решения от 29.12.2016 N 09-04/4-26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления:

- единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогообложения (далее - единый налог по УСН), в размере 908 572 рубля;

- пени за несвоевременную уплату единого налога по УСН в размере 221 257 рублей 45 копеек;

- штрафа в размере 45 428 рублей, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации;

- штрафа в размере 67 393 рубля, предусмотренного статьёй 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по единому налогу по УСН.

Решением от 28.11.2017 Арбитражный суд Республики Хакасия требования были удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия от 29 декабря 2016 года N 09-04/4-26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было признано недействительным в части доначисления:

единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогообложения 235 278 рублей 56 копеек,

пени за несвоевременную уплату единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогообложения 24 340 рублей 47 копеек,

штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации 11 763 рубля,

штрафа, предусмотренного статьей 119 Налогового Кодекса Российской Федерации, 17 666 рублей,

в связи с его несоответствием в указанной части положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия устранить допущенное нарушение прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Юрковца Павла Леонидовича путём уменьшения налоговых обязательств (налоги, пени, штрафные санкции), доначисленных оспариваемым решением и признанным арбитражным судом незаконным.

Кроме этого, судом было взыскано с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия в пользу индивидуального предпринимателя Юрковца Павла Леонидовича 300 рублей расходов по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с вынесенным решением, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, просит отменить решение в части не признания не законными доначисления 673 293 рублей единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогообложения, 196 916 рублей 98 копеек, пени за несвоевременную уплату единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой, системы налогообложения, 33 665 рублей штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, 50 477 рублей штрафа, предусмотренного статьей 119 Налогового Кодекса Российской Федерации и принять в данной части новое решение, по следующим основаниям.

- В данном случае налоговым органом неправильно определена природа договора, заключенного с ИП Багаповым P.P. Договор аренды транспортных средств носил притворный характер и фактически являлся договором на оказание услуг по перевозке грузов. В связи с этим полагаю, что налоговый орган неправомерно констатировал осуществление заявителем деятельности по оказанию услуг по сдаче в аренду собственных транспортных средств, не подпадающей под налогообложение в виде единого налога на вмененный доход, поскольку фактически им осуществлялась деятельность по оказанию услуг перевозки грузов, которая продекларирована им в налоговых декларациях и подпадает под налогообложение по ЕНВД.

- Налогоплательщик представил доказательства в обоснование этого довода. Но налоговый орган пришел к выводу, что в проверенном периоде ИП Юрковец П.Л. осуществлял предпринимательскую деятельность по передаче во временное владение и пользование транспортных средств, с экипажем на основании договора аренды транспортных средств с экипажем от 31.12.2012 б/н, которая подлежит обложению единым налогом по УСН, а не ЕНВД, и суд первой инстанции с данным выводом налогового органа согласился.

- В тоже время налоговый орган было установлено, что до момента заключения договора аренды транспортного средств с экипажем от 31.12.2012 б/н между сторона был заключен договор на оказание услуг по перевозке грузов. Ни налоговый орган, ни суд первой инстанции не дали надлежащей оценке тому обстоятельству что кроме изменения вида договора, ни каких фактических изменений в правоотношениях между ИП Юрковцом П.Л. и ИП Багаповым P.P. не произошло.

- Договор аренды транспортного средства с экипажем следует отличать от договора перевозки. Положения законодательства позволяют точно разграничить эти договоры.

- При исследовании материалов дела было установлено, что ИП Багапов фактически не осуществлял владение и пользование данными транспортными средствами. ИП Багапов не был знаком ни с одним из водителей, не давал им не каких распоряжений по работе и т.д., все взаимодействие осуществлялось посредством оповещения ИП Юрковца П.Л. о необходимости выполнить определенный объем работы по перевозке грузов по территории завода РУСАЛ в г. Саяногорске, Республики Хакасия.

- Из показания свидетелей следует, что именно ИП Юрковец, как перевозчик, через представителя (самих водителей) принимал товар от отправителя и доставлял товар в пункт назначения, следовательно, данный показания противоречат выводам суда и налогового органа.

- Налоговый орган пришел к необоснованному выводу о неправомерности признания предпринимателем расходов на приобретение транспортных услуг у ИП Евсейкиной (Николаевой) Е.С. и ИП Байкова Н.С.

- Суд пришел к выводу, что автомобиль "Мазда Титан" одновременно использовалось для оказания услуг как ИП Багаповым P.P., так и ИП Николаевой Е.С. Однако данный вывод не соответствует материалам дела.

- Равным образом суд первой инстанции не верно оценил и отношения с ИП Байковым Н.С.

Налоговый орган не согласен с апелляционной жалобой, просит оставить решение без изменения.

В судебном заседании стороны поддержали свои позиции.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" указано, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем следует принимать во внимание, что при наличии в пояснениях к жалобе либо в возражениях на нее доводов, касающихся обжалования судебного акта в иной части, чем та, которая указана в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции осуществляет проверку судебного акта в пределах, определяемых апелляционной жалобой и доводами, содержащимися в пояснениях и возражениях на жалобу.

Предприниматель обжаловал решение только в той части, в которой в удовлетворении его требований было отказано. В отзыве налогового органа пояснений по эпизоду по расходам на приобретение ГСМ у ООО "Константа" и ИП Галимзянова Е.А. возражений не содержится. Таким образом, апелляционный суд проверяет решение только в обжалуемой части.

При рассмотрении апелляционной жалобы судом установлены следующие обстоятельства.

Юрковец Павел Леонидович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 18.12.2008 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия.

На основании решения начальника инспекции от 08.09.2016 N 09-40/1-20 (т.1, л.д. 101) проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015. Решение от 08.09.2016 N 09-40/1-20 вручено налогоплательщику 08.09.2016.

По результатам выездной налоговой проверки 17.11.2016 составлен акт N 09-40/3-22 (т.1, л.д. 103-121), акт вручен налогоплательщику 18.11.2016.

Извещениями от 18.11.2016 N 09-40/162, от 21.12.2016 N 09-40/169 (т.1, л.д. 122, 126) налогоплательщику сообщено о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Материалы выездной налоговой проверки и представленные налогоплательщиком возражения рассмотрены заместителем начальника инспекции 29.12.2016 в присутствии налогоплательщика (протокол от 29.12.2016).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений 29.12.2016 инспекцией вынесено решение N 09-40/4-26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 24-48).

Как следует из данного решения, налоговый орган пришел к выводу о том, что в проверяемый период времени заявитель осуществлял предпринимательскую деятельность по передаче в аренду транспортных средств с экипажем в пользование ИП Багапова Р.Р., для осуществления предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг третьему лицу.

Поскольку деятельность по передаче в аренду автомобилей с экипажем подлежит налогообложению единым налогом по УСН, тогда как заявитель к своей деятельности в спорный период применял систему налогообложения в виде ЕНВД, предпринимателю были доначислены налоги по упрощенной системе налогообложения с начислением соответствующих сумм пеней и штрафов.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия с апелляционной жалобой (т.2, л.д. 74-86).

Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия 10.04.2017 принято решение N 59 (т.1, л.д. 17-23), которым решение налогового органа отменено в части доначисления единого налога по УСН за 2013 год в сумме 17 300 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату единого налога по УСН в сумме 5124 рубля 26 копеек, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 865 рублей, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьёй 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 1297 рублей. В остальной части обжалованное решение налогового органа оставлено без изменения.

05.07.2017 налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа незаконным.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Проверив полномочия лиц, проводивших проверку и принимавших оспариваемое решение, соблюдение налоговым органом процедуры вынесения оспариваемого решения, апелляционная коллегия приходит к выводу об отсутствии со стороны налогового органа существенных нарушений процедуры проведения выездной проверки. Рассмотрение материалов проверки проведено с соблюдением положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщику было обеспечено право на участие в рассмотрении материалов проверки и реализации права на представление объяснений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Выводы налогового органа и суда первой инстанции по настоящему делу основаны, прежде всего, на том, что ИП Юрковцом П.Л. наряду с деятельностью, заявленной в налоговых декларациях по ЕНВД (оказание услуг по перевозке грузов), осуществлялась предпринимательская деятельность по передаче во временное владение и пользование транспортных средств с экипажем на основании договора аренды транспортных средств с экипажем от 31.12.2012, что не попадает под налогообложение ЕНВД и подлежит подлежащей налогообложению единым налогом по УСН.

Апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции и налоговым органом.

Как следует из материалов дела, 24.12.2008 ИП Юрковец П.Л. представил в Межрайонную ИФНС России N 2 по Республике Хакасия заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по виду деятельности - организация перевозок грузов (работа с юридическими лицами). До окончания проверенного периода уведомление об отказе от применения упрощенной системы налогообложения предпринимателем не представлялось.

Таким образом, на основании пункта 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации ИП Юрковец П.Л. с 01.01.2009, в том числе в проверенном периоде, применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Предпринимателем налоговые декларации по единому налогу по УСН за 2013-2015 годы не представлены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Порядок и условия начала и прекращения применения упрощенной системы налогообложения урегулированы статьей 346.13 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым налогом по упрощенной системе налогообложения признаются доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов.

В проверенном периоде ИП Юрковец П.Л. также применял систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов, представляя налоговые декларации по указанному налогу, в которых заявлял об осуществлении данной деятельности с использованием одной единицы транспортных средств.

Согласно пункту 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Согласно пункту 2 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Предпринимателем 04.10.2016 (вх. 19611) представлены следующие документы (т.2, л.д. 97): договоры, заключённые с заказчиками: ИП Байковым Н.С. (от 01.01.2013), ИП Николаевой Е.С. (от 10.01.2013), на оказание услуг за 2013-2015 годы (т.2, л.д. 98-99,102-103); акты оказанных услуг, акты выполненных работ за указанный период исполнителями: ИП Байковым Н.С. и ИП Николаевой Е.С. (т. 2, л.д.104-127, т.3, л.д.12-47,49-50, 52, 54, 56, 59, 61); документы, подтверждающие оказание (выполнение работ) за указанный период; паспорта транспортных средств; договоры купли-продажи транспортных средств, заключенные с покупателями: Байковым Н.С. (от 28.04.2013 (т.3, л.д.11)), Николаевой Е.С. (от 01.05.2013 (т.2, л.д. 100-101); копии документов в подтверждение расходов: кассовые чеки, товарные чеки, товарные накладные (т.2, л.д. 128-129, т3 л48, 51, 53, 55, 58, 60, 62).

В ходе проверки в адрес предпринимателя выставлено требование от 14.10.2016 N 2 (т.3, л.д. 66-67) о представлении документов, подтверждающих возможность отнесения расходов к предпринимательской деятельности, в том числе: заказ-наряды, квитанции или иные документы, подтверждающие ремонт транспортных средств, поименованных в представленных ранее документах, с указанием причины поломки, даты выхода из строя транспортного средства, необходимого ремонта и т.д.; платежные поручения, а также иные платежные документы (квитанции, товарные чеки, кассовые чеки), подтверждающие оплату товаров, работ, услуг; акты о приеме-сдаче транспортных средств на ремонт с указанием комплектности автомобилей, видимыми наружными повреждениями и дефектами, сведениями о причине передаче транспортного средства на ремонт, сведениями о представленных запасных частях и материалах (точное наименование, описание и цена), с указанием данных об автомобилях -марках, моделях, государственных регистрационных номерах, год выпуска; документы, подтверждающие поломку и неисправность ремонтируемых транспортных средств (сведения ГИБДД МВД РХ о фактах ДТП, документы технического осмотра транспортных средств и иные документы).

На данное требование ИП Юрковец П.Л. документов не представил.

Из представленных Управлением ГИБДД МВД по Республике Хакасия сведений следует, что предпринимателю в 2013-2015 годах принадлежали следующие транспортные средства:

1. MAZDA TITAN (грузовой автомобиль), государственный регистрационный знак Н014ЕО, 1991 года выпуска,

2. MAZDA TITAN (грузовой автомобиль), государственный регистрационный знак А977ЕУ19, 1989 года выпуска,

3. КАМАЗ 5511(грузовой автомобиль), государственный регистрационный знак B405EK, 1985 года выпуска,

4. ВАЗ 21099 (легковой автомобиль), государственный регистрационный знак В372ВХ, 2002 года выпуска,

5. LEXUS RX300 (легковой автомобиль), государственный регистрационный знак Е350АТ35, 2005 года выпуска,

6. TOYOTA LAND CRUISER PRADO (легковой автомобиль), государственный регистрационный знак Е900ЕР19, 2010 года выпуска,

7. VOLKSWAGEN PASSAT (легковой автомобиль), государственный регистрационный знак Е900ЕР19, 2011 года выпуска (отчужден 15.06.2013).

По мнению налогового органа, у предпринимателя отсутствует право на применение в проверенном периоде в отношении услуг по аренде транспортных средств системы налогообложения в виде ЕНВД, поскольку осуществляемая заявителем деятельность по передаче в аренду автотранспортных средств с экипажем ИП Багапову P.P. не охватывается положениями подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающего обложение ЕНВД автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов. В связи с этим налоговый орган посчитал, что заявитель обязан был отчитываться по ЕНВД по виду деятельности - оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров, осуществляемых индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (автоуслуги), и отчитываться по УСН по виду деятельности - сдача в аренду транспортных средств.

Основанием для указанного вывода послужили:

- договор аренды транспортного средств с экипажем от 31.12.2012 б/н (т.3, л.д.1-4), заключенный заявителем с ИП Багаповым Раилем Раисовичем, в соответствии с пунктом 1.1 которого арендодатель (Юрковец П.Л.) обязуется предоставить арендатору транспортные средства за плату во временное владение и пользование и оказать своими силами услуги по управлению ими и по технической эксплуатации. В соответствии с пунктом 3.1.6 договора от 31.12.2012 арендодатель обязуется оказать услуги по управлению и технической эксплуатации транспортных средств, для чего предоставить арендатору экипаж;

- документы (договор, акт приема-передачи транспортных средств, платежные поручения), представленные 20.02.2016 (вх. N 02782) (т.3, л.д. 76-150, т.4, л.д. 1-58) ИП Багаповым P.P. на требование о предоставлении документов (информации) от 04.02.2016 N 9498 (т.4, л.д. 59);

- справки о работе грузового автомобиля, путевые листы, представленные 17.06.2016 (вх. N 11765) ИП Багаповым P.P. на требование о предоставлении документов (информации) от 24.05.2016 N 10010;

- показания Багапова P.P. (протокол допроса от 07.09.2016, б/н (т.6, л.д. 82-85)), из которого следует, что в 2013-2015 годах свидетель арендовал у ИП Юрковца П.Л. транспортные средства, в том числе грузовые автомобили;

- показания Юрковца П.Л. (протокол допроса свидетеля от 03.11.2016 N 1 (т6 л86-89)), в соответствии с которыми им в 2013-2015 годах были переданы в аренду ИП Багапову P.P. транспортные средства, в том числе грузовые автомобили.

Между предпринимателем Юрковцом П.Л. (арендодателем) и предпринимателем Багаповым Р.Р. (арендатором) заключен договор аренды транспортного средства с экипажем от 31.12.2012 с дополнениями от 01.09.2013, от 01.01.2014 N 1 и от 01.01.2015 N 2, предметом которого является передача арендодателем во временное владение и пользование за плату автомобилей арендатору согласно перечню, являющемуся приложением к договору, и оказать своими силами услуги по управлению ими и по технической эксплуатации транспортных средств, для чего предоставить арендатору экипаж (п.1.1, 3.1.6 (т.3, л.д. 1-10).

Согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

Понятие договора аренды транспортного средства с экипажем дается в статье 632 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

В силу положений статей 632, 634, 635 Гражданского кодекса Российской Федерации предмет договора аренды транспортного средства с экипажем носит комбинированный характер и включает в качестве одного компонента (элемента) предоставление за плату транспортного средства во временное владение и пользование и данные, позволяющие индивидуализировать транспортное средство, а в качестве второго - услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Договор аренды транспортного средства с экипажем следует отличать от договора перевозки.

Согласно положениям статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьи 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" договором перевозки всегда является договор, по которому стороны осуществляют разовую перевозку груза в установленный пункт назначения, по условленному маршруту, в согласованные сроки и по определенной цене. Указанный договор оформляется путем составления товарно-транспортной накладной.

Из толкования норм гражданского законодательства, регулирующих порядок заключения договора перевозки и договора аренды транспортного средства с экипажем, следует, что они имеют различный предмет.

Если по договору перевозки предметом договора является доставка пассажира и (или) груза в пункт назначения, то по договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель передает транспортное средство во временное владение и пользование и оказывает услуги по управлению транспортным средством, но не по перевозке пассажиров и (или) груза.

Как установлено налоговым органом и следует из материалов дела, по условиям договора аренды транспортного средства с экипажем от 31.12.2012 с учетом дополнительных соглашений, предприниматель Юрковец П.Л. (арендодатель) предоставляет во временное владение и пользование за плату, а также оказывает ИП Багапову Р.Р. (арендатор) своими силами услуги по управлению автомобилями и по их технической эксплуатации.

В соответствии с пунктом 1.1 договоров арендодатель предоставляет арендатору автомобили (по перечню - приложение N 1 к договору с указанием количества, модели).

Арендодатель обязуется: передать автомобили арендатору в исправном состоянии; поддерживать надлежащее состояние предоставленных в аренду автомобилей, включая осуществление текущего и капитального ремонта; оказывать арендатору услуги по управлению и технической эксплуатации автомобиля в соответствии с условиями договора, для чего предоставить арендатору экипаж, членами которого являются работники, состоящие с арендодателем в трудовых правоотношениях; нести расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов и расходов на оплату сборов, штрафов.

Арендатор обязуется: принять автомобили от арендодателя по акту приема-передачи и использовать их исключительно в целях, определенных настоящим договором; возвратить автомобили в надлежащем состоянии с учетом нормального износа в соответствии с условиями договора; использовать автомобили исключительно по его прямому назначению в соответствии с условиями настоящего договора; обеспечить сохранность транспортного средства; вносить арендную плату в размерах и порядке и сроки, установленные договором; немедленно извещать арендодателя о всяком повреждении транспортных средств.

Сторонами договора составлен и подписан перечень транспортных средств, являющийся приложением N 1 к договору аренды, согласно которому арендодатель передает автомобили арендатору, а арендатор их принимает.

Стоимость автотранспортных услуг аренды одного автомобиля определён приложением N 2 к договору.

Суд, исследовав условия договора аренды транспортного средства с экипажем и правоотношения сторон, пришел к выводу, что заявителем и предпринимателем Багаповым Р.Р. достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора аренды транспортного средства с экипажем.

В договоре имеются все данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды, при заключении договора аренды стороны установили определение размера арендной платы, приведенного в приложении N 2 к договору.

При этом в рассматриваемом договоре отсутствуют существенные условия договора перевозки, поскольку не указаны наименование перевозимого груза в пункт назначения, сроки доставки груза.

Из представленных сторонами договора, первичных бухгалтерских документов также указанные сведения не усматриваются (согласование между заявителем и ИП Багаповым Р.Р. маршрутов и количества перевозки грузов, в путевых листах и в справках о работе грузового автомобиля указано только время нахождения транспорта у арендатора (т.4, 5).

Между тем данное обстоятельство является основным и существенным для разграничения правоотношений по аренде транспортного средства с экипажем и по перевозке груза.

Доводы заявителя о том, что заключенные им с ИП Багапов Р.Р. договоры аренды транспортного средства с экипажем являются договорами перевозки, судом не принимается, поскольку не нашли своего подтверждения в ходе рассмотрения дела.

В документах, оформляемых при передаче транспортных средств в аренду, стороны указывали на прием-передачу во временное владение и пользование за плату транспортных средств.

В платежных поручениях, по которым ИП Багапов Р.Р. перечислял денежные средства заявителю, в назначении платежа указано на договор аренды транспортных средств с экипажем от 31.12.2012 (т.4, л.д. 1-58).

При этом истребованные налоговым органом товарно-сопроводительные документы о принятии предпринимателем груза к перевозке и передаче его грузополучателю, а также подтверждение согласования маршрута перевозки грузов предпринимателем не представлены.

Согласно протоколу от 03.11.2016 N 1 (т6 л 86-89) допроса Юрковца П.Л. (вопросы и ответы с N 39 по N 44) заявитель подтвердил, что 31.12.2012 заключил с ИП Багаповым Р.Р. договор аренды транспортного средства с экипажем с дополнениями. В рамках указанного договора были составлены акты приема-передачи транспортных средств.

По результатам допроса ИП Багапова Р.Р. (протокол от 07.09.2016 N 1 (т.6, л.д. 82-85)) установлено, что в рамках оказания им услуг по перевозке пассажиров и грузов, транспортные средства были арендованы у заявителя, в связи с чем был заключен договор аренды транспортного средства с экипажем от 31.12.2012 с дополнениями, составлены акты приема-передачи транспортных средств. Иных договоров, в том числе и по оказанию услуг по грузоперевозкам, с ИП Юрковцом П.Л. не заключался. Все расходы по эксплуатации транспортного средства, в том числе ГСМ, нес заявитель, в том числе на заработную плату водителей. Заявки, заказ-наряды, согласование о необходимом количестве автотранспортных средств по периодам не составлялись. Перечень водителей предоставлял заявитель. Фамилии водителей, работавших на арендуемых у заявителя транспортных средствах, не помнит в связи с большой "текучкой" кадров.

Данные показания свидетеля ИП Багапова Р.Р. согласуются и не противоречат свидетельским показаниям Поплевка А.А., отражённым в протоколе допроса свидетеля от 02.11.2016, о том, что он работал у ИП Юрковца П.Л. водителем КАМАЗа, выполнял погрузо-разгрузочные работы на заводе, ему выписывались путевые листы, зарплату лично выдавал Юрковец П.Л. (т.9, л.д. 104-105).

Таким образом, из показаний ИП Багапова P.P., самого заявителя, а также водителей транспортных средств, переданных в аренду, договор аренды транспортных средств между ИП Юрковцом П.Л. и ИП Багаповым P.P. был заключен и исполнен. У Багапова P.P. имеются и представлены в налоговый орган по требованию первичные документы (справки о работе грузового автомобиля, путевые листы, подтверждающие факт осуществления деятельности автомобилями, переданными в аренду ИП Юрковцом П.Л.).

При этом ни арендодатель, ни арендатор не сообщили о наличии иных заключённых между ними договоров, в том числе на оказание услуг по перевозкам грузов и пассажиров. Более того, ИП Багапов Р.Р. на вопрос о заключении с ИП Юрковцом П.Л. иных договоров, в том числе и по оказанию услуг по грузоперевозкам, ответил отрицательно. Доказательств иного заявителем суду не представлено.

Сам по себе факт указания в перечне передаваемых арендатору транспортных средств автомобилей, не принадлежащих ИП Юрковцу П.Л., при наличии иных подтверждающих документов, не свидетельствует о неисполнении ИП Юрковцом П.Л. договора аренды. Как верно указал налоговый орган, представленный предпринимателем договор залога от 18.06.2013 N 1846/1 также не подтверждает неисполнение договора аренды, поскольку договор залога заключен после заключения спорного договора аренды и не является основанием для его пересмотра либо расторжения (т.6, л.д. 90-95).

Доказательств, подтверждающих, что предприниматель, как перевозчик, самостоятельно лично или через представителя принимал товар от отправителя и доставлял товар в пункт назначения, заявителем представлено не было, в силу чего налоговым органом был сделан правильный вывод о том, что фактические отношения между предпринимателем и его контрагентом не являются отношениями перевозки грузов.

Отношения, сложившиеся между предпринимателем и его контрагентом, являются отношениями по аренде транспортных средств с экипажем, для которых характерно предоставление во временное владение и пользование транспортных средств с оказанием услуг по управлению ими, в силу чего является верным вывод налогового органа о том, что фактически предпринимателем осуществлялась передача автотранспортных средств с экипажем в пользование ИП Багапова Р.Р. для осуществления им своей предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг третьему лицу.

Так, из представленных в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации АО "Русал Саяногорский алюминиевый завод" документов следует, что на арендованном у заявителя транспорте ИП Багаповым Р.Р. оказывались АО "Русал Саяногорский алюминиевый завод" транспортные услуги по перевозке грузов в рамках договора оказания транспортных услуг от 20.12.2010 N 28 (т.7, л.д. 62-74)

Оказание услуг осуществлялось на основании поданных АО "Русал Саяногорский алюминиевый завод" годовых, ежемесячных и ежедневых заявок.

Принимая во внимание наличие договоров между заявителем и ИП Багаповым Р.Р., между ИП Багаповым Р.Р. и АО "Русал Саяногорский алюминиевый завод", а также актов приема-передачи спорных транспортных средств, путевых листов, платежных поручений, протокола допроса ИП Багапова Р.Р., арбитражный суд пришёл к выводу о том, что фактически услуги по перевозке грузов автотранспортом, предоставленным заявителем, оказывал ИП Багапов Р.Р., а не заявитель.

Заявитель осуществлял только предоставление своего автотранспорта в аренду и в рамках этой аренды оказывал услуги по управлению им и техническому содержанию и обслуживанию.

Таким образом, соответствующая деятельность налогоплательщика не охватывается положениями подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой на уплату ЕНВД переводятся налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов.

Апелляционный суд соглашается с тем, что налоговый орган и суд первой инстанции верно определили правовую природу договоров. Указание предпринимателя на иные договоры (от 31.12.2012) не может влиять на оценку конкретных договоров и обстоятельств их исполнения.

В связи с этим суд пришел к выводу, что налогообложение предпринимательской деятельности по передаче в аренду автотранспортных средств с экипажем должно производиться в рамках УСН, а деятельность по перевозке грузов подпадает под режим налогообложения в виде ЕНВД.

При данных обстоятельствах, учитывая, что Налоговый кодекс Российской Федерации операции по аренде транспортных средств относит к УСН, вывод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика оснований для использования специального режима налогообложения в виде ЕНВД по названным операциям является правомерным.

Между тем заявитель декларировал налоговые обязательства и уплачивал только ЕНВД.

Следовательно, налоговым органом правомерно произведено доначисление налогов по УСН по операциям, связанным с передачей заявителем ИП Багапову Р.Р. транспортных средств в аренду.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа и не оспаривается предпринимателем, доходы от сдачи автотранспорта в аренду ИП Багапову Р.Р. составили 10 433 620 рублей 97 копеек: в 2013 году - 3 476 820 рублей 54 копейки, в 2014 году - 3 707 254 рубля 24 копейки, в 2015 году - 3 249 546 рублей 19 копеек (приложение N 1 к спорному решению - т. 9).

В ходе проверки предпринимателя налоговый орган определил доходы на основании представленных налогоплательщиком договоров аренды и платёжных поручений.

Указанная выручка предпринимателем к доходам по УСН не отнесена, поскольку данный вид деятельности необоснованно отнесен налогоплательщиком к транспортным услугам и применена система налогообложения в виде ЕНВД, что привело к занижению налоговой базы, в связи с чем начисление налоговым органом единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, соответствующих пени и налоговых санкций следует признать правомерным.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации,

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом данные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в данном пункте: обоснованность, документальное подтверждение и направленность на получение дохода

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, примеряемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными Документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (ли) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) иным способом (кассовый метод).

Статьей 346.19 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налоговым периодом для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, признается календарный год. Отчетными периодами по единому налогу является первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Согласно пункту 1 статьи 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов.

Данные в книгу учета доходов и расходов заносятся на основании данных первичных учетных документов, подтверждающих дату получения дохода: приходных кассовых ордеров, платежных поручений.

ИП Юрковец П.Л. книги учета доходов и расходов за проверяемой период не вел.

В ходе проверки, а также одновременно с возражениями предпринимателем в подтверждение факта осуществления расходов представлены документы, подтверждающие, по его мнению, факт приобретения товаров (работ, услуг), необходимых для осуществления деятельности по передаче в аренду автомобилей.

По результатам анализа указанных документов налоговым органом сделан вывод о необоснованности признания следующих расходов:

- на приобретение ГСМ у ООО "Константа", ИП Галимзянова Е.А. в сумме 1 763 360 рублей;

- на приобретение транспортных услуг у Евсейкиной (Николаевой) Е.С. в сумме 1 656 013 рублей 75 копеек;

- на приобретение транспортных услуг у Байкова Н.С. в сумме 4 413 565 рублей.

Как было указано ранее, в части расходов на приобретение ГСМ у ООО "Константа", ИП Галимзянова Е.А. в сумме 1 763 360 рублей суд поддержал доводы налогоплательщика.

В остальной части суд первой инстанции доводы предпринимателя не принял.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции.

Как следует из спорного решения, налоговый орган пришёл к выводу о завышении заявителем расходов на приобретение транспортных услуг у индивидуального предпринимателя Евсейкиной Е.С. (в проверенном периоде - Николаевой Е.С., после смены фамилии - Евсейкиной Е.С.) в сумме 1 656 013 рублей 75 копеек в целях уменьшения налогооблагаемой базы по единому налогу по УСН за 2013-2015 гг.

В подтверждение факта осуществления расходов на приобретение услуг у индивидуального предпринимателя Евсейкиной (в проверенном периоде - Николаевой) Екатерины Сергеевны в сумме 1 656 013 рублей 75 копеек предпринимателем представлены:

- договор на оказание транспортных услуг от 10.01.2013, заключенный между предпринимателем и ИП Николаевой Е.С. (т.2, л.д. 102-103),

- акты о приемке выполненных работ в отношении транспортных услуг автомобилем Мазда Титан (т.2, л.д. 104-127).

С возражениями на акт проверки предпринимателем представлены расписки, согласно которым ИП Николаева Е.С. получила от ИП Юрковца П.Л. денежные средства в размере 1 656 013 рублей 75 копеек за оказанные услуги (т.8, л.д. 34-58).

Согласно условиям договора на оказание транспортных услуг от 10.01.2013, ИП Николаева Е.С. оказывает транспортные услуги по заявкам заказчика автомобилем Мазда Титан, стоимость - 345 рублей в час.

В ходе проверки инспекцией в ИФНС России по Железнодорожному району г. Красноярска направлено поручение от 13.10.2016 N 8945 (т.6, л.д. 129) об истребовании документов (информации) у ИП Евсейкиной Екатерины Сергеевны. Ответ не получен.

Налоговым органом в ИФНС России по Железнодорожному району г. Красноярска направлено поручение от 05.10.2016 N 1091 (т.6, л.д. 130) о проведении допроса Евсейкиной Е.С.

Как следует из показаний свидетеля (протокол допроса от 28.10.2016 N 252 (т.6, л.д. 131- 136)), ИП Юрковец П.Л. ей известен в связи с оказанием ему транспортных услуг. Транспортные услуги Евсейкина Е.С., не имея в собственности транспортных средств, оказывала автомобилем "Мазда Титан", принадлежащим на праве собственности Юрковцу П.Л. Маршрут, по которому оказывались транспортные услуги, свидетель не помнит. Документов, подтверждающих оказание данных транспортных услуг, у Евсейкиной Е.С. в наличии нет.

Признавая позицию налогового органа обоснованной, суд первой инстанции исходил из того, что:

1) в силу пункта 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации факт оказания транспортных услуг подтверждается наличием транспортной (товарно-транспортной) накладной; однако ни предпринимателем, ни ИП Евсейкиной Е.С. транспортные (товарно- транспортные) накладные, подтверждающие факт оказания Евсейкиной Е.С. услуг по перевозке грузов, не представлены;

2) принадлежащий предпринимателю автомобиль Мазда Титан (Mazda Titan), государственный регистрационный номер А977ЕУ 19, был передан в аренду ИП Багапову P.P., поэтому не мог быть передан Евсейкиной Е.С.

В отношении первого вывода апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции, так как указанные документы действительно отсутствуют. Актов, на которые ссылается предприниматель, недостаточно для подтверждения реальности исполнения сделки.

В отношении второго вывода предприниматель возражает.

В апелляционной жалобе предприниматель указал, что ИП Юрковец П.Л. в ходе судебного заседания неоднократно пояснил, что в момент оказания услуг ИП Багапову P.P. он произвел отчуждение автомобиля ИП Николаевой Е.С, но достиг с ней соглашения, что на период действия договора с ИП Багаповым P.P. он будет использовать указанное АТС для оказания услуг ИП Багапову P.P. Следовательно ни какого одновременного оказания услуг данным АТС ИП Багаповым P.P., и ИП Николаевой Е.С. не было - это одни и те же услуги, так факт продажи данного транспортного средства ИП Юрковцом П.Л. ИП Николаевой Е.С. не может умолять права ИП Багапова P.P. на использование данного транспортного средства согласно договора.

Вместе с тем данный довод не принимается судом - поскольку фактическое использование двумя разными субъектами предпринимательской деятельности одновременно одного и того же транспортного средства действительно невозможно.

Акты приемки услуг с Николаевой Е.С. датированы: май 2013 - декабрь 2013; январь 2014 - июль 2014, сентябрь 2014 - декабрь 2014; март 2015 - май 2015 (т. 2, л.д. 104-127).

Акты с Багаповым Р.Р. датированы май 2013 - декабрь 2013 года; январь 2014 - декабрь 2014; январь 2015 - декабрь 2015 (т.3, л.д. 12 - 43).

В ходе проверки предпринимателем был представлен договор купли-продажи автомобиля с рассрочкой платежа от 01.05.2013 (т.2, л.д. 100-101), заключенный между предпринимателем и ИП Николаевой Е.С, согласно которому Юрковец П.Л. обязуется передать Николаевой Е.С. автомобиль Мазда Титан, регистрационный номер А977ЕУ 19, а Николаева Е.С. принять и оплатить его в следующем порядке: в рассрочку ежемесячно с момента передачи в размере 15 000 рублей, общая стоимость 600 000 рублей, с момента передачи автомобиля покупателю и до его полной оплаты автомобиль признается находящимся в собственности продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате автомобиля.

В договоре на оказание транспортных услуг со стороны ИП Николаевой Е.С. номер транспортного средства не указан. Вместе с тем, у апелляционного суда нет никаких документальных оснований полагать, что у Николаевой Е.С. имелся какой то другой автомобиль - ни данного довода, ни соответствующих доводов представлено не было. То есть услуги оказывались именно автомобилем А977ЕУ 19. Согласно информации, имеющейся в базе данных ФИР, за Евсейкиной (Николаевой) Е.С. с момента заключения данного договора до окончания проверки каких- либо транспортных средств не зарегистрировано.

При этом как следует из материалов проверки (договор аренды транспортного средства с экипажем от 31.12.2012 (т.3, л.д. 1-10), акт приема-передачи транспортного средства от 31.12.2012), принадлежащий предпринимателю автомобиль Мазда Титан (Mazda Titan), государственный регистрационный номер А977ЕУ 19, был передан в аренду ИП Багапову P.P. Согласно путевым листами и справкам о работе грузового автомобиля, представленным ИП Багаповым P.P., данное транспортное средство использовалось им при оказании услуг контрагентам (т.4, л.д. 1-150; т. 5 (полностью); т.6, л.д. 1-81).

Необходимо отметить, что условиями договора аренды транспортного средства с экипажем, заключенного между ИП Юрковец П.Л. и ИП Багаповым Р.Р. от 31.12.2012, пунктом 1.3.5 предусмотрено, что арендодатель обязуется письменно уведомить арендатора о правах третьих лиц на сдаваемой имущество, пунктом 3.1.5 предусмотрено, что арендодатель должен гарантировать, что транспортное средство не будет истребовано у арендатора по причине наличия каких-либо прав на него у третьих лиц на дату заключения договора или в течении всего срока действия договора.

Данные условия договора исключают возможность правомерной передачи транспортного средства одновременно в пользование двум разным лицам, а так же его продажу в течении срока аренды.

Апелляционный суд так же обращение внимание на отсутствие доказательств оплаты услуг в соответствии с условиями договора.

Как следует из выписок по расчетному счету ИП Евсейкиной (Николаевой) Е.С. (т.2, л.д. 18- 71), открытому в Красноярской дирекции ПОА КБ "Кедр" (запрос от 13.10.2016 N 5406, ответ от 08.11.2016 вх. N 22719), ИП Юрковца П.С. (т.7, л.д. 37-61), открытому в Абаканском отделении N 8602 ПАО СБЕРБАНК (запрос от 16.11.2016 N 5757, ответ от 21.11.2016 вх. N27346), денежные средства на расчетный счет ИП Юрковца П.С со счета Евсейкиной Е.С за автомобиль Мазда Титан не направлялись.

Принимая во внимание указанные выше выводы суда о том, что договор аренды транспортных средств, заключённый между заявителем и ИП Багаповым Р.Р., вопреки доводам налогоплательщика, не носил притворный характер и не являлся договором на оказание услуг по перевозке грузов, а также в связи с установленными обстоятельствами одновременной передачи автомобиля Мазда Титан гос.N А977ЕУ 19 по договору аренды транспортного средства с экипажем ИП Багапову P.P., данные расходы не могут быть учтены при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за проверяемый период.

То есть суд первой инстанции пришел к верному выводу о неправомерности признания предпринимателем расходов на приобретение транспортных услуг у ИП Евсейкиной (Николаевой) Е.С.

В отношении расходов по взаимоотношениям с Байковым Н.С. налоговый орган и суд первой инстанции пришли к выводу о завышении заявителем расходов на приобретение транспортных услуг у индивидуального предпринимателя Байкова Николая Сергеевича в сумме 4 413 565 рублей в целях уменьшения налогооблагаемой базы по единому налогу по УСН за 2013-2015 гг.

В подтверждение факта осуществления расходов на приобретение услуг у индивидуального предпринимателя Байкова Николая Сергеевича предпринимателем представлены:

- договор на оказание транспортных услуг от 10.01.2013, заключенный между предпринимателем и ИП Байковым Н.С. (т.6, л.д. 140-141);

- акты о приемке выполненных работ в отношении транспортных услуг автомобилями Ниссан Атлас, КАМАЗ 55111 (т.3, л.д. 12-47, 49-50, 52, 54, 56, 57, 59, 61).

С возражениями на акт проверки предпринимателем представлены также расписки, согласно которым ИП Байков Н.С. получил от ИП Юрковца П.Л. за оказанные услуги денежные средства в размере 4 413 565 рублей (т.8, л.д.2-33).

Согласно условиям договора на оказание транспортных услуг от 01.01.2013 ИП Байков Н.С. оказывает транспортные услуги по заявкам заказчика автомобилями Ниссан Атлас стоимостью 345 рублей в час, КАМАЗ 55111 стоимостью 365 рублей в час.

В ходе проверки налоговым органом направлено ИП Байкову Н.С. требование от 05.10.2016 N 10679 (т.6, л.д. 137) о предоставлении документов (информации). Ответ получен 25.10.2016 вх. N 21395 (т.3, л.д. 139).

ИП Байковым Н.С. представлены: договоры, заключенные с ИП Юрковцом П.Л. (т.6, л.д. 140-141, 142), акты о приемке выполненных работ (оказанные услуг) (т.7, л.д. 1-32).

Налоговым органом проведен допрос Байкова Н.С. (протокол допроса от 14.10.2016 N 2 (т.7, л.д. 33-35).

Как следует из показаний свидетеля, ИП Юрковец П.Л. ему известен в связи с оказанием данному лицу транспортных услуг. Транспортные услуги Байков Н.С. оказывал собственными транспортными средствами - КАМАЗ и машина с манипулятором. Работы для проверяемого налогоплательщика велись на территории промплощадки СААЗа. Всю документацию, пропуски готовил лично Юрковец П.Л. Документально подтвердить факт оплаты свидетель не может, поскольку оплата осуществлялась за наличный расчет, без составления документов.

Признавая позицию налогового органа обоснованной, суд первой инстанции исходил из того, что:

1) в силу пункта 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации факт оказания транспортных услуг подтверждается наличием транспортной (товарно-транспортной) накладной; однако ни предпринимателем, ни ИП Байковым Н.С. транспортные (товарно- транспортные) накладные, подтверждающие факт оказания ИП Байковым Н.С. услуг по перевозке грузов, не представлены;

2) у ИП Байкова Н.С. не было автомобиля Ниссан Атлас, которым могли бы быть оказаны услуги.

Согласно информации, имеющейся в базе данных ФИР за Байковым Н.С. в проверенном периоде зарегистрированы следующие транспортные средства (т.10):

- FAW CA3250P66K2L2T1A2E, государственный регистрационный знак Н313ЕТ19, дата возникновения собственности - 16.06.2012, дата отчуждения 31.12.2013;

- FAW CA3250P66K2L2T1A2E, государственный регистрационный знак Р325ЕТ19, дата возникновения собственности - 14.07.2012, дата отчуждения 25.02.2014;

- КАМАЗ 5511, государственный регистрационный знак Х218ЕС19, дата возникновения собственности - 21.03.2012, дата отчуждения 25.10.2013;

- КАМАЗ 5511, государственный регистрационный знак С473ВС 19, дата возникновения собственности - 10.11.2011, дата отчуждения 05.02.2014.

Таким образом, в период действия договора на оказание транспортных услуг от 01.01.2013 (т.6, л.д. 140-141) в собственности Байкова Н.С. отсутствовал автомобиль Ниссан Атлас.

В то же время, как следует из представленных предпринимателем в ходе проведения проверки документов (договор аренды транспортного средства с экипажем от 31.12.2012 с ИП Багаповым Р.Р. (т.3, л.д. 1-4), акт приема-передачи транспортного средства от 31.12.2012 (т.3, л.д. 6-8), дополнительные соглашения к договору), ИП Юрковец П.Л. передал автомобиль Ниссан Атлас в аренду ИП Багапову P.P.

В суде апелляционной инстанции предприниматель пояснил, что автомобилей Ниссан Атлас было два, один из которых использовался Байковым Н.С., другой - Багаповым Р.Р.

При этом заявитель ссылается на акт приема-передачи транспортных средств от 31.12.2012 (т. 3, л.д. 61) и перечень транспортных средств к договору аренды (т.3, л.д. 84) в котором указано на передачу Юрковец П.Л. (арендодателем) Багапову Р.Р. (арендатору) автомобиля Ниссан Атлас ЕВ 6519 19, и на перечень транспортных средств - приложение N 1 к дополнениям к договору от 01.09.2013 (т.3, л.д. 87), перечень к дополнительному соглашению N 1 от 01.01.2014 (т.3, л.д. 89) где указано на передачу автомобиля Ниссан Атлас, номер Е 815 ЕТ 19. Налогоплательщик при этом обращает внимание, что в документах о работе автомобилей у Багапова Р.Р. указан иной автомобиль - Е815ЕТ (например, т.4, л.д. 99, 110).

Апелляционный суд учитывает эти документы, но вместе с тем полагает, что они никоим образом не подтверждают реальную возможность предоставления Байковым Н.С. услуг Юрковец П.Л. - поскольку факт наличия данного автомобиля в его распоряжении эти документы не доказывают.

Довод предпринимателя о том, что Байков Н.С. имел возможность владеть данным автомобилем на иных основаниях, кроме права собственности, например, взять в аренду, является бездоказательным.

Как указывает налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу, согласно показаниям Юрковец П.Л., отраженным в протоколе допроса N 1 от 03.11.2016 (протокол допроса от 03.11.2016 N 1 (т. 6 л.д. 86-89)), на вопрос "Согласно имеющимся у налогового органа документам, Вами по договору аренды транспортного средства с экипажем было передано транспортное средство Ниссан Атлас государственный регистрационный номер Е6519 19. Кому принадлежит транспортное средство? На каком основании использовалось данное транспортное средство? На каком основании Вами использовалось данное транспортное средство при осуществлении предпринимательской деятельности?", Юрковец П.Л. ответил: "Кто владелец не знаю, планировал завести данный автомобиль для работы, но фактически так и не завел. Данное транспортное средство в деятельности не использовал".

Таким образом, налоговый орган проверял факт наличия двух автомобилей Ниссан Атлас, однако сам предприниматель пояснил, что Ниссан Атлас государственный регистрационный номер Е6519 19 в предпринимательской деятельности им не использовался. Таким образом, автомобиль Ниссан Атлас мог быть только один.

Так же условиями договора аренды транспортного средства с экипажем, заключенного между ИП Юрковец П.Л. и ИП Багаповым Р.Р. от 31.12.2012, пунктом 1.3.5 предусмотрено, что арендодатель обязуется письменно уведомить арендатора о правах третьих лиц на сдаваемой имущество, пунктом 3.1.5 предусмотрено, что арендодатель должен гарантировать, что транспортное средство не будет истребовано у арендатора по причине наличия каких-либо прав на него у третьих лиц на дату заключения договора или в течении всего срока действия договора.

Данные условия договора исключают возможность правомерной передачи транспортного средства одновременно в пользование двум разным лицам, а так же его продажу в течении срока аренды.

В ходе проверки предпринимателем представлен также договор купли-продажи автомобиля с рассрочкой платежа от 28.04.2013 (т.2, л.д. 100-101), заключенный между предпринимателем и ИП Байковым Н.С., согласно которому Юрковец П.Л. обязуется передать Байкову Н.С. автомобиль КАМАЗ 5511 1985 года выпуска общей стоимостью 200 000 рублей, а Байков Н.С. оплатить стоимость автомобиля в момент подписания договора.

При этом какие-либо документы, подтверждающие факт получения денежных средств предпринимателем от Байкова Н.С., не представлены.

Между тем согласно информации, имеющейся в базе данных ФИР, за Байковым Н.С. с момента заключения данного договора по момент окончания проверки не зарегистрировано автомобиля КАМАЗ 5511, помимо зарегистрированных за ним ранее (которые были отчуждены 25.10.2013 и 05.02.2014).

В ходе судебного разбирательства представитель заявителя пояснил, что ИП Байков Н.С. оказывал услуги по перевозке грузов по заказу ИП Юрковца П.Л. на автомобиле КАМАЗ 5511, приобретённом у ИП Юрковца П.Л. по договору купли-продажи от 28.04.2013).

В то же время, как следует из представленных предпринимателем в ходе проведения проверки документов (договор аренды транспортного средства с экипажем от 31.12.2012 с ИП Багаповым Р.Р. (т.3, л.д.1-4), акт приема-передачи транспортного средства от 31.12.2012 (т.3, л.д. 6-8), дополнительные соглашения к договору), ИП Юрковец П.Л. передал автомобиль КАМАЗ 5511 в аренду ИП Багапову P.P.

Как следует из выписки по расчетному счету ИП Юрковца П.С. (т.7, л.д. 36-61), открытому в Абаканском отделении N 8602 ПАО СБЕРБАНК (запрос от 16.11.2016 N 5757, ответ от 21.11.2016 вх. N 27346), на расчетный счет ИП Байкова Н.С. денежные средства со счета ИП Юрковца П.С. за автомобиль КАМАЗ 5511 не направлялись.

При этом, как следует из материалов проверки (договор аренды транспортного средства с экипажем от 31.12.2012, акт приема-передачи транспортного средства от 31.12.2012 (т.3, л.д.1-4)), принадлежащий предпринимателю автомобиль КАМАЗ 5511, государственный регистрационный номер В405ЕК19, был передан в аренду ИП Багапову P.P.

Таким образом, из материалов дела следует, что указанное АТС одновременно использовалось для оказания услуг как ИП Багаповым Р.Р., так и Байковым Н.С., что подтверждает выводы налогового органа о невозможности одновременного использования разными субъектами предпринимательской деятельности одного и того же автотранспортного средства в целях получения дохода.

Наличие у Байкова Н.С. иных транспортных средств не влияет на выводы суда - так как в договоре, заключенном между сторонами, указаны конкретные автомобили, возможность оказания услуг с помощью которых не доказана.

Налоговым органом направлено АО "РУСАЛ Саяногорский Алюминиевый Завод" требование от 13.09.2016 N 09-40/10583 (т.7, л.д. 62) о предоставлении документов (информации), ответ получен 22.09.2016 (вх. N 18782) (т.7, л.д. 63-66).

Как следует из представленных документов, в том числе сопроводительного письма от 22.09.2016 (т.7, л.д. 63-66), в 2013-2015 гг. транспортные средства, находящиеся в собственности Байкова Н.С., на территории промплощадки СААЗа работ не осуществляли, у АО "РУСАЛ Саяногорский Алюминиевый Завод" взаимоотношений с ИП Юрковцом П.Л. не было.

Принимая во внимание указанные выше выводы суда о том, что договор аренды транспортных средств, заключённый между заявителем и ИП Багаповым Р.Р., вопреки доводам налогоплательщика, не носил притворный характер и не являлся договором на оказание услуг по перевозке грузов, а также в связи с установленными обстоятельствами одновременной передачи вышеназванных автотранспортных средств по договору аренды транспортного средства с экипажем ИП Багапову P.P., арбитражный суд пришёл к выводу данные расходы не могут быть учтены при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за проверяемый период.

При таких обстоятельствах налоговым органом сделан обоснованный вывод о неправомерности признания предпринимателем расходов на приобретение транспортных услуг у ИП Байкова Н.С.

Апелляционный суд обращает внимание, что налоговый орган указывал на невозможность признания именно расходов. Довод налогоплательщика о том, что налоговому органу следовало в таком случае корректировать и доходы не был им пояснен (в какой части и почему) и не подтвержден документально, из обстоятельств дела не следует.

В отношении расходов на приобретение ГСМ у ООО "Константа", ИП Галимзянова Е.А. в сумме 1 763 360 рублей в целях уменьшения налогооблагаемой базы по единому налогу по УСН за 2013-2015 гг., поскольку в подтверждение факта осуществления расходов на приобретение ГСМ в сумме 1 763 360 рублей предпринимателем представлены акты на списание ГСМ за 2013-2015 годы (т.10), а также товарные чеки автозаправочных станций ООО "Константа" о покупке топлива (т.10), и с учетом протоколов допросов указанных лиц и пояснений предпринимателя, суд первой инстанции пришел к выводу об их подтвержденности.

Суд первой инстанции правильно указал, что из представленных заявителем документов усматривается, что произведенные заявителем расходы на приобретение ГСМ направлены на исполнение обязательств по договорам на оказание услуг по предоставлению в аренду транспортных средств с экипажем, то есть направлены на получение дохода и согласуются с характером осуществляемой деятельности.

Данные доходы учтены налоговым органом при определении налоговой базы по УСН за 2013-2015 годы. С указанной суммы дохода налоговый орган исчислил суммы налога, соответствующие пени и штрафные санкции. Соответственно, заявитель должен был нести разумные расходы на приобретение необходимых для выполнения указанных работ товаров (работ, услуг).

Факт выполнения предпринимателем работ в объёме, указанном в актах выполненных работ (оказанных услуг), и наличия транспортных средств налоговый орган не оспаривает. Данное обстоятельство подтвердил и представитель налогового органа в ходе судебного разбирательства.

Вместе с тем, как обоснованно указал налогоплательщик, налоговый орган, доначисляя единый налог по УСН, не учел расходы налогоплательщика на приобретение горюче-смазочных материалов, связанные с оказанием услуг по предоставлению в аренду транспортных средств с экипажем, в то время как реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.

В связи с этим, как указал суд первой инстанции, заявителю необоснованно доначислен единый налог по УСН в сумме 235 278 рублей 56 копеек, пени в сумме 24 340 рублей 47 копеек, штраф в сумме 11 763 рублей на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, штраф в сумме 17 666 рублей на основании статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как было указано, стороны в данной части новых доводов не привели, возражений по решению суда первой инстанции в данной части не заявили, в связи с чем апелляционный суд не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в данной части.

Учитывая вышеизложенное, Арбитражный суд Республики Хакасия пришёл к верному выводу о том, что требование заявителя о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия от 29 декабря 2016 года N 09-04/4-26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления: единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогообложения, в сумме 235 278 рублей 56 копеек, пени за несвоевременную уплату единого налога, уплачиваемого при применении упрощённой системы налогообложения, в сумме 24 340 рублей 47 копеек, штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации, в сумме 11 763 рубля, штрафа, предусмотренного статьёй 119 Налогового Кодекса Российской Федерации, в сумме 17 666 рублей, является правомерным и подлежащим удовлетворению, а решение налогового органа - признанию незаконным. В оставшейся оспариваемой части решение налогового органа от 29 декабря 2016 года N 09-04/4-26 является правомерным и обоснованным, соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем у арбитражного суда отсутствуют основания для признания его незаконным.

Таким образом, решение суда первой инстанции отмене или изменению не подлежит, апелляционная жалоба должна быть оставлена без удовлетворения.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 150 рублей подлежат отнесению на предпринимателя.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "28" ноября 2017 года по делу N А74-9352/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Г.Н. Борисов Е.В. Севастьянова