Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21 мая 2018 г. N 09АП-16436/18

г. Москва

21 мая 2018 г.

Дело N А40-108591/17

Резолютивная часть постановления объявлена 15 мая 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2018 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Суминой О.С.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бабажановым Н.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Нестле Россия"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.02.2018 г. по делу N А40-108591/17

принятое судьей Бедрацкой А.В.

по заявлению ООО "Нестле Россия"

к УФНС России по г. Москве

о признании недействительным решения от 15.09.2017 г. N 14-18р/37,

при участии:

от заявителя:	Осипова Ю.А. по дов. от 05.05.2017, Тарасова Е.Н. по дов. от 19.03.2018, Ананьева Е.Г. по дов. от 12.09.2017, Кузнецов А.Б. по дов. от 08.12.2017;
от заинтересованного лица:	Ранкин Д.С. по дов. от 12.10.2017, Французов А.В. по дов. от 09.02.2018, Давыдов Р.Х. по дов. от 11.04.2018, Морозова А.А. по дов. от 19.07.2017, Силиванникова И.В. по дов. от 16.01.2018;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Нестле Россия" (далее - ООО "Нестле Россия", Общество, Заявитель, Налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по г.Москве (далее - Заинтересованное лицо, УФНС по г. Москве, Управление) о признании недействительным Решения УФНС по г. Москве от 15.09.2017 г. N 14-18р/37.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 16.02.2018 г. в удовлетворении заявления ООО "Нестле Россия" отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, ООО "Нестле Россия" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. По мнению Заявителя, при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельства дела.

В судебном заседании представители Общества доводы апелляционной жалобы поддержали.

Представители УФНС по г. Москве возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, заслушав позиции представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что Межрайонной ИФНС России N 48 по г. Москве (далее - МИФНС России N 48 по г. Москве) проведена выездная налоговая проверка ООО "Нестле Россия" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 21.01.2014 N 1174/24-15/17 и вынесено решение от 12.09.2014 N 1029/24-15/86 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым установлено: неуплата налогов в сумме 258 614 860 руб., в том числе, налог на прибыль организаций за 2010 в размере 150 821 222 руб. налога на добавленную стоимость за 2010 в размере 6 288 623,6 руб., налога на добавленную стоимость за 2011 в размере 2 042 277 руб., налог на прибыль организаций с доходов в виде дивидендов за 2010 в размере 35 435 166 руб., налог на прибыль организаций с доходов в виде дивидендов за 2011 в размере 62 790 018 руб., завышение убытков за 2011 год в сумме 1 316 442 390 руб. Кроме того, Инспекцией начислены пени в размере 13 443 548 руб. за неуплату налога и несвоевременное перечисление НДФЛ, штрафы в размере 13 409 516 руб., в том числе за несвоевременное перечисление в бюджет суммы удержанного НДФЛ в размере 851 512 руб., за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный срок сумм налога на прибыль с дивидендов в размере 12 558 004 руб.

УФНС по г.Москве в порядке контроля за деятельностью МИ ФНС России N 48 по г. Москве, проводившей выездную налоговую проверку, на основании пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации проведена повторная выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2011.

По результатам повторной выездной налоговой проверки Управлением составлен акт от 29.02.2016 N 14-18а/25 и вынесено Решение, в соответствии с которым Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 4988176 руб. и начислены пени в размере 81 661 429 руб. Также Обществу предложено уменьшить убыток, полученный при исчислении налога на прибыль организаций за 2011 год, на 590 502 419 руб.

Налогоплательщик в порядке, установленном статьей 139.1 НК РФ, направил в Федеральную налоговую службу России апелляционную жалобу. Решением ФНС России от 08.06.2017 от 08.06.2017 N СА-4-9/10906@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении заявления, обоснованно руководствовался следующим.

Основанием для вынесения Управлением оспариваемого решения является получение Заявителем необоснованной налоговой выгоды в результате завышения внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2011 год, понесенных Обществом в результате продажи доли в уставном капитале ООО "Рузанна". Операция по продаже доли в уставном капитале ООО "Рузанна" отражена в учете ООО "Нестле Россия" не в соответствии с действительным экономическим смыслом.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 г. понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вылета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 г. налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

На основании пункта 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53 от 12.10.2006 г. проверка наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 N 1440-О сделал вывод о том, что в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), то это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений НК РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора.

Как следует из материалов дела, что 23.06.2011 между ООО "Нестле Россия" (Продавец) и ЛООКАТИТ ФИНАНСЕ ЛИМИТЕД (Республика Кипр) (Покупатель) заключен договор купли-продажи доли в уставном капитале ООО "Рузанна" (т. 7 л.д. 117-121), по условиям которого Продавец передает, а Покупатель принимает принадлежащую Продавцу долю в уставном капитале ООО "Рузанна" в размере 100 %, номинальной стоимостью 167 093 284 руб.

Согласно пункту 1.2.1 договора купли-продажи доли в уставном капитале от 23.06.2011, покупная цена 100 % доли в уставном капитале ООО "Рузанна" определена по соглашению сторон и составляет 7 957 500 долларов США (221 982 420 руб. по курсу ЦБ РФ на 23.06.2011) минус 542 672 рубля и минус сумма основного долга в размере 5 200 000 долларов США по договору займа от 17.06.2011 N 17-06-2011 между Покупателем (в качестве заимодавца) и Обществом (в качестве заемщика).

Сумма дохода от реализации доли в уставном капитале ООО "Рузанна" отражена Обществом в составе внереализационных доходов по налогу на прибыль организаций за 2011 год в размере 76 380 548 руб. (т.8 л.д. 31-47).

При этом данная сумма доходов уменьшена Обществом на цену приобретения доли в уставном капитале ООО "Рузанна" в размере 3 487 525 260 руб. по договору купли-продажи долей участия от 14.11.2007, что привело к образованию убытка в размере 3 411 144 712 руб.

Обществом (Покупатель) заключен договор купли-продажи долей участия от 14.11.2007 (далее - договор от 14.11.2007) с Carrickford Limited (Республика Кипр) (Продавец) и ООО "Рузская кондитерская фабрика" (далее - ООО "РКФ") (т.7 л.д. 122-150, т. 8 л.д.1-30).

Положениями пункта 1.2 данного договора определено, что ООО "РКФ" обязуется продать или передать, в зависимости от обстоятельств, Вторичные производственные активы, Незавершенную продукцию, Сырьевые материалы, Изобретения РКФ и Товарные знаки в пользу Покупателя (ООО "Нестле Россия") или Societe des Produits Nestle S.A. (Швейцарская Конфедерация) (далее - SPN). Общество и SPN являются аффилированными (взаимозависимыми) лицами, поскольку имеют общего учредителя - Nestle S.A. (Швейцарская Конфедерация) (данное обстоятельство Заявителем не оспаривается).

Разделом 2 договора б/н от 14.11.2007 определена общая цена сделки, подлежащая уплате при исполнении данного договора сторонами - с учетом любых корректировок, предусмотренных договором, совокупное встречное вознаграждение по договору составляет 210 000 000 долларов США (исключая НДС, если подлежит начислению) (Первоначальное встречное представление) - пункт 2.1 (а),

В соответствии с п. 6.1. договора Покупатель (ООО "Нестле Россия") обязуется приобрести у ООО "РКФ": (а) вторичные производственные активы (оборудование и запасные части), (Ь) сырьевые материалы и незавершенную продукцию. В соответствии с пп. (с) п. 6.1. договора покупатель обязуется обеспечить покупку со стороны SPN у ООО "РКФ" и продажу со стороны ООО "РКФ" в пользу SPN Товарных знаков. В соответствии с пп. (d) пункта 6.1 Покупатель (ООО "Нестле Россия") обязан приобрести у ООО "РКФ" (или обеспечить такое приобретение со стороны SPN или Аффилированных лиц Покупателя), а ООО "РКФ" обязано продать Покупателю, SPN или Аффилированному лицу Изобретения РКФ на условиях договора уступки прав.

В приложении 8 к договору б/н от 14.11.2007 приведена стоимость приобретенных долей участия, которая определяется следующим образом: Цена долей участия - означает Первоначальное встречное предоставление за вычетом Цены покупки активов РКФ, Цены покупки сырьевых материалов РКФ, Цены покупки незавершенной продукции РКФ, Цены покупки товарных знаков РКФ, Цены покупки изобретений РКФ и Цены покупки технической документации РКФ, из чего 80 % приходится на стоимость долей участия в ООО "Рузанна", а 20 % приходится на стоимость долей участия в ООО "ТД "Рузанна" (если стороны не договорятся об ином в письменной форме не позднее даты закрытия).

В результате исполнения условий указанного договора купли-продажи долей участия от 14.11.2007 Общество на основании договоров купли-продажи от 03.03.2008 (т.8 л.д.82-91) приобрело у ООО "РКФ" вспомогательное оборудование, незавершенную продукцию и сырье на общую сумму 288 199 637 рублей, а также доли в уставном капитале ООО "Рузанна" и ООО "ТД "Рузанна" на общую сумму 4 341 933 652 рубля.

Права на товарные знаки, изобретения и патенты общей стоимостью 9 539 934 долларов США переданы ООО "РКФ" и ООО "Рузанна" в адрес SPN на основании заключенных договоров об отчуждении (передаче) исключительных прав от 27.11.2007 и от 03.03.2008, соответственно (т. 8 л.д. 92-105).

Стоимость доли в уставном капитале ООО "Рузанна" определена Обществом в размере 3 487 525 260,29 руб. и учтена в бухгалтерском учете в составе финансовых вложений.

В соответствии с лицензионным соглашением от 01.09.2006 с учетом дополнительных соглашений от 08.02.2008 N 4 и от 05.05.2008 N 5, заключенных между ООО "Нестле Россия" и SPN (т. 8 л.д. 106-122), Общество уплачивает данной организации лицензионные платежи в размере 6 % от стоимости реализованной продукции, в том числе, в отношении товарных знаков, приобретенных у ООО "Рузанна" и ООО "РКФ".

Общая сумма начисленных Обществом лицензионных платежей за 2011-2014 годы составила 16 411 716 936,04 руб., в том числе, по указанным товарным знакам - 258 728 524,34 руб.

С учетом пунктов 3 и 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговый орган и суд, оценив совершенные Обществом хозяйственные операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом пришел к следующим правомерным выводам.

Управлением и судом первой инстанции установлено, что договоры об отчуждении исключительных прав заключены ООО "РКФ" и ООО "Рузанна" с SPN 27.11.2007 и 03.03.2008 соответственно, при этом Обществом решение N 001/08 о смене единственного участника ООО "Рузанна" принято только 01.04.2008 (т. 8 л.д. 123), то есть после приобретения SPN исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности по основному договору от 14.11.2007.

Договоры об отчуждении исключительных прав (нематериальный актив) между ООО "Рузанна" и SPN заключены раньше, чем осуществлен переход доли участия в ООО "Рузанна" к Обществу (дата внесения записи в ЕГРЮЛ - 30.04.2008) (т. 8 л.д. 124-142).

Вместе с тем, нематериальный актив, принадлежащий ООО "Рузанна" и ООО "РКФ", передан в адрес SPN, а материальный актив (вспомогательное оборудование, незавершенная продукция, сырье) передан в адрес Общества за цену, определенную по балансовой стоимости.

При этом факт оплаты той незначительной стоимости за нематериальные активы, которая поименована в заключенных между ООО "Рузанна" и SPN договорах передачи нематериальных активов, поставлена Управлением под сомнение на том основании, что в Центральном банке Российской Федерации отсутствует информация о паспортах сделок между указанными обществами, без которых валютная операция не могла быть проведена кредитными учреждениями, а также в виду факта неотражения ООО "Рузанна" в своей бухгалтерской и налоговой отчетности информации о такой реализации. Общество со своей стороны не смогло опровергнуть указанный факт, поскольку представляло противоречивые сведения, к которым суд отнесся критически.

Следует отметить, что в период с 2008 по 2011 годы с момента государственной регистрации изменений в ЕГРЮЛ состава участников ООО "Рузанна" до осуществления сделки по продаже доли в уставном капитале ООО "Рузанна" в адрес ЛООКАТИТ ФИНАНСЕ ЛИМИТЕД (Республика Кипр), реализуемая компания обладала практически неизменным составом движимого и недвижимого имущества (основных средств), но не владела интеллектуальной собственностью. Доля в ООО "Рузанна" была реализована Обществом в течение непродолжительного периода времени, который требовался для роспуска сотрудников Рузской кондитерской фабрики (указано в качестве обязательного условия при продаже по договору от 14.11.2007) в пользу ЛООКАТИТ ФИНАНСЕ ЛИМИТЕД по стоимости, идентичной стоимости чистых активов ООО "Рузанна", определенных на дату регистрации смены участников ООО "Рузанна".

Из ответа ООО "ВПС-Комплекс" (ранее - ООО "Рузанна") от 16.11.2015 N 16-11/2015 с приложением свидетельств о праве собственности (т.8 л.д. 149-150, т. 9 л.д. 1-20) следует, что ООО "Рузанна" на дату изменения собственника и на дату ответа владело земельными участками, административно-бытовым корпусом, проходной, складскими помещениями, зданием котельной, производственным корпусом, технологическим цехом, локальными очистными сооружениями с канализационной насосной станцией, теплотрассой, эстакадами, дорогами асфальтобетонными, трансформаторной подстанцией, оборудованием котельной с общей балансовой стоимостью 167 093 284 руб.

При этом доводы Общества о приобретении в целом бизнеса по производству шоколада премиум-класса, а не отдельных активов, а также о том, что доля участия в ООО "Рузанна" приобретена в составе целого бизнеса, что и предопределило увеличение ее стоимости до договорной, не соответствуют фактическим условиям договора от 14.11.2007, согласно которым Обществу не перешли права на нематериальные активы ООО "Рузанна", являющиеся неотъемлемой частью, без владения которой ведение бизнеса невозможно. Вышеуказанное свидетельствует о не приобретении Обществом доли участия в ООО "Рузанна" именно как бизнеса в целом.

Также Обществом не приведено нормативно-правового или экономического обоснования того, что приобретенные ООО "Нестле Россия" доли участия имеют одинаковую рыночную стоимость в отношении бизнеса по производству конфет группой компаний Рузской кондитерской фабрики, как без товарных знаков и секретов производства, так и при их наличии.

Условия договора от 14.11.2007 и их фактическое исполнение свидетельствуют о намеренности и согласованности действий Общества и SPN по переводу нематериального актива в адрес иностранной аффилированной организации и неуплате налогов, что и являлось действительной целью соответствующей сделки.

В результате исполнения сторонами условий договора от 14.11.2007 сумма расходов Общества, связанных с приобретением доли участия в ООО "Рузанна", не соответствовала ее фактической цене в связи с реализацией нематериальных активов в адрес SPN.

Изложенные обстоятельства послужили основанием для вывода суда первой инстанции о том, что главной целью, преследуемой Обществом, являлось не приобретение функционирующего бизнеса, а занятие сегмента рынка и получение налоговой выгоды как в виде единовременного завышения расходов, связанных с приобретением доли участия в ООО "Рузанна", так и в долгосрочной возможности завышения расходов в виде уплаты лицензионных платежей в адрес SPN, то есть фактический перевод прибыли от производства и реализации конфет на территории Российской Федерации в низконалоговую юрисдикцию (Швейцария).

Ввиду отсутствия у Общества намерения приобретать нематериальные активы, предусмотренные договором от 14.11.2007, и фактического получения на дату регистрации перехода прав на доли участия в ООО "Рузанна" в ЕГРЮЛ (30.04.2008) только материальных активов, стоимость которых определена в бухгалтерской отчетности ООО "Рузанна", сумма расходов по налогу на прибыль организаций в размере 3 487 525 260 руб., учитываемых при реализации в 2011 году Обществом 100% доли в ООО "Рузанна" и заявленная Обществом при исчислении налога на прибыль организаций, завышена и не соответствует реальной (она же рыночная) стоимости доли участия в ООО "Рузанна", приобретенной Обществом в 2007 году.

Законодательство Российской Федерации и правоприменительная практика в случае установления фактов совершения сделок с иным экономическим содержанием предусматривает единственный способ определения реальных налоговых обязательств - только исходя из действительного существа сделки (подлинного экономического содержания соответствующей операции).

Единственный "рыночный" механизм для определения налоговых обязательств возможен только в случаях, определенных подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (отсутствии документов/ признании их недостоверными), а именно определение налоговых обязательств с использованием данных об иных налогоплательщиках только при отсутствии или недостаточности данных/ информации о самом налогоплательщике.

Поскольку в результате заключенной между сторонами сделки Общество получило фактически только движимое и недвижимое имущество ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна", оно не могло самостоятельно производить продукцию в отрыве от ранее принадлежащих им нематериальных активов, а также в отрыве от нематериальных активов (а их большая часть), принадлежащих ООО "РКФ", долями в котором Общество никогда не владело, то с учетом сведений, полученных в ходе допроса бывшего владельца доли в уставном капитале ООО "РКФ" в размере 40% Воробьева С.Л. (протокол от 14.02.2014 N 24/658 (т. 8 л.д. 143-145)) показавшего, что суть сделки, заключенной по договору купли-продажи долей участия от 14.11.2007 между Carrickford Limited, ООО "РКФ" и ООО "Нестле Россия", заключалась в продаже интеллектуальных прав на кондитерские изделия, оборудования и незавершенного производства в адрес Общества, Управлением правомерно использована стоимость доли участия в ООО "Рузанна", определенная по стоимости чистых активов на основании данных бухгалтерской отчетности ООО "Рузанна" по состоянию на 6 месяцев 2008 года (т. 13 л.д.73-78). Указанная балансовая стоимость не только отражала действительную (в силу положений Закона "Об обществах с ограниченной ответственностью (см. далее)) стоимость доли, но также фактически признана "рыночной" поскольку именно такая же доля (обеспеченная теми же активами) была реализована ООО "Нестле Россия" в адрес ЛООКАТИТ ФИНАНСЕ ЛИМИТЕД по сопоставимой стоимости в 2011 году.

Названные обстоятельства явились основанием для вывода налогового органа и суда первой инстанции о том, что целью группы компаний Nestle были только товарные знаки и секреты производства, поскольку в последствии все производство переведено на мощности ООО "Нестле Россия", а бизнес Рузской кондитерской фабрики фактически перестал существовать с момента увольнения персонала фабрики, сроки увольнения которого определены так называемым "договором "купли-продажи бизнеса РКФ" от 14.11.2007.

Вопреки доводам Общества, все указанные судом первой инстанции нарушения, допущенные Обществом, были установлены Управлением при проведении налоговой проверки.

В оспариваемом решении Управления (стр. 31, т. 1 л.д. 141) отражено, что доли участия в уставных капиталах ООО "Рузанна" и ООО "ТД "Рузанна" перешли к ООО "Нестле Россия" после того, как из состава активов приобретаемого бизнеса были выведены нематериальные активы (товарные знаки, изобретения и техническая документация) и вторичные производственные активы (НЗП, сырьевые материалы, вспомогательное оборудование).

Договор, на основании которого группа компаний Nestle стала владельцем бизнеса Рузской кондитерской фабрики, заключён 14.11.2007 (т. 7 л.д.122-150, т. 8 л.д. 1-30).

Права на нематериальные активы, входившие в состав приобретаемого бизнеса, перешли в собственность аффилированной иностранной компании Сосьете де Продюи Нестле С.А. (SPN), Швейцария, на основании договоров от 27.11.2007 и от 03.03.2008 (т. 8 л.д.92-105).

Договор об отчуждении исключительных прав, ранее принадлежавших ООО "Рузанна", к новому правообладателю SPN зарегистрирован в Федеральной службе по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам (Роспатент) 15,04.2008.

Договор об отчуждении исключительных прав, ранее принадлежавших ООО "Рузская кондитерская фабрика", к новому правообладателю SPN зарегистрирован в Федеральной службе по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам (Роспатент) 23.01.2008.

Переход доли в ООО "Рузанна", ООО "Торговый дом Рузанна" к ООО "Нестле Россия" зарегистрирован в ЕГРЮЛ 30.04.2008 и 23.04.2008, соответственно.

ООО "Нестле Россия" начало использовать товарные знаки, входившие в состав приобретаемого бизнеса, на основании дополнительного соглашения от 08.02.2008 N 4 к Лицензионному соглашению от 01.09.2006 (в отношении товарных знаков, ранее принадлежавших ООО "Рузская кондитерская фабрика") и дополнительного соглашения от 05.05.2008 N 5 к Лицензионному соглашению от 01.09.2006 (в отношении товарных знаков, ранее принадлежавших ООО "Рузанна") (т. 8 л.д. 106-122).

Таким образом, к дате регистрации перехода доли к ООО "Нестле Россия", приобретенные доли участия в уставных капиталах ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна" не имели того экономического содержания, которое они имели на момент заключения договора от 14.11.2007.

На странице 37-38 решения Управления (т.1 л.д. 117-118) налоговым органом установлено, что стоимость доли участия в ООО "Рузанна", отраженная налогоплательщиком в учете в качестве финансовых вложений, определена Заявителем как разница между ценой сделки и активами, переданными по отдельным договорам, что не соответствует действительному экономическому смыслу сделки.

В рассматриваемой ситуации действия ООО "Нестле Россия" по отражению в учете операций по приобретению доли в уставном капитале ООО "Рузанна" в завышенном размере повлекли за собой получение необоснованной налоговой выгоды при продаже / выбытию долей участия и не обусловлены разумными экономическими причинами.

На момент отражения налогоплательщиком в учете долей участия в ООО "Рузанна" и ООО "Торговый дом Рузанна" фактически доли участия в указанных компаниях не имеют того экономического содержания, какое имели в момент заключения сделки от 14.11.2007. Из состава активов, входивших в "приобретаемый бизнес" на момент заключения сделки, в процессе исполнения договора были выведены нематериальные активы (товарные знаки, изобретения и техническая документация).

При этом суд первой инстанции, рассмотрев в совокупности как материалы дела (в частности, условия договора от 14.11.2007, а также обстоятельства фактического исполнения договора от 14.07.2011 и договоров, являющихся его неотъемлемой частью), так и доводы сторон, пришел к правомерному выводу, что Заявителем в рамках договора купли-продажи от 14.11.2007 приобретен не бизнес по производству и реализации конфет, а только доли участия ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна", а также материальные активы ООО "Рузанна" и ООО "РКФ", тогда как право собственности на нематериальные активы (товарные знаки, патенты, изобретения) ООО "Рузанна" и ООО "РКФ" перешло к аффилированной иностранной компании - SPN, не смотря на то, что Carrickford Limited реализовывал бизнес РКФ и получил оплату от Налогоплательщика за весь бизнес целиком, при этом разница в стоимости бизнеса и тем, что по факту получило ООО "Нестле Россия", никак не была компенсирована со стороны SPN.

Позиция налогоплательщика заключается в том, что им приобретена доля в ООО "Рузанна" в рамках сделки по приобретению бизнеса по производству и реализации шоколадной продукции в целом, что прямо влияет на стоимость доли, которая не может определяться по балансовой стоимости.

При этом в решении Управления на странице 37 отражено, что на момент отражения налогоплательщиком в учете долей участия в ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна" фактически доли участия в указанных компаниях не имеют того экономического содержания, какое имели в момент заключения сделки от 14.11.2007.

Таким образом, фактически налоговым органом в своем решении поставлено под сомнение экономическое содержание операции по "покупке бизнеса".

Налоговый орган установил, что сделка, совершенная Обществом в рамках договора от 14.11.2007, является притворной сделкой по покупке долей ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна", которая совершена с целью прикрыть другую сделку, совершенную на иных условиях, то есть в целях налогообложения указанная операция учтена налогоплательщиком не в соответствии с ее действительным экономическим смыслом.

В ходе судебного разбирательства Управлением представлены письменные объяснения от 30.10.2017 (т. 11 л.д. 21-34) относительно установленных обстоятельств приобретения доли в ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна" по договору от 14.11.2007, в которых налоговым органом также отражено, что данная сделка прикрывает собой две сделки:

- безвозмездное отчуждение в адрес SPN нематериальных активов, принадлежащих ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна" (о безвозмездной реализации нематериальных активов свидетельствует налоговая декларация ООО "Рузанна" по налогу на прибыль за 2008 год (т. 11 л.д. 37-54), не содержащая сведений о реализации имущественных прав в соответствующей сумме, противоречия в представленных Обществом документах, якобы подтверждающих оплату (прим. подробно изложено в письменных объяснениях Управления от 09.02.2018 (т. 17 л.д. 85-87), а также в пункте 5 настоящего отзыва на апелляционную жалобу));

- передача от Carrickford Limited в пользу ООО "Нестле Россия" доли участия в ООО "Рузанна", не обладающей к моменту государственной регистрации изменений о владельце, нематериальными активами, за которые уплачено налогоплательщиком по договору от 14.11.2007.

По мнению налогового органа, договор от 14.11.2007 структурирован таким образом, что позволил совершить сделку, предусматривающую оплату Обществом в составе цены по договору реальной стоимости исключительных прав интеллектуальной собственности, принадлежащих ООО "Рузанна", составляющих основной (наиболее дорогостоящий) актив этих обществ, определяющий высокую рыночную стоимость долей в таких обществах, при этом Общество не стало бенефициарным собственником этих активов, перешедших по факту в адрес SPN.

При этом Carrickford Limited со своей стороны имело единственное намерение реализовать свой актив в виде долей ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна", товарных знаков и изобретений, принадлежащих ООО "РКФ", незавершённой продукции и сырьевых материалов ООО "РКФ", получив за это 210 млн $.

Налогоплательщик же со своей стороны имел намерение перераспределить основные (нематериальные) активы указанных организаций на территорию Швейцарии, заплатив за них реальную стоимость в ходе реализации договора от 14.11.2007, но не получить от SPN возмещения их реальной стоимости (которое подлежало бы налогообложению на территории Российской Федерации), с целью дальнейшей возможности минимизации доходов от основной деятельности как единовременно (учесть необоснованные затраты по приобретению доли), так и в долгосрочной перспективе (учитывать затраты по роялти).

Иными словами, пока происходило исполнение своих обязанностей по договору от 14.11.2007 (раздел 6 "Передача операций") всеми сторонами сделки, нематериальные активы ООО "Рузанна", определявшие большую часть стоимость доли (рыночную) на момент заключения договора от 14.11.2007, о которой договорились стороны, отчуждены до перехода прав собственности на доли в соответствии законодательством Российской Федерации, и после регистрации изменений в ЕГРЮЛ (30.04.2008) уже не составляли активы общества.

С учетом оценки указанных доводов налогового органа, а также иных доводов в совокупности суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в результате совершения притворной сделки, то есть сделки, совершенной не в соответствии с ее действительным экономическим смыслом.

При этом более подробное изложение налоговым органом позиции, на основании которой вынесено решение Управления, и соответствующая оценка данных доводов судом первой инстанции не может рассматриваться ни как выход суда за пределы оснований обжалуемого решения, ни как отсутствие оценки судом первой инстанции доводов обжалуемого решения, ни как вменение нарушений, которые не были установлены в ходе проверки.

Судом первой инстанции правильно поддержан вывод Инспекции об определении размера стоимости доли в уставном капитале ООО "Рузанна", приобретенной ООО "Нестле Россия" по договору от 14.11.2007, заключенному с Carrickford Limited (Республика Кипр), методом стоимости чистых активов исходя из бухгалтерского баланса ООО "Рузанна" за 6 месяцев 2008 года (первой отчетности после перехода права собственности на доли к ООО "Нестле Россия") в размере 232 962 000 руб. (т. 13, л.д. 73-78,85, 86) исходя из следующего.

Применение налоговым органом для определения действительных налоговых обязательств Общества исходя из балансовой стоимости чистых активов осуществлялось с учетом того обстоятельства, что доля в уставном капитале ООО "Рузанна", переданная ООО "Нестле Россия" (Продавец) в адрес ЛООКАТИТ ФИНАНСЕ ЛИМИТЕД (Республика Кипр) (Покупатель) по договору купли-продажи от 23.06.2011, определена сторонами по рыночной стоимости в размере 221 982 420 руб. (стр. 12 письменных пояснений от 18.12.2017 (т. 14 л.д. 8-25), которая также соответствует балансовой стоимости чистых активов.

При этом Управлением учтено, что состав активов, из которого формируется стоимость доли участия в уставном капитале ООО "Рузанна", с учетом вывода нематериальных активов в процессе исполнения договора купли-продажи от 14.11.2007 (товарные знаки, изобретения, техническая документация) в адрес SPN (Договор об отчуждении исключительных прав на изобретение от 03.03.2008" заключенный между ООО "Рузанна" и SPN, Договор об отчуждении исключительных прав на товарные знаки от 03.03.2008, заключенный между ООО "Рузанна" и SPN (т. 8 л.д. 92-105), на момент внесения изменений в ЕГРЮЛ и регистрации перехода доли в уставном капитале ООО "Рузанна" к ООО "Нестле Россия" (30.04.2008) и на момент реализации Заявителем доли в уставном капитале ООО "Рузанна" в адрес ЛООКАТИТ ФИНАНСЕ ЛИМИТЕД (Республика Кипр) практически не изменился.

В соответствии с пунктом 2 статьи 14 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (ред. от 29.12.2004) (далее - Федеральный закон N 14-ФЗ) действительная стоимость доли участника общества должна соответствовать части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли.

Порядок определения стоимости чистых активов утвержден приказом Минфина России от 28.08.2014 N 84н (ранее Приказ Минфина РФ N Юн, ФКЦБ РФ N 03-6/пз от 29.01.2003 "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ"), в соответствии с которым принимаемые к расчету активы включают все активы организации, за исключением дебиторской задолженности учредителей (участников, акционеров, собственников, членов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капитал), по оплате акций.

Стоимость чистых активов определяется по данным бухгалтерского учета. При этом активы и обязательства принимаются к расчету по стоимости, подлежащей отражению в бухгалтерском балансе организации (в нетто-оценке за вычетом регулирующих величин) исходя из правил оценки соответствующих статей бухгалтерского баланса.

Причем расчет действительной стоимости доли не требует определения рыночной стоимости активов общества. Например, при рассмотрении дела N А27-2415/2009 (Определение ВАС РФ от 17.05.2011 N ВАС-5662/11) суды не усмотрели оснований для назначения по делу судебной экспертизы, руководствовались Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным совместным Приказом Минфина России и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29.01.2003 N 10н/03-б-пз.

При формировании остаточной стоимости основных средств коммерческим организациям необходимо руководствоваться Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ N 6/01).

Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, то есть по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации (п. 49 Положения).

При этом первоначальная стоимость основных средств, по которой они были приняты к учету (недвижимости), не изменяется на протяжении всего срока службы, за исключением случаев достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации, если только общество не производит их переоценку в соответствии с пунктом 15 ПБУ 6/01.

Изменение первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, переоценки соответствующих объектов раскрывается в приложениях к бухгалтерскому балансу. Коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на счет добавочного капитала организации, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (п. 49 Положения).

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что бухгалтерский баланс ООО "Рузанна", составленный по состоянию на отчетную дату, должен в силу закона содержать стоимость активов по цене их приобретения, которая является рыночной, что подтверждается стоимостью последующей продажи доли в пользу ЛООКАТИТ ФИНАНСЕ ЛИМИТЕД.

При этом Общество, занимая позицию о том, что доля в составе бизнеса якобы стоила дороже, чем после того как РКФ была расформирована и разделена на части, не смогло представить какого-либо разумного объяснения того, почему основная стоимость "бизнеса" (80%) должна приходиться именно на ООО "Рузанна", которое в составе этого бизнеса владело второстепенным составом нематериальных активов (наиболее известные брэнды, такие как "КОМИЛЬФО" принадлежали ООО "РКФ") и деятельность сводилась лишь к сдаче помещений и оборудования в аренду и не показывало сколько-нибудь значимых показателей выручки.

ТАБЛИЦА 1:

период	Выручка (	Форма N 2)
	ООО Рузанна	ООО РКФ ОООТДРуэанна
9 мес2007	88 508 000 руб.	886675 000 руб. 1106353 000 руб.
12мес2007	118 402 000 pуб.	1 622 520 000 руб. | I 985 558 000 руб.

Также Обществом не представлена своя позиция по действительному экономическому смыслу приобретения дорогостоящего бизнеса РКФ, отчуждению (безвозмездно или по несущественной стоимости - не имеет принципиального значения) в адрес зарубежных организаций товарных знаков, роспуск персонала, перевод производства на собственные мощности, продажа мощностей РКФ по балансовой стоимости, а в последствии приобретения права (роялти) на товарные знаки у правообладателя по ценам не сопоставимым с той, что указана в договорах на отчуждение этих нематериальных активов, что наглядно усматривается на следующей таблице.

ТАБЛИЦА 2

Стоимость ТЗ по договору от 03.03.2003	Роялти, в руб. (6 % от суммы выручки) товарный знак "РУЗАННА"
38 317 103,70 руб. (1596 393 $ по курсу 24.023 руб. на 01.03,2008)	2008	47 822071,38
	2009	48 073 008,30
	2010	32 360 204,40
	2011	31 036 022,54
	Итого:	159 291306,62

Затраты на роялти только по товарному знаку "Рузанна" за 9 месяцев его использования превысили стоимость компенсации, которую ООО "Рузанна" должно было получить от уступки прав на все товарные знаки.

Довод Общества о том, что статья 14 Федерального закона N 14-ФЗ не подлежит применению, так как расчет действительной стоимости доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью осуществляется исключительно в случаях, установленных Федеральным законом N 14-ФЗ, к которым относятся исключение участника общества, выход участника общества из состава участников, обращение взыскания на долю или запрет на отчуждение доли третьим лицам, а должна применяться статья 21 Федерального закона N 14-ФЗ, в соответствии с которой при продаже доли участником общества третьему лицу участники сделки самостоятельно определяют стоимость доли исходя из соглашения сторон, не соответствует положениям Федерального закона N 14-ФЗ.

В Федеральном законе N 14-ФЗ отсутствуют нормы, указывающие на исключительность, то есть применение только в трех случаях, расчета действительной стоимости доли в уставном капитале.

Доказательств того, что активы были переоценены ООО "Рузанна" по документально подтвержденным рыночным ценам с внесением изменений в бухгалтерский баланс ООО "Рузанна", Заявителем не представлено, следовательно, с учетом положений статьи 14 Федерального закона N 14-ФЗ, ПБУ N 6/01, Положения показатели бухгалтерского баланса ООО "Рузанна" по состоянию на 6 месяцев 2008 года содержат стоимость активов по цене их приобретения, которая является рыночной. Более того, такое подтверждение подтвердило бы "нерыночность" реализации доли, что не изменило бы налоговых последствий.

Таким образом, доводы Заявителя о неправомерном определении судом цены доли в уставном капитале ООО "Рузанна" равной балансовой стоимости чистых активов этого лица являются необоснованными и опровергаются вышеприведенными нормами законодательства Российской Федерации.

Более того, Общество указывает, что в соответствии со статьей 21 Федерального закона N 14-ФЗ при продаже доли участником общества третьему лицу участники сделки самостоятельно определяют стоимость доли исходя из соглашения сторон.

Однако пунктом (а) статьи 2.1 Договора купли-продажи от 14.11.2007 определена общая цена сделки, подлежащая уплате при исполнении данного договора сторонами - с учетом любых корректировок, предусмотренных данным договором, совокупное встречное вознаграждение по данному договору составляет 210 000 000 долларов США ("Первоначальное встречное предоставление").

"Первоначальное встречное представление" включает Цену покупки активов РКФ, Цену покупки товарных знаков, изобретений и технической документации РКФ и Цену акций (не ущемляя действие положений о корректировках в соответствии со статьей 2.10), Цену покупки незавершенной продукции РКФ и Цену покупки сырьевых материалов РКФ, при условии, что если любые такие суммы включают НДС, то Цена покупки должна быть увеличена на сумму НДС.

Размер Первоначального встречного представления может быть скорректирован в соответствии со Статьей 2.9 и Статьей 2.10 (Первоначальное встречное представление с учетом таких корректировок далее именуется "Цена покупки").

Согласно статье 1 приложения N 8 "Определения и толкование" Договора купли-продажи от 14.11.2007 под "Ценой покупки активов РКФ" понимается цена Вторичных производственных активов, определяемая в соответствии со статьей 4.10 и статьей 2.1 договора купли-продажи Вторичных производственных активов, заключенного по форме Дополнения N8 к договору купли-продажи от 14.11.2007.

"Вторичные производственные активы" - все производственные активы, перечисленные в Перечне 1 к договору в Дополнении 8, принадлежащие ООО "РКФ" на праве собственности и используемые в связи с ведением Бизнеса в обычном порядке, включая оборудование, производственные механизмы и соответствующие запасные части.

"Цена изобретений РКФ" означает 1 доллар США.

"Цена товарных знаков РКФ" означает цену Товарного знака РКФ, определяемую в соответствии со статьей 4.10.

"Цена покупки технической документации РКФ" означает 1 доллар США.

"Цена покупки сырьевых материалов РКФ" означает цену Сырьевых материалов РКФ, определенную в ходе инвентаризации в соответствии со статьей 2.1 договора купли-продажи Сырьевых материалов, заключенного по форме Дополнения 6 к договору купли-продажи от 14.11.2007.

"Цена покупки незавершенной продукции РКФ" означает цену Незавершенной продукции РКФ" определенную в ходе инвентаризации в соответствии со статьей 2.1 договора купли-продажи Незавершенной продукции, заключенного по форме дополнения 6 к договору купли-продажи от 14.11.2007.

При этом под понятием "Доли участия" понимаются в совокупности Доли участия в ООО "Рузанна" и Доли участия в ТД "Рузанна".

"Цена долей участия" означает Первоначальное встречное предоставление за вычетом Цены покупки активов РКФ, Цены покупки сырьевых материалов РКФ, Цену покупки незавершенной продукции РКФ, Цены покупки товарных знаков РКФ, Цены покупки изобретений РКФ и Цены покупки технической документации РКФ, из чего 80% приходится на стоимость Долей участия в ООО "Рузанна", а 20% приходится на стоимость Долей участия в ТД "Рузанна" (если стороны не договорятся об ином в письменной форме не позднее даты закрытия).

Таким образом, из изложенного следует, что для определения "Цены долей участия" (ООО "Рузанна" + ТД "Рузанна") из общей суммы по договору купли-продажи от 14.11,2007 - 210 000 000 долл. США необходимо вычесть Цену покупки активов РКФ, Цену покупки сырьевых материалов РКФ (определяется в ходе инвентаризации), Цену покупки незавершенной продукции РКФ (определяется в ходе инвентаризации), Цену покупки товарных знаков РКФ, Цену покупки изобретений РКФ (1 долл. США) и Цену покупки технической документации РКФ (1 долл. США).

Одновременно пунктом (а) статьи 4.10 Договора купли-продажи от 14.11.2007 установлено, что для целей определения рыночной стоимости Вторичных производственных активов и Товарных знаков в течение 30 дней с даты данного договора Продавец (Carrickford Limited) обязуется обеспечить (за свой счет) проведение формальной оценки Вторичных производственных активов, Товарных знаков и изобретений РКФ лицензированным российским оценщиком, разумно приемлемым для Покупателя (ООО "Нестле Россия"), в соответствии с Законом "Об оценочной деятельности" и иным применимым законодательством.

Согласно пункту (Ь) указанной статьи Продавец (Carrickford Limited) обязуется предоставить Покупателю (ООО "Нестле Россия") копии отчетов оценщика о проведении оценок, указанных в пункте (а) данной статьи.

Следовательно, в силу условий, предусмотренных Договором купли-продажи от 14.11.2007, Заявитель должен был располагать всеми документами" подтверждающими стоимость (цену) всех элементов, необходимых для расчета "Цены долей участия", в том числе Вторичных производственных активов РКФ и Товарных знаков РКФ, определенных в соответствии с законодательством об оценочной деятельности, в рамках которого любой оценщик несет материальную и административную ответственность (дисквалификация и ответственность за причинённые убытки).

Судом первой инстанции правомерно не принято во внимание представленное Обществом заключение Марчука А.А. как составленное профессиональным оценщиком в рамках оценочной деятельности в качестве доказательства стоимости доли ООО "Рузанна". Указанный документ, составленный на основе возмездного договора с ООО "Пепеляев Групп" (представляющего интересы ООО "Нестле России" в суде) заключения является всего лишь субъективным мнением лица, сформированным на основании документов, полученных от Заявителя, без проверки их достоверности из независимых источников, что, подтвердил сам Марчук АЛ. на допросе, указав, что его заключение "не является" отчетом оценщика в смысле законодательства об оценочной деятельности.

При этом, как отражено ранее, в результате исполнения условий указанного договора купли-продажи долей участия от 14.11.2007 Общество на основании договоров купли-продажи от 03.03.2008 приобрело у ООО "РКФ" вспомогательное оборудование, незавершенную продукцию и сырье на общую сумму 288 199 637 рублей (12 007 167,57 долл. США по курсу на 03.03.2008), а также доли в уставном капитале ООО "Рузанна" и ООО "ТД "Рузанна" на общую сумму 4 341 933 652 рубля.

Права на товарные знаки, изобретения и патенты общей стоимостью 9 539 934 долларов США, переданы ООО "РКФ" и ООО "Рузанна" в адрес SPN на основании заключенных договоров об отчуждении (передаче) исключительных прав от 27.11.2007 и от 03.03.2008 соответственно, при отсутствии документального подтверждения согласования их цены с ООО "Нестле Россия".

Стоимость доли в уставном капитале ООО "Рузанна" определена Обществом в размере 3 487 525 260, 29 руб. и учтена в бухгалтерском учете в составе финансовых вложений.

Однако в соответствии с пунктом 1.5 требования N 12 от 30.10.2015 у Заявителя налоговым органом истребованы первичные документы, подтверждающие формирование стоимости приобретения долей участия в уставном капитале ООО "Рузанна", ООО "Торговый дом "Рузанна". Документы, на основании которых осуществлялось распределение общей стоимости долей участия между ООО Рузанна и ООО ТД Рузанна (80%, 20%).

В ответ на указанное требование письмом от 16.11.2015 N 1/1611 ООО "Нестле Россия" сообщило, что информация и документы, подтверждающие формирование стоимости приобретения долей, представлялись в МИ ФНС России N48 по г. Москве, а именно сопроводительным письмом от11.04.2013 был представлен договор на приобретение долей участия от 14.11.2007, а также представлена бухгалтерская справка "Формирование стоимости долей в уставных капиталах ООО "ТДР" и ООО "Рузанна", в которой расшифрованы все затраты ООО "Нестле Россия" по приобретению долей в уставных капиталах указанных организаций, к справке прилагались все платежные поручения, выписки банка, документы третьих лиц, подтверждающих расходы.

Однако Заявителем письмом от 11.04.2013 в ответ на требование МИ ФНС России N 48 по г. Москве не представлены документы, подтверждающие в соответствии с условиями договора купли-продажи от 14.11.2007 стоимость (цену) всех элементов, необходимых для расчета "Цены долей участия", в том числе Вторичных производственных активов и Товарных знаков.

Из изложенного следует, что в материалах настоящего судебного дела, как и в материалах проверки отсутствует документальное подтверждение согласованной ООО "Нестле Россия" и Carrickford Limited на стадии заключения и исполнения договора от 14.11.2017 стоимости доли базовых компаний (ООО "Рузанна" и ООО "ТД "Рузанна").

Стоимость активов, указанных в пунктах 1.1 и 1.2 Договора купли-продажи от 14.11.2007, теоретически возможно установить на основании соответствующих договоров, заключенных во исполнение Договора от 14.11.2007, однако в связи с отсутствием документального подтверждения согласования сторонами стоимости активов, которые согласно договору от 14.11.2007 подлежат оценке, то использование договора от 14.11.2007 в качестве доказательства обоснованности затрат Общества на приобретение доли участия, в том числе, с учетом положений статьи 21 Федерального закона N 14-ФЗ, не правомерно.

В связи с изложенным, ввиду документального не подтверждения налогоплательщиком стоимости доли в уставном капитале ООО "Рузанна" (не представления в ответ на требования налогового органа документов, в том числе документов, которыми Общество обязано располагать в силу условий договора) и во избежание возложения на налогоплательщика излишнего налогового бремени, налоговым органом правомерно и обоснованно определен размер стоимости доли методом стоимости чистых активов по данным бухгалтерской отчетности ООО "Рузанна" за 6 месяцев 2008 года (первая отчетность после перехода прав собственности на доли участия в ООО "Рузанна" к ООО "Нестле Россия").

Доводы Общества о том, что в обжалуемом решении Управления положения статьи 14 Федерального закона N 14-ФЗ не применялись, а наоборот этим решением предпринималась попытка установить рыночную стоимость доли в уставном капитале ООО "Рузанна", что решение исходило из того, что для определения рыночной стоимости доли используется рыночная стоимость активов ООО "Рузанна", а у сторон не было спора относительно определения действительной или рыночной стоимости доли в уставном капитале, не соответствуют действительности.

Так, на стр. 4 решения отражено, что стоимость выбывших внеоборотных активов ООО "Рузанна", рассчитанная исходя из остаточной балансовой стоимости имущества на момент продажи, с учетом мнения эксперта Мусиной Р.К., составляет 188 687 000 руб. (прим. с учетом перерасчета Управлением действительных налоговых обязательств, представленного в письменных объяснениях от 30.10.2017, составляет 232 962 000 руб. (т. 11 л.д.21-34, т. 13, л.д. 85)).

При этом у Управления в ходе проверки отсутствовали доказательства несоответствия стоимости доли участия исходя из стоимости активов, отраженной в показателях бухгалтерской отчетности ООО "Рузанна", рыночной стоимости. Такие доказательства отсутствуют и в материалах настоящего дела.

Более того, как отражено выше, стоимость доли в уставном капитале ООО "Рузанна", реализованной ООО "Нестле Россия" в адрес ЛООКАТИТ ФИНАНСЕ ЛИМИТЕД (Республика Кипр) по договору купли-продажи от 23.06.2011, определена сторонами по рыночной стоимости в размере 221 982 420 руб., которая также соответствует балансовой стоимости чистых активов, состав которых практически не изменился с даты приобретения доли до даты ее продажи.

Возражений относительно "нерыночной" цены последующей реализации доли не заявляется со стороны налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 7 Постановления N 53 если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Таким образом, в силу изложенного на налоговый орган возложена обязанность установления действительных (реальных) налоговых обязательств, а не обязанность по установлению рыночной стоимости, тем более, в отсутствие доказательств несоответствия стоимости доли участия в уставном капитале ООО "Рузанна", рассчитанной исходя из балансовой стоимости, рыночной стоимости.

Учитывая изложенное, у суда первой инстанции не имелось обязанности по установлению и подтверждению рыночной, по мнению Заявителя, стоимости доли участия ООО "Рузанна" посредством проведения судебной экспертизы и удовлетворении соответствующего ходатайства Общества; на этом же основании суд апелляционной инстанции, с учетом правовой позиции Управления в отношении данного ходатайства, отклонил ходатайства ООО "Нестле Россия" о назначении судебной экспертизы по определению рыночной стоимости доли в уставном капитале ООО "Рузанна".

В Постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 90 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14 от 09.12.1999 "О некоторых вопросах применения Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" указывается, что если участник не согласен с размером действительной стоимости его доли, определенным обществом, суд проверяет обоснованность его доводов, а также возражений общества на основании представленных сторонами доказательств, предусмотренных гражданским процессуальным и арбитражным процессуальным законодательством" в том числе заключения проведенной по делу экспертизы.

Верховный Суд Российской Федерации в определении от 13.11.2017 N 303-ЭС17-16179 указал на правомерность определения стоимости чистых активов согласно бухгалтерской отчетности при отсутствии доводов и доказательств, опровергающих правильность бухгалтерского учета и доказательств иной стоимости чистых активов.

Таким образом, судами принимается именно балансовая стоимость чистых активов при определении действительной стоимости доли в случаях, когда участниками общества стоимость доли участия не оспаривается и отсутствуют доказательства, опровергающие правильность бухгалтерского учета.

В отношении Заключения эксперта Мусиной Р.К. суд первой инстанции правомерно учел следующее.

Согласно выводам, изложенным на странице 69 Итогового экспертного заключения о стоимости от 09.02.2016, составленного экспертом Мусиной Р.К. (т.9 л.д.41-93), "стоимость 100% доли в уставном капитале ООО "Рузанна" и ООО "ТД "Рузанна" определялись методом стоимости чистых активов.

Как отмечено выше, на странице 4 решения Управления отражено, что стоимость выбывших внеоборотных активов ООО "Рузанна", рассчитанная исходя из остаточной балансовой стоимости имущества на момент продажи, с учетом мнения эксперта составляет 188 687 000 руб.

На стр. 16 решения Управления отмечено, что стоимость 100% доли в уставном капитале ООО "Рузанна" и ООО "ТД "Рузанна" определялись методом стоимости чистых активов (методология представлена в главе 7 экспертного заключения).

Заключение эксперта Мусиной Р.К. в части обоснования выбора метода для определения стоимости доли в уставном капитале ООО "Рузанна" и обоснования невозможности применения иных подходов и методов при имеющейся совокупности обстоятельств подтверждает позицию Управления по делу.

При этом суд первой инстанции правильно указал, что использование заключения эксперта Управлением касалось только подсчета стоимости чистых активов, то есть Заключение Мусиной Р.К. является косвенным доказательством, которое касалось только подсчета стоимости чистых активов.

Также суд первой инстанции правильно указал (страница 9 решения), что стоимость приобретенной доли в уставном капитале ООО "Рузанна" подлежит оценке не в соответствии с заключениями экспертов ООО "НИОЦ" (представлено Управлением (т.9 л.д.41-93)) и ООО "РСО" (представлено Заявителем (т.5 л.д.93-150), а исходя из балансовой стоимости полученных активов, на основе которых налоговым органом осуществлен расчет действительных налоговых обязательств Общества.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения ходатайства ООО "Нестле Россия" о назначении судебной экспертизы по определению рыночной стоимости доли в уставном капитале ООО Рузанна".

Налогоплательщиком в материалы дела представлены документы, которые, по его мнению, свидетельствуют об оплате SPN нематериальных активов ООО "Рузанна" - письмо продавца ООО "ВПС-Комплекс" N 25-01/18 от 25.01.2018, письмо Сбербанка России от 25.01.2018 N 180123-0066-381600 об оплате, выписки из лицевых счетов ООО "Рузанна" за период с 01,01.2008 по 31.12.2008, апостилированные уведомления о дебетовании банка UBS от 2 7.05.2008, 12.08.2008, подтверждение о получении платежа в Сбербанке России по системе Swift.

ООО "Нестле Россия" в апелляционной жалобе указало, что суд первой инстанции пришел к выводу о фальсификации Обществом указанных доказательств.

Данный довод не соответствует действительности и материалам дела.

Договор купли-продажи долей от 14.11.2007 предусматривал оплату за доли в ООО "Рузанна" и ООО "ТД Рузанна" и оценивал их стоимости долей до того, как права на товарные знаки были уступлены, текст договора не содержал предписаний по отчуждению таких нематериальных активов, следовательно, такое отчуждение в силу его положений не могло быть осуществлено без согласия Заявителя даже до регистрации перехода прав собственности на долю в ЕГРЮЛ, у налогового органа возникал вопрос о необходимости заключения отдельных договоров на уступку прав на товарные знаки и взимания дополнительной платы от такой реализации.

Управлением установлено, что договоры об "уступке" ООО "РКФ" и ООО "Рузанна" прав на нематериальные активы в адрес SPN существенно отличаются от договоров на реализацию незавершенной продукции и сырья в пользу Заявителя. Отличия заключаются в том, что договоры об уступке прав на товарные знаки в отличие от договоров купли-продажи незавершенной продукции и сырья не содержат свойственных договору указаний на обязанность перевода оплаты, отсутствует указание реквизитов банковских счетов, что указывает на отсутствие намерений у договаривающихся сторон получить оплату оговоренной стоимости.

В указанной связи налоговый орган обратился к отчетности ООО "Рузанна", из которой также не усматривалось, что общество отразило доход от реализации нематериальных активов (в декларации ООО "Рузанна" по налогу на прибыль за 2008 год (строка 2_1_013) не содержатся сведения о реализации имущественных прав в соответствующей сумме (т.11 л.д. 37-54)).

Далее налоговый орган проанализировал наличие/отсутствие паспортов сделок, заключенных между SPN и ООО "Рузанна", и ведомостей банковского контроля, представляемых Центральным банком Российской Федерации, по системе межведомственного взаимодействия. Установлено, что сообщений о наличии паспортов сделок и ведомостей банковского контроля в отношении таких следок ни SPN, ни ООО "Рузанна" не оформлялось.

Согласно положениям части 4 статьи 23 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ) в целях осуществления валютного контроля агенты валютного контроля (уполномоченные банки, подотчетные Банку России) в пределах своей компетенции могут запрашивать и получать от резидентов и нерезидентов документы, связанные с проведением валютных операций, в том числе:

- документы, являющиеся основанием для проведения валютных операций, включая договоры (соглашения, контракты), доверенности; документы, подтверждающие факт передачи результатов интеллектуальной

деятельности, в том числе исключительных прав на них, акты государственных органов (пункт 9 части 4 статьи 23);

документы, оформляемые и выдаваемые кредитными организациями, включая банковские выписки; документы, подтверждающие совершение валютных операций (пункт 10 части 4 статьи 23);

паспорт сделки (пункт 12 части 4 статьи 23).

В соответствии с частью 2 статьи 24 Закона N 173-ФЗ резиденты и нерезиденты, осуществляющие в Российской Федерации валютные операции, обязаны представлять органам и агентам валютного контроля документы и информацию в случаях, предусмотренных данным Федеральным законом.

Пунктом 2 части 3 статьи 23 Закона N 173-ФЗ предусмотрено, что порядок представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операций агентам валютного контроля устанавливается Центральным банком Российской Федерации.

Так, Банком России утверждена Инструкция от 15.06.2004 N 117-И "О порядке предоставления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок" (далее - Инструкция N 117-И).

В соответствии с пунктом 1.2 Инструкции N 117-И резиденты при осуществлении валютных операций в иностранной валюте представляют в уполномоченный банк справку об идентификации по видам валютных операций средств в иностранной валюте, поступивших на банковский счет или списываемых с банковского счета резидента, открытого в уполномоченном банке, являющуюся документом, подтверждающим совершение валютной операции, а также иные документы, являющиеся основание для проведения валютной операции, указанные в части 4 статьи 23 Закона N 173-ФЗ.

Документы, являющиеся основанием для проведения валютной операции, представляются резидентом не позднее 7 рабочих дней со дня поступления иностранной валюты на его счет в уполномоченном банке.

Согласно пункту 3.1. раздела II Инструкции N 117-И действие установленного данным разделом порядка оформления паспорта сделки распространяется на валютные операции между резидентом и нерезидентом, заключающиеся в осуществлении расчетов и переводов через счета резидента, открытые в уполномоченных банках, в том числе, за результаты интеллектуальной деятельности и исключительные права на них, по внешнеторговому договору (контракту), заключенному между резидентом и нерезидентом (пункт 3.1.1.)-

В соответствии с абзацем 4 части 5 статьи 23 Закона Х° 173-ФЗ уполномоченные банки отказывают в осуществлении валютной операции в случае непредставления лицом документов, требуемых на основании части 4 статьи 23, либо представления им недостоверных документов.

В Федеральном информационном ресурсе "Сведения Банка России" информация о представлении в Банк России паспортов сделок и ведомостей банковского контроля по операциям перечисления денежных средств в адрес ООО "Рузанна" 27.05.2008 и 11.08.2008 в размере 1 596 392 долл. США и 1 630 579 долл. США отсутствует (факт отсутствия не доказывается).

В отсутствие паспортов сделок валютная операция проведена быть не могла.

Кроме того, при анализе вышеуказанного ФИР "Сведения Банка России" в отношении SPN и Nestle S. А. установлено представление информации о валютных операциях по перечислению SPN денежных средств в адрес ООО "РКФ" (контроль над которым не перешел к Заявителю) за нематериальные активы в размере 3 606 998 долл. США и 2 706 321 долл. США в представленных Банком России сведениях как в отношении SPN, так и в отношении Nestle S. А. (т. 17 л.д. 89-97), что исключает ошибочное отсутствие сведений о паспортах сделок и ведомостях банковского контроля.

Указанные обстоятельства позволили налоговому органу заявить о том, что договор уступки прав на товарные знаки ООО "Рузанна" является безвозмездным.

Как указано выше, в опровержение довода налогового органа и в подтверждение получения ООО "Рузанна" вышеуказанных денежных средств Обществом представлены SWIFT сообщения в адрес иностранного банка "ЮБиЭс Швейцария АГ" на платежи в размере 1 596 392 долл. США и 1 630 579 долл. США. При этом запрос иностранного банка о подтверждении получения спорных платежей Обществом в материалы дела не представлен, что не позволяет достоверно установить дату направления самого запроса и ответа ПАО "Сбербанк России" на него через систему SWIFT.

Номер счета N 40702840040370215335 указан в единственном SWIFT сообщении на сумму 1 596 392 долл. США.

Согласно письму ПАО "Сбербанк России" от 18.10.2017 N 270-06Т-02/ЗНО27986691 в ответ на запрос Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 12.10.2017 о представлении информации обо всех открытых (закрытых) счетах ООО "Рузанна" ИНН 5075011440 (т.14 л.д. 1-7) счет N 40702840040370215335 в Среднерусском банке ПАО Сбербанк (г. Москва), указанный в выписках об оплате Банка "UBS AG", не поименован.

Также о валютном счете N 40702840040370215335 в Среднерусском банке ПАО Сбербанк (г. Москва) в налоговый орган не сообщал не только банк, но и ООО "Рузанна".

Так, судом установлено (стр. 26-28 решения), что из представленных Обществом с ходатайством от 02.11.2017 о приобщении документов к материалам дела выписок об оплате в адрес ООО "Рузанна" на сумму 1 596 392 долл. США и 1 630 579 долл. США (т. 10 л.д. 87-96) следует, что денежные средства перечислялись иностранными компаниями на счет N 40702840040370215335 ООО "Рузанна" в Среднерусском Банке Сбербанка России 27.05.2008 и 11.08.2008, соответственно.

В материалы дела Обществом представлен адвокатский запрос от 21.09.2017 N ЕО/4859/2017 в адрес ООО "ВПС-комплекс" о предоставлении выписок банка, подтверждающих получение ООО "Рузанна" оплаты за проданные компании SPN нематериальные активы (т.10 л.д. 114-115), и ответ ПАО "Сбербанк России" (т.10 л.д. 116) о возможности представления банковских выписок только с 2012 года, т.к. согласно внутренним нормативным документам ПАО "Сбербанк России", а также "Перечню документов о сроках хранения, образующихся в деятельности ПАО Сбербанк и его филиалов" от 11.02.2015 N 1350-3-р, срок хранения документов составляет 5 лет.

Обществом представлены письменные пояснения от 31.01.2018 (т. 17 л.д. 36-39) с приложением письма ПАО "Сбербанк России" от 25.01.2018 N 180123-0066-381600 (т.17 л.д. 78), из которого следует, что денежные средства в размере 1 596 392 долл. США и 1 630 579 долл. США поступили в адрес банка для зачисления на валютный счет ООО "Рузанна" N 40702840040370215335 (сведения о котором, как уже указывалось выше, Банк в налоговый орган не представлял) и в полном объеме в те же даты зачислены на транзитный счет N 40702840940370215335. В качестве приложения к письму от 25.01.2018 ПАО "Сбербанк России" представлена банковская выписка по транзитному счету N 40702840940370215335 (т.17 л.д. 79-81).

Суд первой инстанции, не делая вывода о фальсификации доказательств в порядке статьи 161 АПК РФ отметил, что вышеуказанные обстоятельства, по мнению Управления, могут свидетельствовать либо о фальсификации доказательств об оплате SPN нематериальных активов ООО "Рузанна", либо об умышленном сокрытии информации о возмездной реализации ООО "Рузанна" в адрес SPN нематериальных активов в рамках исполнения договора купли-продажи на стадии осуществления сделок по купле-продаже долей и отчуждения нематериальных активов в целях воспрепятствования мероприятиям налогового контроля при проведении повторной выездной налоговой проверки.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что полученные Обществом от ООО "ВПС-комплекс" документы (письмо от ПАО "Сбербанк России" от 25.01.2018 с приложением банковских выписок) содержат сведения, вступающие в противоречие с представленными банком ранее, и опровергаются сведениями, полученными от Банка России в рамках межведомственного взаимодействия, в связи с чем, счел документально не подтвержденным факт оплаты SPN нематериальных активов ООО "Рузанна".

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правомерному и обоснованному выводу, что оспариваемое Заявителем Решение УФНС по г. Москве, от 15.09.2017 г. N 14-18р/37 является законным и обоснованным.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 16.02.2018 г. по делу N А40-108591/17 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

О.С. Сумина Д.Е. Лепихин