Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 мая 2018 г. N 20АП-1962/18

г. Тула

22 мая 2018 г.

Дело N А62-8610/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 15.05.2018.

Постановление изготовлено в полном объеме 22.05.2018.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Анисимовым А.Р., при участии в судебном заседании представителей от общества с ограниченной ответственностью "РЭЙЛТРАНЗИТГРУПП" Попов Д.Г. (директор), Габова Л.С. (доверенность от 09.08.2017), от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Смоленску Калинин И.С. (доверенность от 07.06.2017 N 07-03/019662), в отсутствие представителей от открытого акционерного общества "РЖД" в лице Центра фирменного транспортного обслуживания ОАО "РЖД", извещенных надлежащим образом, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "РЭЙЛТРАНЗИТГРУПП" на решение Арбитражного суда Смоленской области от 15.02.2018 по делу N А62-8610/2017, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "РЭЙЛТРАНЗИТГРУПП" (г. Смоленск, ОГРН 1166733060262; ИНН 6732125457) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Смоленску (г. Смоленск, ОГРН 1106731005260; ИНН 67320000175), третье лицо: открытое акционерное общество "РЖД" (г. Москва, ОГРН 1037739877295; ИНН 7708503727) в лице Центра фирменного транспортного обслуживания ОАО "РЖД", о признании недействительным решения ИФНС по г. Смоленску от 24.07.2017 N 1134, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "РЭЙЛТРАНЗИТГРУПП" (далее по тексту - общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Смоленску (далее по тексту - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений N 1134 от 24.07.2017 об отказе в возмещении (частично) суммы налога, на добавленную стоимость, заявленной к возмещению и N 7688 от 24.07.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением Арбитражного суда Смоленской области к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ОАО "РЖД" в лице Центра фирменного транспортного обслуживания ОАО "РЖД".

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 15.02.2018 в удовлетворении заявленных требований было отказано.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение отменить, заявленные требования удовлетворить.

В обоснование жалобы апеллянт указывает, что судом неправильно применены нормы материального права, не учтены все обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, полагает, что выводы суда первой инстанции противоречат материалам дела.

Общество настаивает на незаконности оспариваемого ненормативного акта. Считает, что основания для отказа в возмещении НДС у налогового органа отсутствовали.

Инспекция по доводам жалобы возражала по основаниям, изложенным в отзыве, просила оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои позиции, изложенные ранее.

Третье лицо, о времени и месте судебного заседания извещенное надлежащим образом, явку представителей не обеспечили, в связи с чем и на основании статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено в отсутствие неявившихся лиц.

Изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и возражений на нее, выслушав пояснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта по следующим основаниям.

Из материалов дела установлено, что инспекцией проведена камеральная проверка на основе налоговой декларации общества по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года, по результатам которой инспекцией установлено завышение налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета в размере 1811645,00 рублей.

Инспекцией вынесены решения N 1134 от 24.07.2017 года об отказе в возмещении (частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, N 7688 от 24.07.2017 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления ФНС России по Смоленской области от 25.09.2017 N 168 отказано в удовлетворении апелляционной жалобы Общества на указанные решения.

Общество, полагая, что решения налогового органа противоречат положениям статьи 164 Налогового кодекса РФ (далее по тексту также - НК РФ), нарушают его права и законные интересы, так как препятствуют в установленном порядке уменьшить налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на налоговые вычеты в виде налога, фактически уплаченного ОАО "РЖД", обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требования, суд первой инстанции принял во внимание следующее.

В проверяемом периоде ООО "РТГ" предоставляло заказчикам транспортно - экспедиционные услуги при перевозке груза на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь.

Обществом заключен контракт от 05.07.2016 N 2/07 ТЭ с ИП Саковским Зауром Владимировичем (г. Химки Московская область) (клиент), в соответствии с которым ООО "РТГ" (Россия) (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет клиента выполнить либо организовать выполнение определенных договором услуг, связанных с перевозкой груза. Экспедитор от своего имени совершает необходимые сделки перевозки грузов с администрациями железных дорог перевозки груза, таможенными брокерами, декларантами, отдельными станциями, портами, пристанями и другими третьими лицами.

Также обществом заключен контракт от 20.01.2016 N 1/05ТЭ с ООО "БЕЛТРАНЗИТГРУПП" (г. Минск) (клиент), в соответствии с условиями которого ООО "РТГ" (Россия) (экспедитор) обязуется по поручению клиента оказывать за вознаграждение транспортно-экспедиционные услуги по организации железнодорожных перевозок грузов, в том числе при организации международной перевозки и в связи с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита.

В целях исполнения указанных договоров на территории Российской Федерации между ООО "РТГ" и ОАО "Российские железные дороги" заключен договор N 32-16 от 06.06.2016 года на оказание услуг, связанных с перевозкой грузов.

В соответствии с пунктом 1.1 Договора ОАО "РЖД" обязуется оказать либо организовать оказание услуг, связанных с перевозкой грузов.

Согласно условиям договора оплата клиентом услуг осуществляется в порядке и на условиях настоящего договора и соглашения об организации расчетов от 22.06.2016 N 521/13-16С, код плательщика 1005462683, заключенного между клиентом и ОАО "РЖД". В соответствии с соглашением об организации расчетов от 22.06.2016 N 521/13-16С клиент осуществляет расчеты за следующие услуги: внутригосударственные перевозки, экспорт, импорт, дополнительные сборы и др.

Счета-фактуры на транспортные услуги по перевозке грузов, выставленные ОАО "РЖД" в адрес ООО "РТГ" (налоговая ставка 18%), отражены обществом в книге покупок за 4 квартал 2016 года. Вместе с тем, счет - фактуры ООО "РТГ" (исполнитель) в адрес ООО "БЕЛТРАНЗИТГРУПП" и ИП Саковского З.В.(клиент) выставлены по ставке НДС-0%, поскольку местом отгрузки является территория Республики Беларусь.

ООО "РТГ" в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года заявлено к возмещению из бюджета в соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ 1815856 рублей.

Налоговая база по коду 1010423 (реализация услуг по международной перевозке - подпункт 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ) составляет 10280868 рублей. Налоговые вычеты по операциям реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов по которым документально подтверждена - 1815856 рублей (по счетам-фактурам, выставленным ОАО "РЖД").

По результатам проверки инспекция пришла к выводу о необоснованном выставлении ОАО "РЖД" счетов-фактур со ставкой налога 18%, так как оказание услуг железнодорожной перевозки являлось составной частью единой транспортно-экспедиционной услуги в рамках международной перевозки товаров, оказанной экспедитором (ООО "РТГ"), подпадающей под регулирование нормами подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, и, соответственно, подлежащей налогообложению по ставке 0%. В связи с изложенным, по мнению налогового органа, общество не имело права на принятие указанной суммы к вычету.

Признавая действия налогового органа законными, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 172 Кодекса).

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Счета-фактуры, содержащие ненадлежащую налоговую ставку, не соответствуют требованиям подпункта 10 пункта 5 статьи 169 НК РФ.

Согласно абзацу 1 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке товаров.

Абзацем 2 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что в целях настоящей статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Положения настоящего подпункта распространяются также на следующие услуги, оказываемые российскими организациями или индивидуальными предпринимателями: услуги по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок (абзац 4 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса); транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки (абзац 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ).

Положения настоящего подпункта распространяются также и на услуги, указанные в абзацах четвертом и пятом настоящего подпункта, оказываемые при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию Российской Федерации (от портов или пограничных станций, расположенных на территории Российской Федерации) до станции назначения товаров, расположенной на территории Российской Федерации (абзац 7 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса).

Таким образом, транспортно-экспедиционные услуги, предусмотренные подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, оказываемые российской организацией на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки товаров, в том числе, и ввозимых в Российскую Федерацию вышеуказанными видами транспорта между пунктом отправления, расположенным на территории иностранного государства, и пунктом назначения, расположенным в Российской Федерации, облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

При этом под пунктами отправления и назначения товаров следует понимать пункты, между которыми фактически осуществляются услуги по перевозке, предусмотренные договором, заключенным налогоплательщиком, оказывающим данные услуги.

Таким образом, поскольку между обществом и заказчиками заключены договоры на транспортно-экспедиционные услуги, суд первой инстанции верно указал, что отношения сторон по договору транспортной экспедиции регулируются нормами главы 41 Гражданского кодекса Российской Федерации и Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности".

Из материалов дела следует, что заявитель по операциям, связанным с перевозкой товаров по части маршрута - от пункта отправления товаров (Республика Беларусь) до въезда на территорию Российской Федерации выставлял счета-фактуры с налоговой ставкой 0 процентов; по операциям, связанным с перевозкой по другой части маршрута - от въезда на территорию Российской Федерации до пункта назначения (Российская Федерация), по услугам, оказываемым ОАО "РЖД", выставлял счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов.

Вместе с тем, выполненные в рамках условий договоров работы и оказанные обществом на территории Российской Федерации услуги, подпадают под перечень транспортно-экспедиторских услуг по организации международной перевозки, налогообложение которых осуществляется по ставке 0% НДС на основании подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Учитывая, что спорные услуги непосредственно и неразрывно связаны с процессом организации перевозки грузов, и являются необходимым элементом оказания услуг в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, последние относятся к транспортно- экспедиционным услугам, связанным с организацией международной перевозки, и подлежат налогообложению по ставке 0 процентов.

Согласно пункту 18 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" на основании подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса налоговая ставка 0 процентов применяется при реализации услуг по международной перевозке товаров, а также, в частности, транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

При толковании указанных норм необходимо учитывать, что оказание таких услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0 процентов всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.

Таким образом, налоговую ставку 0 процентов применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзацы первый - второй подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац пятый подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса).

При этом по смыслу положений данного подпункта его действие распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо.

При этом положения главы 21 НК РФ связывают режим обложения транспортных услуг НДС по налоговой ставке 0 процентов с фактом трансграничного перемещения с территории Российской Федерации и (или) на территорию Российской Федерации товаров, пассажиров и багажа, а не с наличием у лиц выполняющих данные операции внешнеэкономических контрактов и (или) договорных отношений с российскими экспортерами (импортерами).

С учетом изложенного, услуги, оказанные российскими организациями - экспедиторами, в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ подлежат налогообложению по ставке 0 процентов.

Поскольку ставка налога по реализации услуг по международной перевозке товаров составляет 0 процентов, исполнители при реализации услуг по международным перевозкам, в том числе оказываемых российскими организациями, должны выставлять покупателю услуг счета-фактуры с указанием ставки НДС - 0 процентов.

При этом нормами главы 21 НК РФ не предусмотрено право налогоплательщика на изменение по своему усмотрению законодательно установленной ставки налога.

Доказательства возможности применения налоговой ставки 18 процентов на спорные услуги заявителем в материалы дела не представлено.

Следовательно, ставка 18 процентов при исчислении НДС применена контрагентом налогоплательщика в счетах-фактурах неправомерно, то есть с нарушением требований, установленных подпунктом 10 пункта 5 статьи 169 НК РФ.

При этом нормы НК РФ исключают предъявление к вычету сумм НДС, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 Кодекса.

Неправомерное предъявление заявителем сумм НДС к вычету не может компенсироваться ошибочным поведением контрагента, исчислившего и уплатившего предъявленные заявителю суммы налога, при том что такой контрагент не лишен возможности уточнить свои обязательства перед бюджетом и возместить сумму НДС, подтвердив свое право на применение ставки 0 процентов.

Ссылка общества и третьего лица на подпункт 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, который не предусматривает возможность применения ставки 0 процентов к услугам по импортным перевозкам на железнодорожном транспорте и связанным с такой перевозкой услугам, судом не принимается, поскольку в силу приведенной нормы абзаца 7 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ под ставку 0% подпадают транспортно-экспедиционные услуги по доставке ввозимых на территорию Российской Федерации товаров от места прибытия товаров на территорию Российской Федерации, до станций назначения товаров, расположенных на территории Российской Федерации, в связи с чем у ОАО "РЖД" не имелось законных оснований для выставления обществу счетов-фактур с выделением НДС по ставке 18% по стоимости услуг по какому-либо участку следования экспедируемого товара, ввезенного с территории иностранного государства.

Доводов, основанных на доказательственной базе, опровергающих выводы суда области, и позволяющих сделать вывод о незаконности судебного акта, в апелляционной инстанции не заявлено.

Неправильного применения и толкования норм материального и процессуального права судом первой инстанции не допущено. Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно пункту 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции также не установлено.

При вышеуказанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены принятого судебного акта в обжалуемой части.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации уплаченная государственная пошлина в большем размере, чем это предусмотрено законом, подлежит возврату.

Поскольку при подаче апелляционной жалобы обществом была уплачена государственная пошлина в сумме 3 000 руб., излишне уплаченные 1 500 руб. подлежат возврату плательщику из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 15.02.2018 по делу N А62-8610/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "РЭЙЛТРАНЗИТГРУПП" из федерального бюджета 1 500 руб. излишне уплаченной государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Мордасов

Судьи

Н.В. Еремичева В.Н. Стаханова