Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2018 г. N 07АП-1052/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24 июля 2018 г. N Ф04-2805/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Томск

30 марта 2018 г.

Дело N А45-10341/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 23 марта 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 марта 2018 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Усаниной Н.А.

судей: Бородулиной И.И., Марченко Н.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мавлюкеевой А.М. с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по Дзержинскому району г.Новосибирска на решение от 18.12.2017 Арбитражного суда Новосибирской области (судья Наумова Т.А.) по делу N А45-10341/2017 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ТД Столица" (ОГРН 1115476006117, ИНН 5401343759), г. Новосибирск к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Дзержинскому району г.Новосибирска (ОГРН 1045400555727, ИНН 5401238923), г. Новосибирск

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: Клименко В.Г. по доверенности от 29.12.2017 (по 31.12.2018); Козловская Т.А. по доверенности от 31.12.2017 (по 31.12.2018)

от заинтересованного лица: Завьялова Н.В. по доверенности от 27.12.2017 (до 31.12.2018), Максимова В.А. по доверенности от 02.03.2018 (до 01.01.2019); Шмендель А.Е. по доверенности от 27.12.2017 (до 31.12.2018)

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ТД Столица" (далее - заявитель, ООО

"ТД Столица", Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Новосибирска (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решение от 30.12.2016 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 16694031 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 3382342 рублей и привлечения к ответственности в виде штрафа по статье 122 НК РФ в размере 556468 рублей (с учетом уточнения предмета спора, принятого судом по правилу статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее- АПК РФ)).

Решением от 18.12.2017 Арбитражного суда Новосибирской области, заявленные требования удовлетворены, признано недействительным решение 30.12.2016 N 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное Инспекцией Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Новосибирска в отношении Общества с ограниченной ответственностью "ТД Столица", в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 16694031 рубль, пени по налогу на прибыль в размере 3382342 рубля и привлечения к ответственности в виде штрафа по статье 122 НК РФ в размере 556468 рублей.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция в поданной апелляционной жалобе, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, нарушение норм материального права статей 248, 250 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее-НК РФ), при наличии признаков получения налогоплательщиком по взаимоотношениям с ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис" необоснованной налоговой выгоды, которые являются взаимозависимыми и подконтрольными Колеснику Е.А., лицом, оказывающим влияние на условия и результаты деятельности указанных организаций, а единственную цель, которую преследовало ООО "ТД Столица" при заключении с подконтрольными юридическими лицами договоров займа, является сокрытие внереализационного дохода, полученного от данных организаций на расчетный счет, просит отменить решение суда, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ООО "ТД Столица" требований.

Определением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2018 апелляционная жалоба принята к производству, судебное заседание назначено на 06 марта 2018 на 10 час. 30 мин.

Общество в представленном отзыве просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Определением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2018 судеб-

ное заседание откладывалось на 23.03.2018 на 10 час. 30 мин.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, объяснений Инспекции в порядке статьи 81 АПК РФ, дополнений к отзыву Общества, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене.

Как установлено судом, по результатам проведенной Инспекцией выездной налоговой проверки вынесено решение о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль в размере 556 468 рублей, предложено уплатить налог на прибыль в сумме 16 694 031 рублей, начислены пени в сумме 3 382 342 рубля, оставленное без изменения Решением УФНС России по Новосибирской области N 86 от 17.04.2017.

Не согласившись с решение Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды путем создания схемы занижения внереализационных доходов по взаимоотношениям с взаимозависимыми и подконтрольными Колеснику Е.А., учредителю и директору ООО "ТД Столица", организациями ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис", Колесник Е.А. является лицом, оказывающим влияние на условия и результаты деятельности указанных организаций и "дробления бизнеса" на оптовую и розничную продажу алкогольной продукции с использованием реквизитов подконтрольных ООО "Пласт-Сервис", ООО "Экспресс", и изменения налоговым органом юридической квалификации сделок - переквалификации договоров займа на договор безвозмездного получения имущества.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования, суд первой инстанции, руководствуясь положениями пункта 1 статьи 247, пунктами 8, 18 статьи 250 НК РФ, пункта 1 статьи 807 Гражданского Кодекса Российской Федерации (далее- ГК РФ), принимая во внимание правовые позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее- Постановление N 53), Президиума Верховного Суда Российской Федерации в пункте 31 Обзора судебной практики N 1 (2017) (утвержден 16.02.2017 в редакции от 26.04.2017), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, признал противоречивыми выводы налогового органа о подконтрольности налогоплательщику спорных контрагентов и фактическом дроблении бизнеса на оптовую и розничную продажу алкогольной продукции с использованием реквизитов подконтрольных ООО "Пласт-Сервис", ООО "Экспресс", при этом, исходил из недоказанности того, что взаимозависимость налогоплательщика с указанными организациями привела к получению необоснованной налоговой выгоды в виде занижения внереализационных доходов; не обоснованности расчета доначисленных сумм с учетом операций по невозврату займов (получения выгоды в виде безвозмездно полученного дохода).

Выводы суда соответствуют обстоятельствам дела и нормам права.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

В силу статьи 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационным доходом налогоплательщика признаны доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 248 НК РФ для целей налогообложения прибыли имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав, не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Из приведенных правовых норм следует, что внереализационными доходами налогоплательщика могут быть признаны доходы в виде имущества (работ, услуг, имущественных прав), получение которых не связано с возникновением у налогоплательщика встречного обязательства по оплате стоимости полученного имущества.

В пунктах 7 и 11 Постановления N 53 разъяснено, что в случае, когда налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, объем его прав и обязанностей определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, и признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В пункте 4 Постановления N 53 указано, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Налоговым органом в материалы дела не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что операции по договорам займа с контрагентами влияли на размер доходов и расходов налогоплательщика для целей исчисления налога на прибыль применительно к положениям подпункта 10 пункта 1 статьи 251 и пункта 12 статьи 270 НК РФ, в соответствии с которыми денежные средства, полученные и возвращенные по договору займа, не учитываются в составе доходов и расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, а также, и в случае отсутствия контрагентов и осуществлении операций по розничной торговле самим налогоплательщиком.

При этом, отклоняя доводы налогового органа о применении Обществом схемы "дробления бизнеса" на оптовую и розничную продажу алкогольной продукции с использованием реквизитов подконтрольных ООО "Пласт-сервис", ООО "Экспресс" со ссылкой на подконтрольность руководителей спорных контрагентов; наличие одного и того же фактического адреса (офисного помещения, где осуществляется бухгалтерский учет, кадровая политика, управление; производственного помещения, используемого для реализации алкогольной продукции; складские помещения); открытие счетов ООО "ТД Столица", ООО "Пласт-Сервис", ООО "Экспресс" в одном кредитном учреждении (Сбербанк России); единое место реализации алкогольной продукции (одними и теми же работниками - использование двух кассовых аппаратов); формирование кадрового состава ООО "Пласт-Сервис", ООО "Экспресс" за счет работников ООО "ТД Столица" (оформление лицензий на розничную продажу алкогольной продукции сотрудниками налогоплательщика); ведение единого бухгалтерского учета (протоколы допроса свидетелей работников налогоплательщика); возложение на налогоплательщика расходов по найму сотрудников и выплате заработной платы работникам спорных контрагентов (единая кадровая служба, бухгалтерия); применение спорными контрагентами специального налогового режима (ЕНВД); отсутствие у ООО "Пласт-Сервис", ООО "Экспресс" активов и основных средств для самостоятельного осуществления деятельности по приобретению и реализации алкогольной продукции, предоставлению взаимозависимыми лицами денежных средств по договорам займа только ООО "ТД Столица" (анализ расчетных счетов спорных контрагентов), что налогоплательщик является основным источником доходов (основным поставщиком товара) ООО "Пласт-Сервис", ООО "Экспресс"; несение спорными контрагентами расходов только на выплату заработной платы, отсутствие расходов, свойственных субъектам предпринимательской деятельности, в том числе расходов на оплату аренды офиса, производственных и складских помещений, аренду (приобретение) оборудования (кассовых аппаратов), коммунальных услуг, электрооборудования и других расходов, свойственных для организаций, занимающихся реализацией алкогольной продукции, отрицания руководителем ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис" Грицько А.И. получения денежных средств из кассы Общества; затруднительность Грицко А.И. и Колесник Е.А. (руководитель ООО "ТД Столица") пояснить подробности заключения договоров займа с ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис"; указание на Грицько А.И. как лицо, имеющее право на получение денежных средств из кассы Общества на расходных кассовых ордерах ООО "ТД Столица" на основании доверенности на Грицько А.И. выданы директором ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис" Грицько А.И. в период с 10.01.2013 по 17.01.2013, с 29.08.2015 по 31.12.2015, когда Грицько А.И. не числился руководителем указанных организаций; показаний Мироненко Н.Н., Михайловской С.П., Скоркиной Л.A. кассиров ООО "ТД Столица" о не подписании ими расходных кассовых ордеров, содержащих их подписи (показания Скоркиной Л.A. подтверждаются результатами почерковедческого исследования документов); отсутствие фактов внесения наличных денежных средств на расчетные счета данных организаций, как от Грицько А.И., Жальских В.А. и Антоновой Л.A. (руководителей данных юридических лиц), так и от других лиц (анализ выписок по расчетным счетам с ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис"), суд первой инстанции правомерно исходил, из того, что расширение сферы реализации и создание организацией подконтрольных контрагентов для целей реализации товара в розницу не является налоговой выгодой; из противоречивости позиции Инспекции, поскольку в случае открытия самим налогоплательщиком розничных торговых точек и получения лицензии на розничную реализацию непосредственно на Общество, оно имело бы возможность применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, при которой вся выручка поступала бы к нему; не предъявлении Инспекцией претензий по объему реализованного контрагентам Общества товара, который им оплачен, а за счет полученной выручки были предоставлены заемные средства, в том числе, и иным третьим лицам; из исчисления налоговой выгоды только от части операций и вменения налогоплательщику из 276 584 790 рублей заемных средств по ООО "Экспресс" и 380 879 900 рублей по ООО "Пласт- Сервис" только 6 391 916,14 рублей по ООО "Экспресс" и 69 886 044,67 рублей по ООО "ПластСервис" как внереализационный доход в виде невозвращенных займов, не отрицая факт возврата оставшейся суммы по договорам займа, в том числе, через расчетные счета и кассу Общества.

При таких обстоятельствах, как правомерно указал суд первой инстанции, при невозврате заемных средств возникает неисполненное заемное обязательство в сумме 6 391 916,14 рублей перед ООО "Экспресс" и в сумме 69 886 044,67 руб. перед ООО "Пласт-Сервис" по реально заключенным и частично исполненным договорам займа, а не доходы, подлежащие обложению налогом на прибыль в указанных налоговым органом налоговых периодах.

Суд первой инстанции, установив факт возврата отдельных денежных сумм по заключенным договорам займа, что не оспаривается Инспекцией, поскольку Инспекция вменяет только часть сумм невозвращенных займов; учета выручки от деятельности ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис", являющейся выручкой Общества, поступающей к нему в кассу или на его счета, но данные операции были объектом налогообложения по системе ЕНВД (через контрагентов); ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис", как самостоятельные хозяйствующие лица деятельности фактически не вели; в связи с чем, налоговым органом по существу налогоплательщику вменен доход как внереализационный, однако, связанный с реализацией, и включенный в объект налогообложении; поэтапной реализации товаров: первый этап -оптовая продажа товара ООО "ТД Столица" контрагентам ООО "Экспресс", ООО "Пласт-Сервис"; второй этап -розничная продажа товара покупателям ООО "Экспресс", ООО "Пласт-Сервис", при которой у заявителя не возникает никакой дополнительной налоговой выгоды, в этом случае, доходы от реализации одного и того же товара дважды включаются в состав налогооблагаемой базы (первый раз -у ООО "ТД Столица" при отгрузке товаров в адрес ООО "Экспресс", ООО "Пласт-Сервис", второй раз - у ООО "Экспресс", ООО "Пласт-Сервис" при розничной продаже приобретенных товаров), с учетом порядка определения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС у заявителя по моменту отгрузки товаров в адрес ООО "Экспресс", ООО "Пласт-Сервис" и не зависела от времени и порядка дальнейших расчетов за эти товары; следовательно, при поэтапной (опт, розница) реализации товаров ни ООО "ТД Столица", ни ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис", не только не могли преследовать цель получения необоснованной налоговой выгоды, но и не могли рассчитывать на получение какой-либо дополнительной налоговой выгоды, правомерно исходил из недоказанности налоговым органом факта получения спорных денежных средств на безвозвратной (безвозмездной основе), об отсутствии в данном случае оснований для переквалификации договоров займа в целом как притворных.

Реализация заявителем товаров в адрес ООО "Экспресс" и ООО "Пласт-Сервис" отражена в бухгалтерском и налоговом учете ООО "ТД Столица" и в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС (регистры бухгалтерского учета по счету 62 "Расчеты с покупателями и подрядчиками", регистры налогового учета по налогу на прибыль, выписки из книг продаж).

Не отражение спорных сумм займов в форме бухгалтерского баланса в разделе "Заемные средства", на что ссылается Инспекция, не свидетельствует об отсутствии возврата полученных ООО "ТД Столица" от спорных контрагентов денежных средств.

По договору займа (статья 807 ГК РФ) одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

В связи с этим, для целей бухгалтерского учета сумма полученных заемных средств не признается доходом организации (пункты 2,3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что средства, полученные по договорам кредита или займа, а также суммы, полученные в погашение таких заимствований, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Аналогичные нормы имеются и в статье 270 НК РФ, пунктом 12 которой определено, что средства, переданные по договорам кредита и займа (иные аналогичные средства независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также суммы, направленные в погашение таких заимствований, не являются расходами в соответствии с главой 25 НК РФ.

Кроме того, представленные налогоплательщиком в ходе налоговой проверки акты сверок взаимных расчетов между ООО "ТД Столица" и ООО "Экспресс", ООО "Пласт-Сервис" в совокупности с регистрами бухгалтерского и налогового учета по договорам займа, не поставлены Инспекцией под сомнения, не сопоставлены с бухгалтерской отчетностью (в том числе, бухгалтерским балансом), доказательств того, что выданные по РКО денежные средства остались в распоряжении ООО "ТД Столица" и не были получены ООО "Экспресс", ООО "Пласт-Сервис", Инспекцией не представлено.

Отклоняя доводы налогового органа о том, что в данной ситуации (ликвидация

кредиторов ООО "Экпресс" (ИНН 5403323589), ООО "Пласт-Сервис" (ИНН 5403348248) прекратили деятельность 31.08.2016 и 27.02.2017, соответственно, в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ), правила пункта 18 статьи 250 НК РФ не подлежат применению, поскольку Инспекция вменяет заявителю нарушение пункта 8 статьи 250 НК РФ - не учет дохода в виде безвозмездно полученного имущества, а не в виде списанной кредиторской задолженности, суд исходил из того, что вывод Инспекции в части не учета безвозмездно полученного дохода основан на переквалификации сделок по договорам займа, признав неправомерным произведенную переквалификацию, также применил положения подпункта 18 пункта 1 статьи 250 НК РФ, согласно которому внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Анализируя Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденные Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н и Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденные Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32н, арбитражный суд правильно указал, что организация обязана включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности с него не будет взыскана.

Согласно требованиям статьи 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

Таким образом, в связи с отсутствием возможности возврата данным лицам заемных средств в неисполненной части (как указывает налоговый орган), в качестве внереализационного дохода такие суммы могут быть учтены только в том отчетом периоде, в котором они исключены из единого государственного реестра юридических лиц, а не в налоговую базу 2013-2015 гг.

Ликвидация контрагентов в 2016 и 2017 годах не опровергает возмездность заключенных с контрагентами в 2013-2015 гг. договоров займа.

При рассмотрении настоящего спора, суд дал полную и всестороннюю оценку до-

водам налогового органа о притворности сделок по займу, установил отсутствие правовых оснований для переквалификации таких сделок, а равно противоречивости позиции Инспекции и произведенного расчета доначисленных сумм с учетом вменяемых операций по невозврату займов (получение налоговый выгоды в виде безвозмездно полученного дохода), в связи с чем, доводы Инспекции о несоответствии выводов суда положениям пункта 77 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", являются необоснованными.

Несогласие Инспекции с оценкой имеющихся в деле доказательств не свидетельствует о том, что судом неправильно применены нормы материального и процессуального права к конкретным установленным фактическим обстоятельствам дела и (или) нарушены требования процессуального законодательства.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Новосибирска.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Новосибирской области от 18 декабря 2017 года по делу N А45-10341/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня его изготовления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А.Усанина

Судьи

И.И. Бородулина Н.В. Марченко