Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29 марта 2018 г. N 09АП-1771/18

г.Москва

29 марта 2018 г.

N А40-131282/17

Резолютивная часть постановления объявлена 22.03.2018.

Постановление в полном объеме изготовлено 29.03.2018.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Е.В.Пронниковой,

судей:	И.В.Бекетовой, С.Л.Захарова,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания М.Д.Раджабовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу ПАО АКБ "Евромет" в лице к/у ГК "Агентство по страхованию вкладов"

на решение Арбитражного суда г.Москвы от 05.12.2017, принятое судьей Суставовой О.Ю. (108-1454) по делу N А40-131282/17

по заявлению ПАО АКБ "Евромет"

к 1) МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9; 2) ФНС России,

о признании недействительными решений,

при участии:

от заявителя:	Максимова А.А. по дов. от 20.03.2018,
от ответчиков:	1) Орехова Т.А. по дов. от 21.03.2018, Герус И.Н. по дов. от 28.07.2017, 2) не явился, извещен,

УСТАНОВИЛ:

Акционерный коммерческий банк "Европейский банк развития металлургической промышленности" (публичное акционерное общество) (далее также - заявитель, Банк, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее также - Инспекция), Федеральной налоговой службе о признании недействительными решений от 10.02.2016 N N 68, 69; решения от 13.04.2017 N СА-4-9/6960@; обязании осуществить возврат суммы излишне уплаченного налога на прибыль организаций за 2015 год в размере 17 464 344 руб. (в региональный бюджет - в размере 15 452 045 руб., в федеральный бюджет - в размере 2 012 299 руб.).

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 05.12.2017, принятым по настоящему делу, в удовлетворении заявленных Банком требований отказано. При принятии решения суд исходил из того, что доказательств нарушения Инспекцией проведенным зачетом очередности удовлетворения требований по текущим платежам и осведомленность об этом инспекции Банком не представлено, как не представлено доказательств наличия переплаты по налогу в заявленном размере.

Не согласившись с данным решением суда, заявитель в апелляционной жалобе просит его отменить в части и принять новый судебный акт: признать недействительными решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 10.02.2016 N N 68, 69, и обязать МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 осуществить возврат суммы излишне уплаченного налога на прибыль организаций за 2015 год в размере 17 464 344 руб. (в региональный бюджет - в размере 15 452 045 руб., в федеральный бюджет - в размере 2 012 299 руб.). При этом податель жалобы указывает на ненадлежащее исследование судом доказательств, имеющихся в материалах дела. Полагает, что Инспекцией нарушена очередность удовлетворения требований кредиторов Банка, установленная Законом о банкротстве, отсутствуют причины отказа в осуществлении возврата переплаты налога на прибыль.

Представитель заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Представители МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 в судебном заседании и письменном отзыве на апелляционную жалобу с изложенными в ней доводами не согласились, просили оставить решение суда в обжалуемой части без изменения. Указали на законность и обоснованность оспариваемых ненормативных актов налогового органа.

Представитель ФНС России, извещенной о месте и времени судебного разбирательства, в судебное заседание не явился. В соответствии со ст.156 АПК РФ дело рассмотрено в отсутствие представителя ФНС России.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь ч.5 ст.268 АПК РФ и разъяснениями, данными в п.25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", с учетом отсутствия возражений со стороны ответчиков, проверил законность и обоснованность судебного решения в обжалуемой части.

Проверив в соответствии со ст.ст.266, 268 АПК РФ законность и обоснованность принятого решения в обжалуемой части, заслушав представителей участвующих в деле лиц, поддержавших в судебном заседании свои доводы и требования, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

В соответствии с ч.1 ст.198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения, действий, бездействия госоргана недействительным (незаконным) необходимо наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие данных акта, решения, действий, бездействия закону и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов заявителя.

При рассмотрении настоящего дела совокупности указанных обстоятельств не установлено.

Отказывая в удовлетворении заявленных Банком требований, суд первой инстанции правомерно исходил из законности и обоснованности оспариваемых решений Инспекции.

В силу п.п.5 п.1 ст.21 Налогового Кодекса РФ (далее также - НК РФ) налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней и штрафов.

В соответствии с п.1 ст.45, ст.52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, и обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

При этом согласно ст.44 НК РФ обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п.п.5 п.1 ст.21 НК РФ налогоплательщик имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов; порядок и сроки возврата излишне взысканных и излишне уплаченных налогов установлены, в том числе, положениями статьи 78 НК РФ. Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.

Пунктом 6 статьи 78 НК РФ предусмотрено, что возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).

По смыслу приведенных норм Кодекса, излишняя уплата налога и (или) сбора предполагает, что налогоплательщик (плательщик сбора) уплатил определенную сумму налога и (или) сбора без наличия оснований, предусмотренных Кодексом, и потому вправе требовать возврата такой суммы.

При этом налогоплательщик обязан обратиться в соответствии со статьей 78 НК РФ в налоговый орган по месту учета с заявлением о возврате переплаты в срок, не превышающий трех лет с момента уплаты.

В настоящем случае, как следует из материалов дела, 27.08.2015 приказом Банка России от N ОД-2268 у АКБ "ЕВРОМЕТ" (ПАО) отозвана лицензия на осуществление банковских операций. Решением Арбитражного суда города Москвы от 19.10.2015 по делу N А40-168723/2015 Банк признан банкротом и в отношении него открыто конкурсное производство. Функции Конкурсного управляющего возложены на Государственную корпорацию "Агентство по страхованию вкладов".

18.01.2016 конкурсным управляющим в Инспекцию было направлено заявление о возврате переплаты по налогу на прибыль, по результатам рассмотрения которого налоговым органом 10.02.2016 были приняты решения об отказе в осуществлении возврата N 68 и N 69.

Усматривается, что основанием для принятия указанных решений послужило то обстоятельство, что на момент истечения срока, установленного п.8 ст.78 НК РФ для вынесения решения по заявлению налогоплательщика, не окончена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на прибыль.

Конкурсным управляющим АКБ "ЕВРОМЕТ" (ПАО) 22.12.2015 в Инспекцию представлена налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 10 месяцев 2015 года. Камеральная налоговая проверка указанной декларации завершена Инспекцией 22.03.2016.

Таким образом, на момент обращения конкурсного управляющего с заявлением о возврате налога камеральная налоговая проверка завершена не была. Кроме того, на основании решения от 10.03.2017 в отношении АКБ "ЕВРОМЕТ" (ПАО) назначена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

Между тем в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога (авансового платежа), определенный пунктом 9 статьи 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам статьи 88 НК РФ.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении от 28.02.2006 N 11074/05, право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в этот бюджет и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, что подтверждается определенными доказательствами: платежными поручениями налогоплательщика, инкассовыми поручениями (распоряжениями) налогового органа, информацией об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, содержащейся в базе данных, формирующейся в отношении каждого налогоплательщика налоговым органом, характеризующей состояние его расчетов с бюджетом по налогам и отражающей операции, связанные с начислением, поступлением платежей, зачетом или возвратом сумм налога. Наличие переплаты выявляется путем сравнения сумм налога, подлежащих уплате за определенный налоговый период, с платежными документами, относящимися к тому же периоду, с учетом сведений о расчетах налогоплательщика с бюджетами.

При таких обстоятельствах, с учетом приведенных положений Налогового кодекса РФ, позиции ВАС РФ, следует признать правомерным вывод суда первой инстанции о том, что излишне уплаченной суммой налога признается только зачисление на счета соответствующего бюджета денежных средств в размере, превышающем подлежащие уплате суммы налога за определенные налоговые периоды, с учетом результатов мероприятий налогового контроля (применительно к настоящему делу - выездной налоговой проверки).

Поскольку в данном случае выездная налоговая проверка Банка закончилась в сентябре 2017 года, довод заявителя о наличии у него переплаты на дату обращения в суд необоснован.

Кроме того, как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 02.11.2017 N 03-38/15.1-240, которым установлены факты завышения суммы убытка по налогу на прибыль организаций за 2015 год в размере 1 858 662 957 руб., занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2015 год в размере 2 043 243 329 руб., и Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 398 026 229 руб., пени в размере 97 652 394 руб. 61 коп.

При этом судом первой инстанции обоснованно не приняты как несостоятельные доводы заявителя о том, что действующим законодательством предусмотрено формирование РВПС не только действующими кредитными организациями, но и кредитными организациями, у которых отозвана лицензия на осуществление банковских операций, а также о том, что после отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций и введения в дальнейшем в отношении нее процедуры банкротства (ликвидации) экономическое содержание РВПС не изменяется и целесообразность их учета остается актуальной, так как риски невозврата соответствующих ссуд не только не утрачиваются, но, напротив, возрастают.

Суд правомерно исходил из того, что суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных ст.292 НК РФ. Согласно ст.69 указанного Федерального закона N 86-ФЗ Банк России определяет порядок формирования и размер образуемых до налогообложения резервов (фондов) кредитных организаций для покрытия возможных потерь по ссудам, валютных, процентных и иных финансовых рисков в соответствии с федеральными законами. В соответствии со ст.24 Закона РФ от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" в целях обеспечения финансовой надежности кредитная организация обязана создавать резервы (фонды), в том числе под обесценение ценных бумаг, порядок формирования и использования которых устанавливается Банком России. Минимальные размеры резервов (фондов) устанавливаются Банком России.

Размеры отчислений в резервы (фонды) из прибыли до налогообложения устанавливаются федеральными законами о налогах. Положением Банка России от 26.03.2004 N 254-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности" установлен порядок формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, к которым относятся денежные требования и требования, вытекающие из сделок с финансовыми инструментами, перечень которых приведен в приложении 1 к указанному положению, а также особенности осуществления Банком России надзора за соблюдением кредитными организациями порядка формирования резервов на возможные потери по ссудам. В то же время из положений абз.2 ст.2 Закона РФ "О банках и банковской деятельности" следует, что нормативно-правовые акты Центрального банка Российской Федерации могут применяться исключительно к правоотношениям, связанным с осуществление кредитными организациями банковской деятельности.

Следовательно, Банк России определяет порядок формирования и размер образуемых до налогообложения резервов (фондов) кредитных организаций, но не порядок признания таковых в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Согласно п.п.19 п.2 ст.291 НК РФ к расходам банков относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности, суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей 292 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п.1 ст.292 НК РФ банки вправе создавать не только резервы по сомнительным долгам, предусмотренные статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации, но и резервы на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам) в порядке, предусмотренном статьей 292 Налогового кодекса Российской Федерации. При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже. В силу п.2 ст.292 НК РФ суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений пункта 1 указанной статьи включаются в состав внереализационных расходов в течение налогового периода. Суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка, используются банком при списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации. При принятии банком решения о списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам прекращается начисление процентов на данную ссудную задолженность, если начисление таких процентов не прекращено ранее в соответствии с договором. Суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка и не полностью использованные банком в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности по ссудам и задолженности, приравненной к ссудной, могут быть перенесены на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатков резерва предыдущего налогового периода. В случае, если сумма вновь создаваемого в налоговом периоде резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего налогового периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов банка в последнее число налогового периода. В случае, если сумма вновь создаваемого резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего налогового периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы банков в последнее число налогового периода.

Внереализационными доходами налогоплательщика согласно п.7 ст.250 НК РФ признаются доходы в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьей 292 НК РФ. В соответствии с п.п.5 п.4 ст.271 НК РФ датой признания внереализационного дохода в виде сумм восстановленных резервов является последний день отчетного (налогового) периода.

Основываясь на изложенных нормах (с учетом практики, приведенной судом первой инстанции в обжалуемом решении), является правомерным вывод суда о том, что право признания в составе расходов сумм отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Банком России, а также право переноса на следующий отчетный (налоговый) период сумм РВПС, отнесенных на расходы банка и не полностью использованных в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности по ссудам и задолженности, приравненной к ссудной, предусмотрено только для кредитных организаций. После отзыва у Банка лицензии на осуществление банковских операций он утрачивает специальную правоспособность банка, и не имеет правовых оснований согласно ст.292 НК РФ для создания (переноса) резерва на возможные потери по ссудам с отнесением соответствующих сумм на затраты в целях налогообложения.

Приведенный в апелляционной жалобе довод о нарушении очередности удовлетворения требований кредиторов Банка, установленной Законом о банкротстве, являлся предметом оценки суда первой инстанции.

Следует согласиться с доводами Инспекции, поддержанными судом первой инстанции, о том, что Инспекцией не осуществлялась процедура зачета переплаты, как на то указывает Банк.

Как указывалось выше, материалами дела не подтверждается сам факт наличия переплаты, принимая во внимание, что заявление Банком подано до окончания налоговой проверки.

Кроме того, с учетом п.17 Обзора Верховного Суда РФ от 20.12.2016, в случае осуществления налоговым органом зачета по текущим платежам конкурсный управляющий должен доказать нарушение налоговым органом проведенным зачетом очередности удовлетворения требований по текущим платежам и осведомленность об этом Инспекции.

Между тем таких доказательств заявителем в материалы дела не представлено.

Учитывая изложенные обстоятельства в их совокупности и взаимной связи, апелляционный суд считает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемые решения Инспекции N 68 и N 69 законны, обоснованны и не нарушают права и охраняемые законом интересы заявителя, в связи с чем вывод суда о необходимости отказа в удовлетворении требований заявителя в части признания указанных ненормативных актов недействительными и обязании Инспекции произвести возврат налога является обоснованным.

Апелляционный суд приходит к заключению, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, в связи с чем у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения принятого по делу решения, предусмотренные статьей 270 АПК РФ, в обжалуемой части.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 05.12.2017 по делу N А40-131282/17 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Е.В.Пронникова

Судьи

И.В.Бекетова С.Л.Захаров