Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 16 мая 2018 г. N 01АП-2816/18

г. Владимир

16 мая 2018 г.

Дело N А38-8682/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 10.05.2018.

В полном объеме постановление изготовлено 16.05.2018.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Белышковой М.Б.,

судей Гущиной А.М., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Горевой О.С.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 16.02.2018 по делу N А38-8682/2017, принятое судьей Вопиловским Ю.А. по заявлению закрытого акционерного общества Специальное конструкторское бюро "Хроматэк" (ИНН 1215032212, ОГРН 1021200758930) о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле от 31.03.2017 N 16-07/3,

с участием в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, общества с ограниченной ответственностью "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола".

В судебном заседании приняли участие представители Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле - Толмачева Е.В. по доверенности от 15.01.2018 N 16-13/000821 сроком действия до 31.12.2018, Антонова Н.А. по доверенности от 09.01.2018 N 03-09/000022 сроком действия до 31.12.2018, Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл - Антонова Н.А. по доверенности от 10.01.2018 N 04-04/00084 сроком действия до 31.12.2018, закрытого акционерного общества Специальное конструкторское бюро "Хроматэк" - Ухова О.М. по доверенности от 18.01.2018 сроком действия один год, Лобанова Е.Г. по доверенности от 22.08.2017 сроком действия один год, общества с ограниченной ответственностью "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" - Ухова О.М. по доверенности от 18.09.2017 сроком действия один год.

Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле (далее - Инспекция, налоговый орган, заявитель) проведена выездная налоговая проверка в отношении закрытого акционерного общества Специальное конструкторское бюро "Хроматэк" (далее - ЗАО СКБ "Хроматэк", Общество, налогоплательщик) за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт от 09.12.2016 N 16-07/19.

Рассмотрев материалы проверки, возражения Общества, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекция вынесла решение от 31.03.2017 N 16-07/3 о привлечении к налоговой ответственности.

Решением УФНС России по Республике Марий Эл (далее - Управление) от 17.07.2017 N 69, принятым по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, решение Инспекции изменено.

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании недействительным решения Инспекции от 31.03.2017 в части начисления и предложения уплатить НДС за 1-4 кварталы 2013-2014 годы в сумме 3 982 865 руб., налог на прибыль организаций за 2013-2014 годы в сумме 1 515 126 руб., соответствующие пени, а также штраф по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за неуплату НДС за 4 квартал 2013 года и 1-4 кварталы 2014 года, за неуплату налога на прибыль организаций за 2013-2014 годы.

Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 16.02.2018 заявленное налогоплательщиком требование удовлетворено.

При этом, руководствуясь статьями 146, 247, 249 Кодекса, учитывая разъяснения, содержащиеся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), суд первой инстанции признал ошибочным вывод инспекции о получении ЗАО СКБ "Хроматэк" необоснованной налоговой выгоды за счет применения незаконной схемы дробления бизнеса.

Инспекция, не согласившись с решением, обратилась в Первый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неправильное применение норм материального права.

В обоснование заявленных требований Инспекция приводит доводы о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения выручки от реализации товаров (работ, услуг) с использованием незаконной схемы "дробления бизнеса" путем создания взаимозависимого лица - ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" (далее - ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", зависимое лицо), применяющего упрощенную систему налогообложения (далее - УСН).

Инспекция настаивает на том, что сделки между Обществом и зависимым лицом лишены экономического смысла и совершены без намерения налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговый орган считает, что ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", являясь полностью подконтрольной Обществу организацией, не имеющей условий для осуществления самостоятельной хозяйственной деятельности, создано исключительно в целях занижения доходов налогоплательщиком.

Подробно доводы Инспекции приведены в апелляционной жалобе и поддержаны представителями налогового органа в судебном заседании.

Представитель Управления в судебном заседании поддержал позицию, изложенную в отзыве на апелляционную жалобу, просил отменить решение суда первой инстанции.

ЗАО СКБ "Хроматэк" ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола") в отзывах на апелляционную жалобу и их представители в судебном заседании указали на законность обжалуемого судебного акта и отсутствие оснований для удовлетворения жалобы.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзывах, заслушав в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный не установил правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции.

На основании статьи 246 НК РФ Общество в спорном периоде являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой НК РФ.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 НК РФ).

В целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (пункт 3 статьи 271 Кодекса).

Статьей 313 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пунктам 1, 3, 7, 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.07.2017 N 1440-О, налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.

При этом бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о необоснованности налоговой выгоды, возлагается на налоговый орган.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налогоплательщику налога на прибыль организаций и НДС послужил вывод налогового органа о применении Обществом схемы дробления бизнеса в целях занижения выручки от реализации товаров, которая оформлялась как доход ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", применяющего УСН. По мнению налогового органа, деятельность Общества и его зависимого лица являются частью единого процесса по производству и техническому обслуживанию реализованных ранее в адрес покупателей хроматографов, направленного на достижение единой цели - минимизации налогообложения Обществом.

Суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, признал вывод Инспекции о получении ЗАО СКБ "Хроматэк" необоснованной налоговой выгоды за счет применения незаконной схемы дробления бизнеса ошибочным.

Материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде ЗАО СКБ "Хроматэк", зарегистрированное 06.10.2002 по юридическому адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Строителей, д. 94. ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" зарегистрировано 27.02.2006 по указанному адресу, в проверяемом периоде применяло УСН с объектом налогообложения - "доходы".

На основании пункта 2 статьи 105.1 Кодекса налогоплательщик и ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" признаны взаимозависимыми лицами, что не оспаривается лицами, участвующими в деле.

Судом установлено, что Общество и ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" осуществляли различные виды деятельности: Общество осуществляло производство медицинской диагностической и терапевтической аппаратуры, хирургического оборудования, приборов, инструментов для измерения, контроля; зависимое лицо оказывало услуги по ремонту, техническому обслуживанию оборудования, приборов, инструментов для измерения, контроля.

Согласно бухгалтерской отчетности ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" за 2014 год, организация располагала собственным имуществом, денежными средствами, финансовыми и другими оборотными активами. В соответствии с отчетами о финансовых результатах организацией получены доходы от оказания услуг по монтажу, ремонту медицинского оборудования за 2013 год - 20 835 тыс. руб., за 2014 год - 22 772 тыс. руб., а также прочие доходы за 2013 год - 86 тыс. руб., за 2014 год - 307 тыс. руб. ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" обладало собственными основными средствами запасами и комплектующими, которые самостоятельно приобрело по договорам купли-продажи. Зависимая организация приобретала также услуги по получению открытого ключа электронной цифровой подписи, почтовые услуги, транспортно-экспедиционные, транспортные услуги, услуги связи, работы по поверке, калибровке средств измерений, исследованию метрологических характеристик, аттестации испытательного оборудования, услуги электронной торговой площадки.

Материалами дела установлено, что ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" являлось исполнителем договоров на техническое обслуживание, ремонт и подготовку к проверке хроматографов, другого оборудования, не только произведенных ЗАО СКБ "Хроматэк", но и иных производителей, поставляло заказчикам различные товары (муфты, фильтры, сорбент цеолит, блок питания, клавиатура, модуль управления, контроллер).

Не нашел подтверждения материалами дела довод налогового органа о том, что инициатором заключения всех договоров ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" являлся налогоплательщик.

Судом установлено, что часть договоров заключена зависимым лицом по результатам процедур, предусмотренных Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд", в том числе посредством участия в электронных торгах. По пояснениям многих организаций-заказчиков, они сами являлись инициаторами заключения договоров с ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", как с исполнителем. При этом многочисленные заказчики подтвердили, что услуги им оказывало именно ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", а не какая-либо другая организация. ЗАО "Лабораторное Оборудование и Приборы" пояснило, что инициатором заключения договора являлось Общество, но сами работы выполнялись ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола".

Изложенное подтверждает, что при заключении и исполнении договоров зависимое лицо выступало в качестве самостоятельного участника гражданского оборота, осуществлявшего права и исполнявшего обязанности в отношениях с контрагентами.

Согласно выписки по банковскому счету ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", данная организация получала доходы от оказания услуг по диагностике, ремонту, модернизации, техническому обслуживанию оборудования, выполнения пусконаладочных работ; продажи товаров медицинского назначения, лабораторного оборудования и материалов; в виде процентов по депозитному договору, производила расходы по оплате банковских услуг, выплате заработной платы, перечислению налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), страховых взносов, командировочных расходов работников, железнодорожных и авиационных билетов командированных работников, оплачивала Обществу аренду нежилого помещения, комплектующие.

Материалами проверки установлено, что среднесписочная численность работников ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" составляла в 2013 году - 45 чел., в 2014 году - 52 чел.; справки о доходах физических лиц по форме N 2-НДФЛ представлены данной организацией на аналогичное количество работников.

Проверкой также установлено, что работники ЗАО СКБ "Хроматэк" по совместительству на основании срочных трудовых договоров выполняли трудовые обязанности в ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола".

Вместе с тем указанное обстоятельство не признано судом первой инстанции доказательством у организаций единого производственного процесса.

По показаниям работников Общества Сараева А.А., Бутенина Н.А., Галимзянова Р.Р. зависимое лицо привлекало их по срочным трудовым договорам для командировок к владельцам и собственникам приборов и оборудования в целях их обслуживания, настройки, калибровки, ремонта, обучения персонала. Вся их работа в ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" была связана исключительно с такими выездами; работу по совместительству табелировали в данной организации по фактически отработанному времени. Аналогичные показания в судебном заседании даны Черепановым Р.А., Колесниковым А.В., Суворовым И.М., которые также сообщили, что Общество и ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" располагались в разных помещениях на разных этажах здания по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Строителей, д. 94.

Свидетель Когаринов В.А. также подтвердил факт выполнения работ в командировках по заданию ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" на основании заключенного с данной организацией срочного трудового договора.

Свидетельские показания указанных лиц не противоречат иным доказательствам, представленным в материалы дела.

Суд, оценив показания свидетелей, допрошенных в ходе выездной налоговой проверки и в суде, пришел к выводу о наличии реальных трудовых отношений совместителей с ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", указав, что пребывание в командировке предполагает, что работник отсутствует на основном рабочем месте, находясь за пределами населенного пункта, где оно находится. Все допрошенные работники пояснили, что выполняли трудовые обязанности у разных работодателей; их работа в ЗАО СКБ "Хроматэк" и в ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", различалась по месту выполнения трудовых функций и их содержанию; каждый работодатель оформлял с ними отношения и выплачивал зарплату отдельно.

Выполнение работы по совместительству управленческим персоналом ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", как указал суд, само по себе не свидетельствует о том, что организации являются единым субъектом предпринимательства.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом дана надлежащая правовая оценка доводу заявителя о формальном характере деятельности зависимого лица в качестве самостоятельного субъекта.

Материалами дела установлено, что между ЗАО СКБ "Хроматэк" и зависимым лицом заключен дилерский договор о предоставлении права ремонта и обслуживания оборудования, произведенного Обществом. Взаимные обязательства сторон в рамках заключенных договоров реально исполнялись и носили возмездный характер, что исключает возможность квалификации взаимоотношений сторон в целях налогообложения как единого производственного процесса.

Общество арендует на основании договора с ЗАО НЦ "Хроматэк" здание инженерно-лабораторного корпуса площадью 9705, 9 кв.м по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Строителей, 94, а также является собственником помещений по указанному адресу площадью 244,5 и 241,1 кв.м. По договорам субаренды N 13-135 от 09.01.2013, N 14-615 от 09.01.2014 Общество передало во владение и пользование ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" для использования под офис помещения на восьмом этаже общей площадью 55,4 кв.м.

Таким образом, зависимое лицо использовало в своей деятельности обособленные помещения, составляющие незначительную часть арендованного Обществом здания; доказательства использования ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" и ЗАО СКБ "Хроматэк" в своей производственной деятельности одних и тех же площадей, в материалах дела отсутствуют.

Кроме того, судом установлено, что по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Строителей, д. 94, зарегистрировано большое количество других организаций, не имеющих общего бизнеса с Обществом.

Банковской выпиской и платежными поручениями подтверждается осуществление ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" оплаты за приобретенные у Общества по договорам поставки комплектующие и субаренду помещения.

Согласно книге продаж ЗАО СКБ "Хроматэк" обороты по реализации услуг субаренды и комплектующих зависимому лицу учитывались налогоплательщиком в налоговой базе по НДС.

Таким образом, в отношениях друг с другом взаимозависимые организации выступали как самостоятельные участники гражданского оборота.

Кроме того, материалами дела подтверждается, что Обществом на аналогичных условиях заключены дилерские договоры не только с ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола", но и с другими организациями.

Как обоснованно указал суд, оценка целесообразности и экономической эффективности применения налогоплательщиком бизнес-модели, при которой дилеры на основании гражданско-правовых договоров осуществляют работы по техническому ремонту и обслуживанию техники, выпускаемой ЗАО СКБ "Хроматэк", не входит в компетенцию налогового органа.

В данном случае, каждый из субъектов, рассматриваемых налоговым органом в качестве единого налогоплательщика (ЗАО СКБ "Хроматэк", ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола"), осуществлял самостоятельную финансово-хозяйственную деятельность, не являющуюся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата.

Отсутствие у Общества при применении данной модели хозяйственных взаимоотношений разумной деловой цели, Инспекцией не доказано.

Наличие взаимозависимости ЗАО СКБ "Хроматэк" и ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" с учетом пункта 6 Постановления N 53 при недоказанности иных предусмотренных данным постановлением обстоятельств не может служить основанием для признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком, необоснованной.

Доказательства отсутствия разумной деловой цели создания и деятельности каждого из указанных субъектов и создание видимости осуществления зависимым лицом самостоятельной экономической деятельности Инспекцией не представлены.

Судом не установлено, что схема взаимоотношений налогоплательщика и зависимого лица направлена на вывод из под налогообложения части выручки при оказании услуг по последующему обслуживанию выпускаемой Обществом продукции на ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" в рамках применения последним УСН с объектом налогообложения "доходы" (ставка 6%).

Поэтому у налогового органа отсутствовали правовые основания рассматривать ЗАО СКБ "Хроматэк" и ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" в качестве единого налогоплательщика в соответствии со статьями 19, 45, 143, 246 НК РФ и определять налоговые обязательства Общества по НДС и налогу на прибыль организаций с учетом выручки от реализации товаров (работ, услуг), полученной зависимым лицом.

Суд пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, полученной путем использования схемы дробления бизнеса.

Следовательно, требования Общества о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления спорных сумм НДС и налога на прибыль организаций, пеней и штрафов по хозяйственным операциям с ООО "Хроматэк-сервис Йошкар-Ола" обоснованно удовлетворены судом первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции не усматривает наличия оснований для иной правовой оценки доказательств и обстоятельств, установленных судом первой инстанции.

Доводы заявителя не опровергают законность и обоснованность обжалуемого судебного акта.

Арбитражный суд Республики Марий Эл полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют этим обстоятельствам, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Апелляционная жалоба Инспекции по приведенным в ней доводам удовлетворению не подлежит.

Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины судом не рассматривался, поскольку заявитель на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от ее уплаты.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 16.02.2018 по делу N А38-8682/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.Б. Белышкова

Судьи

А.М. Гущина Т.В. Москвичева