Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 мая 2018 г. N 19АП-2567/18

город Воронеж

23 мая 2018 г.

Дело N А64-9038/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 мая 2018 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,

судей: Ольшанской Н.А.,

Осиповой М.Б.

при ведении протокола судебного заседания секретарем

Синюгиной Ю.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение арбитражного суда Тамбовской области от 20.02.2018 по делу N А64-9038/2017 (судья Игнатенко В.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СпецУниверсал" (ОГРН 1076829006088, ИНН 6829034757) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (ОГРН 1046882321903, ИНН 6829001173) о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "СпецУниверсал": Костылевой Н.А., представителя по доверенности от 15.05.2018;

от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Сидоренко О.С., представителя по доверенности N 05-11/015154 от 16.05.2018, Головашиной О.А., представителя по доверенности N 05-11/004120 от 08.02.2018

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "СпецУниверсал" (далее - общество "СпецУниверсал", налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 08.08.2017 N 16-12/17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года в сумме 7 330 800 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 788 120,51 руб., применения ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс) в виде штрафа в сумме 1 466 160 руб.

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 20.02.2018 требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме, решение инспекции от 08.08.2017 N 16-12/17 признано недействительным в оспариваемой части.

Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств дела, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и нарушение судом норм материального и процессуального права, в связи с чем просит принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция ссылается на невозможность по результатам контрольных мероприятий, включая акты осмотра территорий и показания свидетелей, установить фактическое наличие и места хранения имущества, якобы переданного обществом "СпецУниверсал" обществу с ограниченной ответственностью "Спец+" (далее - общество "Спец+") при реорганизации в форме выделения.

Как считает налоговый орган, к моменту передачи по разделительному балансу имущество, представляющее собой по большей части строительные материалы и асфальтобетонную смесь, потеряло свои свойства и качества вследствие истечения срока его хранения, поэтому оно не могло быть в дальнейшем использовано выделенной организацией, что подтверждается также и тем, что выделенное общество "Спец+) в дальнейшем хозяйственной деятельности не осуществляло; на момент проверки на его балансе товарно-материальные ценности не числятся; со слов учредителя Мишанина И.В. имущество, полученное от общества "СпецУниверсал" стоимостью 40 726 670 руб. продано за 10 000 руб. физическому лицу Минакову О.В., не идентифицируемому в базе федерального информационного ресурса. При этом общество "Спец+" не представило в налоговый орган бухгалтерскую и налоговую отчетность за 2016 год, что свидетельствует об отсутствии финансово-хозяйственной деятельности.

Указанные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что налогоплательщиком не выполнялись реальные хозяйственные операции по передаче имущества обществу "Спец+". Между сторонами был создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налога на добавленную стоимость. При этом согласованность действий учредителей при выделении новой организации подтверждается материалами дела.

Одновременно инспекция указывает, что условиями договора от 18.11.2016 между Мишаниным И.В. и Минаковым О.В. не предусмотрена передача каких-либо товарно-материальных ценностей, а в акте приема-передачи имущества отсутствует подпись Минакова О.В., что опровергает факт принятия спорных товарно-материальных ценностей.

В данной связи, как считает инспекция, выбытие имущества из собственности общества "СпецУниверсал" следует считать безвозмездной реализацией, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Также налоговый орган указывает, что одновременно с передачей имущества обществу "Спец+" была передана также и кредиторская задолженность, числящаяся на балансе общества "Спец Универсал", однако, при анализе хозяйственной деятельности ряда кредиторов, требования которых были переданы обществу "Спец+" (общества с ограниченной ответственностью "ТД Легион", "Ресурссервис", "СК Импульс"), у них были выявлены признаки фирм-однодневок, процедура взыскания ими кредиторской задолженности с общества "Спец+" не осуществлялась, что свидетельствует о направленности действий взаимозависимых организаций - обществ "СпецУниверсал" и "Спец+" на получение необоснованной на вывод невостребованной кредиторской задолженности из-под налогообложения.

По мнению налогового органа, перечисленные обстоятельства, включая тот факт, что при утверждении разделительного баланса обществом "СпецУниверсал" не был учтен принцип справедливого распределения прав и обязанностей между реорганизованной и выделившейся организацией, свидетельствуют о согласованной направленности действий учредителей обществ "СпецУниверсал" и "Спец+" на получение обществом "СпецУниверсал" необоснованной налоговой выгоды, так как перевод активов в общество "Спец+" позволил обществу "СпецУниверсал" уклониться от уплаты налога на добавленную стоимость, поскольку при передаче правопреемнику товаров (работ, услуг, имущественных прав), при приобретении которых им были ранее приняты к вычету соответствующие суммы налога на добавленную стоимость, налог налогоплательщиком не был восстановлен.

Налогоплательщик в представленном письменном отзыве возразил против доводов апелляционной жалобы, полагая принятое судом области решение законным и обоснованным.

Как указывает налогоплательщик, из разделительного баланса следует, что реорганизация общества "СпецУниверсал" в форме выделения не привела к ущемлению прав кредиторов, а реорганизация была проведена в связи с решением двух участников общества вести отдельную хозяйственную деятельность. За дальнейшие действия вновь созданного юридического лица и его учредителя налогоплательщик ответственности не несет. При этом ссылка на взаимозависимость участников оцениваемых отношений несостоятельна, поскольку только участники юридического лица вправе принимать решения о реорганизации и быть учредителями вновь образованных юридических лиц.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей инспекции и общества, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции надлежит оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову в отношении общества "СпецУниверсал" была проведена выездная налоговая проверка по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль, транспортному налогу и налогу на имущество за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, а также по налогу на доходы физических лиц за период с 24.06.2013 по 31.12.2015, результаты которой нашли отражение в акте от 07.04.2017 N 16-12/9.

Рассмотрев акт, иные материалы проверки в совокупности с возражениями налогоплательщика и результатами мероприятий дополнительного налогового контроля, заместитель начальника инспекции 08.08.2017 принял решение N 16-12/17 о привлечении общества "СпецУниверсал" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1 536 528 руб., неполную уплату налога на прибыль в федеральный бюджет в сумме 43 201 руб., в бюджет субъекта в сумме 388 812 руб., а также по статье 123 Налогового кодекса за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 2 375 руб. Штрафные санкции применены налоговым органом с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств.

Также указанным решением обществу был доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 8 034 479 руб., налог на прибыль в федеральный бюджет в сумме 225 100 руб., в бюджет субъекта в сумме 2 295 900 руб., разбитые по срокам уплаты, а также пени по состоянию на 08.08.2017 по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 915 105 руб., по налогу на прибыль в федеральный бюджет в сумме 61 982 руб., в бюджет субъекта в сумме 559 771 руб.

Пунктом 3.2 резолютивной части решения налогоплательщику предложено уплатить суммы недоимки, пени и штрафов, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области (далее - управление, вышестоящий налоговый орган) от 13.11.2017 N 05-09/2/134 апелляционная жалоба общества на решение от 08.08.2017 N 16-12/17 была удовлетворена частично, решение инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 551 000 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 703 679 руб. Вышестоящий налоговый орган обязал инспекцию произвести перерасчет налогов, пени и штрафных санкций в соответствии с принятым решением и направить в адрес налогоплательщика детализацию осуществленного перерасчета.

Полагая, что решение инспекции от 08.08.2017 N 16-12/17 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года в сумме 7 330 800 руб., пени в сумме 1 788 120,51 руб. и штрафа в сумме 1 466 160 руб. нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд Тамбовской области о признании его недействительным в соответствующей части.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из положений статей 58 и 59 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), придя к выводу о том, что отчуждение имущества в результате реорганизации не является для реорганизуемой организации ни реализацией, не безвозмездной передачей принадлежащего ей ранее имущества в смысле, придаваемом этим понятиям статьей 39 Налогового кодекса, а налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что реорганизация была проведена с нарушением норм действующего законодательства и направлена на уход от налогообложения. Также суд указал на отсутствие в материалах дела доказательств, бесспорно подтверждающих отсутствие у общества "СпецУниверсал" на момент реорганизации соответствующего имущества.

Оценивая указанные выводы суда области, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Из материалов дела усматривается, что общество "СпецУниверсал", зарегистрированное в качестве юридического лица 24.07.2007 и имеющее двух участников - Мишанин И.В. с долей участия в уставном капитале 91,67 процента и Болоткин А.Ю. с долей участия в уставном капитале 8,33 процента, в 2015 году было реорганизовано путем выделения из него общества "Спец+" на основании решения участников от 11.09.2015. Учредителем выделившегося юридического лица стал Мишанин И.В.

Налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки общества "СпецУниверсал" установлено, что при реорганизации новому юридическому лицу были переданы часть прав и обязанностей, а также часть активов реорганизуемой организации. Так, по разделительному балансу (передаточному акту) по состоянию на 30.06.2015 запасы (в том числе материалы) общества "СпецУниверсал" составляли 45 052 тыс. руб. Выделенной организации - обществу "Спец+" (учредитель и руководитель Мишанин И.В.) были переданы запасы (в том числе материалы) на сумму 40 727 тыс. руб. (90, 4%), в обществе "СпецУниверсал" (участник Болоткин А.Ю.) остались запасы на сумму 4 325 тыс. руб. (9,6%).

В обществе "СпецУниверсал" по разделительному балансу осталось 57 934 тыс. руб. дебиторской задолженности, обществу "Спец+" передано 394 тыс. руб. дебиторской задолженности и 37 875 тыс. руб. кредиторской задолженности. Одновременно у общества "СпецУниверсал" по разделительному балансу остались денежные средства на расчетном счете в сумме 3 995 тыс. руб., в то время как обществу "Спец+" были переданы денежные средства в сумме 170 тыс. руб.

Разделительный баланс (передаточный акт) подписан участниками общества "СпецУниверсал" Болоткиным А.Ю. и Мишаниным И.В.

Налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля был проведен допрос Мишанина И.В., результаты которого нашли отражение в протоколе допроса свидетеля от 02.08.2016 N 16-12/4. В ходе допроса свидетель подтвердил факт принятия общим собранием участников решения о реорганизации общества "СпецУниверсал" путем выделения из него общества "Спец+", а также передачу выделенного имущества по передаточному акту при том, что фактически имущество оставалось на складе общества "СпецУниверсал" и частично было использовано. Как именно передавалась асфальтобетонная смесь и где она хранилась, свидетель пояснить не смог.

Также в ходе допроса 19.12.2016 (протокол допроса N 12-12/5) Мишанин И.В. пояснил, что строительные материалы и оборудование, полученные обществом "Спец+" при выделении, находились на складах по ул. Бастионная, 25, однако на момент допроса данные строительные материалы, как и само общество "Спец+", реализованы новому учредителю за 10 000 руб.

Аналогичные показания были даны свидетелем Мишаниным И.В. в ходе допроса 16.01.2017 (протокол допроса N 16-12/6). Также свидетель указал, что до смены учредителя строительные материалы, включая асфальтобетонную смесь, не были реализованы, а также высказал предположение о том, что указанная смесь не могла быть использована в дальнейшем.

Свидетель Великанов И.А., являвшийся генеральным директором общества "СпецУниверсал" на момент его реорганизации, в ходе допроса 02.08.2016 (протокол N 16-12/3) пояснил, что лично подписывал передаточный акт, а передаваемое имущество хранилось на складах. Как именно передавалась асфальтобетонная смесь, свидетель не пояснил, сообщив, однако, что она имеет срок годности и не может длительно храниться.

Проведя осмотр территории по адресу помещения, арендуемого обществом "СпецУниверсал" у общества с ограниченной ответственностью "Контракт Сервис" с 26.03.2015 - г. Тамбов, ул. Н.Вирты, 243, которое по условиям договора аренды может, в том числе, использоваться для складирования и хранения сырья и материалов инспекция установила, что помещение находится в запущенном состоянии, строительные материалы и оборудование в нем отсутствуют (протокол осмотра от 15.09.2016 N 16-12/1) было установлено.

Также инспекцией не было установлено наличие строительных материалов и оборудования при проведении осмотра территории по ул. Бастионная, 25 (протокол осмотра от 15.09.2016 N 16-21/1), где со слов Мишанина И.В. общество "Спец+" хранилось полученное от общества "СпецУниверсал" при выделении имущество.

Полагая, что указанное в разделительном балансе и акте приема-передачи в качестве переданного обществу "Спец+" имущество к моменту реорганизации уже утратило свои потребительские свойства и не могло быть использовано в дальнейшем, налоговый орган пришел к выводу, что фактически под видом реорганизации налогоплательщиком был создан формальный документооборот, имеющий целью создать видимость совершения хозяйственной операции, не являющейся реализацией применительно к налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В указанной связи отраженную в учете налогоплательщика операцию как выбытие имущества при реорганизации налоговый орган квалифицировал как безвозмездную реализацию, являющуюся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Кроме того, налоговый орган пришел к выводу о том, что разделение между реорганизуемым и выделяемым обществом кредиторской, дебиторской задолженности и денежных средств произведено без учета соотношения долей участников общества "СпецУниверсал", что предполагало возможность общества "СпецУниверсал" получить выгоды при погашении контрагентами дебиторской задолженности, а на общество "Спец+" возлагало обязанность по погашению кредиторской задолженности в сумме 37 875 тыс. руб., в то время как денежных средств ему передано лишь 170 тыс. руб.

Указанное в совокупности с тем обстоятельством, что часть кредиторов общества "СпецУниверсал" - общества "ТД Легион", "Ресурссервис" и "СК Импульс" действий по взысканию сумм кредиторской задолженности не предпринимали, дало основание налоговому органу полагать, что в случае, если бы кредиторская задолженность в сумме 37 875 тыс. руб. осталась на балансе общества "СпецУниверсал", то в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса по истечении срока исковой давности он должен бы был включить ее в состав внереализационных доходов и исчислить налог на прибыль организаций в сумме 7 575 тыс. руб.

Кроме того, после выделения обществом "Спец+" не велась хозяйственная деятельность, что подтверждается информацией налогового органа по месту учета с указанием на невозможность представления бухгалтерской отчетности за 2016 год по причине ее непредставления. Последняя налоговая отчетность была представлена указанным обществом за 9 месяцев 2016 года. Денежные средства кредиторам не возвращены в соответствии с информацией, отраженной в выписке по расчетному счету общества "Спец+".

Согласно акту обследования от 26.10.2016, полученного от налогового органа по месту учета общества "Спец+", по адресу регистрации общества - г. Рассказово, ул. Гагарина, 4, помещение 2, к.23 на одном из помещений имеется табличка общества "Спец+", однако представители данной организации отсутствуют, складские помещения отсутствуют.

18.11.2016 учредителем общества "Спец+" Мишаниным И.В. (продавец) был заключен договор купли-продажи доли в уставном капитале общества "Спец+", равной 100 процентам уставного капитала, номинальной стоимостью 10 000 руб. с Минаковым О.В. (покупатель). Согласно акту приема-передачи документации от 18.11.2016 продавец передал покупателю документы, которые прямо или косвенно относятся к деятельности общества "Спец+", а также имущество, указанное в прилагаемом списке. В указанном акте подпись Минакова О.В. отсутствует.

28.11.2016 смена учредителя и руководителя общества "Спец+" была зарегистрирована в едином государственном реестре юридических лиц. В сведениях о заявителе и лице, имеющем право действовать от имени юридического лица без доверенности, указанных в заявлении о внесении изменений в сведения единого государственного реестра, учредителем и руководителем общества "Спец+" с указанной даты является Минаков О.В., за которым также зарегистрированы еще две организации в г. Тамбове и 1 организация в г. Воронеже. Фактическое местонахождение и достоверные сведения о Минакове О.В. в ходе проверки налоговому органу установить не удалось. Документы по требованию инспекции обществом "Спец+" не представлены без указания причин неисполнения требования.

Таким образом, все приведенные факты в совокупности и взаимосвязи с учетом ограниченного срока и специфики хранения строительных материалов, свидетельствовали, по мнению инспекции, об отсутствии реальных хозяйственных операций по передаче имущества обществу "Спец+". Принимая решение о реорганизации общества "СпецУниверсал" путем выделения общества "Спец+", участники общества "СпецУниверсал" преследовали цель получения необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налога на добавленную стоимость путем создания формального документооборота при согласованности действий участников, информированных о действиях и намерениях друг друга.

Не соглашаясь с указанными выводами налогового органа, суд области обоснованно исходил из следующего.

На основании пункта 1 статьи 57 Гражданского кодекса реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами.

В соответствии с пунктом 4 статьи 58 Гражданского кодекса при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом.

Согласно пункту 1 статьи 59 Гражданского кодекса передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами.

В силу пунктов с 1, 3 статьи 55 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ, Закон N 14-ФЗ) выделением общества признается создание одного или нескольких обществ с передачей ему (им) части прав и обязанностей реорганизуемого общества без прекращения последнего, при выделении из общества одного или нескольких обществ к каждому из них переходит часть прав и обязанностей реорганизованного общества в соответствии с разделительным балансом.

Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Статьей 153 Налогового кодекса установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2).

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса не признаются объектом налогообложения операции, указанные в пункте 3 статьи 39 Кодекса, согласно подпункту 2 которого не признается реализацией товаров, работ или услуг передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации.

В соответствии с пунктом 11 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Министерства финансов России от 20.05.2003 N 44н, передача имущества и обязательств при реорганизации по передаточному акту или разделительному балансу от одной организации к другой в порядке универсального правопреемства не рассматривается для целей бухгалтерского учета как продажа имущества и обязательств или как безвозмездная их передача. Передача имущества и обязательств по передаточному акту или разделительному балансу организацией, передающей имущество и обязательства в порядке правопреемства, бухгалтерскими записями не отражается.

Учитывая, что участниками общества "СпецУниверсал" Мишаниным И.В. и Болоткиным А.Ю. разделительный баланс (передаточный акт), как это установлено налоговым органом в ходе проведения проверки и не опровергнуто при рассмотрении дела судом, подписан 11.09.2015, у налогового органа не имелось оснований для вывода об отсутствии фактической передачи имущества, а также иных прав и обязанностей.

Как обоснованно указал суд области, поскольку в результате реорганизации переходит право собственности на имущество и права требования, а также обязательства реорганизуемого лица, указанные в разделительном балансе, реорганизация связана с прекращением прав собственности реорганизуемого лица и возникновением таких прав у вновь созданного лица, а также с изменением обязательств реорганизуемого лица (в том числе перед кредиторами и участниками), то за дальнейшие действия выделенного юридического лица общество "СпецУниверсал" ответственность не несет. Новое юридическое лицо вправе распоряжаться своим имуществом самостоятельно, равно как и его участник вправе распоряжаться долей в уставном капитале этого юридического лица по своему усмотрению.

Ссылка налогового органа на показания свидетеля Мишанина И.В. в совокупности с данными, полученными при осмотре мест возможного хранения соответствующих товарно-материальных ценностей как на доказательство отсутствия реальных хозяйственных операций по передаче имущества при реорганизации, судом апелляционной инстанции отклоняется, так как отсутствие строительных материалов на момент проверки, с учетом также того обстоятельства, что к моменту проверки Мишанин И.В. уже продал свою долю в уставном капитале общества "Спец+" другому лицу, не свидетельствует об отсутствии самого факта передачи имущества при реорганизации.

Также отклоняется как необоснованный и довод инспекции о передаче при реорганизации материалов, дальнейшее использование которых в производственной деятельности не представлялось возможным в силу истечения срока хранения, поскольку возможность либо невозможность использования переданного имущества достоверно инспекцией не установлена и основана исключительно на данных о сроке хранения, в частности, асфальтобетонной смеси в соответствии с ГОСТом на нее, и на пояснениях Мишанина И.В. относительно длительного хранения и предположительной невозможности дальнейшего использования асфальтобетонной смеси.

Между тем, достоверно момент приобретения асфальтобетонной смеси и иного имущества, переданного обществом "СпецУниверсал" обществу "Спец+", налоговым органом не установлен, в материалах проверки не отражен. Кроме того, не установлена и цель приобретения асфальтобетонной смеси самим обществом "СпецУниверсал", а впоследствии цель получения именно этого имущества обществом "Спец+" при реорганизации.

С учетом того, что хозяйствующие субъекты сами определяют цели своей деятельности, а налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, на что указано определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Также и судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов, что сформулировано в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 3-П.

Следовательно, независимо от срока хранения, свойств и характеристик спорного имущества, общества "СпецУниверсал" и "Спец+" вправе были сами определить возможности использования этого имущества в своей деятельности.

Делая предположительный вывод об утрате спорным имуществом своих потребительских качеств, инспекция не доказала, что такие дефекты сделали невозможным само существование этого имущества, а, следовательно, и возможность использования его в деятельности, направленной на получение дохода и являющейся объектом налогообложения налогами, предусмотренными общей системой налогообложения.

Также инспекция не обосновала, с учетом ее довода о фактическом отсутствии имущества при реорганизации общества "СпецУниверсал" и, соответственно, об отсутствии самого факта передачи имущества, каким образом это обстоятельство может квалифицироваться как безвозмездная реализация имущества, при том, что пункт 1 статьи 39 Налогового кодекса под реализацией - как возмездной, так и безвозмездной, понимает передачу права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу.

Довод апелляционной жалобы о согласованной направленности действий учредителей общества "СпецУниверсал" на получение необоснованной налоговой выгоды в отсутствие совершения реальных хозяйственных операций также не может являться основанием для отмены принятого судом области решения.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды приведены в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В пунктах 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Налоговым органом в настоящем деле существование перечисленных обстоятельств не доказано.

Само по себе принятие участниками юридического лица решения о его реорганизации о направленности их действий на получение необоснованной налоговой выгоды не свидетельствует, поскольку, как обоснованно указал суд области, принятие такого решения относится к компетенции участников общества с ограниченной ответственностью в силу положений статей 7, 8, 33 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ.

Также и разделение имущества между юридическими лицами при реорганизации происходит на основании решения участников и не может само по себе служить основанием для вывода об отсутствии соответствующей передачи при наличии подтверждающих такую передачу документов.

То обстоятельство, что разделение прав и обязанностей между реорганизуемым и выделяемым обществами произведено, по мнению инспекции, без учета принципа справедливости и непропорционально долям участников в уставном капитале общества "СпецУниверсал", равно как и предположение инспекции о том, что, осуществляя реорганизацию, налогоплательщик преследовал исключительно цель исключения невостребованной кредиторской задолженности из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов, не свидетельствует ни о непередаче имущества, ни о возникновении у него обязанности по данному основанию исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость в 2015 году по факту реорганизации, даже и при доказанности факта занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Между тем, выводы инспекции о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в сумме 8 845 671 руб. и налога на прибыль в сумме 1 769 134 руб. за 2014 год по эпизоду, связанному с невостребованной кредиторской задолженностью общества "ТД Легион", исключены из решения инспекции от 08.08.2017 N 16-12/17 в связи с отсутствием безусловных доказательств вменяемого налогоплательщику нарушения, решение в этой части отменено.

При этом суд апелляционной инстанции также полагает необходимым обратить внимание на то, что свидетель Мишанин И.В. в протоколе допроса от 19.12.2016 N 16-12/5 указал на заключение договоров с обществом "ТД Легион", передачу обществу "Спец+" суммы задолженности и наличие на момент проведения допроса переуступки долга и полного погашения задолженности, что также опровергает доводы налогового органа о непроведении работы по погашению переданной кредиторской задолженности. Доказательств, опровергающих приведенные показания, в материалах дела не имеется.

Последующая реализация Мишаниным И.В. 100 процентов доли в уставном капитале Минакову О.В., а равно и нарушения, допущенные обществом "Спец+" при осуществлении регистрации перехода права собственности на указанную долю, а также при дальнейшем осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, не могут быть признаны основаниями для выводов об отсутствии реальных операций по передаче спорного имущества между обществами "СпецУниверсал" и "Спец+" при реорганизации в форме выделения последнего.

В силу правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О, такое обстоятельство, как нарушения в деятельности контрагента налогоплательщика, не может само по себе являться основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими ее положениями не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В указанной связи суд области обоснованно указал, что налогоплательщик не может нести ответственности за дальнейшие действия вновь созданного юридического лица и его учредителя. Новое юридическое лицо вправе распоряжаться своим имуществом самостоятельно, равно как и его учредитель вправе распоряжаться своей долей в этом юридическом лице по своему усмотрению.

Отклоняя довод налогового органа о том, что доначисление налога на добавленную стоимость в данном случае обусловлено также и тем, что при приобретении имущества, переданного впоследствии обществу "Спец+" вследствие реорганизации, общество "СпецУниверсал" воспользовалось вычетами по налогу на добавленную стоимость, апелляционная коллегия исходит из следующего.

В силу положений подпункта 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса в редакции, действовавшей в 2015 году, суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае передачи имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве, в частности, вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав и подлежит налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса.

В рассматриваемом случае имущество, переданное обществом "СпецУниверсал" по разделительному балансу обществу "Спец+", не является его вкладом в уставный капитал последнего, следовательно, положения пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса в данном случае неприменимы.

Кроме того, налоговым органом при проведении проверки не устанавливалось, предъявлялся ли налогоплательщиком налог к вычету при приобретении переданного при реорганизации имущества, если предъявлялся - то когда и в каких суммах, так же как не устанавливалось, какая сумма восстановленного налога приходится на переданное имущество.

В имеющихся в материалах дела разделительном балансе и акте приема-передачи имущества отсутствуют сведения о размере восстановленной обществом "СпецУниверсал" суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей вычету у принимающей стороны.

При изложенных обстоятельствах апелляционная коллегия не может признать, что основанием доначисления налога в сумме 7 330 800 руб. может быть в данном случае установленный налоговым органом факт невосстановления налога при передаче имущества в уставный капитал выделенного общества. В решении налогового органа ссылка на пункт 3 статьи 170 Налогового кодекса как на правовое основание доначисления налога отсутствует.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выяснится, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакое доказательство не имеет заранее установленной силы.

При этом в соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых решений, возлагается на налоговые органы. Налогоплательщики, в свою очередь, обязаны представить суду доказательства обоснованности и правомерности обстоятельств, на которые они ссылаются в обоснование своих возражений (часть 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса).

В соответствии с пунктом 3 статьи 100 Налогового кодекса в акте, составляемом по результатам налоговой проверки, указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Статья 101 Налогового кодекса (пункт 5) обязывает руководителя налогового органа, рассматривающего материалы налоговой проверки, установить, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 Кодекса).

В рассматриваемом случае инспекцией в результате осуществления мероприятий налогового контроля не выявлено обстоятельств, которые в совокупности свидетельствовали бы о недостоверности имеющихся у налогоплательщика документов или о согласованности действий участников общества "СпецУниверсал", направленных исключительно на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость. Отсутствие реальной предпринимательской или иной экономической деятельности налоговым органом не доказано.

Имеющиеся у налогоплательщика и представленные им налоговому органу и суду документы в своей совокупности доказывают реальную передачу имущества вновь образованному в форме выделения юридическому лицу - обществу "Спец+".

В указанной связи у инспекции не имелось оснований для признания передачи спорного имущества по передаточному акту безвозмездной реализацией и для доначисления налогоплательщику по результатам налоговой проверки налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года в сумме 7 330 800 руб., а у суда области не имелось оснований для признания данной суммы налога правомерно доначисленной.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода апелляционной коллегии об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме руб., у налогового органа также не имелось оснований и для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1 788 120,51 руб.

Статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 110 Налогового кодекса виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло осознавать. При этом вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Из статьи 109 Кодекса следует, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события налогового правонарушения

Поскольку материалами дела не доказан факт занижения подлежащего уплате в бюджет налога на добавленную стоимость при реорганизации общества "СпецУниверсал", то привлечение его к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 1 466 160 руб. также не является обоснованным.

Исходя из изложенного, апелляционная коллегия не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции и отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы, а также то обстоятельство, что на основании положений подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Тамбовской области от 20.02.2018 по делу N А64-9038/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Т.Л. Михайлова

Судьи

Н.А. Ольшанская М.Б. Осипова